Civil Real Estate Company v. Tax Administration (Income Tax Assessments and Penalties)

Vu la procédure suivante :

Par une requête et des mémoires, enregistrés les 25 février et 20 décembre 2022 et 22 février 2023, B, représentée par la SCP Bejin-Camus-Belot, demande au tribunal la décharge des cotisations d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2012, 2017, 2018 et 2019 au titre d'une activité de marchand de biens et des pénalités correspondantes.

Elle soutient que :

- le délai de trois mois prévu à l'article L. 52 du livre des procédures fiscales n'a pas été respecté ;

- il appartenait à l'administration de lui adresser une mise en demeure préalable avant de procéder à la taxation d'office du bénéfice résultant, selon l'administration, d'une activité de marchand de biens ;

- la procédure d'imposition est irrégulière dès lors qu'elle n'a pas bénéficié d'un débat oral et contradictoire s'agissant des documents que l'administration a obtenu par l'exercice de son droit de communication ;

- les conditions d'habitude et d'intention spéculative ne sont pas réunies pour qualifier les acquisitions et cessions immobilières réalisées entre 2009 et 2017 comme relevant d'une activité de marchand de biens au regard notamment des paragraphes 40 à 70 de la documentation administrative de base référencée BOI-BIC-CHAMP-20-10-10 ;

- les bénéfices réalisés à l'occasion de la cession des immeubles situés 6 rue Alfred Clin et 41 rue Jules César à Saint-Quentin ne sont pas imposables dès lors que ces biens ont été acquis pour être la résidence principale de son gérant ;

- l'activité ne présente pas de caractère occulte dès lors que les actes notariés d'acquisition et de cession des biens en litige ont été enregistrés et les plus-values immobilières correspondantes déclarées ; elle justifie, par suite, avoir, tout au plus, commis une erreur justifiant qu'elle ne se soit acquittée d'aucune autre obligation déclarative, ce qu'admettent par ailleurs les paragraphes 80 et 90 de la documentation administrative de base référencée BOI-CF-PGR-10-70 ;

- si une activité de marchand de biens était reconnue, il y aurait lieu, pour la détermination du bénéfice imposable, de déduire, en tant que charges, les plus-values immobilières acquittées par elle à tort ;

- en l'absence d'activité occulte, il y a lieu de décharger la pénalité prononcée en application de l'article 1728 du code général des impôts ;

- il y a lieu de décharger les amendes infligées en application de l'article 1759 du code général des impôts alors qu'elles ne relèvent pas de l'article 117 du même code ; en application de l'article 1756 du code général des impôts, ces pénalités bénéficient d'une remise de droit compte-tenu de son placement en redressement judiciaire par jugement du 21 février 2022.

Par un mémoire en défense, enregistré le 1er juin 2022, la directrice départementale des finances publiques de la Somme conclut au rejet de la requête.

Elle fait valoir que les moyens soulevés par B ne sont pas fondés.

Par ordonnance du 27 février 2023, la clôture d'instruction a été fixée au 27 mars 2023.

Un mémoire présenté pour la SCI Saint-Benoit a été enregistré le 5 mars 2024.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Pierre,

- et les conclusions de M. Beaujard, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. B a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle l'administration a estimé, au vu des opérations d'achats et reventes de biens immobiliers accomplies par cette société entre 2009 et 2019, que celle-ci exerçait une activité occulte de marchand de biens et l'a assujettie en conséquence à des cotisations d'impôt sur les sociétés au titre de cette activité s'agissant des exercices clos en 2012, 2017, 2018 et 2019. B en demande la décharge par la présente requête ainsi que celle des pénalités infligées en application des articles 1728 et 1759 du code général des impôts.

Sur le principe de l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés au titre d'une activité occulte de marchand de biens :

En ce qui concerne l'existence d'une activité de marchand de biens :

S'agissant de l'application de la loi fiscale :

2. L'article 205 du code général des impôts soumet à l'impôt sur les sociétés les personnes morales désignées à l'article 206. Parmi ces dernières figurent, selon le 2 de cet article, les sociétés civiles qui " se livrent à une exploitation ou à des opérations visées aux articles 34 et 35 () ". Aux termes de l'article 35 de ce même code : " I. Présentent également le caractère de bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par les personnes physiques désignées ci-après : () / 1° bis Personnes qui, à titre habituel, achètent des biens immeubles, en vue d'édifier un ou plusieurs bâtiments et de les vendre, en bloc ou par locaux ; () 3° Personnes qui procèdent à la cession d'un terrain divisé en lots destinés à être construits lorsque le terrain a été acquis à cet effet ; () ". L'application de ces dispositions est subordonnée à la double condition que les opérations procèdent d'une intention spéculative et présentent un caractère habituel. La condition d'habitude s'apprécie en principe en fonction du nombre d'opérations réalisées et de leur fréquence. L'existence d'une intention spéculative ne se présume pas du seul fait du caractère habituel des opérations d'achat et de revente. Une telle intention doit être recherchée à la date d'acquisition des immeubles ultérieurement revendus et non à la date de leur cession.

3. En outre, alors même qu'un contribuable a régulièrement fait l'objet d'une procédure de taxation d'office, il appartient au juge de l'impôt de se fonder sur les résultats de l'instruction, compte tenu, le cas échéant, de l'abstention des parties à produire les éléments qu'elles sont seules en mesure d'apporter, pour estimer si l'activité d'un contribuable doit être soumise à l'impôt sur les sociétés selon le régime applicable aux marchands de biens.

4. Il résulte de l'instruction que B a acquis : par adjudication le 29 mai 2009, une maison d'habitation située 6 rue Alfred Clin à Saint-Quentin, pour un montant de 62 000 euros qu'elle a revendue le 31 janvier 2012 pour la somme de 150 000 euros ; le 2 octobre 2010, un ensemble immobilier situé 23 rue Condorcet et 2 rue Jean Segard à Ribemont, pour un montant de 92 000 euros qu'elle a vendu après division par deux cessions conclues les 14 janvier et 13 octobre 2012 concernant cinq des six lots créés pour les sommes respectives de 110 000 et 46 000 euros ; le 19 août 2011, un ensemble immobilier situé aux 39 et 41 rue Jules César à Saint-Quentin, pour un montant de 50 000 euros, dont elle a revendu la maison d'habitation située au n° 39 de cette rue, le 20 décembre suivant, pour la somme de 40 000 euros, puis après division, le surplus des biens le 2 février 2017 pour la somme de 80 000 euros.

5. D'une part, eu égard au nombre d'opérations réalisées et à leur fréquence, la SCI Saint-Benoit doit être regardée comme ayant procédé de manière habituelle à des opérations d'achat et de revente de biens immobiliers. Par ailleurs, le faible délai entre les acquisitions et la revente des biens, parfois après division, caractérise, dès l'acquisition de ces biens, l'intention spéculative de la société requérante, à la seule exception de l'acquisition de la maison d'habitation située 41 rue Jules César à Saint-Quentin dont la société requérante justifie, par les pièces qu'elle produit, que M. A, son gérant, y avait établi sa résidence principale à compter du mois de janvier 2012 jusqu'à la vente du bien le 2 février 2017.

6. En revanche, si B fait également valoir que son gérant aurait occupé, à titre de résidence principale, la maison située 6 rue Alfred Clin à Saint-Quentin de 2009 à 2012, aucune des pièces produites ne permet d'établir cette allégation alors que les courriers produits sont adressés à la SCI Saint-Benoit elle-même, à l'exception d'un courrier professionnel adressé à M. A, sans qu'il puisse en être déduit l'existence d'une occupation personnelle du bien.

7. Il résulte de ce qui précède que la SCI Saint-Benoit n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration a estimé qu'elle avait, sur la période litigieuse, une activité de marchand de biens.

S'agissant de l'interprétation de la loi fiscale :

8. B ne peut utilement invoquer, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, les énonciations des paragraphes 40 à 70 de la documentation administrative de base référencée BOI-BIC-CHAMP-20-10-10, dès lors qu'elles ne comportent pas, s'agissant des critères permettant de caractériser l'exercice d'une activité de marchand de biens assujettie à l'impôt sur les sociétés et s'agissant, en particulier, de l'appréciation du caractère habituel des opérations d'achat et de revente contribuant à caractériser l'exercice d'une activité de marchand de biens, une interprétation formelle de la loi fiscale qui soit différente de celle dont le présent jugement fait application.

En ce qui concerne le caractère occulte de l'activité de marchand de biens :

S'agissant de l'application de la loi fiscale :

9. Aux termes de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales : " Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due. / Par exception aux dispositions du premier alinéa, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due, lorsque le contribuable exerce une activité occulte ou lorsqu'il est bénéficiaire de revenus distribués par une personne morale exerçant une activité occulte. L'activité occulte est réputée exercée lorsque le contribuable ou la personne morale mentionnée à la première phrase du présent alinéa n'a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire et soit n'a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, soit s'est livré à une activité illicite () ". Dans le cas où un contribuable n'a ni déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire, ni fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, son activité est réputée occulte s'il n'est pas en mesure d'établir qu'il a commis une erreur justifiant qu'il ne se soit acquitté d'aucune de ses obligations déclaratives.

10. Il est constant que B n'a, ni fait connaître son activité au centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, ni souscrit de déclarations fiscales au titre de son activité de marchand de biens. Si elle se prévaut de ce que les actes de cession des immeubles en cause avaient fait l'objet d'actes notariés enregistrés au service de la publicité foncière et que son notaire avait souscrit, en son nom, des déclarations de plus-values sur les cessions d'immeubles, il résulte de l'instruction qu'une seule déclaration de plus-value immobilière a été déposée, concernant le bien situé 39 rue Jules César à Saint-Quentin. Si une déclaration a également été déposée s'agissant du bien situé aux 41 et 41 bis de la rue Jules César, ainsi qu'il a été dit au point 5, ce bien n'avait, en tout état de cause, pas à être pris en compte au titre de l'activité de la SCI Saint-Benoit. Le dépôt d'une seule déclaration de plus-value immobilière, ou, à supposer même que la seconde déclaration de plus-value immobilière soit prise en compte, de deux déclarations, ne pouvait être de nature à révéler à l'administration une activité de marchand de biens, qui suppose un caractère habituel. Dans ces conditions, la SCI Saint-Benoit n'est pas fondée à se prévaloir d'une simple erreur. C'est donc à bon droit que l'administration a considéré que l'activité de marchand de biens de la société requérante avait été exercée de manière occulte.

S'agissant de l'interprétation de la loi fiscale :

11. B se prévaut, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des paragraphes 80 et 90 de la documentation administrative de base référencée BOI-CF-PGR-10-70 qui prévoit que le délai spécial de reprise n'est pas opposable s'agissant d'une activité déterminée, à un impôt donné pour lequel le contribuable est défaillant lorsque celui-ci a souscrit, dans les délais, des déclarations au titre d'autres impôts concernant cette même activité. Toutefois, si B se prévaut des déclarations des plus-values immobilières réalisées lors de la vente des biens, outre qu'ainsi qu'il a été dit, seule une déclaration en ce sens résulte de l'instruction, cette déclaration n'a pas été faite dans le cadre de l'exercice de son activité de marchand de biens. Elle n'est dès lors pas fondée à se prévaloir de cette instruction.

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

12. En premier lieu, aux termes de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales : " I.- Sous peine de nullité de l'imposition, la vérification sur place des livres ou documents comptables ne peut s'étendre sur une durée supérieure à trois mois en ce qui concerne : 1° Les entreprises industrielles et commerciales ou les contribuables se livrant à une activité non commerciale dont le chiffre d'affaires ou le montant annuel des recettes brutes n'excède pas les limites prévues au I de l'article 302 septies A du code général des impôts ; () / II.- Par dérogation au I, l'expiration du délai de trois mois n'est pas opposable à l'administration : () / 7° Si le contribuable s'est livré à une activité occulte, au sens du deuxième alinéa de l'article

L. 169. () ".

13. Par ailleurs, aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : " Sont taxés d'office : / () 2° à l'impôt sur les sociétés, les personnes morales passibles de cet impôt qui n'ont pas déposé dans le délai légal leur déclaration, sous réserve de la procédure de régularisation prévue à l'article L. 68 ; () ". Aux termes de l'article L. 68 du même livre : " La procédure de taxation d'office prévue aux 2°, 5° et 6° de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure. / Toutefois, il n'y a pas lieu de procéder à cette mise en demeure : () / 3° Si le contribuable s'est livré à une activité occulte, au sens du deuxième alinéa de l'article L. 169 ; () ".

14. Ainsi qu'il a été dit au point 10, c'est à bon droit que l'administration a estimé que l'activité de marchand de biens de la SCI Saint-Benoit présentait un caractère occulte. Par suite, le délai de trois mois prévu au I. de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales n'était pas applicable et l'administration n'était pas tenue de lui adresser une mise en demeure avant de procéder à la taxation d'office de son bénéfice. Les moyens tirés de la méconnaissance des articles L. 52 et L. 66 du livre des procédures fiscales doivent, par suite, être écartés.

15. En deuxième lieu, si, eu égard aux garanties dont le livre des procédures fiscales entoure la mise en œuvre d'une vérification de comptabilité, l'administration est tenue, lorsque, faisant usage de son droit de communication, elle consulte au cours d'une vérification tout ou partie de la comptabilité tenue par l'entreprise vérifiée mais se trouvant chez un tiers, de soumettre l'examen des pièces obtenues à un débat oral et contradictoire avec le contribuable, il n'en est pas de même lorsque lui sont communiqués des documents ne présentant pas le caractère de pièces comptables de l'entreprise vérifiée.

16. B soutient que la procédure d'imposition est viciée dès lors qu'elle n'a pas pu bénéficier d'un débat oral et contradictoire en ce qui concerne les documents que l'administration a obtenu par le biais de l'exercice de son droit de communication auprès de la caisse d'allocation familiales de l'Aisne qui ont permis d'établir le montant des loyers qu'elle a perçus. Toutefois, les informations ainsi communiquées et portant sur les revenus perçus de cet organisme en 2017, 2018 et 2019, la copie des attestations de loyers et la copie des baux d'habitation, ne constituent pas des éléments de la comptabilité de l'entreprise et n'avaient pas à être soumis à un débat oral et contradictoire avec la société requérante.

Sur le bien-fondé de l'imposition :

17. D'une part, compte-tenu de ce qui a été dit au point 5, la SCI Saint-Benoit est fondée à demander que ses bases d'imposition à l'impôt sur les sociétés soient réduites au titre de l'exercice clos en 2017 dès lors que ne pouvait être prise en compte au titre de son résultat, la cession de l'ensemble immobilier situé au 41 et 41 bis de la rue Jules César qui constituait de 2012 à 2017 la résidence principale de son gérant.

18. D'autre part, aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts, applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant () notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature () / 4°Sous réserve des dispositions de l'article 153, les impôts à la charge de l'entreprise, mis en recouvrement au cours de l'exercice () ".

19. Si B demande que soit déduit de son résultat le montant des plus-values immobilières acquittées par elle dans le cadre des cessions de biens effectués pour son activité de marchand de biens, ces sommes ne constituent toutefois pas des charges pouvant être déduites au titre de l'impôt sur les sociétés.

Sur les pénalités :

20. En premier lieu, aux termes de l'article 1728 du code général des impôts : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : () c. 80 % en cas de découverte d'une activité occulte. () ".

21. Ainsi qu'il a été dit, dans le cas où un contribuable n'a, ni déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire, ni fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, l'administration doit être réputée apporter la preuve qui lui incombe, de l'exercice occulte de l'activité professionnelle si le contribuable n'est pas lui-même en mesure d'établir qu'il a commis une erreur justifiant qu'il ne se soit acquitté d'aucune de ces obligations déclaratives.

22. Alors qu'ainsi qu'il a été dit, B n'a pas déclaré l'existence à un centre des formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce de son activité de marchand de biens, ni déclaré les revenus qu'elle lui a procurés, sans qu'elle puisse utilement se prévaloir d'une erreur au seul motif qu'une déclaration de plus-value immobilière a été déposée s'agissant d'une des cessions prises en compte, c'est à bon droit que l'administration fiscale a assorti les impositions supplémentaires résultant des bénéfices réalisés à raison de l'exercice de cette activité, de la pénalité de 80 % prévue dans le cas de l'exercice d'une activité occulte par l'article 1728 du code général des impôts.

23. En second lieu, aux termes de l'article 1756 du code général des impôts :

" I. - En cas de sauvegarde ou de redressement ou de liquidation judiciaires, les frais de poursuite et les pénalités fiscales encourues en matière d'impôts directs et taxes assimilées, de taxes sur le chiffre d'affaires et taxes assimilées, de droits d'enregistrement, taxe de publicité foncière, droits de timbre et autres droits et taxes assimilés, de retenue à la source prévue à l'article 204 A, dus à la date du jugement d'ouverture, sont remis, à l'exception des majorations prévues aux b et c du 1 de l'article 1728 et aux articles 1729 et 1732 et des amendes mentionnées aux articles 1737 et 1740 A ainsi qu'aux 3° et 4° de l'article 1759-0 A. () ".

24. Il résulte de l'instruction que, par jugement du tribunal judicaire de Saint-Quentin du 21 février 2022, la SCI Saint-Benoit a été placée en redressement judiciaire. Par suite, elle est fondée à se prévaloir des dispositions précitées de l'article 1756 du code général des impôts et à demander la remise des amendes mises à sa charge en application de l'article 1759 du même code.

D É C I D E :

Article 1er : B est déchargée de la cotisation d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2017, et des pénalités correspondantes, dans la mesure où celle-ci correspond à la prise en compte de la cession du bien situé au 41 et 41 bis rue Jules César à Saint Quentin au titre de l'activité de marchand de biens de la société.

Article 2 : B est déchargée des amendes infligées en application de l'article 1759 du code général des impôts au titre des années 2017, 2018 et 2019.

Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.

Article 4 : Le présent jugement sera notifié à B et à la directrice départementale des finances publiques de la Somme.

Délibéré après l'audience du 8 avril 2024, à laquelle siégeaient :

M. Boutou, président,

Mme Pierre, première conseillère,

M. Menet, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 2 mai 2024.

La rapporteure,

Signé

A-L Pierre

Le président,

Signé

B. Boutou

La greffière,

Signé

A. Ribière

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.