Cassation court dismisses taxpayer appeal, ruling judicial proof of third-party funding overrides tax presumption.

nciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 8601/15 R.G., proposto da: Agenzia delle Entrate, in persona del direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma, via dei Portoghesi 12, presso l'Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende ope legis ricorrente contro Citarella Teresa, rappresentata e difesa dall'avv.to Giuseppe Falcone, elettivamente domiciliata, in Roma, presso lo studio ddell'avv.to Antonio Iorio, Corso Vittorio Emanuele n. 287, giusta procura in margine al controricorso. controricorrente Avverso la sentenza n. 1797/3/2014 della Commissione tributaria regionale della Calabria (di seguito, CTR), depositata il 8/10/2014 e non notificata; 35ce( udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 13/05/2021 dal Consigliere dott.ssa Rosita D'Angiolella. Rilevato che:

1. Con la sentenza in epigrafe, la CTR della Calabria accoglieva l'appello della contribuente, Citarella Teresa, avverso la sentenza della CTP di Cosenza che, a sua volta, aveva respinto il ricorso della contribuente avverso quattro avvisi di accertamento, per gli anni 2004- 2005-2006 e 2007, con il quale l'Ufficio aveva rideterminato, con metodo sintetico, ai fini IRPEF e relative addizionali, un maggior reddito imponibile rispetto a quello dichiarato dalla Citarella.

2. Dagli atti di causa risulta che gli avvisi di accertamento, emanati ex art. 38 d.P.R. n. 600 del 1973, erano fondati sull'applicazione di diversi indici di capacità contributiva, tenuto conto che, nell'anno 2005, la contribuente aveva acquistato un'autovettura a gasolio del valore di 25.000,00; nell'anno 2008, aveva acquistato un appartamento ed un garage siti in Roma, per il corrispettivo di euro 728.000,00; negli anni 2004, 2005 e 2006 aveva avuto la disponibilità di un immobile sito nel Comune di Nocera Inferiore, acquistato con atto pubblico del 31 dicembre 1997 oltre che, a decorrere dal 2005, la disponibilità di un'autovettura targata CX860YL.

3. La contribuente impugnava glì avvisi innanzi alla Commissione tributaria provinciale di Cosenza, che, riuniti i ricorsi, li respingeva integralmente sul rilievo della mancata dimostrazione da parte della contribuente che il maggior reddito fosse costituito da redditi esentì o soggetti a ritenuta alla fonte.

4. La contribuente proponeva appello avverso tale la sentenza innanzi alla CTR della Calabria che, con la sentenza in epigrafe, rigettata l'eccezione preliminare proposta dalla contribuente di nullità dell'avviso dì accertamento per carenza della delega alla sottoscrizione del Direttore dell'Agenzia delle entrate al Capo Ufficio controlli, accoglieva nel merito l'appello della Citarelia sul rilievo che i documenti allegati dalla contribuente «concernenti la proposizione, nell'anno 2011 di causa per il riconoscimento della paternità del padre naturale" comprovavano che "i figli legittimi di quest'ultimo hanno attribuito alla Lamberti la proprietà degli immobili di Nocera e di Roma a titolo di anticipato riconoscimento morale della quota ereditaria» (la sentenza impugnata specifica che una non meglio precisata sentenza del Tribunale di Nocera inferiore aveva accertato che Teresa Lamberti è figlia del defunto Gennaro Citarella).

5. L'Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione, affidato ad un unico motivo.6. Teresa Citarella ha resistito con controricorso ed ha presentato memoria ex art. 380bis-1 cod. proc. civ. Considerato che:

1. La controricorrente, eccepisce in via preliminare, l'inammissibilità del ricorso per cassazione dell'Agenzia delle entrate in quanto proposto da persona non legittimata, con passaggio in giudicato della sentenza impugnata, essendo stato «proposto in data 23 marzo 2015 dal direttore pro tempore, dottor Enrico Saccomanno che, a seguito della sentenza numero 37/2015 della Corte Costituzionale, è risultato non aver, al momento della proposizione del ricorso i requisiti per svolgere le funzioni di direttore provinciale dell'Agenzia delle entrate di Cosenza tanto che, già dal giorno successivo alla pubblicazione della citata sentenza, il Dott.

Saccomanno non svolge più la funzione dirigenziale». 1.1. L'eccezione è inammissibile prima ancora che infondata. E' inammissibile in quanto non rende possibile il sindacato di legittimità per essere redatta in violazione del dovere processuale della chiarezza espositiva, di cui all'art. 366, cod. proc. civ., sì da non rendere intellegibili le questioni giuridiche prospettate, nonché di individuare le ragioni critiche nell'ambito del vizio dedotto (cfr. Sez. 5, Sentenza n. 8425 del 30/04/2020, Rv. 658196-01). Le deduzioni del controricorrente rimangono una mera asserzione non comprendendosi le ragioni in base alle quali il dott.

Entico Saccomanno, all'indomani della pubblicazione della sentenza della Corte Costituzionale, non avesse i requisiti per la sottoscrizione dell'atto, con conseguente irrilevanza, sulla legittimazione a proporre il ricorso per cassazione, della declaratoria d'incostituzionalità dell'art. 8, comma 24, del d.l. n. 16 del 2012, convertito nella I. n. 44 del 2012. 1.2. In ogni caso si rammenta che in tema di accertamento tributario questa Corte ha chiarito che - ai sensi dell'art. 42, commi 1 e 3, del d.P.R. n. 600 del 1973 -gli avvisi di accertamento in rettifica e gli accertamenti d'ufficio devono essere sottoscritti a pena di nullità dal capo dell'ufficio o da altro funzionario delegato di carriera direttiva e, cioè, da un funzionario di area terza di cui al contratto del comparto agenzie fiscali per il quadriennio 2002-2005,di cui non è richiesta la qualifica dirigenziale, con la conseguenza che nessun effetto sulla validità di tali atti può conseguire dalla declaratoria d'incostituzionalità dell'art. 8, comma 24, del d.l. n. 16 del 2012, convertito nella I. n. 44 del 2012 (Cass., 26/02/2020, n. 5177;

Cass., 09/11/2015, n. 22810). 1.3. Vieppiù in tema di legittimazione processuale dell'amministrazione finanziaria e di sottoscrizione dell'atto di impugnazione, è stato chiarito che la relativa sottoscrizione, pur non competendo ad un qualsiasi funzionario sprovvisto di specifica delega da parte del titolare dell'Ufficio, deve ritenersi validamente apposta quando proviene dal funzionario preposto al reparto competente, poiché la delega da parte del titolare dell'Ufficio può essere legittimamente conferita in via generale mediante la preposizione del funzionario ad un settore dell'Ufficio con competenze specifiche (cfr., per l'appello, Cass., 28/05/2008, n. 13908). 1.4.

Ciò, in disparte la considerazione che nel giudizio tributario in Cassazione, la legittimazione processuale spetta sia all'Agenzia delle entrate, in persona del suo Direttore che ne ha la rappresentanza legale, sia alla struttura territoriale che ha emanato l'atto impugnato o che non ha impugnato l'atto richiesto (cfr. Cass., SSUU, 14 febbraio 2006, n. 3116). Peraltro, nella specie, ricorre il patrocinio cd. autorizzato, previsto dall'articolo 43, primo comma, del regio decreto 30 ottobre 1933, n. 1611, in virtù del quale la rappresentanza e la difesa in giudizio dell'Agenzia delle entrate è affidata in via organica ed esclusiva all'Avvocatura dello Stato.

2. Con l'unico mezzo, la ricorrente Amministrazione erariale deduce, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione di legge (artt. 2697 e 2728 cod. civ., 38 d.P.R. n. 600 del 1973), là dove la Commissione tributaria regionale, violando le regole previste in materia di accertamento sintetico e di presunzione legale posta a favore dell'Amministrazione, ha ritenuto che la contribuente avesse fornito la prova contraria degli oneri dell'acquisto di immobili in Roma, per euro 728.000,00, fondandosi sulla semplice intestazione di tali immobili conseguente al giudizio di riconoscimento della paternità instaurato dalla Citarella nell'anno 2011.

3. Il ricorso dell'Agenzia delle entrate è ammissibile - in quanto redatto in conformità ai parametri del contenuto (cd. minimo) del ricorso di cui all'art. 366, comma 1, n.

3) e 4), cod. proc. civ. - ma infondato.3.1, Occorre premettere che la giurisprudenza di questa Corte, con orientamento costante e che qui si condivide e si fa proprio, ha chiarito che «la norma di cui all'art. 38 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, legittima la presunzione, da parte dell'amministrazione finanziaria, di un reddito maggiore di quello dichiarato dal contribuente sulla base di elementi indiziari dotati dei caratteri della gravità, precisione e concordanza richiesti dall'art. 2729 cod. civ. e, in particolare, per quel che in questa sede interessa, in ragione della «spesa per incrementi patrimoniali», la quale si presume sostenuta «salvo prova contraria, con redditi conseguiti, in quote costanti, nell'anno in cui è stata effettuata e nei quattro precedenti» (così, Cass., 20/01/2017, n. 1510, riportata da Cass., 03/12/2020, n. 27660). 3.2.

In presenza, dunque, di tale presupposto la norma non impone altro onere all'Amministrazione finanziaria, ma piuttosto riconosce al contribuente la facoltà di offrire la prova contraria, che è testualmente riferita, nel successivo comma 6 al fatto che «il maggior reddito determinato o determinabile sinteticamente è costituito in tutto o in parte da redditi esenti o da redditi soggetti a ritenuta alla fonte», con la espressa precisazione che «l'entità di tali redditi e la durata del loro possesso devono risultare da idonea documentazione».

In tal senso, è stato soggiunto che il contribuente, che deve fornire la prova contraria, deve dimostrare l'esistenza e l'entità di una pregressa e legittima disponibilità finanziaria, oltre alla durata del possesso della stessa (Cass., 16 luglio 2015, n. 14885), proprio in quanto la citata disposizione, nel prevedere che l'entità di tali redditi e la durata del possesso devono risultare da idonea documentazione, richiede qualcosa in più della mera prova della disponibilità di ulteriori redditi (esenti ovvero soggetti a ritenute alla fonte) e, pur non prevedendo esplicitamente la prova che detti ulteriori redditi sono stati utilizzati per coprire le spese contestate, chiede tuttavia espressamente una prova documentale su circostanze sintomatiche del fatto che ciò sia accaduto o sia potuto accadere (cfr.

Cass., 30/05/2018, n.13602, che richiama Cass., 20 gennaio 2017, n. 1510; Cass.., 26 novembre 2014, n. 25104). In tal modo si ancora a fatti oggettivi (di tipo quantitativo e temporale) la disponibilità di detti redditi «per consentire la riferibilità della maggiore capacità contributiva accertata con metodo sintetico in capo al contribuente proprio a tali ulteriori redditi, escludendo quindi che gli stessi siano stati utilizzati per finalità non considerate ai fini dell'accertamento sintetico, come per un ulteriore investimento finanziario» (così, Cass., 30/05/2018, n.13602).

4. Nella fattispecie in esame, la CTR ha ritenuto idonea la prova documentale conseguente all'intestazione di beni seguita al giudizio di riconoscimento della paternità instaurato dalla ricorrente, avendo tale giudizio «dato atto che gli incrementi patrimoniali (acquisto di immobili) cui fanno riferimento gli avvisi di accertamento sono stati realizzati grazie all'intervento di altri soggetti, che hanno sopportato l'onere degli acquisti». 4.1. Per la ricorrente Agenzia delle entrate, il fatto noto accertato dalla CTR (i figli del Citarella hanno pagato e intestato alla contribuente, divenuta nel frattempo sorella per riconoscimento di paternità, i due immobili quale riconoscimento anticipato della quota di eredità) non è contestato nella sua effettività, ma sarebbe «del tutto irrilevante ai fini della prova liberatoria ex comma 6 dell'art. 38 cit.

» (v. ricorso pag. 6). 4.1. Osserva il Collegio che l'accertamento dei giudici di appello in ordine all'attribuzione, da parte dei coeredi legittimi, della quota ereditaria afferente agli immobili oggetto di accertamento, a Teresa Citarella, realizza quella prova documentale idonea, ai sensi del sesto comma dell'art. 38 d.P.R. cit., a superare la presunzione in favore dell'Agenzia dell'entrate. In senso contrario alla tesi della ricorrente Amministrazione - che reputa del tutto irrilevante l'attribuzione del cespite conseguente all'accertamento giudiziale - deve essere ribadito che la prova contraria a carico del contribuente, richiesta dall'art. 38, comma 6; del d.P.R. n. 600 del 1973, è assolta mediante la produzione di documentazione idonea a dimostrare la provenienza non reddituale delle somme utilizzate per l'acquisto del bene e, quindi, una volta che l'amministrazione abbia dimostrato, anche mediante un unico elemento certo, la divergenza tra il reddito risultante attraverso la determinazione analitica e quello attribuibile al contribuente, quest'ultimo è liberato attraverso la prova (documentale) che l'imponibile così accertato è costituito, in tutto o in parte, da redditi soggetti a ritenute alla fonte o esenti, ovvero - come accaduto nella specie - che le spese sono state finanziate da terzi, anche attraverso l'attribuzione di quota ereditaria afferente ai beni in questione (sui finanziamenti dei terzi provenienti da liberalità familiare, cfr.

Cass., 30/05/2018, n. 13602; cfr., altresì, Cass., 08/03/2019, n. 6770; Cass., 03/12/2018, n. 31124 ; Cass., 28/03/2018, n. 7757; Cass., 26/01/2016, n. 1332; Cass., 20/01/2016, n. 916; Cass., 20/06/2014, n. 14063). 4.2 Da tali principi non pare affatto discostarsi la CTR, che ha fatto retta applicazione delle regole di ripartizione dell'onere della prova tra le parti, ex art. 2697 cod. civ., e degli artt. 2727 e 2729 cod. civ., ritenendo "assorbente" (e prevalente) la prova documentale offerta dalla contribuente conseguente all'intestazione degli immobili (fatto "certo"), quale riconoscimento anticipato della quota di eredità, di cui al giudizio di riconoscimento della paternità instaurato dalla Citarella.

5. In conclusione, il ricorso va rigettato.

6. Le spese di giudizio seguono la soccombenza dell'amministrazione finanziaria e si liquidano come da dispositivo.

7. Non sussistono i presupposti per il versamento del doppio contributo, trattandosi di amministrazione pubblica ammessa a prenotazione a debito.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso. Condanna l'Agenzia delle entrate al pagamento delle spese in favore della ricorrente che liquida in complessivi euro 10.000,00 per compensi, oltre alle spese forfettarie ne