Court quashes tax authority's anti-avoidance reclassification of lease to sale due to lack of evasion intent.

la seguente ORDINANZA sul ricorso 20832-2021 proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, (C.F. 06363391001), in persona del Direttore pro tempore elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende ope legis; - ricorrente - contro CARREFOUR PROPERTY ITALIA SRL A SOCIO UNICO, in persona del legale rappresentante pro tempore, ICON SRL GIÀ GRUPPO COIN SPA CON SOCIO UNICO, in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliate in ROMA, VIA AURORA 43, presso lo studio dell'avvocato RAFFAELE SGAMBATO, che le rappresenta e difende unitamente all'avvocato ENRICO CERIANA; - controficorrenti - avverso la sentenza n. 189/2021 della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE del VENETO, depositata il 28/01/2021; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 15/09/2022 dal Consigliere Relatore Dott. ANTONIO MONDINI. Ric. 2021 n. 20832 sez. MT - ud. 15-09-2022 -2- c Premesso che:

1. la srl Carrefour Property e la srl Icon concludevano un contratto di affitto di un ramo d'azienda comprensivo di un compendio immobiliare denominato Shopville Le Gru. Il contratto era assoggettato ad Iva e ad imposta di registro a tassa fissa in ragione della dichiarata subvaienza del valore del compendio rispetto alla a quello delle componenti immateriali. Successivamente la Carrefour stipulava con una società terza un contratto di vendita dello stesso ramo d'aziendale in tale contratto veniva dichiarato che il valore del compendio immobiliare era superiore al cinquanta per cento del totale;

2. l'Agenzia delle Entrate, sulla base di questa dichiarazione, emetteva nei confronti della Carrefour e della Icon identici avvisi di liquidazione dell'imposta complementare di registro in misura proporzionale dell'r/o sul canone di affitto in applicazione della norma antielusiva di cui all'art.35, comma 10 quater, d.l. 223/2006 e dell'art.5 della tariffa, parte prima allegata al d.P.R. 131 del 1986;

3. le società impugnavano gli avvisi davanti alla CTP di Venezia. Deducevano che il regime d'imposta applicato dall'amministrazione era incompatibile con la direttiva 2006/112/CE e che l'ufficio aveva errato nell'applicare la norma antielusiva dell'art. 35, comma 10 quater del d.l. 223/2006 "per il sol fatto che il valore normale del compendio immobiliare asseritamente superasse il 50% del valore dell'azienda" senza considerare che nella fattispecie concreta non era possibile individuare alcun intento elusivo;

4. la CTP respingeva i ricorsi;

5. con la sentenza in epigrafe, la CTR del Veneto, riuniti gli appelli delle società, ha annullato gli avvisi di liquidazione ritenendo fossero stati emessi in violazione dell'art.20 del d.P.R.131/86. In particolare la CTR, raccogliendo uno spunto contenuto negli atti di appello delle due società secondo cui l'Agenzia avrebbe in sostanza riqualificato il contratto di affitto di azienda in contratto di locazione immobiliare, ha ravvisato detta violazione in ciò che l'Agenzia invece aveva individuato i valori del ramo d'azienda e del compendio immobiliare per i quali aveva tassato il contratto di affitto con i valori di cui al contratto di cessione del ramo d'azienda e così appunto contravvenuto alla previsione normativa che impone di applicare l'imposta di registro con riferimento esclusivo ad elementi dell'atto sottoposto a registrazione senza poter prendere in considerazione elementi extratestuali;

6. per la cassazione dì tale sentenza l'Agenzia delle Entrate ricorre con due motivi avversati dalle due società anche mediante memoria; considerato che: 1.con il primo motivo di ricorso viene lamentata la violazione degli artt. 112 c.p.c. e 57 d.lgs. 546/92. L'Agenzia delle Entrate sostiene che la CTR avrebbe dovuto rilevare la novità e quindi l'inammissibilità della questione sollevata in appello dalle contribuenti in riferimento all'art.20 del d.P.R. 131/86 e non invece accreditare detta questione e decidere in base ad essa annullando gli avvisi;

2. con il secondo motivo di ricorso viene lamentata la violazione degli artt.35, comma 10 quater, del d.l. 223/2006, 14 d.P.R. 633/1972, 20 e 51 del d.P.R. 131/86. l'Agenzia delle Entrate sostiene che la CTR ha errato nel ritenere che i provvedimenti di liquidazione della maggior imposta di registro oggetto di causa fossero stati emessi in contrasto con l'art.20 del d.P.R. 131/86;

3. il primo motivo è fondato e va accolto e il secondo resta assorbito. La questione della violazione da parte dell'Amministrazione dell'art.20 del d.P.R.131/86 era in effetti nuova e come tale inammissibile. In primo grado, le contribuenti, come emerge da quanto riferito dalla stesse in controricorso non avevano fatto cenno a tale questione. Avevano invece eccepito che il regime d'imposta applicato dall'amministrazione era incompatibile con la direttiva 2006/112/CE e che l'ufficio aveva errato nell'applicare la norma antielusiva dell'art. 35, comma 10 quater del d.l. 223/2006 "per il sol fatto che il valore normale del compendio immobiliare asseritamente superasse il 50% del valore dell'azienda" senza considerare che nella fattispecie concreta non era possibile individuare alcun intento elusivo.

La CTR avrebbe quindi dovuto, in base all'art.57 d.lgs. 546/92, non tener conto di tale questione. Merita per completezza aggiungere che l'art.20 del d.P.R.131/86 ("L'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente, sulla base degli elementi desumibili dall'atto medesimo, prescindendo da quelli extratestuali e dagli atti ad esso collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi") è una norma sull'interpretazione dell'atto.

Gli avvisi di liquidazione oggetto di causa non sono il frutto di una interpretazione dell'atto di affitto del ramo aziendale che abbia portato ad individuare, in base ad elementi extratestuali desunti dal successivo contratto di cessione del ramo d'azienda, l'intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto medesimo diversamente da come l'una e gli altri emergevano dall'atto stesso. Al contrario, sono il frutto di una definizione della base imponibile in funzione antielusiva. La stessa struttura del d.P.R.131/86 evidenzia la distinzione tra interpretazione e definizione della base imponibile.

La prima, con l'art. 20, rubricato appunto "interpretazione degli atti", è inserita nel capo II del d.P.R.. Alla seconda è dedicato il capo III. L'Agenzia delle Entrate, senza mettere in discussione che l'atto fosse da interpretarsi come atto di affitto di ramo azienda, ha individuato la base imponibile, ai sensi e per gli effetti della norma antielusiva di cui dell'art.35, comma 10 quater, d.l. 223/2006, convertito, con modificazioni, dalla legge 4 agosto 2006, n.248, successivamente ingrato e modificato dalla legge 27 dicembre 2006, n.296 ("Le disposizioni in materia dì imposte indirette previste per la locazione di fabbricati si applicano, se meno favorevoli, anche per l'affitto di aziende il cui valore complessivo sia costituito, per più del 50 per cento, dal valore normale di fabbricati, determinato ai sensi dell'articolo 14 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972,n.633"), per come essa risultava da elementi legittimamente ricavati dal contratto di cessione del ramo aziendale.

La differenza di piani si riverbera anche e determina l'infondatezza della tesi espressa dalle controricorrentì in memoria, per cui la questione dell'interpretazione non sarebbe da considerarsi eccezione nuova ai sensi e per gli effetti dell'art.57 cl.lgs. 546/92 bensì mera precisazione delle difese già svolte;

3. in ragione di quanto precede, la sentenza impugnata deve essere cassata e Co th- 4; la causa va rinviata tiVIt in diversa composizione per esame degli aspetti espressamente dichiarati dal giudice d'appello assorbiti nonché per la liquidazione delle spese dell'intero giudizio; PQM la Corte accoglie il primo motivo di ricorso, dichiara assorbito il secondo, cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa allalp t-t r-o-rnission , tributaria del Veneto, in diversa composizione, an