Taxpayer Challenge to Reintegration of Partner Remuneration into Corporate Profit

Vu la procédure suivante :

M. et Mme C et F A B ont demandé au tribunal administratif de Rennes de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2011 à 2013. Par un jugement n° 1800256 du 15 janvier 2020, le tribunal administratif de Rennes a prononcé une décharge partielle des impositions en litige et rejeté le surplus des conclusions de leur demande.

Par un arrêt n° 20NT00908 du 16 novembre 2021, la cour administrative d'appel de Nantes a rejeté l'appel formé par M. et Mme A B contre ce jugement.

Par un pourvoi sommaire et un mémoire complémentaire, enregistrés les 14 janvier et 11 avril 2022 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, M. et Mme A B demandent au Conseil d'Etat :

1°) d'annuler cet arrêt ;

2°) réglant l'affaire au fond, de faire droit à leur appel ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative ;

Après avoir entendu en séance publique :

- le rapport de M. Olivier Saby, maître des requêtes,

- les conclusions de Mme Céline Guibé, rapporteure publique ;

La parole ayant été donnée, après les conclusions, à la SCP Rocheteau, Uzan-Sarano et Goulet, avocat de M. et Mme A B ;

Considérant ce qui suit :

1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que le groupement agricole d'exploitation en commun (GAEC) D, qui avait pour associés M. E D et son fils M. C A B, a été transformé le 15 janvier 2011, avec effet rétroactif au 31 décembre 2010, en exploitation agricole à responsabilité limitée (EARL), M. E D cédant alors ses parts pour moitié à son fils et pour moitié à l'épouse de celui-ci, Mme F A B. A l'issue d'une vérification de comptabilité de l'EARL et d'un contrôle sur pièces du dossier fiscal de M. et Mme C et F A B, l'administration fiscale a notamment réintégré au bénéfice agricole réalisé par l'EARL au titre de l'exercice clos en 2011, imposable entre les mains de M. et Mme A B, la somme de 7 800 euros correspondant, selon les contribuables, à la rémunération de M. E A B pour la période du 1er juillet au 31 décembre 2010. M. et Mme A B se pourvoient en cassation contre l'arrêt de la cour administrative d'appel de Nantes du 16 novembre 2021 par lequel elle a rejeté l'appel qu'ils avaient formé contre le jugement du tribunal administratif de Rennes du

15 janvier 2020 en tant qu'il a rejeté leurs conclusions visant à la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu résultant de cette rectification.

2. D'une part, aux termes de l'article 8 du code général des impôts : " Sous réserve des dispositions de l'article 6, les associés des sociétés en nom collectif et les commandités des sociétés en commandite simple sont, lorsque ces sociétés n'ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société. (). / Il en est de même, sous les mêmes conditions : / () 5° De l'associé unique ou des associés d'une exploitation agricole à responsabilité limitée ;/() ". D'autre part, aux termes du 1 de l'article 39 du même code : " le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges ".

3. Il résulte des dispositions citées au point 2 que les bénéfices réalisés par une société de personnes qui n'a pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux sont soumis à l'impôt sur le revenu entre les mains des associés présents dans la société à la date de clôture de l'exercice.

4. Ces bénéfices sont réputés comprendre la rémunération que les intéressés perçoivent le cas échéant en raison de l'activité qu'ils déploient dans l'entreprise. Par suite, cette rémunération ne constitue pas une charge déductible des résultats de la société de personnes et doit être regardée comme une modalité particulière de répartition des bénéfices sociaux, convenue entre les associés et complétant sur ce point les stipulations du pacte social.

5. La rémunération versée à l'associé d'une société de personnes, qui a cédé ses parts avant la date de clôture de l'exercice, à raison de l'activité qu'il a déployée dans l'entreprise avant son départ, ne constitue pas une charge déductible des résultats de la société mais un élément du prix de cession de ces parts, prélevé par le cessionnaire sur la quote-part des bénéfices sociaux qui lui revient à la clôture de l'exercice.

6. En premier lieu, il résulte de ce qui a été dit au point 5 qu'en jugeant que l'administration fiscale avait pu réintégrer aux bénéfices de l'EARL D à la clôture de l'exercice 2011, le 30 juin 2011, la somme de 7 800 euros versée à M. E A B, en rémunération de son activité au sein de la société entre le 1er juillet 2010 et le 31 décembre 2010, date à laquelle il a cédé ses parts sans exercer l'option prévue par l'article 73 D du code général des impôts lui permettant de percevoir sa quote-part des bénéfices réalisés depuis la clôture du dernier exercice jusqu'à cette date, la cour administrative d'appel de Nantes n'a pas commis d'erreur de droit ni inexactement qualifié les faits de l'espèce.

7. En second lieu, en jugeant, d'une part, que la circonstance que la somme en litige ait été déclarée par M. E A B au titre de l'impôt sur le revenu ne faisait pas obstacle à ce que les contribuables soient imposés à raison de la réintégration de cette somme dans les résultats de l'EARL, et d'autre part, que ceux-ci n'étaient pas fondés à soutenir qu'ils avaient subi une double imposition au motif qu'ils n'avaient pas été imposés plusieurs fois pour le même revenu, la cour n'a pas commis d'erreur de droit.

8. Il résulte de ce qui précède que M. et Mme A B ne sont pas fondés à demander l'annulation de l'arrêt qu'ils attaquent.

9. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'une somme soit mise à ce titre à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance.

D E C I D E :

Article 1er : Le pourvoi de M. et Mme A B est rejeté.

Article 2 : La présente décision sera notifiée à M. et Mme C et G B et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Délibéré à l'issue de la séance du 7 juin 2023 où siégeaient :

Mme Christine Maugüé, présidente adjointe de la section du contentieux, présidant ; M. Bertrand Dacosta, Mme Anne Egerszegi, présidents de chambre ; Mme Nathalie Escaut, M. Vincent Daumas, M. Nicolas Polge, M. Alexandre Lallet, M. Didier Ribes, conseillers d'Etat et M. Olivier Saby, maître des requêtes-rapporteur.

Rendu le 30 juin 2023.

La présidente :

Signé : Mme Christine Maugüé

Le rapporteur :

Signé : M. Olivier Saby

La secrétaire :

Signé : Mme Fehmida Ghulam

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Pour la secrétaire du contentieux, par délégation :