Taxpayer Challenge to Income Tax Assessments, Penalties, and Seizure Based on Audit Irregularities and Principal Residence Exemption

Vu la procédure suivante :

Par une requête et des mémoires, enregistrés les 23 août 2021, 24 janvier 2022, 14 mai 2024 et 15 mai 2024, Mme A B, représentée par la société d'avocats ITPM, demande au tribunal, dans le dernier état de ses écritures :

1°) prononcer la décharge de la cotisation primitive d'impôt sur le revenu à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2013 et de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2014, ainsi que des pénalités correspondantes ;

2°) d'ordonner la mainlevée de la saisie conservatoire et le remboursement de la somme de 62 100 euros, augmentée des intérêts moratoires à compter du 28 août 2017 ;

3°) de mettre à la charge de l'État la somme de 4 800 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- le contrôle est irrégulier pour avoir débuté avant l'expiration d'un délai franc de deux jours qui courait à compter de la réception de l'avis d'examen de situation fiscale personnelle, le service lui ayant envoyé concomitamment une demande de renseignements généraux et l'ayant ainsi privée de la possibilité de se faire assister d'un conseil de son choix ;

- la demande d'information exhaustive destinée à apporter des explications à des discordances apparentes relevées dans son dossier est illégale car elle n'est prévue ni par la loi, ni par la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ;

- la demande d'information est illégale en raison de son caractère de fait contraignant, de son caractère informel, pour ne viser ni le fondement légal, ni le numéro de formulaire Cerfa, ni le délai de réponse, en méconnaissance des dispositions des articles L. 10 et L. 11 du livre des procédures fiscales ;

- la demande d'information patrimoniale exhaustive, qui aurait dû prendre la forme d'une demande d'éclaircissements ou de justifications et dont les éléments de réponse ont constitué la seule base des propositions de rectification, démontre que l'administration n'avait pas d'indices sérieux justifiant une telle demande, en méconnaissance des dispositions de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales ;

- la procédure de contrôle a été menée en l'absence de débat contradictoire : elle n'a pas disposé d'un délai suffisant pour préparer le contrôle et être assistée d'un conseil ; aucun entretien avec le vérificateur n'a eu lieu afin d'engager le dialogue préalablement à la demande d'information et à la réception de la réponse à cette demande et avant l'envoi de la proposition de rectification, le vérificateur n'ayant pas engagé un dialogue sur les points qu'il envisageait de retenir ; son droit d'avoir connaissance de l'ensemble des éléments de fait et de droit de son dossier n'a pas été respecté ;

- la procédure de contrôle a été menée en violation des droits de la défense constitutionnellement garantis ;

- l'acquisition suivie de la cession de sa résidence principale ne peut caractériser une activité de marchand de biens, la plus-value réalisée à l'occasion de cette cession n'étant pas imposable ;

- l'activité de marchand de bien durant la période soumise à vérification n'est pas caractérisée, n'ayant pas un caractère habituel et étant dénuée d'intention spéculative ;

- elle n'a commis aucun manquement délibéré.

Par un mémoire en défense, enregistré le 23 novembre 2021, et un mémoire, enregistré le 14 février 2022 et non communiqué, le directeur régional des finances publiques des Hauts-de-France et du département du Nord conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

- le tribunal administratif est incompétent pour statuer sur les conclusions tendant à la mainlevée de la saisie conservatoire et au remboursement des sommes saisies ;

- les moyens soulevés par Mme B ne sont pas fondés.

Les parties ont été informées, par application de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que le jugement était susceptible d'être fondé sur un moyen relevé d'office, tiré de la méconnaissance du champ d'application de la loi en ce que les pénalités prévues à l'article 1729 du code général des impôts en cas d'insuffisance déclarative ne sont pas applicables, l'activité de marchand de biens de Mme B n'ayant donné lieu à aucune déclaration de bénéfices industriels et commerciaux.

Des observations, enregistrées le 15 avril 2024, ont été présentées par le directeur régional des finances publiques des Hauts-de-France et du département du Nord sur le moyen susceptible d'être relevé d'office.

Il demande que les pénalités prévues au c du 1 de l'article 1728 du code général des impôts soient substituées à celles qui ont été infligées sur le fondement de l'article 1729 du code général des impôts.

Des observations, enregistrées le 14 mai 2024 et 15 mai 2024, ont été présentées pour Mme B sur le moyen susceptible d'être relevé d'office.

Elle soutient que :

- la position de l'administration est incohérente et déloyale car elle avait renoncé à appliquer la pénalité prévue au c du 1 de l'article 1728 du code général des impôts, ayant pris acte de son erreur de déclaration ;

- l'administration ne peut substituer des pénalités plus lourdes à celles qui lui ont été initialement infligées ;

- elle n'a pas exercé d'activité occulte.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Courtois,

- et les conclusions de M. Huguen, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. Mme B a fait l'objet d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle. Le service a considéré qu'au cours des années 2013 et 2014, Mme B, en acquérant des immeubles par voie d'adjudication à la barre du tribunal de grande instance de Valenciennes pour les revendre quelques mois après, en réalisant une plus-value qui était systématiquement investie pour l'acquisition de nouveaux biens, s'était livrée à une activité de marchand de biens, dont les bénéfices étaient imposables à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux. En conséquence, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu ont été mises à sa charge au titre des années 2013 et 2014, majorées des intérêts de retard et de pénalités infligées sur le fondement de l'article 1729 du code général des impôts. Mme B demande au tribunal de prononcer la décharge de ces impositions, ainsi que des pénalités correspondantes. Elle demande également la mainlevée d'une saisie conservatoire et le remboursement de la somme de 62 100 euros, augmentée des intérêts moratoires à compter du 28 août 2017.

Sur les conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne la régularité de la procédure :

2. En premier lieu, aux termes de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : " L'administration des impôts contrôle les déclarations ainsi que les actes utilisés pour l'établissement des impôts, droits, taxes et redevances. / () A cette fin, elle peut demander aux contribuables tous renseignements, justifications ou éclaircissements relatifs aux déclarations souscrites ou aux actes déposés. / () ". Aux termes de l'article L. 11 de ce livre : " A moins qu'un délai ne soit prévu par le présent livre, le délai accordé aux contribuables pour répondre aux demandes de renseignements, de justifications ou d'éclaircissements et, d'une manière générale, à toute notification émanant d'un agent de l'administration des impôts est fixé à trente jours à compter de la réception de cette notification ".

3. Il résulte de l'instruction, et notamment des propositions de rectification des 13 décembre 2016 pour l'année 2013 et 10 mars 2017 pour l'année 2014, que, concomitamment à l'envoi de l'avis d'examen contradictoire de situation fiscale personnelle du 29 août 2016, le service a adressé à Mme B une demande de renseignements concernant sa situation patrimoniale, sa situation de trésorerie et les éléments du train de vie de son foyer fiscal. Cette demande précisait qu'il s'agissait d'une simple demande d'information n'ayant aucun caractère contraignant et Mme B était invitée à y répondre rapidement. Par suite, la demande d'information datée du 29 août 2016 envoyée à Mme B doit être regardée comme une demande de renseignements envoyée sur le fondement des dispositions précitées de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales. Mme B n'est dès lors pas fondée à soutenir que cette demande est irrégulière pour n'être prévue ni par la loi, ni par la charte des droits et obligations du contribuable vérifié.

4. En deuxième lieu, les circonstances que la demande de renseignements du 29 août 2016 envoyée à Mme B ait pris la forme d'un simple courrier et non d'un formulaire Cerfa numéroté, qu'elle ne présente pas de caractère contraignant et qu'elle ne vise aucun fondement légal sont par elles-mêmes sans incidence sur sa régularité. Par ailleurs, si cette demande ne comporte aucune mention d'un délai de réponse pour seulement inviter la contribuable à répondre rapidement, il résulte de l'instruction, et notamment des propositions de rectification des 13 décembre 2016 et 10 mars 2017, que celles-ci ne sont fondées ni sur l'absence de réponse à cette demande, ni sur le caractère insuffisant de cette réponse. Par suite, Mme B n'est pas fondée à soutenir que la procédure d'imposition est irrégulière à raison de l'irrégularité de la demande de renseignements.

5. En troisième lieu, la demande de renseignements du 29 août 2016 adressée à Mme B n'étant pas une demande d'éclaircissements et de justifications en matière d'impôt sur le revenu envoyée sur le fondement des dispositions de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, la requérante ne saurait utilement soutenir que le service a méconnu ces dispositions.

6. En quatrième lieu, d'une part, aux termes de l'article L. 12 du livre des procédures fiscales : " Dans les conditions prévues au présent livre, l'administration des impôts peut procéder à l'examen contradictoire de la situation fiscale des personnes physiques au regard de l'impôt sur le revenu, qu'elles aient ou non leur domicile fiscal en France, lorsqu'elles y ont des obligations au titre de cet impôt. / A l'occasion de cet examen, l'administration peut contrôler la cohérence entre, d'une part les revenus déclarés et, d'autre part, la situation patrimoniale, la situation de trésorerie et les éléments du train de vie des membres du foyer fiscal. / () ".

7. D'autre part, aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales dans sa version applicable au litige : " Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'une personne physique au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. / Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix. / () / L'avis envoyé ou remis au contribuable avant l'engagement d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle peut comporter une demande des relevés de compte. / () ". Il résulte de ces dispositions que l'administration ne peut engager un contrôle visant à vérifier la cohérence entre, d'une part, les revenus déclarés et, d'autre part, la situation patrimoniale, la situation de trésorerie et les éléments du train de vie des membres d'un foyer fiscal avant l'expiration d'un délai raisonnable à compter de la réception, par le contribuable concerné, de l'avis l'informant de ce contrôle.

8. Il résulte de l'instruction, et notamment des propositions de rectification des 13 décembre 2016 pour l'année 2013 et 10 mars 2017 pour l'année 2014, que, la demande de renseignements adressée à Mme B le 29 août 2016 concernant sa situation patrimoniale, sa situation de trésorerie et les éléments du train de vie de son foyer fiscal doit être regardée, eu égard à la généralité de son objet, comme la première démarche de l'examen de la situation fiscale personnelle de la requérante. Cette demande ayant été envoyée concomitamment à l'avis informant de l'engagement de ce contrôle, celui-ci a dès lors été engagé avant l'expiration d'un délai raisonnable à compter de la réception, par la contribuable concernée, de cet avis. Toutefois, ainsi qu'il a été dit au point 3, cette demande de renseignements ne présentait aucun caractère contraignant et ne mentionnait aucun délai de réponse pour inviter seulement la contribuable à répondre rapidement. Par ailleurs, il résulte de l'instruction et plus particulièrement du courriel adressé le 8 septembre 2016 au vérificateur par Mme B que celui-ci n'a pas obtenu de réponse à cette demande d'information avant le 7 septembre 2016, date à laquelle le vérificateur a envoyé une première demande d'entrevue pour le 21 septembre 2016. Par suite, cette irrégularité est restée sans conséquence et n'a pas privé Mme B d'une garantie ayant eu une influence sur la décision de redressement. Dès lors, le moyen tiré de l'irrégularité de la procédure de contrôle doit être écarté.

9. En cinquième lieu, d'une part, le caractère contradictoire que doit revêtir l'examen de la situation fiscale personnelle d'un contribuable au regard de l'impôt sur le revenu en vertu des articles L. 47 à L. 50 du livre des procédures fiscales interdit au vérificateur d'adresser la proposition de rectification qui, selon l'article L. 48 de ce livre, marque l'achèvement de cet examen, sans avoir au préalable engagé un dialogue contradictoire avec le contribuable sur les points qu'il envisage de retenir. Cette obligation n'implique pas que l'administration soumette au débat l'ensemble des éléments qu'elle avait rassemblés à cet effet.

10. Tout d'abord, il résulte de ce qui a été dit au point 8 que Mme B a disposé d'un délai suffisant pour préparer le contrôle et être assistée d'un conseil. Ensuite, il résulte de l'instruction, et notamment des propositions de rectification des 13 décembre 2016 et 10 mars 2017, que, préalablement à l'envoi des propositions de rectification du 13 décembre 2016, le vérificateur a rencontré Mme B à deux reprises à son bureau, les 21 septembre 2016 et 30 novembre 2016, puis, préalablement à l'envoi de la proposition de rectification du 10 mars 2017, l'a à nouveau rencontrée le 8 mars 2017. En outre, la requérante a adressé au vérificateur tout au long de la procédure de contrôle plusieurs courriels. Au cours de ces entretiens, ont notamment été abordés son patrimoine immobilier et la circonstance qu'après financement du premier bien acquis par le biais d'un prêt immobilier, elle a opéré successivement la vente de ses biens en réinvestissant les plus-values opérées. L'origine des sommes portées au crédit de ses différents comptes bancaires a été également analysée. Dans ces conditions, le service doit être regardé comme ayant, préalablement à l'envoi des propositions de rectification des 13 décembre 2016 et 10 mars 2017, engagé un dialogue contradictoire avec Mme B sur les points qu'il envisageait de retenir dans les propositions de rectification des 13 décembre 2016 et 10 mars 2017.

11. D'autre part, il résulte de l'instruction que le service a tenu compte, notamment dans la réponse aux observations du contribuable du 10 mars 2017, des observations présentées les 15 février 2017 et 16 février 2017 sur les propositions de rectifications du 13 décembre 2016, par un avocat déclarant intervenir au soutien des intérêts de Mme B alors que celle-ci l'a informé par courriel du 8 mars 2017 qu'elle n'avait mandaté aucun autre conseil que celui qui l'assistait à l'entretien du même jour avec le vérificateur. Toutefois, dès lors que Mme B reconnaît dans ses propres écritures qu'elle a bien eu recours aux services de l'avocat qui a envoyé ces observations antérieurement à celles de son nouveau conseil, que le service a également pris en compte les observations du second conseil de Mme B dans la réponse aux observations du contribuable du 10 mars 2017 et qu'au surplus, conformément à sa demande, celui-ci lui a renvoyé les observations dont Mme B soutenait ne pas avoir eu connaissance, la requérante n'est pas fondée à soutenir que l'administration fiscale a méconnu le principe du contradictoire.

12. En dernier lieu, il résulte de ce qui a été dit aux points 2 à 11 que Mme B n'est pas fondée à soutenir que l'administration fiscale a méconnu le principe constitutionnel des droits de la défense tel qu'affirmé par le Conseil constitutionnel dans sa décision n° 84-184 du 29 décembre 1984.

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions en litige :

13. Aux termes de l'article 34 du code général des impôts : " Sont considérés comme bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par des personnes physiques et provenant de l'exercice d'une profession commerciale, industrielle ou artisanale. / () ". Aux termes de l'article 35 de ce code : " I. Présentent également le caractère de bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par les personnes ci-après : 1° personnes qui, habituellement achètent en leur nom en vue de les revendre des immeubles, () / () ". Aux termes de l'article 150-U dudit code : " I. - () les plus-values réalisées par les personnes physiques () lors de la cession à titre onéreux de biens immobiliers bâtis (), sont passibles de l'impôt sur le revenu dans les conditions prévues aux articles 150 V à 150 VH. () II. - Les dispositions du I ne s'appliquent pas aux immeubles, aux parties d'immeubles ou aux droits relatifs à ces biens : / 1° Qui constituent la résidence principale du cédant au jour de la cession ; () ".

14. Il résulte de ces dispositions que les bénéfices réalisés à l'occasion de la cession d'immeubles sont imposables à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, lorsque ces cessions sont faites par un contribuable qui se livre habituellement à l'activité de marchand de biens, sauf pour l'intéressé à établir soit que les immeubles qu'il a vendus avaient été acquis pour satisfaire des besoins personnels ou familiaux et, de ce fait, que leur vente relevait de la simple gestion de son patrimoine personnel, soit que les immeubles en cause constituaient sa résidence principale.

15. La seule circonstance qu'un contribuable procède à des acquisitions et cessions successives d'immeubles qu'il affecte à sa résidence principale, sans que l'administration fiscale n'établisse ni qu'il ne les aurait pas occupés à ce titre, ni que ces opérations procédaient d'un abus de droit, ne saurait, compte tenu de l'exonération des plus-values de cession de résidence principale prévue par l'article 150-U du code général des impôts, caractériser une activité de marchand de biens.

16. Il résulte de l'instruction, et notamment des propositions de rectification des 13 décembre 2016 adressées à Mme B et de la réponse aux observations du contribuable du 10 mars 2017, que l'intéressée a acquis entre le 29 octobre 2009 et le 20 juin 2013 sept biens immobiliers par voie d'adjudication à la barre du tribunal de grande instance de Valenciennes. Quatre d'entre eux, affectés à sa résidence principale, ont été revendus dans l'année de leur acquisition, et trois d'entre eux, non libres d'occupants, ont été revendus dans un délai de dix-sept à trente-cinq mois. Mme B a indiqué lors des opérations de contrôle qu'elle avait réalisé la première acquisition immobilière au moyen d'un emprunt qu'elle n'a pas soldé à la vente de cet immeuble pour disposer du produit intégral de la vente et le réinvestir dans l'acquisition suivante. Elle a également précisé que l'acquisition par voie judiciaire permettait de s'acquitter du prix dans un délai de deux mois et dix jours à compter de l'audience d'adjudication de sorte qu'elle avait pu acquérir deux biens immobiliers à l'audience d'adjudication du 20 juin 2013 par le produit de la vente d'une maison intervenue le 23 juillet 2013. Au regard de la répétition des actes d'acquisition et de cession, du délai de détention des immeubles et du financement de ces biens, le service a considéré que Mme B s'était livrée à une activité de marchand de biens. Il a en conséquence taxé, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, les sommes retirées de cette activité, d'une part, à l'impôt sur le revenu au titre de l'année 2013 s'agissant des bénéfices tirés des ventes d'une maison d'habitation située à Denain le 12 avril 2013 et d'une autre maison située à Rumegies le 23 juillet 2013 et, d'autre part, à l'impôt sur le revenu au titre de l'année 2014, s'agissant des bénéfices tirés de la vente d'un immeuble situé à Fresnes-sur-Escaut le 10 octobre 2014.

17. En premier lieu, Mme B soutient que la maison d'habitation située 36, rue Molière à Rumegies acquise le 18 octobre 2012 et vendue le 23 juillet 2013 était affectée à sa résidence principale, raison pour laquelle elle a placé cette cession sous le régime d'exonération prévu par l'article 150-U du code général des impôts. Si l'administration fiscale critique la notion de résidence principale au regard de la durée de cette résidence et de la circonstance qu'au cours des années antérieures, la contribuable avait déjà acquis des maisons d'habitation pour y fixer pendant quelques mois sa résidence principale avant de les céder et réaliser une plus-value réinvestie dans une nouvelle acquisition d'immeuble, celle-ci n'a ni remis en cause l'affectation à la résidence principale de cette maison d'habitation, ni invoqué un quelconque abus de droit. Dans ces conditions, et alors que par ailleurs Mme B produit diverses factures démontrant que la maison d'habitation située 36, rue Molière à Rumegies constituait sa résidence principale, celle-ci est fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration fiscale a taxé à l'impôt sur le revenu la plus-value résultant de la cession de cet immeuble.

18. En second lieu, Mme B conteste avoir exercé l'activité de marchand de biens. Toutefois, il résulte de l'instruction qu'après avoir acheté le 20 octobre 2011 une maison d'habitation située à Lourches, qu'elle a affectée à son habitation principale, elle a acquis le 10 novembre 2011, par voie d'adjudication au prix de 42 300 euros, une maison d'habitation à Denain, qu'elle a revendue le 12 avril 2013 au prix de 53 000 euros. Cette acquisition a été financée par le produit de la vente d'un immeuble situé à Valenciennes le 22 octobre 2010. Par voie d'adjudication, le 20 juin 2013, Mme B a acquis, d'une part, un immeuble à Fresnes-sur-Escaut, pour la somme de 50 300 euros, revendu le 10 octobre 2014 au prix de 80 000 euros et, d'autre part, une maison d'habitation située à Quiévrechain pour la somme de 122 000 euros, revendue le 30 mai 2016 au prix de 155 000 euros. Ces acquisitions ont été financées par le produit de la vente d'une maison située à Rumegies. En soutenant, que la maison d'habitation située à Denain et l'immeuble composé de deux appartements et d'un local commercial situé à Fresnes-sur-Escaut, cédés au cours de la période de vérification, étaient affectés à sa résidence secondaire et qu'elle entendait par la suite les louer pour en tirer un revenu, alors même qu'ils ont été acquis non libres d'occupant, Mme B n'établit pas que leur acquisition avait pour objectif de satisfaire des besoins personnels ou familiaux et que, de ce fait, leur vente relevait de la simple gestion de son patrimoine personnel. Par suite, et sans qu'y fasse obstacle la circonstance qu'elle n'en aurait tiré qu'un " mince profit ", en acquérant par voie d'adjudication trois biens immobiliers non libres d'occupant en vingt mois, financés par de précédentes plus-values immobilières et revendus dans les trois années de leur acquisition, Mme B doit être regardée comme s'étant livrée habituellement à l'achat et à la revente d'immeubles au sens et pour l'application des dispositions précitées du 1° du I de l'article 35 du code général des impôts.

En ce qui concerne le bien-fondé des pénalités :

19. D'une part, aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt () entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; / () ".

20. D'autre part, aux termes de l'article 35 du code général des impôts : " I. - Présentent également le caractère de bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par les personnes physiques désignées ci-après : / 1° Personnes qui, habituellement, achètent en leur nom, en vue de les revendre, des immeubles, des fonds de commerce, des actions ou parts de sociétés immobilières ou qui, habituellement, souscrivent, en vue de les revendre, des actions ou parts créées ou émises par les mêmes sociétés. / () ". Aux termes de l'article 172 de ce code : " 1° En vue du contrôle des bénéfices servant de base à l'impôt sur le revenu, les contribuables réalisant des bénéfices industriels, commerciaux ou artisanaux, des bénéfices non commerciaux ou assimilés ou des bénéfices agricoles soumis au régime du bénéfice réel doivent, en outre, faire parvenir à l'administration les déclarations et renseignements prévus aux articles 53 A, 97 ou à l'article 38 sexdecies Q de l'annexe III au présent code. / () ". En vertu du e du 2 de l'article 50.0 du même code, sont exclues du régime du bénéfice réel simplifié les opérations portant sur des immeubles, des fonds de commerce ou des actions ou parts de sociétés immobilières et dont les résultats doivent être compris dans les bases de l'impôt sur le revenu au titre des bénéfices industriels et commerciaux.

21. Il résulte de l'instruction, et notamment de la décision de rejet de la réclamation préalable du 9 mars 2018, que le service a infligé à Mme B des pénalités pour manquement délibéré de 40 % sur le fondement des dispositions précitées de l'article 1729 du code général des impôts. Toutefois, si Mme B a souscrit ses déclarations de revenu des années 2013 et 2014, elle ne pouvait pas prétendre au bénéfice du régime du bénéfice réel simplifié selon les dispositions du e du 2 de l'article 50-0 du code général des impôts et il lui appartenait dès lors de souscrire également des déclarations de résultats de son activité de marchand de biens. Par suite, à défaut d'avoir souscrit de telles déclarations, le service ne pouvait pas légalement lui infliger des pénalités pour insuffisance déclarative sur le fondement des dispositions précitées de l'article 1729 du code général des impôts.

22. L'administration fiscale, qui peut, à tout moment de la procédure, invoquer un nouveau motif de droit propre à justifier l'imposition, sous réserve que cette substitution ne prive pas le contribuable d'une garantie de procédure, demande la substitution aux pénalités initialement infligées des pénalités prévues par les dispositions du c du 1 de l'article 1728 du code général des impôts.

23. Aux termes de l'article 1728 du code général des impôts : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : / () / c. 80 % en cas de découverte d'une activité occulte / () ". Il résulte de ces dispositions que, dans le cas où un contribuable n'a ni déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire, ni fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, l'administration doit être réputée apporter la preuve, qui lui incombe, de l'exercice occulte de l'activité professionnelle si le contribuable n'est pas lui-même en mesure d'établir qu'il a commis une erreur justifiant qu'il ne se soit acquitté d'aucune de ses obligations déclaratives.

24. Si l'administration soutient que Mme B n'a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce et qu'elle n'a déposé dans le délai légal aucune des déclarations qu'elle était tenue de souscrire à raison des bénéfices industriels et commerciaux tirés de son activité de marchand de biens, il résulte de l'instruction, ainsi qu'il a été dit au point 21, que Mme B a souscrit ses déclarations de revenu des années 2013 et 2014. Par suite, l'administration fiscale n'est pas fondée à soutenir que les pénalités de 80 % sur le fondement des dispositions précitées du c. du 1 de l'article 1728 du code général des impôts peuvent être substituées aux pénalités de 40 % sur le fondement des dispositions précitées du a de l'article 1729 de ce code.

25. Il résulte de tout ce qui précède que Mme B est seulement fondée à demander la réduction de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2013, ainsi que des pénalités correspondantes, et la décharge des pénalités de 40 % qui lui ont été infligées sur le fondement des dispositions précitées du a de l'article 1729 de ce code.

Sur les conclusions aux fins de mainlevée de la saisie-conservatoire et de restitution de la somme de 62 100 euros :

26. Il résulte de l'instruction, et notamment de la décision en date du 26 décembre 2017 du directeur régional des finances publiques des Hauts-de-France et du département du Nord rejetant la contestation de Mme B, que la saisie conservatoire du 15 septembre 2017 réalisée par le responsable du pôle de recouvrement spécialisé du Nord en vue d'obtenir le paiement de rappels d'impositions sur les revenus au titre des années 2010 à 2014 pour un montant total de 187 471 euros, a été autorisée par ordonnance du 4 août 2017 du juge de l'exécution près le tribunal de grande instance de Valenciennes. Par suite, les conclusions de la requête tendant à la mainlevée de la saisie-conservatoire et, par voie de conséquence, à la restitution de la somme de 62 100 euros, sont portées devant un ordre de juridiction incompétent pour en connaître.

Sur les conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

27. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'État, qui n'est pas la partie perdante pour l'essentiel dans la présente instance, le versement à Mme B de la somme qu'elle demande au titre des frais qu'elle a exposés.

DÉCIDE :

Article 1er : Les conclusions de la requête aux fins de mainlevée de la saisie conservatoire et de restitution de la somme de 62 100 euros, augmentée des intérêts moratoires à compter du 28 août 2017, sont rejetées comme portées devant un ordre de juridiction incompétent pour en connaître.

Article 2 : Les bases imposables à l'impôt sur le revenu assignées à Mme B au titre de l'année 2013 sont déterminées conformément aux motifs du présent jugement.

Article 3 : Mme B est déchargée de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu correspondant à la réduction des bases imposables définies à l'article 2, ainsi que des pénalités correspondantes.

Article 4 : Mme B est déchargée des pénalités qui lui ont été infligées au titre des années 2013 et 2014 sur le fondement de l'article 1729 du code général des impôts.

Article 5 : Le surplus des conclusions de la requête de Mme B est rejeté.

Article 6 : Le présent jugement sera notifié à Mme A B et au directeur régional des finances publiques des Hauts-de-France et du département du Nord.

Délibéré après l'audience du 6 juin 2024, à laquelle siégeaient :

- M. Lemaire, président,

- Mme Courtois, première conseillère,

- Mme Célino, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 27 juin 2024.

La rapporteure,

Signé

C. COURTOISLe président,

Signé

O. LEMAIRE

La greffière,

Signé

S. RANWEZ

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent jugement.

Pour expédition conforme,

La greffière,