Italian tax court rejects appeal on intercompany costs, ruling criminal acquittal lacks binding force in tax proceedings.

ato la seguente ORDINANZA Sul ricorso iscritto al numero 11792del ruolo generale dell’anno 2016, proposto Da F.D.M. s.p.a. in persona del legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difes a da ll’Avv.to Sabrina Varricchio e dall’Avv.to Domenico Parrella giusta procura speciale in calce al ricorso, elettivamente domiciliata presso gli indirizzi di posta elettronica dei difensori: sabrinavarricchio@avvocatinapoli.legalmail.it e domenicoparrella2@ avvocatinapoli.legalmail.it; -ricorrente - Contro Agenzia delle entrate,in persona del Direttore pro tempore , d omiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende;

Oggetto:Tributi Costi intercompany- distacco di personale -operazioni oggettivamente inesistenti- -controricorrente- per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale della Campanian. 9480/39/2015, depositata in data 3 novembre 2015. Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 15 febbraio 2024 dal Relatore Cons. Maria Giulia Putaturo Donati Viscido di Nocera. RILEVATO CHE 1.F.D.M. s.p.a., in persona del legale rappresentante pro tempore , propone ricorso, affidato a cinque motivi, per la cassazione della sentenza indicata in epigrafe, con cui la Commissione Tributaria Regionale della Campania aveva accolto parzialmente l’appello proposto nei confronti dell’Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, avverso la sentenza n. 16390/11/2014 della Commissione Tributaria Provinciale di Napoli che aveva rigettato il ricorso proposto dalla suddetta società, esercente attività di supermercato nell’ambito di un gruppo societario aderente al consolidato nazionale (Ischia Supermercati s.p.a. quale società consolidante e la FDM e MDF quali consolidate) avverso avviso di accertamento con il quale l’Ufficio, previo p.v.c. della G.d.F.di Ischia, aveva ripreso a tassazione, per l’anno 2007, costi indebitamente dedotti, ai fini Irap,e detratti, ai fini Iva , in relazione a una fattura emessa dalla consolidata MDF s.p.a., avente ad oggetto servizi intercompany per distaccotemporaneo di personale, ritenuti concretare, ad avviso dell’Amministrazione, non già operazioni infragruppo maoperazioni oggettivamente inesistenti. 2.In punto di diritto, per quanto di interesse,la CTR ha accolto parzialmente l’appello della società ritenendo che le dichiarazioni di tre lavoratori trasfuse nel p.v.c. della G.d.F. , rilevavano a favore della contribuente comprovando l’effettività delle relative operazioni di distacco di personale; sotto questo profilo, il giudice di appello ha rimandato all’Ufficio il calcolo del rimborso delle spese per il distacco dei tre dipendenti da parte della società distaccataria-contribuente alla distaccante MDF, da effettuarsi ai fini della neutralità fiscale dell’operazione, ai sensi dell’art. 8, comma 35, della legge n. 67/88, “sulla base delle buste paghe dei tre dipendenti comprensive degli oneri fiscali, previdenziali e assistenziali, per il periodo per il quale sono stati distaccati”.Per il resto andava confermata la sentenza di primo grado in quanto “non risultava provata in atti che l’eccedenza di costi sopportati, oltre che per i tre dipendenti distaccati, rilevava fiscalmente come prestazione di servizi contro corrispettivo Iva stante la mancanza di convenzionecontrattuale stipulata non con i lavoratori dipendenti del Gruppo nella quale avrebbe dovuto essere specificata la natura delle prestazioni contro corrispettivo Iva ”.

Peraltro, l’operazione di distacco di personale era irrilevante ai fini dell’Iva e/o fuori campo Iva ai sensi dell’art.8, comma 35 della legge n. 67/1988. Non rilevava la sentenza penale di assoluzione del Tribunale di Ischia del legale rappresentante della società contribuente atteso che, oltre a riguardare il comportamento di una persona fisica mentre le contestazioni afferivano a persona giuridica, valeva il principio del diverso regime probatorio tra i due procedimenti che ne determinava l’autonomia. 3.L’Agenzia delle entrate resiste con controricorso.

4. La società ricorrente ha depositato memoria illustrativa. CONSIDERATO CHE 1.Con il primo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c., l’omesso esame di un fatto controverso e decisivo per il giudizio, per avere la CTR accolto parzialmente l’appello della società contribuente, senza considerare che le uniche dichiarazioni dei lavoratori ritenute “discordanti” dall’Agenzia, fosseroproprio quelle i cui verbali di interrogatorio erano stati allegati al p.v.c. e che erano state valutatedalla stessa pro - contribuente. 1.1.Il motivo è inammissibile. 1.2.Posto che il vizio specifico denunciabile per cassazione in base alla nuova formulazione dell’art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c. (come modificato dal decreto- legge 22 giugno 2012, n. 83, art. 54,conv. dalla legge 7 agosto 2012, n. 134, applicabile ratione temporis) concerne l’omesso esame di un fatto storico , principale o secondario, la cui esistenza risulti dal testo della sentenza o dagli atti processuali, che abbia costituito oggetto di discussione tra le parti e abbia carattere decisivo (vale a dire che, se esaminato, avrebbe determinato un esito diverso della controversia).

Ne consegue che, nel rigoroso rispetto delle previsioni dell'art. 366, comma 1, n. 6, c.p.c. e dell’art. 369, comma 2, n. 4, c.p.c. il ricorrente deve indicare il "fatto storico", il cui esame sia stato omesso, il "dato", testuale o extratestuale, da cui esso risulti esistente, il "come" e il "quando" tale fatto sia stato oggetto di discussione processuale tra le parti e la sua "decisività", fermo restando che l’omesso esame di elementi istruttori non integra, di per sé, il vizio di omesso esame di un fatto decisivo qualora il fatto storico, rilevante in causa, sia stato comunque preso in considerazione dal giudice, ancorché la sentenza non abbia dato conto di tutte le risultanze probatorie (Cass., sez. un., n. 8053 e n. 8054 del 2014;

Cass. n. 14324 del 2015); nella specie, la ricorrente non ha assolto il suddetto onere, non avendo dedotto l’omesso esame di un “fatto storico”, ma peraltro - quanto all ’assunta mancata considerazione da parte del giudice di appello che le uniche dichiarazioni ritenute “discordanti” dall’Agenzia fossero proprio quelle ritenute dallo stessacome pro- contribuente - di profili attinenti alle risultanze probatorie, la rivalutazione delle quali è preclusa a questa Corteo comunque a questioni e/o argomentazioni irrilevanti sotto questo aspetto (Cass. n.n. 12481 del 2022; 2268/2022, 22397/2019, 14802/2017). 2.Con il secondo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza per violazione dell’art. 36, comma 2, n. 3 del d.lgs. n. 546/92 per avere la CTR ecceduto le domande/eccezioni delle parti, rimettendo all’Ufficio il calcolo del rimborso delle spese per il riscatto dei tre dipendenti (in ordine ai quali era stato accolto parzialmente l’appello)facendo riferimento all’art. 8, comma 35 della legge n. 67/88, sebbene la questione dell’assoggettabilità ad Iva dei costi dovuti al distacco del personale non fosse stata mai oggetto di contestazione da parte dell’Amministrazione né tantomeno dedottadalle parti nei gradi di merito. 2.1.Il motivo è infondato. 2.2.Premesso che in generale, ricorre "il vizio di extrapetizione o di ultrapetizione" quando il giudice, interferendo nel potere dispositivo delle parti, pronuncia oltre i limiti del "petitum" e delle eccezioni "hinc ed inde" dedotte, ovvero su questioni che non siano state sollevate e che non siano rilevabili d'ufficio (Cass. sent. n. 21745/2006;

Cass. 1179 del 2019), va osservato che, come si evince dalla sentenza impugnata, costituiva rilievo formulato nelp.v.c. della G.d.f.posto alla base dell’impugnato avviso l’assunta violazione dell’art. 8, comma 35 della legge n. 67/88(“tuttavia l’operazione di distacco di personale sussunta come tale da ambo le parti come emerge dai loro scritti difensivi, dalla contabilizzazione infragruppo nonché dal PVC della G.d.F. è operazione irrilevante e/o non imponibile e/o fuori campo Iva ai sensi dell’art. 8, comma 35 della legge n. 67/88”(…) “Per la sentenza di annullamento n. 1993/02/2015 della CTR del procedimento RGA 3570/14 MDF s.r.l. si osserva che in essa non si è tenuto conto del rilievo formulato dalla GdF nel PVC di violazione dell’articolo 8, comma 35, della legge 67/1988” pag. 3 della sentenza impugnata) per cui non si ravvisa il denunciato vizio di extrapetizione nell’avere il giudice di appello, accogliendo parzialmente il gravame, quanto alla riscontrata sussistenza dell’effettività delle operazioni di distacco di personale per tre dipendenti, rimesso all’Ufficio il calcolo del rimborso delle spese di distacco dei tre dipendenti dalla distaccataria-contribuente FDM alla distaccante MDF , determinando il quantum “sulla base delle buste paghe dei tre dipendenti, comprensive degli oneri fiscali, previdenziali e assistenziali per il periodo di tempo per il quale [erano stati] distaccati”senza necessità di emettere fattura ma solo “Nota di debito” trattandosi di “operazione irrilevante e/o non imponibile e/o fuori campo ai fini Iva ai sensi dell’art. 8, comma 35, della L. 67/1988”. 3.Con il terzo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza per violazione dell’art. 36, comma 2, n. 3 del d.lgs. n. 546/92 per avere la CTR, con una motivazione omessa e/o apparente, confermato la legittimità della ripresa (ad eccezione che per tre lavoratori dipendenti) limitandosi ad affermare che “non risultava provata in atti l’eccedenza dei costi sopportati ..stante la mancanza di convenzione contrattuale stipulata, non con i lavori dipendenti del Gruppo, nella quale doveva essere specificata la natura delle prestazioni contro corrispettivo Iva” rendendo incomprensibile la ratio decidendi. 3.1.Il motivo è infondato.3.2.Premesso che «La motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perchè affetta da "error in procedendo", quando, benchè graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all'interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture» (Cass., Sez.

U, Sentenza n. 22232 del 03/11/2016, Rv. 641526 – 01; cfr. Cass., Sez. U, 8053/2014; Cass. sez. 5, Sentenza n. 11106 del 06/04/2022) nella specie, la CTR ha reso una motivazione al di sopra del c.d. minimo costituzionale avendo confermato la legittimità della ripresa (ad eccezione di quella concernente il distacco di tre lavoratori che avevano dichiarato alla G.d.f. la sussistenza del rapporto di lavoro con la FDM s.p.a., la natura delle mansioni svolte e di avere ricevuto sempre la comunicazione di distacchi temporanei) condividendo il rilievo di operazioni oggettivamente inesistenti del giudice di primo grado –che aveva evidenziato la incongruenza procedimentale di omessa comunicazione all’Ufficio del lavoro, la mancanza di manifestazione finanziaria a fronte del richiamato ricorso del sistema del cash- pooling, il tenore delle dichiarazioni rese dai lavoratori e l’unicità di fattura di significativo importo-e precisando che non risultava provata agli atti l’eccedenza dei costi sopportati stante la mancanza di un contratto sottostante alla fattura emessa da MDF s.p.a. (“non risultava provata agli atti che l’eccedenza di costi sopportati…rileva[sse] fiscalmente come prestazione di servizi contro corrispettivo Iva stante la mancanza di convenzione contrattuale stipulata [non] con i lavoratori dipendenti del Gruppo nella quale dovevano essere specificati la natura delle prestazioni contro corrispettivo Iva”). 4.Con il quarto motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione dell’art. 8, comma 35,della legge n. 67/1988 per avere la CTR fatto applicazione della disposizioneaffermando che le fatture relative a prestazioni di servizi verso altre società del gruppo erano irrilevanti ai fini Iva, trattandosi di operazioni di mero rimborso non imponibili, con indebita detrazione dell’imposta da parte della contribuentesebbene F.D.M. s.p.a. avesse applicato al distacco di personale il costo di una prestazione di servizi da una società all’altra del medesimo gruppo utilizzando il sistema del “cash pooling”. 4.1.Il motivo è inammissibile in quanto non attinente al decisumavendo la CTR fondatola decisione di legittimità della ripresa - ad eccezione dei costi sopportati per tre lavoratoririconosciuti effettivamente distaccati - sul rilievo assorbente del carattere della oggettiva inesistenza - già riscontrato dal giudice di prime cure- dei servizi fatturati dalla consolidata MDF s.p.a. non risultando “ provata agli atti che l’eccedenza di costi sopportati…rileva[sse] fiscalmente come prestazione di servizi contro corrispettivo Iva stante la mancanza di convenzione contrattuale stipulata [non] con i lavoratori dipendenti del Gruppo nella quale dovevano essere specificati la natura delle prestazioni contro corrispettivo Iva”; invero, nell’argomentato dellasentenza impugnata, il riferimento alla irrilevanza e/o non imponibilità ai fini Iva delle operazioni di distacco di personale, ai sensi dell’art. 8, comma 35 della l. n. 67/1988, è svolt o ad abundantiam (“ tuttavia l’operazione di distacco del personale sussunta come tale da ambo le parti ..

è operazione irrilevante e/o non imponibile e/o fuori campo ai fini Iva ai sensi dell’art. 8, comma 35 della legge n. 67/1988”), non concretando,pertanto, una autonoma"ratio decidendi" della medesima. 5.Con il quinto motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n 4 c.p.c., la violazione dell’art. 7 del d.lgs. n. 546/92 per avere ritenuto non rilevante ai fini della decisione la sentenzapenale di assoluzione del Tribunale di Ischia di assoluzione del legale rappresentante della società per i medesimi fatti posti a base dell’accertamento stante “il diverso regime probatorio tra i due procedimenti che determinava la loro separatezza e autonomia”, sebbene tale sentenza costituisse un elemento di prova critica in ordine ai fatti emersi nel corso dell’accertamento. 5.1.Il motivo è infondato. 5.2.E’ utile rammentare che "Nel processo tributario, l'efficacia vincolante del giudicato penale di assoluzione del legale rappresentante della società contribuente per insussistenza del reato di esposizione di elementi passivi fittizi mediante utilizzazione di fatture per operazioni inesistenti, non opera automaticamente per i fatti relativi alla correlata azione di accertamento fiscale nei confronti della società, poiché in questo, da un lato, vigono limitazioni della prova (come il divieto di quella testimoniale ex art. 7 del d.lgs. n. 546 del 1992) e, dall'altro, possono valere anche presunzioni inidonee a fondare una pronuncia penale di condanna.

Pertanto, stante l'evidenziata autonomia del giudizio tributario rispetto a quello penale, il giudice tributario non può limitarsi a rilevare l'esistenza di una sentenza penale definitiva in materia di reati fiscali, recependone acriticamente le conclusioni assolutorie ma, nell'esercizio dei propri poteri di valutazione della condotta delle parti e del materiale probatorio acquisito agli atti (art. 116 cod. proc. civ.), deve procedere ad un suo apprezzamento del contenuto della decisione, ponendolo a confronto con gli altri elementi di prova acquisiti nel giudizio" (Cass.

Sez. 5, Sentenza n. 19786 del 27/09/2011; Cass. n. 30941 del 2019); invero, nella specie, trattandosi di una sentenza penale - di cui non viene neanche dedotto l’avvenuto passaggio in giudicato - di assoluzione del legale rappresentante della società per gli stessi fatti in contestazione, non è dato ravvisare alcuna violazione dell’art. 7 cit., nell’avere la CTR, alla luce degli altri elementi indiziari emersi circa la inesistenza oggettiva delle operazioni fatturate, deciso l’appello prescindendone, avuto riguardo al “diverso regime probatorio tra i due procedimenti”. 6.In conclusione, il ricorso va rigettato. 7.Le spese del giudizio di legittimità seguono la soccombenza e vengono liquidate come in dispositivo;

P.Q. M. La Corterigetta il ricorso; condanna la ricorrente al pagamento delle spese del giudizio di legittimitàche si liquidano in euro 5.000,00 per compensi oltre spese prenotate a debito; Dà atto, ai sensi dell'art.13 comma 1 quater D.P.R. n.115/2002, della sussistenza dei presupposti processuali per il versame