Tax court dismissed penalty statute of limitations due to late criminal report and rejected apparent reasoning.

e ORDINANZA sul ricorso proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura generale dello Stato, e presso la stessa domiciliata in Roma, via dei Portoghesi, 12; -ricorrente – contro ETTORE, FABIO, FRANCESCA E PATRIZIA SETTEN; LUCIA FLORIANI, tutti rappresentati e difesi dall’avv. Corrado Grande; –controricorrenti – Avverso la sentenza n. 142/16 depositata il 25 gennaio 2016 e resa dalla Commissione Tributaria Regionale del Veneto. Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 19 marzo 2024dal consigliere Alberto Crivelli.

RILEVATO CHE 1.La CTR del Veneto, nel rigettare con la sentenza impugnata l’appello proposto dall’Agenzia, ha confermato l’annullamento degli avvisi di accertamento notificati, inerenti ai redditi asseritamente occulti transitati su un conto corrente intrattenuto presso una banca sammarinese (formalmente intestato ad una fiduciaria, Carifin s.a., e riconducibile a certo Luciano Rebecca, il quale aveva dichiarato che le somme confluite nei conti si riferivano a vendite RADDOPPIO 2006 T X DENUNCIA effettuate dalle società Record Cucine e Bloch, delle quali il Rebecca era legale rappresentante) e imputati ai fini IRPEF (anno 2004) ed addizionali pro quota ai soci della Attinia s.r.l. (odierni controricorrenti), titolare del 70 % delle quote delle suddette società.

Ciò ha fatto sulla base di una doppia ratio decidendi, affermando cioè da un lato l’intervenuta decadenza del potere di accertamento per essere la denuncia penale intervenuta successivamente alla scadenza dei termini, laddove il raddoppio degli stessi avrebbe presupposto che la stessa fosse presentata nel rispetto dei prefati termini; dall’altro che in ogni caso “dalle stesse indagini della guardia di finanza non risultava che la liquidità prese in esame fossero mai state sottratte al ciclo aziendale delle società Record e Bloch, ma piuttosto servite per pagare i fornitori delle stesse…”.

L’Agenzia propone così ricorso in cassazione affidato a due motivi, mentre i contribuenti resistono a mezzo di controricorso. CONSIDERATO CHE 1.Con il primo motivo del ricorso l’Agenzia deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 43, comma 3, d.p.r. n. 600/1973, come introdotto dal d.l. n. 223/2006 e 2, d.lgs. n. 128/2015, ritenendo che erroneamente la CTR abbia ritenuto l’intervenuta decadenza del potere di accertamento. 1.1. Il motivo è fondato. Come noto, fino all’entrata in vigore del d.lgs. n. 128/2015, e dunque in base alla previgente disciplina, il raddoppio dei termini per l’accertamento della pretesa impositiva dipendeva esclusivamente dall’astratta sussistenza dei presupposti in presenza dei quali si configura in capo al pubblico ufficiale l’obbligo della denuncia penale, a mente dell’art. 331, cod. proc. pen. (in tal senso essendosi adeguata la giurisprudenza della Corte al dictum della Corte Costituzionale n. 247 del 2011).

Sotto tale profilo risulta quindi del tutto irrilevante il dato, valorizzato dalla CTR, della data di presentazione effettiva della denuncia all’autorità penale, mentre assumono appunto rilievo solo i presupposti per la denuncia stessa, non spettando peraltro al pubblico ufficiale verificare la presenza dell’elemento soggettivo, di scusanti od altro che non sia costituito dalla presenza dei meri elementi oggettivi, nella specie costituiti dall’ingiustificata presenza di somme presso un istituto di credito posto in stato all’epoca a fiscalità privilegiata.

Sulla disciplina del raddoppio dei termini (sia quelli stabiliti in materia d’imposte dirette, di cui all’art. 43, d.p.r. n. 600/1973, che di quelli stabiliti in materia di i.v.a., dall’art. 57, d.p.r. n. 633/1972) è intervenuto dapprima il d.lgs. n. 128/2015, che dettava una disciplina transitoria, facendo salva la previgente disciplina per gli accertamenti notificati entro la data di entrata in vigore della disposizione stessa (2 settembre 2015) e successivamente la legge 28 dicembre 2015 n.208 che, espunta definitivamente la previsione del raddoppio dei termini pro futuro, all’art.1 comma 132, recava a sua volta una disciplina transitoria in base alla quale la nuova disciplina, imperniata sulla previsione di un termine più lungo ma specifico per le ipotesi di reato, non aveva efficacia retroattiva ma si applica a decorrere dai periodi di imposta in corso alla data del 31 dicembre 2016.

Per i periodi antecedenti, tale ultima disciplina disponeva che il raddoppio dei termini si applicasse nei soli casi in cui la denuncia penale fosse stata inviata entro e non oltre la scadenza del termine ordinario non raddoppiato. La norma transitoria, contenuta nell’art. 1, comma 132, della l. n. 208/2015, nulla ha innovato rispetto alla applicabilità di quella, del pari transitoria, di cui all’art.2 comma 3 del d.lgs. n.128 del 2015, la quale fa salvi, a prescindere dalla data di presentazione della denuncia, gli effetti degli avvisi già notificati alla data di entrata in vigore del decreto legislativo (2 settembre 2015) (Cass.n.16728/2016;

Cass. n.33793/2019). In altri termini, qualora gli avvisi di accertamento, ma relativi a periodi d'imposta precedenti a quello in corso alla data del 31 dicembre 2016, non siano stati ancora notificati, si applica la disciplina dettata dal comma 132 dell'art. 11. 208/15 (e pertanto il termine per l’esercizio del potere di accertamento dev’essere ragguagliato alla data di comunicazione della notitia criminis, per cui ove la stessa non venga effettuata nei termini suddetti non si ha luogo al raddoppio dei termini); qualora, invece, gli avvisi di accertamento anteriori siano stati già notificati, si applica la disciplina dettata dall'art. 2 del d.lgs. 128/15 (e pertanto occorre far riferimento alla pregressa disciplina, per cui il termine viene raddoppiato indipendentemente dalla formale notitia criminis ).

Tanto si ricava dalla disposizione del comma 132 in commento, dal momento che lo stesso non abroga l’altra disciplina, la quale a differenza di questa, fa espresso riferimento agli avvisi di accertamento notificati. Le norme dunque non sono sovrapponibili, ma disciplinano procedimenti differenti, qualificati appunto l’uno dall’essere l’avviso stato notificato entro la data di entrata in vigore, l’altro (per differenza) dal non esserlo stato, entrambi riferiti a pregresse annualità d’imposta (per le quali solo continua a vigere il regime del raddoppio dei termini).

Nella specie gli avvisi risultano certamente notificati anteriormente, e precisamente il 23.12.2013 (cfr. sentenza impugnata).

2. Con il secondo motivo si deduce nullità della sentenza per motivazione parvente. 2.1. Il motivo attacca la seconda ratio decidendi. Il motivo è fondato. In effetti la motivazione può dirsi apparente allorché la stessa, pur graficamente esistente, non consente di ricostruire l’iter logico seguito dal giudice per rendere la sua decisione. Nella specie la motivazione, come già riportata, si limita a ricollegare il giudizio di non sottrazione dei fondi presso l’istituto sammarinese “al ciclo aziendale”, ritenendoli utilizzati per pagare i fornitori, sulla base delle “stesse indagini della guardia di finanza”.

Ma tale indicazione in nulla ausilia la ricostruzione del percorso logico seguito dai giudici d’appello, neppure attraverso congetture (il che già costituisce controprova dell’apparenza della motivazione, Cass. n.6758/2022). Il riferimento all’utilizzo dei fondi per pagare dei fornitori viene infatti attribuito nella parte in fatto della stessa sentenza (peraltro senza alcuna ulteriore indicazione o esame critico) alla difesa dei contribuenti, mentre nulla viene riportato quanto al contenuto delle indagini della guardia di finanza.

3. Il ricorso dev’essere dunque accolto, con cassazione della sentenza impugnata e rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Veneto che, in diversa composizione, conformandosi ai principi qui espressi, provvederà altresì alla liquidazione delle spese del giudizio di legittimità. P. Q. M. La Corte accoglie il ricorso e cassa la sentenza impugnata, rinviando alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Veneto che, in diversa composizione, conformandosi ai