Intra-Community VAT Exemption Rebuttal Failed Against Supplier Knowledge of Fraud

Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 29 juin et 2 novembre 2021, la société par actions simplifiée unipersonnelle Établissements Darty et fils demande au tribunal de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, des intérêts de retard et de la majoration pour manquement délibéré mis à sa charge au titre de la période du 1er mai 2014 au 30 avril 2016 pour un montant global de 615 636 euros.

Elle soutient que :

­ l'administration fiscale ne saurait démontrer l'existence d'une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée du seul fait que les sociétés clientes auraient participé à une telle fraude, alors même qu'il n'est en tout état de cause pas démontré que ces sociétés seraient des " conduit company " ;

­ l'administration fiscale ne réunit pas un faisceau d'indices suffisant pour établir que les sociétés clientes seraient dépourvues d'activité réelle, ne tenant d'ailleurs pas compte de sa doctrine relative à la primordialité de l'indice des relations personnelles et économiques entre le fournisseur français et le client européen, et elle ne démontre pas que la société savait ou aurait dû savoir qu'elle participait à un circuit frauduleux ;

­ la pénalité pour manquement délibéré ne s'applique pas mécaniquement du fait de la participation à un circuit frauduleux car la remise en cause de l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée ne sanctionne pas une intention de participer à une fraude mais uniquement une négligence de la société qui ne saurait lui être reprochée au regard des réalités humaines et logistiques des opérations réalisées pour commercer des produits physiques qui ne sont en outre pas les plus à risque en termes de fraude.

Par un mémoire en défense, enregistré le 24 décembre 2021, le directeur chargé de la direction des vérifications nationales et internationales conclut au rejet de la requête, en faisant valoir que les moyens qu'elle comporte ne sont pas fondés.

Une ordonnance du 30 décembre 2021 a fixé la clôture d'instruction au 7 mars 2022.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

­ le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

­ le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

­ le rapport de M. Doyelle, premier conseiller,

­ et les conclusions de M. Iss, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La SASU Établissements Darty et fils en tant qu'elle vient aux droits et obligations de la société en nom collectif Centrale d'achats des professionnels de l'électro-ménager (SNC Caprofem) a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er mai 2014 au 16 avril 2017, au terme de laquelle la direction des vérifications nationales et internationales, par une proposition de rectification du 20 décembre 2018, a notamment procédé à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée résultant de la remise en cause de l'exonération de taxe relative à des livraisons intracommunautaires. Par une réclamation du 8 septembre 2020, la société Établissements Darty et fils a demandé le dégrèvement total de ces rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er mai 2014 au 30 avril 2016 pour des montants de 389 617 euros en droits, 55 913 euros en intérêts de retard et 159 921 euros en pénalités pour manquement délibéré. En l'absence de réponse de l'administration fiscale à cette réclamation contentieuse, la société requérante demande au tribunal de prononcer la décharge des sommes ainsi mises à sa charge.

2. Aux termes de l'article 262 ter du code général des impôts : " I.- Sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée. / 1° Les livraisons de biens expédiés ou transportés sur le territoire d'un autre État membre de la Communauté européenne à destination d'un autre assujetti ou d'une personne morale non assujettie. / L'exonération ne s'applique pas lorsqu'il est démontré que le fournisseur savait ou ne pouvait ignorer que le destinataire présumé de l'expédition ou du transport n'avait pas d'activité réelle. / () ".

3. Un assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée disposant de justificatifs de l'expédition des biens à destination d'un autre État membre et du numéro d'identification à la taxe sur la valeur ajoutée de l'acquéreur doit être présumé avoir effectué une livraison intracommunautaire exonérée. Cette présomption ne fait pas obstacle à ce que l'administration fiscale puisse établir que les livraisons en cause n'ont pas eu lieu, en faisant notamment valoir que des livraisons, répétées et portant sur des montants importants, ont eu pour destinataire présumé des personnes dépourvues d'activité réelle. Le droit à exonération de cet assujetti ne peut être remis en cause que s'il est établi, au vu des éléments dont il avait connaissance, qu'il savait ou aurait pu savoir, en effectuant les diligences nécessaires, que la livraison intracommunautaire qu'il effectuait le conduisait à participer à une fraude fiscale. Toutefois, aucune disposition n'impose à un assujetti de consulter la base de données des numéros d'identification à la TVA. Ainsi, un assujetti qui ne dispose pas d'éléments lui permettant de soupçonner l'existence d'une fraude, ne peut voir son droit à exonération remis en cause au seul motif qu'il n'a pas procédé à cette consultation.

S'agissant de la société cliente Portray Limited Yamba :

4. Il résulte de la proposition de rectification du 20 décembre 2018 et de la réponse aux observations du contribuable du 8 juillet 2019 que, pour remettre en cause l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée attachée aux livraisons intracommunautaires de la société Caprofem à la société chypriote Portray Limited Yamba, l'administration fiscale a considéré, sur la base du deuxième alinéa de l'article 262 ter du code général des impôts, que la société Caprofem savait ou ne pouvait ignorer que les destinataires présumés de l'expédition des marchandises de matériels électroniques n'avaient pas d'activité réelle.

Pour ce faire, l'administration a tout d'abord constaté que la société ne disposait d'aucun site internet, d'aucun numéro de téléphone ou adresse électronique, qu'elle était détenue par le groupe Yamba Group Int Ltd, dont le siège est en Israël et dont le site internet qui ne comportait qu'une seule page ne permettait pas de réaliser des achats de produits, que la société Portray Limited Yamba, créée en 2009 pour exercer une activité de grossiste et négoce et distribution, avait acheté sur la période vérifiée deux seules références de biens électroniques pour des montants supérieurs à 1,5 millions d'euros, qu'elle s'était assurée du transport des marchandises en le sous-traitant à plusieurs transporteurs pour les expédier sur des plates-formes en Belgique et en Pologne, et non à Chypre contrairement aux indications mentionnées sur les déclarations d'échanges de biens, qu'elle s'était acquittée des factures avant la délivrance des biens contrairement aux usages professionnels et que le donneur d'ordre du paiement était le groupe Yamba réglant à partir d'une banque ordonnatrice située en Israël.

L'administration a également constaté que la SNC Caprofem n'avait pas effectué toutes les diligences qu'elle s'imposait normalement lors de l'ouverture d'un dossier client, qu'elle n'avait fourni qu'une fiche client mentionnant l'identité, l'adresse, les conditions et modes de paiement sans vérification de la validité du numéro de taxe sur la valeur ajoutée intracommunautaire, que les seuls contacts avec ce client s'effectuaient par téléphone via un numéro israélien, que la société ne justifiait pas de la livraison effective des marchandises à Chypre en l'absence de réception des lettres de voiture.

L'administration a enfin constaté, dans le cadre de l'assistance administrative internationale, d'une part, que la société ne disposait que de trois salariés, une directrice et un directeur qui assuraient la gestion de plusieurs entreprises et un secrétariat géré par une société tierce, alors qu'elle n'employait aucun salarié pour l'exercice des fonctions de manutention ou de commercial et qu'elle ne disposait d'aucun lieu de stockage des marchandises à Chypre, d'autre part, que le flux de facturation des livraisons était déconnecté de celui de circulation des marchandises, qui n'ont jamais été expédiées à Chypre mais étaient en réalité réexpédiées vers la France ou les Pays-Bas.

L'administration en a conclu, dans sa réponse aux observations du contribuable, que cette société permettait d'opacifier des circuits frauduleux en tant que " conduit company ", dès lors que certaines de ses sociétés clientes ont été mises en cause dans un schéma de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, telle notamment la société VIP Computers Netherlands BV qualifiée de " conduit company " par les autorités néerlandaises.

5. La société requérante soutient que l'administration fiscale ne démontre nullement l'existence d'une fraude de la part de la société cliente que la société Caprofem n'aurait pas pu ignorer, qu'à cet égard, la société Portray Limited Yamba n'est pas défaillante à la taxe sur la valeur ajoutée et la société Caprofem ne pouvait en tout état de cause pas savoir que certaines sociétés sous-clientes étaient potentiellement impliquées dans un circuit frauduleux alors que d'autres sociétés sous-clientes, telle la société Action, ne sauraient voir leur probité remise en cause.

La requérante fait également valoir que la société Portray Limited Yamba a été créée et enregistrée au registre du commerce chypriote dès 2009, qu'elle dispose de comptes annuels qui mettent en exergue un chiffre d'affaires de près de dix millions d'euros au cours de l'année 2015 et de plus de deux millions d'euros l'année suivante, ainsi que des charges d'exploitation en adéquation avec ses achats auprès de la société Caprofem, que son activité est régulièrement déclarée à l'administration fiscale chypriote, qu'elle recevait des prestations de services de sa société mère israélienne correspondant à des services administratifs, logistiques et des mises à disposition de personnel pour des montants supérieurs à 300 000 euros au titre de chacune des années 2014 et 2015, ainsi qu'en atteste le commissaire aux comptes, que son activité de négociant diffère d'une activité d'e-commerce nécessitant un site internet, qu'elle développait son activité par le biais de la sous-traitance limitant sa consommation de ressources propres, qu'elle a conclu un contrat notamment avec la société de transport C Logistics pour expédier les marchandises acquises et qu'elle a réalisé des ventes auprès de sociétés qui ne sont pas suspectées de participer à une fraude, attestant ainsi de la réalité de son activité commerciale.

La requérante indique enfin qu'elle n'avait aucun lien juridique, économique ou personnel avec la société Portray Limited Yamba, que l'activité de celle-ci s'exerçait dans le négoce en matériels électroniques de manière cohérente avec les marchandises acquises auprès de la SNC Caprofem, que le paiement intégral du prix dans le cadre d'une vente internationale de marchandises constitue un usage commercial tout autant reconnu et que les déclarations d'échanges de biens ont été remplies, par erreur, en fonction de l'adresse de livraison du fait des données disponibles au niveau du comptable.

6. Il résulte de l'instruction, notamment de l'audit provisoire des états financiers de l'exercice 2016 établi le 24 janvier 2019 par un cabinet d'experts comptables, du certificat d'enregistrement des autorités chypriotes du 14 septembre 2009 et de l'attestation de non radiation des mêmes autorités du 12 janvier 2017, des formulaires d'échange d'information avec les autorités fiscales chypriotes, des factures et des relevés bancaires de la société Caprofem, que la société Portray Limited Yamba est régulièrement inscrite au registre de commerce et des sociétés, qu'elle dispose d'un numéro de taxe sur la valeur ajoutée intracommunautaire depuis le 7 octobre 2009, que l'administration ne saurait utilement opposer que ce numéro n'a pas été vérifié et qu'il n'est pas non plus allégué que ce numéro aurait fait l'objet d'une mesure de suspension.

La société, qui a accompli ses obligations fiscales auprès des autorités administratives chypriotes, dispose en outre d'une comptabilité retraçant son activité de grossiste négociant dans le domaine de l'achat-revente de matériels électroniques auprès de plusieurs sociétés clientes, notamment en Europe, en rapport avec son objet social, l'audit des états financiers de l'exercice 2016 précédemment mentionné, lequel retrace également les éléments de résultat de l'exercice précédent, faisant état d'un chiffre d'affaires d'environ 9,7 millions d'euros en 2015 et 2,3 millions d'euros en 2016 et de dépenses d'acquisition de marchandises pour des montants inférieurs, de sorte qu'il ne résulte pas de l'instruction que la société appliquerait généralement des marges négatives dans le cadre de son activité d'achat-revente de matériels électroniques.

Il n'est également pas réellement contesté que cette société pouvait développer son activité via des plates-formes logistiques en dehors de Chypre, en sous-traitant le transport des marchandises au sein de l'Union européenne et qu'elle n'avait ainsi pas nécessairement besoin de disposer d'entrepôts de stockage et, en dehors de ses trois employés, de salariés pour assurer la manutention des marchandises. À cet égard, l'administration fiscale, qui démontre que les marchandises n'ont pas été expédiées à Chypre, contrairement aux énonciations des déclarations d'échanges de biens, ne conteste cependant pas qu'elles ont été expédiées ou transportées sur le territoire d'un autre État membre de l'Union européenne et ne soutient pas davantage qu'elles auraient fait l'objet d'une facturation fictive.

Si l'administration indique que l'une des sociétés clientes dénommée VIP Computers Netherlands BV est qualifiée de " conduit company " par les autorités néerlandaises, celles-ci précisent également qu'elle n'est pas défaillante à la taxe sur la valeur ajoutée et qu'elle est " le plus souvent fournisseurs de biens " dans le circuit de fraude. La société Portray Limited Yamba, qui a ainsi développé une activité économique en tant que grossiste en matériels électroniques en rapport avec les marchandises litigieuses, cette activité ayant été déclarée aux autorités chypriotes sans contestation de leur part, ne constitue donc pas une société éphémère sans substance économique.

La circonstance qu'elle ait pu livrer des marchandises à des sociétés impliquées dans un circuit frauduleux, étant précisé qu'il n'est pas allégué que la société mère Yamba Group Int Ltd dont le siège est en Israël serait impliquée dans un circuit de fraudes, ne suffit pas à remettre en cause la réalité de son activité économique. Il s'ensuit que la société Portay Limited Yamba n'est pas dépourvue d'activité réelle et qu'ainsi, l'administration n'est pas fondée à remettre en cause la présomption d'exonération de taxe sur la valeur ajoutée des livraisons intracommunautaires de la société Caprofem.

S'agissant de la société cliente Selectotrade Ltd :

7. Il résulte de la proposition de rectification du 20 décembre 2018 et de la réponse aux observations du contribuable du 8 juillet 2019 que, pour remettre en cause l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée attachée aux livraisons intracommunautaires de la société Caprofem à la société chypriote Selectotrade Ltd, l'administration fiscale a considéré, sur la base du deuxième alinéa de l'article 262 ter du code général des impôts, que la société Caprofem savait ou ne pouvait ignorer que les destinataires présumés de l'expédition des marchandises de matériels électroniques n'avaient pas d'activité réelle.

Pour ce faire, l'administration a d'abord constaté que l'adresse de la société à Chypre était en réalité celle d'une autre société, qu'elle ne disposait d'aucun site internet, qu'elle était liée à une société dénommée 1Global Digital Ditribution Ltd située en Israël, que cette dernière société disposait d'un site internet d'une seule page sur lequel elle indiquait exercer une activité d'achat-revente de biens électroniques grand public mais que ce site ne permettait pas de réaliser des transactions, qu'il mentionnait la société chypriote comme l'une de ses implantations dans le monde, que la société Selectotrade Ltd créée en 2007 exerçait une activité de commerce international de matériels électroniques mais qu'elle avait acquis auprès de la SNC Caprofem uniquement trois références de produits au cours de la période vérifiée pour un montant supérieur à 800 000 euros, qu'elle s'était assurée du transport des marchandises en le sous-traitant à plusieurs transporteurs pour les expédier sur une plate-forme en Belgique commune à celle mentionnée pour la société Portray Limited Yamba, et non à Chypre contrairement aux indications des déclarations d'échanges de biens, qu'elle s'était acquittée des factures avant la délivrance des biens contrairement aux usages professionnels et qu'elle était le donneur d'ordre du paiement à partir d'une banque ordonnatrice située à Chypre.

L'administration a également constaté que la SNC Caprofem n'avait pas effectué toutes les diligences qu'elle s'impose normalement lors de l'ouverture d'un dossier client, qu'elle n'avait fourni qu'une fiche client mentionnant l'identité, l'adresse, les conditions et modes de paiement sans vérification de la validité du numéro de taxe sur la valeur ajoutée intracommunautaire, que les seuls contacts avec ce client via un salarié d'une société tierce s'effectuaient par téléphone à partir d'un numéro chypriote, que la société ne justifiait pas de la livraison effective des marchandises à Chypre en l'absence de réception des lettres de voiture.

L'administration a enfin constaté, dans le cadre de l'assistance administrative internationale, d'une part, que la société ne disposait d'aucun employé et que la direction et l'administration étaient assurées par d'autres sociétés, qu'elle ne disposait pas non plus d'un lieu de stockage et que les marchandises étaient revendues à des sociétés de droit bulgare, italien et polonais. L'administration en a conclu, dans sa réponse aux observations du contribuable, que cette société permettait d'opacifier des circuits frauduleux en tant que " conduit company ", dès lors que certaines de ses sociétés clientes ont été mises en cause dans un schéma de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, notamment la société italienne Digital Planet SRL qui est défaillante de taxe sur la valeur ajoutée (" missing trading ").

8. La société requérante soutient que l'administration fiscale ne démontre nullement l'existence d'une fraude de la part de la société cliente que la société Caprofem n'aurait pas pu ignorer, qu'à cet égard, la société Selectotrade Ltd n'est pas défaillante à la taxe sur la valeur ajoutée et la société Caprofem ne pouvait en tout état de cause pas savoir que certaines sociétés sous-clientes étaient potentiellement impliquées dans un circuit frauduleux alors que d'autres sociétés sous-clientes, telle la société Audio Video Center, ne saurait voir leur probité remise en cause. La requérante fait également valoir que la société Selectotrade Ltd a été créée dès 2007, qu'elle dispose de comptes annuels qui mettent en exergue un chiffre d'affaires de plus de vingt-six millions d'euros au cours de l'année 2016, ainsi que des charges d'exploitation en adéquation avec ses achats auprès de la société Caprofem, notamment des dépenses de transports pour un montant d'environ 267 000 euros au sein de l'Union européenne au cours de la même année et même d'environ 623 000 euros au cours de l'année 2014, que son activité est régulièrement déclarée à l'administration fiscale chypriote, qu'elle développait son activité par le biais de la sous-traitance limitant sa consommation de ressources propres, qu'elle a contracté notamment avec la société de transport C Logistics, qui est mentionnée comme fournisseur dans la comptabilité détaillée, pour expédier les marchandises acquises et qu'elle a réalisé des ventes auprès de sociétés qui ne sont pas suspectées de participer à une fraude, attestant ainsi de la réalité de son activité commerciale. La requérante indique enfin qu'elle n'avait aucun lien juridique, économique ou personnel avec la société Selectotrade Ltd, que l'activité de celle-ci s'exerçait dans le négoce en matériels électroniques de manière cohérente avec les marchandises acquises auprès de la SNC Caprofem et que le paiement intégral du prix dans le cadre d'une vente internationale de marchandises constitue un usage commercial tout autant reconnu.

9. Il résulte de l'instruction, notamment des états financiers, de la balance générale et du grand livre concernant les exercices 2014 à 2016, des statuts constitutifs de la société du 30 novembre 2006, d'un certificat d'enregistrement à la taxe sur la valeur ajoutée du 15 février 2007, des formulaires d'échange d'information avec les autorités fiscales chypriotes et d'un certificat des autorités chypriotes du 28 mars 2012, d'un certificat des mêmes autorités du 6 septembre 2013 confirmant l'enregistrement de la société à Chypre, d'une attestation de conformité fiscale du 17 décembre 2014, des factures et des relevés bancaires de la société Caprofem, que la société Selectotrade Ltd est régulièrement inscrite au registre de commerce et des sociétés chypriote, qu'il n'est pas allégué qu'elle aurait été radiée de cette inscription, qu'elle dispose d'un numéro de taxe sur la valeur ajoutée intracommunautaire depuis le 2 février 2007, que l'administration ne saurait utilement opposer que ce numéro n'a pas été vérifié et qu'il n'est pas non plus allégué que ce numéro aurait fait l'objet d'une mesure de suspension.

La société a en outre accompli ses obligations fiscales auprès des autorités administratives chypriotes notamment en matière de taxe sur la valeur ajoutée, et il résulte de l'instruction qu'elle dispose d'une comptabilité complète retraçant son activité de grossiste négociant dans le domaine de l'achat-revente de matériels électroniques en rapport avec son objet social, qu'elle a vendu des marchandises pour des montants compris entre dix et trente millions d'euros au titre des années 2014 à 2016 et qu'elle expose des dépenses de fonctionnement (communication, assurance, comptabilité et audit, frais professionnels), notamment des dépenses de transport des marchandises au sein de l'Union européenne auprès de plusieurs sociétés pour des montants compris entre 250 000 et 750 000 euros au titre des mêmes années, qu'elle entretient des relations commerciales avec la SNC Caprofem depuis septembre 2013, alors qu'elle était déjà créée depuis plus de six années à cette date, et il ne résulte pas de l'instruction qu'elle aurait appliqué, dans le cadre de cette activité, des marges négatives.

Il n'est également pas réellement contesté que cette société pouvait développer son activité via des plates-formes logistiques en dehors de Chypre, en sous-traitant le transport des marchandises au sein de l'Union européenne, et qu'elle n'avait ainsi pas nécessairement besoin de disposer d'entrepôts de stockage et de salariés notamment pour assurer la manutention des marchandises, et même qu'elle pouvait sous-traiter sa gestion administrative et comptable auprès de la société AMK Trustee Services Limited établie à Chypre, qui est en charge de sa direction mais qui est également l'actionnaire de la société Selectotrade Ltd, et de la société M.Ad en charge du secrétariat.

Si l'administration fiscale démontre que les marchandises n'ont pas été expédiées à Chypre, contrairement aux énonciations des déclarations d'échanges de biens, elle ne conteste cependant pas qu'elles ont été expédiées ou transportées sur le territoire d'un autre État membre de l'Union européenne et ne soutient pas davantage qu'elles auraient fait l'objet d'une facturation fictive. La société Selectotrade Ltd, qui a développé une activité économique en tant que grossiste en matériels électroniques en rapport avec les marchandises litigieuses, cette activité ayant été déclarée aux autorités chypriotes sans contestation de leur part, ne constitue donc pas une société éphémère sans substance économique.

La circonstance qu'elle ait pu livrer des marchandises à des sociétés impliquées dans un circuit frauduleux ne suffit pas à remettre en cause la réalité de son activité économique notamment auprès d'autres sociétés. Il s'ensuit que la société Selectotrade Ltd n'est pas dépourvue d'activité réelle et qu'ainsi, l'administration n'est pas fondée à remettre en cause la présomption d'exonération de taxe sur la valeur ajoutée des livraisons intracommunautaires de la société Caprofem.

10. Il résulte de tout ce qui précède que la société requérante est fondée à demander la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, des intérêts de retard et de la majoration pour manquement délibéré mis à sa charge au titre de la période du 1er mai 2014 au 30 avril 2016 pour un montant de 615 636 euros.

D É C I D E :

Article 1er : La SASU Établissements Darty et fils, venant aux droits et obligations de la SNC Caprofem, est déchargée des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, des intérêts de retard et de la majoration pour manquement délibéré mis à sa charge au titre de la période du 1er mai 2014 au 30 avril 2016 pour un montant de 615 636 euros.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société par actions simplifiée unipersonnelle Établissements Darty et fils et au directeur chargé de la direction des vérifications nationales et internationales.

Délibéré après l'audience du 16 mai 2024, à laquelle siégeaient :

­ M. Toutain, président,

­ M. Doyelle, premier conseiller,

­ M. David, conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 6 juin 2024.

Le rapporteur,Le président,G. DoyelleE. Toutain La greffière,C. Yen Pon

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.