Tax court rejects appeal; base for relief tax is net revaluation balance, not gross amount including prior tax.

la seguente ORDINANZA sul ricorso 10674-2014 proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende; - ricorrente - contro PRIMAT SRL; - intimata - avverso la sentenza n. 150/2013 della COMM.TRIB.REG.LOMBARDIA, depositata il 21/10/2013; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 24/06/2021 dal Consigliere Dott. LUCIO NAPOLITANO; R.G.N. 10674/2014 Rilevato che: L'Agenzia delle entrate notificò alla Primat S.r.l., già Primat S.p.A., avviso di accertamento, col quale, sulla base di otto rilievi di cui a processo verbale di constatazione notificato il 25 giugno 2008, recuperò a tassazione le maggiori imposte ritenute dovute per IRES, IVA, IRAP ed imposta sostitutiva per l'anno 2005, oltre sanzioni ed interessi.

Per quanto tuttora rileva in questa sede, l'Amministrazione finanziaria aveva contestato la fondatezza della determinazione del saldo di rivalutazione dei beni dell'impresa sul netto anziché sul lordo dell'imposta sostitutiva assolta. Accolto dalla Commissione tributaria provinciale (CTP) di Milano il ricorso della contribuente, l'appello proposto dall'Ufficio avverso la sentenza di primo grado ad esso sfavorevole fu respinto dalla Commissione tributaria regionale (CTR) della Lombardia, con sentenza n. 150/2/13, depositata il 21 ottobre 2013, non notificata, che confermò che la determinazione del saldo di rivalutazione dovesse essere calcolata al netto dell'imposta sostitutiva assolta.

Avverso la succitata sentenza l'Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione, affidato ad un solo motivo. La società intimata non ha svolto difese. Considerato che:

1. Con l'unico motivo di ricorso l'Agenzia delle entrate censura la sentenza impugnata per violazione e falsa applicazione dell'art. 1, comma 472, della I. n. 266/2005; dell'art. 13, terzo comma, della I. n. 342/2000 e dell'art. 9, comma 2, del d.m. n. 162/2001, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. 1.1. La ricorrente, premesso che la società aveva provveduto alla rivalutazione dei beni d'impresa, ex art. 1, comma 469, della I. n. 266/2005, previo versamento dell'imposta sostitutiva dovuta del 12%, deduceva che la società aveva poi provveduto al c.d. affrancamento del saldo di rivalutazione ai sensi dell'arti, comma 472, della citata legge, versando quindi l'imposta sostitutiva del 7%, che l'Amministrazione finanziaria riteneva dovuta sul saldo attivo di rivalutazione al lordo dell'imposta sostitutiva stessa e non al netto di essa, come invece operato dalla società. 1.2.

La ricorrente ha giustificato la propria tesi, oltre che attraverso il richiamo ai propri documenti di prassi in materia, essenzialmente in virtù dell'assimilazione della fattispecie in esame a quella prevista dall'art. 13, terzo comma, della I. n. 342/2000 e dell'art. 9, comma 2, del d.m. n. 162/2001, in virtù dei quali in caso di distribuzione degli utili «il saldo aumentato dell'imposta sostitutiva concorre a formare la base imponibile della società».

2. Va premesso che sono solo i documenti richiamati dall'Agenzia delle entrate a far espresso riferimento, ai fini del c.d. affrancamento del saldo attivo di rivalutazione, al versamento dell'imposta sostitutiva del 7 per cento sul saldo attivo a lordo dell'imposta sostitutiva stessa (così la circolare n. 18/E del 2006, par. 1.11, le Risoluzioni n. 55/E del 20 febbraio 2008 e n. 362/E del 29 settembre 2008, ed ancora la circolare n. 11/E del 2009 (par. 8), mentre la norma primaria di cui al citato comma 472 dell'art. 1 della I. n. 266/2005 non reca analoga specificazione di come debba essere determinato il saldo attivo di rivalutazione ai fini dell'assoggettamento all'imposta sostitutiva prevista dalla citata norma. 2.1.

Quest'ultima si limita, infatti, a prevedere che «[i]l saldo di rivalutazione derivante dall'applicazione della disposizione di cui al comma 469 può essere assoggettato, in tutto o in parte, ad imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e dell'IRAP, nella misura del 7 per cento. L'imposta sostitutiva deve essere obbligatoriamente versata in tre rate annuali, senza pagamento di interessi, entro il termine di versamento del saldo delle imposte sui redditi, rispettivamente secondo i seguenti importi: 10 per cento nel 2006; 45 per cento nel 2007; 45 per cento nel 2008.

Si applicano, in quanto compatibili, le disposizioni di cui all'articolo 1, commi 475, 477 e 478 della legge 30 dicembre 2004, n. 311». 2.2. Peraltro, l'art. 4 del d.m. 19 aprile 2002, n. 86, richiamato nella decisione oggetto di ricorso per cassazione da parte dell'Amministrazione finanziaria, al primo comma stabilisce, con riferimento al saldo attivo di rivalutazione, che «[a]nche ai fini fiscali il saldo attivo risultante dalla rivalutazione è costituito dall'importo iscritto nel passivo del bilancio o rendiconto in contropartita dei maggiori valori attribuiti ai beni rivalutati e, al netto dell'imposta sostitutiva, deve essere imputato al capitale o accantonato in una apposita riserva ai sensi dell'articolo 13, comma 1, della legge n. 342 del 2000». 2.3.

Per effetto del rinvio, tra le disposizioni sopra indicate, da parte del comma 472 dell'art. 1 della I. n. 266/2005, al comma 475 dell'art. 1 della I. n. 311/2004, la riserva costituita in seguito alla rivalutazione effettuata ai sensi della I. n. 266/2005, qualora affrancata, risulta liberamente distribuibile e non concorre, pertanto, a formare il reddito imponibile del soggetto che procede alla distribuzione medesima.

3. Tale essendo il quadro normativo di riferimento, la Corte ritiene che debba essere assicurata ulteriore continuità all'indirizzo già espresso in materia secondo il quale, in tema di imposta sui redditi, la base imponibile per l'imposta sostitutiva di affrancamento di cui all'art. 1, comma 472, della I. n. 266 del 2005 è costituita dal saldo attivo di rivalutazione, che deve essere considerato in bilancio al netto dell'imposta pagata per la rivalutazione medesima (cfr. Cass. sez. 5, ord. 18 aprile 2018, n. 9509; Cass. sez. 5, ord. 22 settembre 2020, n. 19772).3.1.

Non può, infatti, essere condiviso il richiamo, da parte della ricorrente, a quanto previsto dal secondo comma del citato art. 4 del d.m. n. 86 del 2002, secondo cui, «[n]elle ipotesi indicate nell'art. 13, comma 3, della legge n. 342 del 2000, il saldo aumentato delle imposta sostitutiva concorre a formare la base imponibile della società o dell'ente ai soli fini delle imposte sul reddito». Le ipotesi contemplate dal citato art. 13, terzo comma, della I. n. 342/2000, riguardano, infatti, l'attribuzione del saldo attivo ai soci o ai partecipanti mediante riduzione della riserva costituita ai sensi del comma 1 del medesimo articolo, ovvero mediante riduzione del capitale sociale o del fondo di dotazione o del fondo patrimoniale, a ciò conseguendo che le somme attribuite ai soci o ai partecipanti, aumentate dell'imposta sostitutiva corrispondente all'ammontare distribuito, concorrono, diversamente a quanto visto riguardo alla fattispecie di cui all'art. 1, comma 472, della I. n. 266/2005, per effetto del rinvio al comma 475 dell'art. 1 della I. n. 311/2004, a formare il reddito imponibile della società o dell'ente e il reddito imponibile dei soci e dei partecipanti. 3.2.

Può pertanto ribadirsi che la fattispecie dell'affrancamento, che qui viene in rilievo, non sia equiparabile a quella di distribuzione tra i soci della riserva di rivalutazione, soltanto in quest'ultimo caso ponendosi per l'Amministrazione il fine di recuperare a tassazione ordinaria l'intero ammontare della rivalutazione, costituito sia dal saldo attivo di questa, sia dall'importo già versato a titolo di imposta sostitutiva, laddove, invece, nel caso di affrancamento, che può essere anche parziale, l'inserimento nella base imponibile dell'imposta sostitutiva versata per la rivalutazione finirebbe con il colpire un valore superiore (pari all'importo di detta imposta) rispetto a quello iscritto a riserva in bilancio e non distribuibile.

Il ricorso va pertanto rigettato.4. Non vi è luogo a provvedere in ordine alle spese del presente giudizio di legittimità, non avendo la società intimata svolto difese.

5. Rilevato che risulta soccombente parte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato per essere amministrazione pubblica difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, non si applica l'art. 13, comma 1- quater del d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso. Così deciso in