Cassation court dismisses VAT suspension appeal, ruling procedural continuity exists between old and new tax declaration rules.

p. ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso n. 14753-2022, proposto da: AUTOEQUIPE S.P.A. (C.F. 05467740584), in persona del legale rappresentante p.t., rapp. e dif., in virtù di procura speciale in calce al ricorso, dall’AVV. FRANCESCA DELFINI (francescadelfini@ordineavvocatiroma.org) , presso il cui studio è elett.te dom.to in ROMA, al C.SO TRIESTE, n. 65/B; -ricorrente - contro AGENZIA DELLE ENTRATE (C.F. 06363991001), in persona del Direttore p.t., legale rappresentante, dom.to in ROMA, alla VIA DEI PORTOGHESI, n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato, che lo rapp. e dif. (ags.rm@mailcert.avvocaturastato.it) ; -controricorrente - avverso la sentenza n. 5459/2021 della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE del LAZIO, depositata il 01/12/2021; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 24/01/2024 dal Consigliere Dott.

GIAN ANDREA CHIESI; Rilevato chel’ AGENZIA DELLE ENTRATE notificò alla AUTOEQUIPE S . P . A . un avviso di accertamento con cui l’Ufficio ha provveduto a riprese per I.V.A. relativamente all’anno di imposta 2014; che la contribuente impugnò detto provvedimento innanzi alla C.T.P. di Roma che, con sentenza n. 17728/2018, accolse parzialmente il ricorso; che l’ AGENZIA DELLE ENTRATE propose appello innanzi alla C.T.R. della Lazio, la quale, con sentenza n. 5459/2021, depositata il 01/12/2021 accolse il gravame osservando – per quanto in questa sede ancora rileva -come non sussistessero, nella specie, gli estremi per fruire del regime di sospensione d’imposta ex art. 8 del d.P.R. n. 633 del 1972 rispetto alle operazioni intrattenute dalla contribuente con la TRASTEVERE CAR e ROSANNA UDOROVICK , per difettare in capo a costoro lo statusdi esportatori abituali; che avverso tale decisione la AUTOEQUIPE S .

P . A .ha proposto ricorso per cassazione, affidato a tre motivi, illustrati da memoriaex art. 380-bis.1 cod. proc. civ.; si è costituita con controricorso l’ AGENZIA DELLE ENTRATE ; Osservato che con proposta ex art. 380-bis, comma 1,cod. proc. civ., depositata il 21.7.2023 e comunicata telematicamente il 25.7.2023, il consigliere delegato ha concluso per la manifesta infondatezza del ricorso; che parte ricorrente ha tempestivamente presentato (in data 3- 4.9.2023) rituale istanza di decisione del ricorso corredata da nuova procura speciale, ex art. 380-bis, comma 2, cod. proc. civ.;

Rilevata, in via del tutto preliminare, l’infondatezza dell’eccezione di inammissibilità, per tardività, dell’appello proposto dalla AGENZIA DELLE ENTRATE innanzi alla C.T.R del Lazio, formulata dalla difesa della AUTOEQUIPE nella memoria di opposizione alla proposta ex art. 380-bis cod. proc. civ. e reiterata nella memoria ex art. 380-bis.1 cod. proc. civ. (sulla rilevabilità di ufficio dell’eventuale inammissibilità del gravame cfr. anche Cass., Sez. 2, 19.10.2018, n. 26525, Rv. 650843-01, – con conseguente ammissibilità di tale eccezione, anche ove proposta, come nella specie, successivamente alla proposizione del ricorso per cassazione), con conseguente rigetto della richiesta (formalizzata con istanza depositata telematicamente) di rinvio della causa a nuovo ruolo, in relazione ad entrambe le richieste ivi formulate, (a) di fissazione della discussione in pubblica udienza (dovendosi applicare, nella specie, principi consolidati in tema di tempestività dell'appello, né emergendo questioni aventi particolare rilevanza nomofilattica.

Cfr. anche Cass., Sez. 6-5, 26.10.2022, n. 31679, Rv. 666031-01 e Cass., Sez. U, 5.6.2018, n. 14437, Rv. 649623-01) e (b) di acquisizione dei fascicoli delle fasi di merito(irrilevante, ai fini della definizione del presente giudizio – cfr. infra ) : ed infatti, essendo stata la sentenza della C.T.P. depositata il 18.10.2018, il termine lungo di impugnazione, art. 327 cod. proc. civ., scadeva il successivo 18.4.2019; sennonché, per effetto di quanto disposto dall’art. 6, comma 11, del D.L. n. 119 del 2018 (ai sensi del quale “Per le controversie definibili sono sospesi per nove mesi i termini di impugnazione, anche incidentale, delle pronunce giurisdizionali e di riassunzione, nonché per la proposizione del controricorso in Cassazione che scadono tra la data di entrata in vigore del presente decreto e il 31 luglio 2019”), applicabile ratione temporis al caso di specie (trattandosi di termine di decadenza dall’impugnazione incluso nella forbice temporale inclusa tra il 24.10.2018, quale data di entrata in vigore del d.l. n. 118 ed il 31.7.2019), il termine lungo di impugnazione è stato prorogato al successivo 18.1.2020, con l’ulteriore conseguenza che ne discende per cui la notifica del gravame eseguita telematicamente al difensore della società contribuente in data 17.1.2020 (come chiarito, d’altronde, dalla stessa difesa di parte ricorrente, tanto nell’opposizione ex art. 380-bis quanto nella memoria ex art. 380-bis.1 cod. proc. civ.) deve considerarsi certamente tempestiva;

Considerato che con il primo motivo parte ricorrente si duole (in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.) della “violazione o falsa applicazione dell’articolo 7, comma 3, D.LGS. 471/1997” (cfr. ricorso, p. 2), per avere la C.T.R. erroneamente ritenuto il comportamento di essa contribuente “non idoneo a rispettare il parametro del commerciante avveduto, il cui rispetto sarebbe…necessario per esonerare – nell’ambito delle cessioni all’esportazione in regime di sospensione di imposta ex art.8, DPR n. 633/1972 – il fornitore (cedente) dalla responsabilità solidale con il cessionario, la cui dichiarazione di intento si sia rivelata ideologicamente falsa…[laddove, al contrario] già dal tenore testuale della norma, emerge che intenzione del legislatore sia quella di esimere il cedente dall’obbligo di compiere un’attività di controllo in merito alla veridicità della suddetta dichiarazione, atteso che dell’eventuale mancanza a monte dei presupposti per il rilascio della stessa risponde in modo esclusivo il cessionario” (cfr. ivi, p. 3); che il motivo è manifestamente infondato; che è sufficiente osservare come - diversamente da quanto opinato dalla difesa della parte ricorrente e conformemente alla proposta ex art. 380-bis cod. proc. civ. - nelle cessioni all'esportazione in regime di sospensione d'imposta ex art. 8 d.P.R. n. 633 del 1972, se la dichiarazione d'intenti si riveli ideologicamente falsa (e, maggior ragione, ove, come nel presente caso, non esista) perché emessa da soggetto privo del requisito di esportatore abituale, al cedente non è consentito l'esercizio fraudolento del diritto di valersi del limite di esecutività correlato alla suddetta qualità di esportatore abituale qualora, anche in base ad elementi presuntivi (accertati dalla C.T.R. come presenti nella specie - cfr. la p. 2 ultimo periodo della motivazione - ed a fronte dei quali, dunque, la società contribuente doveva astenersi dall’operare, pena la sua responsabilità.

Cfr. anche infra), disponga di elementi tali da sospettare l'esistenza di irregolarità, gravando sul medesimo un onere di diligenza mediante l'adozione di tutte le ragionevoli misure in proprio potere (cfr. Cass. Sez. 5, 15.7.2020, n. 14979; Cass. Sez. 5, 5.4.2019, n. 9586, Rv. 653364-02); che con il secondo motivo parte ricorrente si duole (in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.) della “violazione o falsa applicazione degli artt. 115 e 116 c.p.c. nonché dell’art. 2727 ss. c.c.” (cfr. ricorso, p.

4) avendo la C.T.R. fondato la propria decisione in ordine alla responsabilità della AUTOEQUIPE , per emergere dagli atti, in relazione ai rapporti con i due cessionari per cui è causa, la mancata adozione di tutte le ragionevoli misure richieste ad un commerciante avveduto, su presunzioni semplici del tutto sprovviste dei requisiti della gravità, della precisione e della concordanza; che la censura - la quale disvela un vizio motivazionale ex art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ. –è inammissibile; che, come detto, va negato il diritto di valersi del limite esecutivo correlato alla qualità di esportatore abituale qualora, anche in base a elementi presuntivi, emerga che il cedente disponesse di elementi tali, da sospettare l'esistenza di irregolarità e da sollecitare il suo onere di diligenza (cfr. Cass., Sez. 5, 15 luglio 2020, n. 14979, Rv. 658357-01, cit.); che costituiscono principi pacifici quelli in virtù dei quali:

a) in tema di ricorso per cassazione, una censura relativa alla violazione e falsa applicazione degli artt. 115 e 116 cod. proc. civ. non può porsi per una erronea valutazione del materiale istruttorio compiuta dal giudice di merito, ma solo se si alleghi che quest'ultimo abbia posto a base della decisione prove non dedotte dalle parti, ovvero disposte d'ufficio al di fuori dei limiti legali, o abbia disatteso, valutandole secondo il suo prudente apprezzamento, delle prove legali, ovvero abbia considerato come facenti piena prova, recependoli senza apprezzamento critico, elementi di prova soggetti invece a valutazione (cfr., da ultimo, Cass., Sez. 1, 1.3.2022, n. 6774, Rv. 664106-02);

2) la valutazione delle prove raccolte, anche se si tratta di presunzioni, costituisce un'attività riservata in via esclusiva all'apprezzamento discrezionale del giudice di merito, il quale è libero di attingere il proprio convincimento da quelle prove o risultanze di prova che ritenga più attendibili e idonee alla formazione dello stesso, né gli è richiesto di dar conto, nella motivazione, dell'esame di tutte le allegazioni e prospettazioni delle parti e di tutte le prove acquisite al processo, essendo sufficiente che egli esponga - in maniera concisa ma logicamente adeguata - gli elementi in fatto ed in diritto posti a fondamento della sua decisione e le prove ritenute idonee a confortarla, dovendo reputarsi implicitamente disattesi tutti gli argomenti, le tesi e i rilievi che, seppure non espressamente esaminati, siano incompatibili con la soluzione adottata e con l'iter argomentativo svolto (Cass., Sez. 5, 29.12.2020, n. 29730, Rv. 660157-01): le relative conclusioni in ordine alla ricostruzione della vicenda fattuale non sono sindacabili in cassazione, sicché rimane estranea al vizio previsto dall'art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ. qualsiasi censura volta a criticare il "convincimento" che il giudice si è formato, a norma dell'art. 116, commi 1 e 2, cod. proc. civ., in esito all'esame del materiale istruttorio mediante la valutazione della maggiore o minore attendibilità delle fonti di prova, atteso che la deduzione del vizio di cui all'art. 360, comma 1, n. 5, cit. non consente di censurare la complessiva valutazione delle risultanze processuali, contenuta nella sentenza impugnata, contrapponendo alla stessa una diversa interpretazione al fine di ottenere la revisione da parte del giudice di legittimità degli accertamenti di fatto compiuti dal giudice di merito (Cass., Sez. 2, 19.7.2021, n. 20553, Rv. 661734-01);

3) in tema di prova presuntiva, il giudice è tenuto, ai sensi dell'art. 2729 cod. civ., ad ammettere solo presunzioni "gravi, precise e concordanti", laddove il requisito della "precisione" è riferito al fatto noto, che deve essere determinato nella realtà storica, quello della "gravità" al grado di probabilità della sussistenza del fatto ignoto desumibile da quello noto, mentre quello della "concordanza", richiamato solo in caso di pluralità di elementi presuntivi, richiede che il fatto ignoto sia – di regola – desunto da una pluralità di indizi gravi, precisi e univocamente convergenti nella dimostrazione della sua sussistenza, e ad articolare il procedimento logico nei due momenti della previa analisi di tutti gli elementi indiziari, onde scartare quelli irrilevanti, e nella successiva valutazione complessiva di quelli così isolati, onde verificare se siano concordanti e se la loro combinazione consenta una valida prova presuntiva (c.d. convergenza del molteplice), non raggiungibile, invece, attraverso un'analisi atomistica degli stessi.

Sicché, la denuncia, in cassazione, di violazione o falsa applicazione del citato art. 2729 cod. civ., ai sensi dell'art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., può prospettarsi quando il giudice di merito affermi – e non è il caso di specie - che il ragionamento presuntivo può basarsi su presunzioni non gravi, precise e concordanti ovvero – e non si tratta, ancora, del caso di specie - fondi la presunzione su un fatto storico privo di gravità o precisione o concordanza ai fini dell'inferenza dal fatto noto della conseguenza ignota e non anche quando la critica – come invece avvenuto nella specie - si concreti nella diversa ricostruzione delle circostanze fattuali o nella mera prospettazione di una inferenza probabilistica diversa da quella ritenuta applicata dal giudice di merito o senza spiegare i motivi della violazione dei paradigmi della norma (Cass., Sez. 2, 21.3.2022, n. 9054, Rv. 664316-01); che appare, allora, evidente come parte ricorrente miri proprio ad una - inammissibile (arg. da (Cass., Sez. 3, 1.6.2021, n. 15276, Rv. 661628-01) - (ri)valutazione degli elementi (indicati all’ult. cpv. della p. 2 della motivazione) che hanno indotto la C.T.R. a ritenere corretta la ripresa operata dall’Ufficio nei propri confronti e, in particolar modo, a ritenere non assolto, da parte della AUTOEQUIPE , l’onere della prova su di essa gravante e consistente nella dimostrazione di avere adottato la diligenza richiesta ad un commerciante avveduto per avvedersi dell’esistenza di irregolarità ostative all’applicazione del regime fiscale agevolato ex art. 8 del d.P.R. n. 633 del 1972; che con il terzo motivo, infine, parte ricorrente si duole (in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.) della “violazione del principio di legalità e del favor rei di cui all’art. 3, comma 2 del D.LGS. n. 427/1997” (cfr. ricorso, p. 8), per avere la C.T.R. erroneamente ritenuto corretta la ripresa I.V.A. nei confronti della AUTOEQUIPE , per non avere la contribuente trasmesso alla amministrazione finanziaria i dati riguardanti le dichiarazioni di intento ricevute dalla TRASTEVERE CAR e dalla UDOROVICH , laddove, a seguito di quanto previsto dal sopravvenuto art. 20 del D.Lgs. n. 175 del 2014, tale incombente non grava più sulla cedente, bensì sui cessionari, con conseguente violazione del principio del favor rei e di quello di legalità; che il motivo è infondato; che questa Corte ha recentemente chiarito (Cass., Sez. 5, 28.7.2022, n. 23695, Rv. 665347-01) che la modifica dell'art. 7, comma 4-bis, del d.lgs. n. 471 del 1997 ad opera dell'art. 20 del d.lgs. n. 175 del 2014, poi ulteriormente novellato con riguardo al regime sanzionatorio dall'art. 15 del d.lgs. n. 158 del 2015, non ha comportato una abolitio attesa la persistente illiceità del fatto e, quanto alla condotta del cedente/prestatore, la continuità strutturale tra l'originaria previsione e le modifiche sopravvenute che hanno riguardato un mutamento di ordine solo quantitativo degli adempimenti richiesti (con l’unica conseguenza che, mentre va esclusa l'applicazione retroattiva della disciplina introdotta dalla prima novella in forza dell'esplicita norma transitoria contenuta nell'ultimo comma dell'art. 20 del d.lgs. n. 175 del 2014, è applicabile, per il principio del "favor rei" e in assenza di norme derogatorie dei principi generali di cui all'art. 3 del d.lgs. n. 472 del 1997, il regime sanzionatorio più lieve introdotto con l'art. 15 del d.lgs. n. 158 del 2015); che quanto precede implica (non già sotto il profilo sanzionatorio, qui non in discussione, bensì della valutazione degli adempimenti richiesti al cedente per fruire del regime speciale ex art. 8 cit.) che le varie modifiche normative nel frattempo intervenute e che hanno interessato l’art. 7, comma 4-bis cit. non hanno affatto implicato un esonero del cedente, ai fini dell’applicazione del regime di sospensione ex art. 8 cit., di interlocuzione con l’Agenzia, modificandone solo il contenuto:

“Quanto al cedente/prestatore, a cui il cessionario/committente ha inviato la dichiarazione e la relativa ricevuta –si legge nella motivazione di Cass., n. 23695 del 2022, pp. 17-18 - la trasmissione della dichiarazione di intenti è sostituita dal diverso adempimento di riscontrare «telematicamente l'avvenuta presentazione all'Agenzia delle entrate» della stessa, ossia egli deve provvedere al riscontro che, effettivamente, l’operazione era stata corredata dalla dichiarazione di intenti. Si tratta, tuttavia, di adempimenti, per quest’ultimo, che sono differenti sul piano quantitativo e non su quello qualitativo.

L’attività, infatti, era già necessariamente inclusa nella previgente indicazione normativa, per la quale doveva essere effettuata: - la trasmissione al cedente/prestatore della dichiarazione di intenti dal cessionario/committente; - la comunicazione della dichiarazione così ricevuta all’Agenzia delle entrate; - la necessaria indicazione, in tale comunicazione, degli estremi dell’atto ricevuto dal cedente/prestatore. Tale comunicazione, in altri termini, presupponeva, logicamente e fattualmente, la verifica della corrispondenza tra l’atto ricevuto e quello comunicato, e dunque richiedeva ciò che, nella nuova formulazione, è definito come riscontro, il quale prima integrava una attività necessaria e preliminare all’invio ed ora assolve l’integrità delle verifiche in capo al soggetto: si tratta, dunque, di compiti tra loro omogenei e correlati alle medesime funzioni di controllo svolte dall’Agenzia delle entrate.

A carico del cedente/prestatore, del resto, è sempre richiesta una azione che vede come destinataria l’Agenzia delle entrate, alla quale, prima, doveva inviare la dichiarazione e presso il cui sito, ora, deve accedere telematicamente per verificare se la dichiarazione sia stata effettivamente inviata. 9.4. Sussiste, dunque, una continuità strutturale tra la previsione originaria e le modifiche sopravvenute. La stessa Relazione al decreto sulle semplificazioni attuato con il d.lgs. n. 175 del 2014 chiarisce, peraltro, che con la modifica è stata solo adottata «una diversa modalità di adempimento», suggerendo una continuità normativa tra le due fattispecie, modalità che si è tradotta, per il cedente/prestatore, in una parziale riduzione degli adempimenti a suo carico – e con onere di attivazione presso il sito dell’Agenzia delle entrate con le modalità previste dal Provvedimento direttoriale del 12 dicembre 2014 -e non in una loro eliminazione”;

Ritenuto, in conclusione che il ricorso debba essere rigettato, con la condanna della AUTOEQUIPE S . P . A . al pagamento, nei confronti dell’ AGENZIA DELLE ENTRATE , in persona del Direttore p.t. , delle spese di lite, liquidate come da dispositivo; che, inoltre, per effetto di quanto previsto dal novellato art. 380- bis, comma 3, cod. proc. civ. (applicabile ratione temporis al caso di specie, in considerazione della data di fissazione della odierna udienza camerale), stante la conformità tra la proposta (opposta) e la presente decisione, la AUTOEQUIPE S .

P . A .va altresì condannata al pagamento (cfr. anche Cass., Sez. U, 27.9.2023, n. 27433):

1) in favore dell’ AGENZIA DELLE ENTRATE ,in persona del Direttore p.t., dell’importo di € 5.000,00 (cinquemila/00), ai sensi dell’art. 96, comma 3, cod. proc. civ.;

2) in favore della cassa delle ammende, dell’importo di € 1.500,00 (millecinquecento/00), ai sensi dell’art. 96, comma 4, cod. proc. civ.;

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso. Condanna la AUTOEQUIPE S . P . A ., in persona del legale rappresentante p.t., al pagamento, in favore dell’ AGENZIA DELLE ENTRATE , in persona del Direttore p.t. :

a) delle spese del presente giudizio di legittimità, che si liquidano in € 8.200,00 (ottomiladuecento/00) per compenso professionale, oltre spese prenotate a debito;

b) dell’ulteriore importo di € 5.000,00, ex art. 96, comma 3, cod. proc. civ. Condanna, altresì, la AUTOEQUIPE S . P . A ., in persona del legale rappresentante p.t.,