Cassation court allows VAT exemption claim by rejecting regional court's broad interpretation of gaming service costs.

Rep. ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso n. 29103-2021, proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE (C.F. 06363991001), in persona del Direttore p.t., legale rappresentante, dom.to in ROMA, alla VIA DEI PORTOGHESI, n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato, che lo rapp. e dif.; -ricorrente - contro PERSELLI VIDEOGIOCHI S.R.L. UNIPERSONALE, in persona del legale rappresentante p.t., rapp. e dif., in virtù di procura speciale in calce al controricorso, dall’AVV. GENEROSO BLOISE, presso il cui studio è elett.te dom.to in ROMA, al V.LE TRASTEVERE, n. 209; -controricorrente - avverso la sentenza n. 444/3/2021 della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE della TOSCANA, depositata il 20/04/2021; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 15/12/2022 dal Consigliere Dott.

GIAN ANDREA CHIESI; Rilevato che l’ AGENZIA DELLE ENTRATE notificò alla PERSELLI VIDEOGIOCHI S . R . L . UNIPERSONALE un avviso di accertamento con cui l’Ufficio ha provveduto a riprese per I.V.A., I.R.E.S. ed I.R.A.P. relativamente all’anno di imposta 2011; che la contribuente impugnò detto provvedimento innanzi alla C.T.P. di Pistoia che, con sentenza n. 4/2018, accolse il ricorso; che l’ AGENZIA DELLE ENTRATE propose appello innanzi alla C.T.R. della Toscana, la quale, con sentenza n. 444/3/2021, depositata il 20/04/2021 accolse parzialmente il gravame osservando - per quanto in questa sede ancora rileva – come (a) in relazione ai rilievi nn. 5 e 6 in tema di I.R.E.S. i costi deducibili fossero effettivamente di importo minore rispetto a quelli indicati dalla C.T.P. (con conseguente correttezza della ripresa operata nei confronti della contribuente e riforma della decisione di primo grado) e (b) in relazione al rilievo 2.1 in tema di I.V.A., non risultasse, al contrario, allegato né dimostrato dall’Ufficio “quali contratti esulerebbero dall’ambito connesso alle giocate” e, per ciò stesso, non soggetti all’esenzione ex art. 10, comma 1, n. 6, del d.P.R. n. 633 del 1972, confermando “per il resto la prima sentenza…in quanto immune da censure ” (cfr. p. 2 della motivazione, secondo cpv.); che avverso tale decisione l’ AGENZIA DELLE ENTRATE ha proposto ricorso per cassazione, affidato a due motivi; si è costituita con controricorso, illustrato da memoria ex art. 380-bis cod. proc. civ. la PERSELLI VIDEOGIOCHI S .

R . L . UNIPERSONALE ; che sulla proposta avanzata dal relatore, ex art. 380-bis cod. proc. civ., risulta regolarmente costituito il contraddittorio; Rilevato che con il secondo motivo – da esaminare per primo, per evidente pregiudizialità logica -parte ricorrente lamenta (in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4, cod. proc. civ.) la “nullità della sentenza per motivazione apparente in violazione degli artt. 132, co. 1 n. 4 cpc e 118 co. 1, disp. att. cpc e 36 d.lgs. 546/1992” (cfr. ricorso, pp. 1 e 9), per avere la C.T.R. reso una motivazione meramente apparente in relazione alla conferma della illegittimità dei rilievi n. 2.1 (I.V.A.), nonché nn. 2(I.R.E.S. e I.R.A.P.) e 1 (I.V.A.) ; che il motivo è, in parte,manifestamente fondato ; che è noto che, in seguito alla riformulazione dell'art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ.., disposta dall'art. 54 del d.l. n. 83 del 2012, conv., con modif., dalla l. n. 134 del 2012, non sono più ammissibili nel ricorso per cassazione le censure di contraddittorietà e insufficienza della motivazione della sentenza di merito impugnata, in quanto il sindacato di legittimità sulla motivazione resta circoscritto alla sola verifica del rispetto del “minimo costituzionale” richiesto dall'art. 111, comma 6, Cost., che viene violato qualora la motivazione sia totalmente mancante o meramente apparente, ovvero si fondi su un contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili, o risulti perplessa ed obiettivamente incomprensibile, purché il vizio emerga dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali (Cass., Sez. 1, 3.3.2022, n. 7090, Rv. 664120-01;

Cass., Sez. U, 7.4.2014, n. 8053, Rv. 629830-01); che, in particolare, ricorre il vizio di motivazione apparente della sentenza quando essa, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all'interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche, congetture (Cass., Sez. 6-1, 1.3.2022, n. 6758, Rv. 664061- 01; Cass., Sez. 1, 30.6.2020, n. 13248, Rv. 658088-01); che, sotto diverso – ma concorrente, ai fini che in questa sede interessano –profilo la sentenza d'appello può essere motivata per relationem a quella di prime cure, purché il giudice del gravame dia conto, sia pur sinteticamente, delle ragioni della conferma in relazione ai motivi di impugnazione ovvero della identità delle questioni prospettate in appello rispetto a quelle già esaminate in primo grado, sicché dalla lettura della parte motiva di entrambe le sentenze possa ricavarsi un percorso argomentativo esaustivo e coerente (Cass., Sez. 1, 5.8.2019, n. 20883, Rv. 654951-01): ne consegue che è nulla, ai sensi dell'art. 360, comma 1, n. 4, cod. proc. civ., per violazione dell'art. 132, comma 2, n. 4, cod. proc. civ., la motivazione solo apparente, che non costituisce espressione di un autonomo processo deliberativo, quale - per l’appunto - la sentenza di appello motivata per relationem alla sentenza di primo grado, attraverso una generica condivisione della ricostruzione in fatto e delle argomentazioni svolte dal primo giudice, senza alcun esame critico delle stesse in base ai motivi di gravame (Cass., Sez.

L, 25.10.2018, n. 27112, Rv. 651205- 01); che tanto premesso, rileva il Collegio come, nella specie:

a) in relazione alla ripresa n. 2.1., la denunziata apparenza della motivazione non sussiste, avendo anzi la C.T.R. – contrariamente all’assunto di parte ricorrente – chiarito ed ampiamente argomentato (cfr. la motivazione della sentenza impugnata, p. 2, secondo cpv. e seguenti) in ordine alle ragioni (sul punto si tornerà infra a proposito dell’esame del primo motivo di ricorso) sottese alla propria decisione di inclusione dei costi ivi indicati tra quelli soggetti ad esenzione I.V.A. ex art. 10, comma 1, n. 6, del d.P.R. n. 633 del 1972;

b) in relazione alle riprese nn. 2 e 1 (oggetto anch’esse di specifico motivo di gravame, come emergente dall’atto di appello trascritto, ai fini della specificità del motivo in parte qua, alla p. 10), invece, il vizio denunziato (ancora una volta di motivazione apparente e non già di omessa pronuncia ex art.112 cod. proc. civ. – come pure sostenuto a p. 8 del controricorso – dolendosi l’ AGENZIA di una generica relatio alla decisione di prime cure: cfr. ricorso, p. 12, penultimo cpv.) appare a questa Corte manifestamente sussistente, avendo i giudici di appello del tutto omesso di chiarire il percorso logico alla base della propria motivazione, limitandosi ad una generica –ma apodittica – condivisione delle motivazioni della decisione di prime cure (“per il resto la prima sentenza è da confermare in toto in quanto immune da censure”), mediante trascrizione delle conclusioni raggiunte in quella sede (“Rilievo n.

2. Ires- Costi non inerenti- è da accogliere parzialmente in quanto trattasi in prevalenza di costi inerenti all’attività. Lo stesso non dicasi per l’acquisto di una lavatrice, soggiorno in hotel e consumo di vari pasti”; “Rilievo n. 1 Ires è da accogliere in quanto le fatture indicate si riferiscono all’acquisto di materiali per la riparazione di apparecchi da gioco (spine, filtri, piattine telefoniche etcc) ovvero di materiali di consumo (toner, cartucce per stampanti etcc) i quali appaiono strumentali allo svolgimento dell’attività” –cfr. p. 1 della sentenza impugnata), senza tuttavia palesare quale sia stato il proprio vaglio critico rispetto alle stesse, tanto più alla luce di un motivo di gravame che, come nella specie, riconduceva tali costi, piuttosto, ad ammanchi e differenze di cassa; che con il primo motivo parte ricorrente si duole (in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.) della “violazione e falsa applicazione dell’art. 10, comma 1, nr. 6 DPR 633/72 e dell’art. 1, comma 497, della L. n. 311/2004 (legge finanziaria 2005)” (cfr. ricorso, pp. 1 e 6), per avere la C.T.R. erroneamente incluso nell’esenzione ex art. 10, comma 1, n. 6, cit. anche i costi gestionali ed amministrativi connessi alle giocate e sopportati dall’esercente; che il motivo – il quale non trascende nella richiesta di rivalutazione del merito, palesando, piuttosto, un’erronea ricostruzione, ad opera della C.T.R. della fattispecie astratta disciplinata dall’art. 10 cit. -è manifestamente fondato; che in tema di IVA, l'esenzione di cui all'art. 10, comma 1, n. 6 del d.P.R. n. 633 del 1972 si applica anche alle operazioni di raccolta delle giocate effettuate con apparecchi e congegni d'intrattenimento da gioco di cui all'articolo 110, comma 6, T.U.L.P.S. ma, in quanto derogatrice del principio generale secondo cui l'IVA è riscossa per ogni prestazione di servizi effettuate a titolo oneroso da un soggetto passivo, essa deve essere interpretata in senso restrittivo e, pertanto, non può estendersi alle operazioni aventi ad oggetto l'attività posta in essere dagli esercenti in favore dei gestori, consistente nella messa a disposizione dei locali in cui vengono installate le macchine da gioco, non intervenendo essa nella fase di raccolta delle giocate, affidata dal concessionario al gestore, nei confronti del quale l'esercente pone in essere una mera attività ausiliaria (Cass., Sez. 5, 16.6.2021, n. 16951, Rv. 661605-01);

Ritenuto, in conclusione che il primo ed il secondo motivo di ricorso (quest’ultimo nei limiti di cui motivazione) debbano essere accolti, con la conseguente cassazione della decisione impugnata e rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana, in diversa composizione, affinché riesamini la controversia e liquidi, altresì, le spese del presente giudizio di legittimità;

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, nei limiti di cui in motivazione, ed il secondo . Per l’effetto, cassa la decisione impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria d