Management Consultant v. Tax Authority (VAT Exemption Dispute)

Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire enregistrés les 9 juin 2020 et 26 avril 2022, M. A B demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés pour la période du 1er janvier 2015 au 30 juin 2018 ;

2°) de mettre à la charge de l'État la somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- ses activités d'enseignement supérieur relevaient du régime d'exonération de TVA prévu notamment à l'article 261-4-4° du code général des impôts et par la directive européenne la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006, ce que confirme le jugement de la Cour de justice de l'Union européenne (CJUE) du 28 novembre 2013, Minister Finansow c/ MDDP ;

- l'article 261-4-4°-a du code général des impôts, prévoyant que l'attestation n'est délivrée que sur demande du contribuable, est contraire à la directive du conseil 2006/112/CE du 28 novembre 2006, en ce qu'elle a pour effet de créer un droit d'option à la TVA en dehors des cas limitativement prévus à l'article 137 de la directive ;

- les changements de position de l'administration n'ont pas respecté les droits du contribuable ;

- l'administration a commis des erreurs grossières lors de la procédure de recouvrement des impositions en litige.

Par un mémoire enregistré le 9 décembre 2020, la directrice départementale des finances publiques du Val-d'Oise conclut au rejet de la requête.

Elle soutient que les moyens invoqués par la requérante ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

- la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code du travail ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Viain, premier conseiller,

- et les conclusions de M. Chabauty, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. M. B, qui exerce une activité de conseil de gestion au sein d'établissements d'enseignement, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité sur la période du 1er janvier 2015 au 30 juin 2018 en matière de TVA, à l'issue de laquelle l'administration a considéré que l'intéressé, faute de justifier de la délivrance d'une attestation délivrée par l'autorité administrative compétente, ne pouvait se prévaloir du a) du 4° du 4. de l'article 261 du code général des impôts et devait être assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée sur le fondement des dispositions des articles 256-I et 256 A du même code. Elle lui a notifié des rappels de TVA dans une proposition de rectification du 4 décembre 2018. Les rappels afférents à l'activité d'enseignement supérieur ont été abandonnés suite au recours hiérarchique du 14 mai 2019, aux termes duquel ne subsistent que les rectifications relatives à l'activité de formation professionnelle continue exercée par le requérant. Par une réclamation du 8 février 2020, rejetée le 8 avril 2020, M. B a contesté les impositions supplémentaires restant à sa charge. Par la requête susvisée, il réitère ses prétentions devant le tribunal.

Sur les conclusions aux fins de décharge :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :

2. Sous réserve des garanties prévues pour le contribuable par les articles L. 80 A et L. 80 B du livre des procédures fiscales, la position ou le comportement de l'administration avant la procédure contentieuse, lors de l'instruction de la réclamation ou en cours d'instance devant le juge de l'impôt, quelles que soient leurs évolutions ou contradictions éventuelles, ne peuvent faire obstacle à l'application par le juge de l'impôt de la loi fiscale, dans le cadre des moyens soulevés par chacune des parties et de ceux qu'il est tenu de relever d'office. Par suite, M. B ne saurait ainsi utilement se prévaloir des incohérences de la position de l'administration tout au long de la procédure de contrôle.

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions en litige :

3. En premier lieu, si M. B soutient que ses activités d'enseignement supérieur relevaient du régime d'exonération de TVA prévu notamment à l'article 261-4-4° du code général des impôts, il résulte de l'instruction que les rappels afférents à son activité d'enseignement supérieur ont été abandonnés suite au recours hiérarchique du 14 mai 2019. Le moyen doit donc être écarté comme inopérant.

4. En deuxième lieu, aux termes de l'article 132 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée : " 1. Les Etats membres exonèrent les opérations suivantes : () / i) l'éducation de l'enfance ou de la jeunesse, l'enseignement scolaire ou universitaire, la formation ou le recyclage professionnel, ainsi que les prestations de services et les livraisons de biens qui leur sont étroitement liées, effectués par des organismes de droit public de même objet ou par d'autres organismes reconnus comme ayant des fins comparables par l'Etat membre concerné () ". En application de l'article 131 de cette directive, cette exonération s'applique " dans les conditions que les Etats membres fixent en vue d'assurer [son] application correcte et simple () et de prévenir toute fraude, évasion et abus éventuels ".

5. Aux termes des dispositions de l'article 261 du code général des impôts : " Sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée : / 4. () 4° a. Les prestations de services et les livraisons de biens qui leur sont étroitement liées, effectuées dans le cadre : / de l'enseignement primaire, secondaire et supérieur dispensé dans les établissements publics et les établissements privés () / de la formation professionnelle continue, telle qu'elle est définie par les dispositions législatives et réglementaires qui la régissent, assurée soit par des personnes morales de droit public, soit par des personnes de droit privé titulaires d'une attestation délivrée par l'autorité administrative compétente reconnaissant qu'elles remplissent les conditions fixées pour exercer leur activité dans le cadre de la formation professionnelle continue. () / b.

Les cours ou leçons relevant de l'enseignement scolaire, universitaire, professionnel, artistique ou sportif, dispensés par des personnes physiques qui sont rémunérées directement par leurs élèves ". Aux termes de l'article 202 A de l'annexe II au code général des impôts : " I. - Pour obtenir l'attestation mentionnée au a du 4° du 4 de l'article 261 du code général des impôts, les personnes de droit privé exerçant une activité de formation professionnelle continue souscrivent une demande sur un imprimé conforme au modèle établi par un arrêté conjoint des ministres chargés de la formation professionnelle continue et du budget.

Cette demande est adressée par lettre recommandée avec accusé de réception à la direction régionale des entreprises, de la concurrence, de la consommation, du travail et de l'emploi ou à la direction des entreprises, de la concurrence, de la consommation, du travail et de l'emploi pour les départements d'outre-mer dont le demandeur relève () / II. - Seules les personnes qui ont souscrit la déclaration mentionnée à l'article L. 6351-1 du code du travail () peuvent obtenir l'attestation. / En outre, l'attestation ne peut être délivrée qu'à la condition que l'activité du demandeur entre dans le cadre de la formation professionnelle continue telle que définie conjointement par les articles L. 6311-1 et L. 6313-1 du code du travail ().

Le demandeur doit être à jour de ses obligations résultant de l'article L. 6352-11 du code du travail ". Aux termes de l'article 202 B de la même annexe : " La délivrance de l'attestation entraîne l'exonération de TVA au jour de la réception de la demande. / L'attestation ne vaut que pour les opérations effectuées dans le cadre de la formation professionnelle continue (). Elle s'applique obligatoirement à l'ensemble de ces opérations réalisées par le titulaire de l'attestation ".

6. Aux termes de l'article L. 6351-1 du code du travail dans sa rédaction applicable au présent litige : " Toute personne qui réalise des prestations de formation professionnelle continue au sens de l'article L. 6313-1 dépose auprès de l'autorité administrative une déclaration d'activité, dès la conclusion de la première convention de formation professionnelle ou du premier contrat de formation professionnelle, conclus respectivement en application des articles L. 6353-2 et L. 6353-3. / L'autorité administrative procède à l'enregistrement de la déclaration sauf dans les cas prévus par l'article L. 6351-3 ". Aux termes de l'article L. 6351-2 de ce code : " La déclaration d'activité comprend les informations administratives d'identification du déclarant, ainsi que les éléments descriptifs de son activité ". Aux termes de l'article L. 6352-11 dudit code : " Une personne qui réalise des actions entrant dans le champ de la formation professionnelle continue défini à l'article L. 6313-1 adresse chaque année à l'autorité administrative un document retraçant l'emploi des sommes reçues et dressant un bilan pédagogique et financier de leur activité. / Ce document est accompagné du bilan, du compte de résultat et de l'annexe du dernier exercice clos ".

7. En l'espèce, M. B soutient que la condition formelle relative au dépôt d'une demande d'attestation prévue par les dispositions de l'article 202 A de l'annexe II au code général des impôts, prises en application du a du 4° du 4. de l'article 261 de ce code est incompatible avec l'article 132, point 1, i) de la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 en ce qu'elle crée un droit d'option en dehors des cas limitativement énumérés par la 6ème directive.

8. Toutefois, par les dispositions réglementaires précitées, le pouvoir réglementaire s'est borné à définir, de façon adéquate, pertinente et proportionnée à l'objectif de la directive du 28 novembre 2006, les conditions permettant de justifier qu'un organisme de formation professionnelle continue puisse être reconnu comme ayant des fins comparables avec celles des organismes de droit public, au sens et pour l'application de cette directive. Il résulte ainsi de l'article 202 A de l'annexe II au code général des impôts que l'organisme concerné doit disposer de la déclaration préalable, mentionnée à l'article L. 6351-1 du code du travail, déposée auprès de l'autorité administrative compétente dès la conclusion de la première convention de formation professionnelle ou du premier contrat de formation professionnelle, et avoir transmis chaque année à l'autorité administrative compétente, en application de l'article L. 6352-11 du même code, un document retraçant l'emploi des sommes reçues et dressant un bilan pédagogique et financier de son activité, ce document permettant notamment de vérifier, aux fins de la détermination du régime de taxe sur la valeur ajoutée auquel cet organisme est soumis, si son activité entre effectivement dans le cadre de la formation professionnelle continue. Il résulte par ailleurs de l'article 202 B de la même annexe que l'attestation ne vaut que pour les opérations effectuées par son titulaire dans le cadre de la formation professionnelle continue et qu'elle s'applique obligatoirement à l'ensemble de celles-ci. Par suite, le respect de ces conditions permet d'assurer, dans le respect du principe de neutralité fiscale et sans excéder les limites du pouvoir d'appréciation laissé par la directive à chaque Etat membre, une correcte transposition des dispositions du i du 1 de l'article 132 de la directive du 28 novembre 2006 relatives à l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée des activités de formation et de recyclage professionnel en prévenant toute fraude, évasion et abus éventuels.

9. Il est constant que M. B n'a pas procédé au dépôt de sa demande d'attestation au titre d'activités s'inscrivant dans le cadre de la formation professionnelle continue. Il résulte de ce qui vient d'être dit au point précédent que c'est, dès lors, à bon droit que, pour fonder les rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige, le service lui a opposé la condition prévue par l'article 202 A de l'annexe II au code général des impôts. Par suite, M. B n'est pas fondé à soutenir que son activité relevait de l'exonération prévue par les dispositions du a du 4° du 4. de l'article 261 du code général des impôts.

10. En troisième lieu, si M. B entend se prévaloir sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales d'une prise de position formelle sur sa situation exprimée par le service des impôts des entreprises de Saint-Cloud dans un courrier du 23 juillet 2015, à supposer même avéré que l'administration fiscale lui aurait indiqué dans ce courrier qu'il était " préférable de porter la mention 'sans supplément de taxe' sur les factures de vos clients qui ne sont pas assujettis ", cette information ne saurait être regardée, notamment eu égard à son défaut de précision, comme une prise de position formelle de l'administration sur la situation de fait de M. B, que celle-ci pourrait lui opposer sur le fondement de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales. Le moyen doit donc être écarté.

11. En dernier lieu, si M. B fait valoir que l'administration aurait commis des erreurs grossières lors de la procédure de recouvrement des impositions en litige, ce moyen, qui se rattache au recouvrement des impositions, est inopérant dans le cadre du présent litige d'assiette.

12. Il résulte de ce qui précède que les conclusions aux fins de décharge présentées par M. B doivent être rejetées.

Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative :

13. Ces dispositions font obstacle à ce que l'État, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, soit condamné à payer à M. B la somme que celui-ci demande au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.

D É C I D E :

Article 1er : La requête de M. B est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A B et au directeur des finances publiques du Val-d'Oise.

Délibéré après l'audience du 3 septembre 2024, à laquelle siégeaient :

M. Huon, président ;

Mme Richard, première conseillère ;

M. Viain, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 17 septembre 2024.

Le rapporteur,

signé

T. VIAINLe président,

signé

C. HUONLa greffière,

signé

A. TAINSA

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

N°2005086