VAT transfer of business exemption applies even if seller continues similar business elsewhere.

A Oy harjoitti omistamiensa liikekiinteistöjen vuokraustoimintaa ja oli merkitty arvonlisäverovelvollisten rekisteriin kiinteistön käyttöoikeuden luovuttamisesta. A Oy oli myynyt kuudella eri paikkakunnalla omistamansa liikekiinteistöt B Oy:lle. Kaikki myydyt kiinteistöt olivat olleet A Oy:llä arvonlisäverollisen vuokraustoiminnan käytössä. Myös kiinteistöjen ostaja B Oy harjoitti liikekiinteistöjen vuokraustoimintaa ja oli merkitty arvonlisäverovelvollisten rekisteriin kiinteistön käyttöoikeuden luovuttamisesta. Kaupan yhteydessä kaikki myytyjä kiinteistöjä koskevat vuokrasopimukset siirtyivät B Oy:lle, joka jatkoi kiinteistöjen arvonlisäverollista vuokraamista samoille vuokralaisille. A Oy jatkoi liikekiinteistöjen vuokraustoimintaa omistukseensa jääneillä muilla kiinteistöillä.

Kiinteistöt vuokrasopimuksineen muodostivat sellaisen arvonlisäverolain 19 a §:n 1 momentissa tarkoitetun liikkeen osan, jonka luovutuksen yhteydessä tapahtuvaa tavaroiden ja palvelujen luovuttamista ei pidetä myyntinä. Tämän suhteen ei ollut merkitystä sillä, että A Oy ei luovuttanut kaikkia vuokraustoimintaansa kuuluvia kiinteistöjä, vaan harjoitti luovutuksen jälkeen samaa toimintaa muilla kiinteistöillään.

Veroviraston ennakkoratkaisu ajalle 5.11.2008 - 31.12.2009.

Arvonlisäverolaki 1 § 1 momentti 1 kohta, 17 §, 18 § ja 19 a §

Yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä annettu neuvoston direktiivi 2006/112/EY 2 artikla 1 kohta a ja c alakohta, 14 artikla 1 kohta, 19 artikla, 24 artikla 1 kohta ja 29 artikla

Unionin tuomioistuimen tuomio asiassa C-497/01, Zita Modes, ja siitä ilmenevä oikeuskäytäntö

Kort referat på svenska

Päätös, josta valitetaan

Helsingin hallinto-oikeuden päätös 9.4.2009 nro 09/0300/4

Asian aikaisempi käsittely

Ennakkoratkaisuhakemus verovirastolle

A Oy on rekisteröity kaupparekisteriin 24.4.2006. Yhtiö harjoittaa omistamiensa liikekiinteistöjen vuokraustoimintaa. Yhtiö on rekisteröity arvonlisäverovelvolliseksi kiinteistön käyttöoikeuden luovuttamisesta 10.4.2006 alkaen.

A Oy on myynyt omistamansa Uudessakaupungissa, Mäntässä, Suomussalmella, Haminassa, Ilmajoella ja Forssassa sijaitsevat maa-alueet ja maa-alueilla sijaitsevat liikerakennukset 17.9.2008 allekirjoitetuilla kahdella kauppakirjalla B Oy:lle. Samassa yhteydessä A Oy on myynyt B Oy:lle myös omistamansa eräiden kiinteistöosakeyhtiöiden osakkeet. Kaikki myydyt liikerakennukset ovat olleet A Oy:n arvonlisäverollisen vuokraustoiminnan käytössä. Myös kiinteistöyhtiöiden huoneistot ovat olleet liikehuoneistoja ja arvonlisäverollisen vuokraustoiminnan käytössä. Ennakkoratkaisua ei kuitenkaan pyydetä kiinteistöyhtiöiden osakkeiden kaupasta.

Ostajana oleva B Oy harjoittaa liiketilojen vuokraustoimintaa. Yhtiö on rekisteröity arvonlisäverovelvolliseksi kiinteistön käyttöoikeuden luovuttamisesta 4.9.2008 alkaen. A Oy:n tarkoituksena on ollut siirtää edellä mainituilla paikkakunnilla harjoittamansa liikekiinteistöjen vuokraustoiminta B Oy:lle.

Haminassa, Ilmajoella ja Forssassa sijaitsevat liikerakennukset ovat olleet valmiit kaupantekohetkellä. A Oy oli vuokrannut kaikki tilat arvonlisäverollista vuokraa vastaan arvonlisäverovelvolliselle vuokralaiselle tämän vähennykseen oikeuttavan liiketoiminnan käyttöön. Kiinteistökaupan yhteydessä vuokrasopimukset siirtyivät ostajalle, joka jatkaa tilojen vuokraamista samalle vuokralaiselle.

Uudessakaupungissa, Mäntässä ja Suomussalmella sijaitsevien liikerakennusten rakentamistyöt olivat kaupantekohetkellä vielä pieneltä osin kesken, ja kauppakirjassa A Oy sitoutui saattamaan nämä työt valmiiksi omalla kustannuksellaan. Kauppakirjassa sovittu kiinteistön kauppahinta on valmiille kiinteistölle sovittu hinta. A Oy ei siis veloita ostajalta mitään vielä jäljellä olleista rakennustöistä. A Oy on ostanut kaikki kiinteistöjen rakentamispalvelut ulkopuolisilta arvonlisäverovelvollisilta yrityksiltä, eikä sen omaa henkilöstöä ole miltään osin osallistunut rakentamiseen. Kiinteistöt on rakennettu A Oy:n arvonlisäverollisen vuokraustoiminnan käyttöön, joten yhtiö on vähentänyt rakentamispalvelujen hankintahintaan sisältyvät arvonlisäverot.

Suomussalmen liikerakennus on valmistunut 30.10.2008 ja Uudenkaupungin liikerakennus 10.10.2008. Mäntän liikerakennus oli jo kaupantekohetkellä osittain valmis ja luovutettu ja tällä hetkellä vielä kesken olevat vähäiset rakennustyöt valmistuvat piakkoin.

A Oy:llä on ollut kaupantekohetkellä kirjallinen tai suullinen vuokrasopimus Uudenkaupungin, Mäntän ja Suomussalmen liiketilojen vuokraamisesta arvonlisäverollista vuokraa vastaan arvonlisäverovelvollisille vuokralaisille näiden vähennykseen oikeuttavan liiketoiminnan käyttöön. Kiinteistökaupan yhteydessä myös nämä vuokrasopimukset siirtyivät ostajalle, joka ryhtyi A Oy:n tekemien vuokrasopimusten mukaisesti vuokraamaan tiloja vuokralaisille. Kaikkien vuokralaisten kanssa on nyt tehty kirjallinen vuokrasopimus. Kiinteistöt ovat siis tulleet ostajalle kokonaisuudessaan arvonlisäverollisen vuokraustoiminnan käyttöön.

A Oy on katsonut, että kun se on myynyt Uudessakaupungissa, Mäntässä, Suomussalmella, Haminassa, Ilmajoella ja Forssassa sijaitsevat kiinteistöt B Oy:lle siten, että kiinteistöjen vuokrasopimukset ovat siirtyneet ostajalle, kyse on arvonlisäverolain 19 a §:ssä tarkoitetusta liikkeen tai sen osan luovuttamisesta liiketoiminnan jatkajalle. Kaupan kohteena olevat kiinteistöt muodostavat erillisen liiketoiminnan osan, joka on selkeästi erotettavista A Oy:n muusta vuokraustoiminnasta. Ostaja on antanut A Oy:lle arvonlisäverolain 209 f §:n 1 momentissa tarkoitetun selvityksen siitä, että kaupan kohde tulee ostajalle vähennykseen oikeuttavaan tarkoitukseen. A Oy puolestaan antaa ostajalle lain 209 f §:n 3 momentissa tarkoitetun selvityksen kiinteistöistä. Arvonlisäverotuksessa ei siis tapahdu myyntiä eikä kaupalla siten ole arvonlisäveroseuraamuksia.

Kiinteistökauppojen tekohetkellä osapuolet eivät olleet vielä tietoisia arvonlisäverolain säännöksistä. Tämän vuoksi kiinteistökauppakirjoja täydennettiin kaupanteon jälkeen ottamalla niihin asianmukainen maininta arvonlisäverolain 19 a §:n soveltamisesta. Tämä kauppakirjojen täydennys on vahvistettu julkisella kaupanvahvistajalla 24.10.2008. Kauppakirjoissa myyjä on kuitenkin ymmärrettävästi varannut itselleen mahdollisuuden veloittaa ostajalta lisäkauppahintaa, jos myyjälle aiheutuisi kaupan johdosta velvollisuus suorittaa arvonlisäveroa.

Ennakkoratkaisukysymys:

Onko ennakkoratkaisuhakemuksessa mainittujen liikekiinteistöjen myyntiä B Oy:lle pidettävä kokonaisuudessaan arvonlisäverolain 19 a §:ssä tarkoitettuna liikkeen tai sen osan luovuttamisena liiketoiminnan jatkajalle, kun kiinteistöt ja kiinteistöjen vuokrasopimukset siirtyvät ostajalle ja ostaja jatkaa arvonlisäverollista vuokraustoimintaa?

Verovirasto

on 16.12.2008 tekemällään päätöksellä lausunut A Oy:lle ajalle 5.11.2008 - 31.12.2009 antamanaan ennakkoratkaisuna, että ennakkoratkaisuhakemuksessa mainittujen liikekiinteistöjen myyntiä B Oy:lle on pidettävä kokonaisuudessaan arvonlisäverolain 19 a §:ssä tarkoitettuna liikkeen tai sen osan luovuttamisena liiketoiminnan jatkajalle, kun kiinteistöjen vuokrasopimukset siirtyvät ostajalle ja ostaja jatkaa arvonlisäverollista edelleenvuokraustoimintaa. Verovirasto on lausunut päätöksensä perusteluina seuraavaa:

Arvonlisäverolain 19 a §:n 1 momentin mukaan myyntinä ei pidetä liikkeen tai sen osan luovutuksen yhteydessä tapahtuvaa tavaroiden ja palveluiden luovuttamista liiketoiminnan jatkajalle, joka ryhtyy käyttämään luovutettuja tavaroita ja palveluja vähennykseen oikeuttavaan käyttöön. Tällaista luovutusta ei siis pidetä ollenkaan arvonlisäverolain alaisena myyntinä, vaan se on lain soveltamisalan ulkopuolinen toimi.

Jos luovutettavaan liikeomaisuuteen sisältyy kiinteistöjä, kiinteistöinvestointien sisältämän veron tarkistusoikeus ja -velvollisuus siirtyy liiketoiminnan jatkajalle. Liiketoiminnan jatkaja siis tarkistaa vähennyksiä ikään kuin olisi itse teettänyt investoinnin. Luovutuksensaajan on suoritettava veroa omaa käyttöä koskevien säännösten perusteella, jos hän myöhemmin ottaa verotta luovutettuja tavaroita tai palveluja muuhun kuin vähennykseen oikeuttavaan käyttöön.

Verohallituksen ohjeen (Dnro 1281/40/2005) ja hallituksen esityksen (HE 35/2005 vp) mukaan liikkeen tai sen osan luovuttaja ei suorita oman käytön veroa uudisrakentamiseen eikä perusparantamiseen liittyvistä rakentamispalveluista, kun kiinteistö, johon kustannukset kohdistuvat, luovutetaan liiketoiminnan jatkajalle vähennykseen oikeuttavaan käyttöön.

Ohjeessa viitataan vanhaan arvonlisäverolain 33 §:ään ja todetaan, että liiketoiminnan jatkajan sen sijaan tulee suorittaa oman käytön arvonlisäveroa, mikäli hän ottaa kiinteistön vähennyskelvottomaan käyttöön. Analogisesti voidaan päätellä, että kun on kyseessä arvonlisäverolain 19 a §:n mukaisesta liikkeen tai sen osan luovuttamisesta, ei myyjän tulisi suorittaa nykyisen arvonlisäverolain 33 §:n mukaista oman käytön arvonlisäveroa, vaikka liikkeen luovutukseen kuuluisikin sellaisia kiinteistöjä, joita ei ole otettu käyttöön kauppahetkellä. Sen sijaan liiketoiminnan ostajalle tulee velvollisuus tarkastaa tehtyjä vähennyksiä, mikäli hän ottaa kiinteistöt tai niiden osat vähennyskelvottomaan käyttöön.

Hallituksen esityksessä mainitaan vielä, että luopuminen uudisrakentamiseen ja perusparantamiseen liittyvien rakentamispalvelujen oman käytön verotuksesta liikkeen tai sen osan luovutuksen yhteydessä ei vähentäisi verotuottoa, koska luovutuksensaaja on voimassa olevan arvonlisäverolain perusteella voinut vähentää luovuttajan suorittaman veron. Hallituksen esityksen mukaan lain säännöksiä sovellettaisiin siten, että luovutettujen tavaroiden ja palvelujen verokohtelu olisi samanlainen kuin jos ne olisivat edelleen luovuttajan omistuksessa. Luovutuksensaajan verokohtelu olisi käytännössä sama kuin silloin, kun luovuttajan varat siirtyvät esimerkiksi fuusion tai jakautumisen yhteydessä niin sanottuna yleisseuraantona.

Kiinteistöjä vuokrasopimuksineen pidetään A Oy:n liikkeen osana.

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö

on valituksessaan Helsingin hallinto-oikeudelle vaatinut, että veroviraston päätös kumotaan ja uutena ennakkoratkaisuna lausutaan, että hakemuksessa mainittujen kiinteistöjen myyntiä B Oy:lle ei ole pidettävä arvonlisäverolain 19 a §:ssä tarkoitettuna liikkeen tai sen osan luovutuksena liiketoiminnan jatkajalle.

Asiassa on kysymys siitä, voiko vuokralle annettujen kiinteistöjen myynti olla liiketoiminnan luovutus, kun yhtiö ei luovuta kaikkia vuokralle antamiaan kiinteistöjä ostajalle, vaan harjoittaa edelleen kiinteistöjen vuokraustoimintaa.

Arvonlisäverolain 19 a §:stä tai lain esitöistä ei ilmene, mitä liikkeen tai sen osan luovutuksella tarkoitetaan. Nykyisen yritysjärjestelysäännön soveltamisala ei sinänsä eroa vanhasta arvonlisäverolain 62 §:stä. Hallituksen esityksessä arvonlisäverolaiksi (HE 88/1993 vp) on todettu, että yritysjärjestelyjen yhteydessä tapahtuvat tavaroiden ja palvelujen luovutukset olisivat nykyiseen tapaan verottomia ja että 62 § vastaisi liikevaihtoverolain 33 §:ää.

Hallituksen esityksessä liikevaihtoverolaiksi (HE 96/1990 vp) on todettu, että 33 §:n 1 momenttia voitaisiin soveltaa sekä ulkopuolisille tapahtuvaan liikeomaisuuden myyntiin että kaikkiin yritysmuodon muutoksiin ja yritysjärjestelytilanteisiin. Verottomuus ei kuitenkaan koskisi pelkkää loppuvaraston realisointia, vaan edellyttäisi, että luovutus samalla käsittää liiketoiminnan tai sen osan luovutuksen. Säännös soveltuisi myös apporttina tapahtuvaan luovutukseen.

Arvonlisäverodirektiivin (2006/112/EY) 19 artiklan ensimmäisen kappaleen mukaan jäsenvaltiot voivat vastikkeellisesti tai vastikkeettomasti taikka osakkaan yhtiöön sijoittamana osuutena yhtiölle kokonaan tai osittain siirretyn varallisuuden osalta katsoa, että tavaroiden luovutusta ei ole tapahtunut ja että saajaa on pidettävä luovuttajan toiminnan jatkajana.

Myöskään arvonlisäverodirektiivistä ei ilmene, mitä kokonaan tai osittain siirretyllä varallisuudella tarkoitetaan. Aikaisemmin 19 artiklan säännöstä vastasi kuudennen arvonlisäverodirektiivin (77/388/ETY) 5 artiklan 8 kohta, jossa säädettiin varallisuuskokonaisuuden tai sen osan siirrosta. Tästäkään direktiivistä ei ilmene varallisuuskokonaisuuden tai sen osan käsite.

Oikeuskirjallisuudessa on liiketoiminnan luovutuksen tunnusmerkkeinä pidetty muun muassa sitä, että yhtiön koko liiketoiminta tai sen osa, esimerkiksi yksi toimiala, luovutetaan eikä myyjä luovutuksen jälkeen enää harjoita vastaavaa liiketoimintaa. Verotuskäytännössä on joissakin tapauksissa saatettu hyväksyä kiinteistön myynti kiinteistöliiketoiminnan tai sen osan luovutukseksi liiketoiminnan jatkajalle, mikäli liiketiloja koskevat vuokrasopimukset siirtyvät ostajalle ja ostaja jatkaa arvonlisäverollista kiinteistön vuokraustoimintaa. Verotuskäytäntö ei liene kuitenkaan yhteneväistä. Oikeuskäytäntöä asiasta ei ole.

Euroopan yhteisöjen tuomioistuimen (nykyisin unionin tuomioistuin, EUT) asiassa C-497/01, Zita Modes, antamassa tuomiossa ei ratkaistu sitä, oliko kysymyksessä varallisuuskokonaisuuden siirto, vaan se jäi kansallisen tuomioistuimen harkittavaksi. EUT:n asiassa C-408/98, Abbey National, antamassa tuomiossa oli kysymys vähennysoikeudesta eikä siinäkään otettu suoranaisesti kantaa siihen, että esillä olevassa tilanteessa olisi kysymys varallisuuskokonaisuuden osan siirrosta. Julkisasiamiehen ratkaisuehdotukset eivät ole oikeusohjeita. Kyseisistä tuomioista ei saada tukea sille kannalle, että esillä olevassa tapauksessa olisi kysymys liiketoiminnan osan luovuttaminen liiketoiminnan jatkajalle.

Yhtiö on luovuttanut vain tietyillä paikkakunnilla sijaitsevat vuokralle antamansa kiinteistöt. Muutoin yhtiö jatkaa edelleen kiinteistöjen vuokraustoimintaa. Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö on katsonut, että näissä olosuhteissa ei ole kysymys liiketoiminnan eikä sen osan luovutuksesta liiketoiminnan jatkajalle.

A Oy

on antanut valituksen johdosta vastineen, jossa yhtiö on vaatinut oikeudenkäyntikulujensa korvaamista laillisine korkoineen.

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö

on tämän jälkeen antanut vastaselityksen ja

verovirasto

lausunnon.

Helsingin hallinto-oikeuden ratkaisu

Hallinto-oikeus

on hylännyt Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön valituksen ja yhtiön vaatimuksen oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta. Hallinto-oikeus on lausunut päätöksensä perusteluina seuraavaa:

Ennakkoratkaisuhakemuksen mukaan A Oy harjoittaa omistamiensa liikekiinteistöjen vuokraustoimintaa. Yhtiö on rekisteröity arvonlisäverovelvolliseksi kiinteistön käyttöoikeuden luovuttamisesta 10.4.2006 alkaen. A Oy on myynyt omistamansa Uudessakaupungissa, Mäntässä, Suomussalmella, Haminassa, Ilmajoella ja Forssassa sijaitsevat maa-alueet ja maa-alueilla sijaitsevat liikerakennukset 17.9.2008 allekirjoitetuilla kahdella kauppakirjalla B Oy:lle. Samassa yhteydessä A Oy on myynyt B Oy:lle myös omistamansa eräiden kiinteistöosakeyhtiöiden osakkeet.

Kaikki myydyt liikerakennukset ovat olleet A Oy:n arvonlisäverollisen vuokraustoiminnan käytössä. Myös kiinteistöyhtiöiden huoneistot ovat olleet liikehuoneistoja ja arvonlisäverollisen vuokraustoiminnan käytössä. Ostajana oleva B Oy harjoittaa liiketilojen vuokraustoimintaa ja yhtiö on rekisteröity arvonlisäverovelvolliseksi kiinteistön käyttöoikeuden luovuttamisesta 4.9.2008 alkaen. A Oy:n tarkoituksena on ollut siirtää kyseisillä paikkakunnilla harjoittamansa liikekiinteistöjen vuokraustoiminta B Oy:lle.

Haminassa, Ilmajoella ja Forssassa sijaitsevat liikerakennukset ovat olleet valmiit kaupantekohetkellä. A Oy oli vuokrannut kaikki tilat arvonlisäverollista vuokraa vastaan arvonlisäverovelvolliselle vuokralaiselle tämän vähennykseen oikeuttavan liiketoiminnan käyttöön. Kiinteistökaupan yhteydessä vuokrasopimukset siirtyivät ostajalle, joka jatkaa tilojen vuokraamista samalle vuokralaiselle.

Uudessakaupungissa, Mäntässä ja Suomussalmella sijaitsevien liikerakennusten rakentamistyöt olivat kaupantekohetkellä vielä pieneltä osin kesken ja kauppakirjassa A Oy sitoutui saattamaan nämä työt valmiiksi omalla kustannuksellaan. Kauppakirjassa sovittu kiinteistön kauppahinta on valmiille kiinteistölle sovittu hinta. A Oy on ostanut kaikki kiinteistöjen rakentamispalvelut ulkopuolisilta arvonlisäverovelvollisilta yrityksiltä eikä sen omaa henkilöstöä ole miltään osin osallistunut rakentamiseen. Kiinteistöt on rakennettu A Oy:n arvonlisäverollisen vuokraustoiminnan käyttöön, joten yhtiö on vähentänyt rakentamispalvelujen hankintahintaan sisältyvät arvonlisäverot.

A Oy:llä on ollut kaupantekohetkellä kirjallinen tai suullinen vuokrasopimus Uudenkaupungin, Mäntän ja Suomussalmen liiketilojen vuokraamisesta arvonlisäverollista vuokraa vastaan verovelvollisille vuokralaisille näiden vähennykseen oikeuttavan liiketoiminnan käyttöön. Kiinteistökaupan yhteydessä myös nämä vuokrasopimukset siirtyivät ostajalle, joka ryhtyi A Oy:n tekemien vuokrasopimusten mukaisesti vuokraamaan tiloja vuokralaisille. Kaikkien vuokralaisten kanssa on nyt tehty kirjallinen vuokrasopimus. Kiinteistöt ovat siis tulleet ostajalle kokonaisuudessaan arvonlisäverollisen vuokraustoiminnan käyttöön.

Kaupan kohteena olevat kiinteistöt vuokrasopimuksineen muodostavat erillisen liiketoiminnan osan, joka on selkeästi erotettavissa A Oy:n muusta vuokraustoiminnasta. Ostaja on antanut A Oy:lle arvonlisäverolain 209 f §:n 1 momentissa tarkoitetun selvityksen siitä, että kaupan kohde tulee ostajalle vähennykseen oikeuttavaan tarkoitukseen ja A Oy puolestaan antaa ostajalle 209 f §:n 3 momentissa tarkoitetun selvityksen kiinteistöistä.

Kiinteistökauppojen tekohetkellä osapuolet eivät olleet vielä tietoisia arvonlisäverolain säännöksistä. Tämän vuoksi kiinteistökauppakirjoja täydennettiin kaupanteon jälkeen ottamalla niihin asianmukainen maininta arvonlisäverolain 19 a §:n soveltamisesta. Tämä kauppakirjojen täydennys on vahvistettu julkisella kaupanvahvistajalla 24.10.2008.

Arvonlisäverolain 1 §:n 1 momentin 1 kohdan mukaan arvonlisäveroa suoritetaan valtiolle liiketoiminnan muodossa Suomessa tapahtuvasta tavaran ja palvelun myynnistä.

Arvonlisäverolain 19 a §:n 1 momentin mukaan myyntinä ei pidetä liikkeen tai sen osan luovutuksen yhteydessä tapahtuvaa tavaroiden ja palvelujen luovuttamista liiketoiminnan jatkajalle, joka ryhtyy käyttämään luovutettuja tavaroita ja palveluja vähennykseen oikeuttavaan tarkoitukseen. Pykälän 3 momentin mukaan, jos liiketoiminnan jatkaja ryhtyy käyttämään luovutettuja tavaroita ja palveluja vain osittain vähennykseen oikeuttavaan tarkoitukseen, 1 momenttia sovelletaan vain siltä osin kuin luovutettuja tavaroita ja palveluja ryhdytään käyttämään vähennykseen oikeuttavaan tarkoitukseen. Pykälän 4 momentin mukaan edellä 1 - 3 momentissa tarkoitettua liiketoiminnan jatkajaa pidetään luovuttajan seuraajana.

Hallinto-oikeus on katsonut, että ennakkoratkaisuhakemuksessa mainittujen liikekiinteistöjen myyntiä B Oy:lle on pidettävä arvonlisäverolain 19 a §:ssä tarkoitettuna liikkeen osan luovuttamisena jatkajalle, kun kiinteistöjen vuokrasopimukset siirtyvät ennakkoratkaisuhakemuksen mukaisesti ostajalle ja ostaja jatkaa kiinteistöjen arvonlisäverollista vuokraustoimintaa. Myydyt liikekiinteistöt vuokrasopimuksineen muodostavat sellaisen rajatun kiinteistöliiketoiminnan, jonka myynnissä B Oy:lle on kyse liikkeen osan luovutuksesta. Veroviraston ennakkoratkaisua ei ole aihetta muuttaa.

Asian laatuun nähden ei ole kohtuutonta, että yhtiö joutuu pitämään oikeudenkäyntikulunsa vahinkonaan.

Käsittely korkeimmassa hallinto-oikeudessa

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö

on pyytänyt lupaa valittaa hallinto-oikeuden päätöksestä. Valituksessaan Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö on uudistanut hallinto-oikeudessa esittämänsä ja vaatinut, että hallinto-oikeuden ja veroviraston päätökset kumotaan ja uutena ennakkoratkaisuna lausutaan, että hakemuksessa mainittujen kiinteistöjen myyntiä B Oy:lle ei ole pidettävä arvonlisäverolain 19 a §:ssä tarkoitettuna liikkeen osan luovutuksena liiketoiminnan jatkajalle.

Yhtiö on luovuttanut vain Uudessakaupungissa, Mäntässä, Suomussalmella, Haminassa, Ilmajoella ja Forssassa sijaitsevat vuokralle annetut liikerakennukset. Muutoin yhtiö jatkaa edelleen kiinteistöjen vuokraustoimintaa. Luovutuksessa ei ole kysymys liiketoiminnan osan luovutuksesta liiketoiminnan jatkajalle, koska yhtiö itse jatkaa vastaavan liiketoiminnan harjoittamista.

A Oy

on valituksen johdosta antamassaan vastineessa esittänyt muun ohella, että arvonlisäverolain 19 a §:n mukaan myyntinä ei pidetä liiketoiminnan tai sen osan luovuttamista liiketoiminnan jatkajalle, joka ryhtyy käyttämään luovutettuja tavaroita tai palveluja vähennykseen oikeuttavaan tarkoitukseen. Kysymys on sellaisen liiketoiminnallisen kokonaisuuden luovuttamisesta, jolla jatkaja kykenee itsenäisesti harjoittamaan liiketoimintaa. Oikeuskirjallisuudessa ja Verohallinnon julkaisuissa on esitetty erilaisia kriteerejä, joiden täyttyessä kyse olisi liiketoiminnan tai sen osan luovuttamisesta liiketoiminnan jatkajalle. Tältä osin on kuitenkin todettu, että kaikkien kriteerien ei tarvitse täyttyä samaan aikaan, vaan harkinta tulee tehdä tapauskohtaisesti.

Abbey National -tapauksessa liiketoiminnan luovuttajana oli kiinteistösijoitustoimintaa harjoittava vakuutusyhtiö, joka tuskin lopetti kaikkea muuta vuokraustoimintaansa luovutettuaan kyseessä olleen kiinteistön vuokrasopimuksineen. Tuomiossa ei ole tätä asiaa erikseen mainittu. Yhtiön käsityksen mukaan asiaa ei ole edes mainittu siksi, että sillä, jatkaako luovuttaja joltain osin vastaavaa toimintaa, ei ole asiassa merkitystä.

Yhtiö on harjoittanut arvonlisäverollista vuokrausliiketoimintaa luovuttamillaan kiinteistöillä. Luovutuksensaaja B Oy jatkaa siirtyneillä kiinteistöillä verollisen vuokrausliiketoiminnan harjoittamista eli se jatkaa yhtiöltä siirtyvää liiketoimintaa. Luovutuksen kohteena olevat kiinteistöt muodostavat kiistatta sellaisen kokonaisuuden, jolla voidaan itsenäisesti harjoittaa liiketoimintaa. Jo yksi kiinteistö vuokrasopimuksineen olisi arvonlisäverolaissa tarkoitettu liiketoiminnan osa eli sellainen liiketoiminnallinen kokonaisuus, jolla on mahdollista itsenäisesti jatkaa vuokrausliiketoiminnan harjoittamista.

Direktiivin mukaan säännöksen soveltamisen ulkopuolelle voidaan rajata ainoastaan varallisuuskokonaisuuden siirrot sellaiselle luovutuksensaajalle, joka ei ole direktiivissä tarkoitettu verovelvollinen tai on vain osasta toimintaansa verovelvollinen. Kun luovutetaan sellainen liiketoiminnallinen kokonaisuus, joka voi toimia erikseen, ja luovutettu toiminta jatkuu toimivana yrityksenä, kyse on varallisuuskokonaisuuden siirrosta. Tällöin luovutusta arvonlisäveromielessä ei katsota tapahtuvan. Yhtiön tapauksessa luovutuksensaaja on arvonlisäverollista vuokraustoimintaa harjoittava yhtiö ja luovutuksen kohde muodostuu itsenäisistä kiinteistöistä vuokrasopimuksineen. Luovutuksensaaja jatkaa vuokrausliiketoiminnan harjoittamista siirtyvillä kiinteistöillä. Tällöin luovutus täyttää liiketoiminnan tai sen osan luovutukselle asetetut edellytykset.

Jo sanamuotonsa perusteella arvonlisäverolain 19 a § koskee myös liiketoiminnan osan luovutusta. Jos säännöksen soveltamisen edellytyksenä olisi, että luovuttaja lopettaa kokonaan vastaavan toiminnan, liiketoiminnan osan luovuttaminen olisi käytännössä aina mahdotonta.

Yhtiö on vastineessaan vaatinut myös oikeudenkäyntikulujensa korvaamista laillisine korkoineen.

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö

on antamassaan vastaselityksessä uudistanut asiassa aikaisemmin esittämänsä ja vaatimansa.

Kysymyksessä olevasta asiasta ei ole olemassa sellaista EUT:n tuomiota, jota voitaisiin soveltaa tähän asiaan. EUT on asiassa C-497/01, Zita Modes, tulkinnut käsitettä ”vastikkeellisesti tai vastikkeettomasti taikka osakkaan yhtiöön sijoittamana osuutena yhtiölle siirretyn varallisuuskokonaisuuden tai sen osan siirto”. EUT:n mukaan käsite kattaa liikkeen tai yrityksen itsenäisen osan siirron. Liikkeen tai sen itsenäisen osan tulee muodostua aineellisista ja mahdollisesti aineettomista osatekijöistä, jotka yhdessä muodostavat yrityksen tai osan yritystä, joka voi harjoittaa itsenäistä taloudellista toimintaa. Pelkän omaisuuden luovutus, kuten tuotevaraston myynti, ei ole liikkeen tai sen osan luovutus. Tuomiossa ei ole käsitelty luovuttajaan liittyviä edellytyksiä, kuten sitä, edellytetäänkö myyjän luopuvan vastaavan liiketoiminnan harjoittamisesta, jotta kysymyksessä olisi veroton liiketoiminnan luovutus.

EUT ei ole asiassa C-408/98, Abbey National, määrittänyt suoraan sitä, oliko Abbey Nationalin luovutus varallisuuskokonaisuuden siirto, vaan EUT otti kyseisessä asiassa kantaa arvonlisäveron vähennysoikeuteen. Abbey National -tapauksen taustatietojen perusteella ei ole suoraan mahdollista tehdä johtopäätöksiä siitä, onko vuokratun kiinteistön myynti liikkeen luovutus, koska tilanteeseen ovat vaikuttaneet ilmeisesti myös kansalliset säännökset.

Verohallinto ei ole ottanut kantaa liikkeen luovutuksia koskevassa yleisohjeistuksessaan vastaavaan tilanteeseen kuin mistä nyt on kysymys. Arvonlisäverokomitea ei ole julkaistussa ohjeistuksessaan myöskään ottanut kantaa käsillä olevaa asiaa vastaavaan asiaan.

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön käsityksen mukaan vuokrattujen kiinteistöjen myynti ei ole liikkeen tai sen osan luovutus, vaan kysymyksessä on kiinteistön myynti vuokrattuna eli omaisuuden luovutus. Tällainen luovutus ei muodosta osaa yrityksestä, joka voisi harjoittaa itsenäistä toimintaa. Yrityksen itsenäinen osa ei voi muodostua vain kahdesta osatekijästä eli kiinteistöstä ja sen vuokrasopimuksesta. Tämä johtaisi siihen, että vuokratun kiinteistön myynti olisi lain mukaan liiketoiminnan luovutus, kun ostaja pitää vuokrasopimukset voimassa.

Yhtiön vaatimus oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta on asian laatuun nähden hylättävä.

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön vastaselitys on lähetetty

tiedoksi A Oy:lle

.

Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu

Korkein hallinto-oikeus myöntää Veronsaajien oikeudenvalvontayksikölle valitusluvan ja tutkii asian.

1. Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön valitus hylätään. Hallinto-oikeuden päätöksen lopputulosta ei muuteta.

2. A Oy:n oikeudenkäyntikulujen korvaamista koskeva vaatimus hylätään.

Perustelut

1. Pääasiaa koskeva ratkaisu

1.1 Sovellettavat säännökset ja oikeuskäytäntö

1.1.1 Kansalliset säännökset

Arvonlisäverolain 1 §:n 1 momentin 1 kohdan mukaan arvonlisäveroa suoritetaan valtiolle liiketoiminnan muodossa Suomessa tapahtuvasta tavaran ja palvelun myynnistä. Lain 17 §:n mukaan tavaralla tarkoitetaan aineellista esinettä sekä sähköä, kaasua, lämpöä, kylmyyttä ja muuta niihin verrattavaa energiahyödykettä. Palvelulla tarkoitetaan kaikkea muuta, mitä voidaan myydä liiketoiminnan muodossa. Lain 18 §:n mukaan tavaran myynnillä tarkoitetaan tavaran omistusoikeuden vastikkeellista luovuttamista ja palvelun myynnillä palvelun suorittamista tai muuta luovuttamista vastiketta vastaan.

Arvonlisäverolain 19 a §:n (453/2005) 1 momentin mukaan myyntinä ei pidetä liikkeen tai sen osan luovutuksen yhteydessä tapahtuvaa tavaroiden ja palvelujen luovuttamista liiketoiminnan jatkajalle, joka ryhtyy käyttämään luovutettuja tavaroita ja palveluja vähennykseen oikeuttavaan tarkoitukseen. Pykälän 3 momentin mukaan, jos liiketoiminnan jatkaja ryhtyy käyttämään luovutettuja tavaroita ja palveluja vain osittain vähennykseen oikeuttavaan tarkoitukseen, 1 momenttia sovelletaan vain siltä osin kuin luovutettuja tavaroita ja palveluja ryhdytään käyttämään vähennykseen oikeuttavaan tarkoitukseen. Pykälän 4 momentin mukaan edellä 1 - 3 momentissa tarkoitettua liiketoiminnan jatkajaa pidetään luovuttajan seuraajana.

Hallituksen esityksessä laiksi arvonlisäverolain muuttamisesta (HE 35/2005 vp) on todettu, että lakiin lisättäisiin uusi 19 a §, jossa säädettäisiin liikkeen tai sen osan luovutuksesta. Pykälän 1 momentin mukaan liikkeen tai sen osan luovutuksen yhteydessä tapahtuvaa tavaroiden ja palvelujen luovutusta ei enää pidettäisi myyntinä pykälässä säädettyjen edellytysten täyttyessä. Kuudetta arvonlisäverodirektiiviä koskevan yhteisön oikeuskäytännön mukaisesti liikkeen tai sen osan luovuttajalla olisi oikeus vähentää liiketoiminnan siirrosta aiheutuneisiin kustannuksiin sisältyvä vero (asia C-408/98, Abbey National). Luovuttajalla olisi hankintoihin sisältyvän veron vähennysoikeus, vaikka sen toimintana olisi ainoastaan hyödykkeiden hankkiminen perustettavan yrityksen liiketoimintaa varten (asia C-137/02, Faxworld).

Hallituksen esityksen mukaan liikkeen tai sen osan luovutusta koskevaa säännöstä sovellettaisiin 1 momentin mukaan nykyistä 62 §:ää vastaavasti vain silloin, kun liiketoiminnan jatkaja ryhtyy käyttämään luovutettuja tavaroita ja palveluja vähennykseen oikeuttavaan tarkoitukseen. Pykälän 3 momenttiin otettaisiin nimenomainen säännös, joka koskisi luovutusta liiketoiminnan jatkajalle vain osittain vähennykseen oikeuttavaan käyttöön. Jos luovutuksensaaja ryhtyisi käyttämään luovutettuja tavaroita tai palveluja sekä vähennykseen oikeuttavassa että vähennyskelvottomassa toiminnassa, luovuttajan olisi suoritettava liikkeen luovutuksen yhteydessä vero näistä hyödykkeistä siltä osin kuin niitä ryhdytään käyttämään vähennykseen oikeuttamattomassa tarkoituksessa. Säännös vastaisi nykyistä käytäntöä.

Hallituksen esityksessä on edelleen todettu, että nykyisestä poiketen liikkeen tai sen osan luovutuksen yhteydessä tapahtuviin kiinteistöjen luovutuksiin sovellettaisiin jatkossa samoja säännöksiä kuin muihin luovutettaviin tavaroihin ja palveluihin.

1.1.2 Unionin oikeuden merkitykselliset säännökset ja oikeuskäytäntö

Yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä annetun neuvoston direktiivin 2006/112/EY (jäljempänä arvonlisäverodirektiivi) 2 artiklassa säädetään seuraavaa:

1. Arvonlisäveroa on suoritettava seuraavista liiketoimista:

a) verovelvollisen tässä ominaisuudessaan jäsenvaltion alueella suorittamasta vastikkeellisesta tavaroiden luovutuksesta;

- - -

c) verovelvollisen tässä ominaisuudessaan jäsenvaltion alueella suorittamasta vastikkeellisesta palvelujen suorituksesta;

- - -

Arvonlisäverodirektiivin 14 artiklan 1 kohdan mukaan ”tavaroiden luovutuksella” tarkoitetaan aineellisen omaisuuden omistajalle kuuluvan määräämisvallan siirtoa.

Arvonlisäverodirektiivin 19 artiklan mukaan jäsenvaltiot voivat vastikkeellisesti tai vastikkeettomasti taikka osakkaan yhtiöön sijoittamana osuutena yhtiölle kokonaan tai osittain siirretyn varallisuuden osalta katsoa, että tavaroiden luovutusta ei ole tapahtunut ja että saajaa on pidettävä luovuttajan toiminnan jatkajana. Jäsenvaltiot voivat toteuttaa tarvittavat toimenpiteet kilpailun vääristymisen estämiseksi sellaisissa tapauksissa, joissa saaja ei ole kokonaan arvonlisäverovelvollinen. Ne voivat myös toteuttaa kaikki tarpeelliset toimenpiteet estääkseen sen, että veropetoksia voidaan tehdä tai veroa kiertää tätä artiklaa soveltamalla.

Arvonlisäverodirektiivin 24 artiklan 1 kohdan mukaan ”palvelujen suorituksella” tarkoitetaan liiketointa, joka ei ole tavaroiden luovutus.

Arvonlisäverodirektiivin 29 artiklan mukaan palvelujen suorituksiin sovelletaan 19 artiklaa samoin edellytyksin.

Aikaisemmin vastaavat säännökset sisältyivät Euroopan yhteisöjen neuvoston kuudennen arvonlisäverodirektiivin 77/388/ETY (jäljempänä kuudes arvonlisäverodirektiivi) 2 artiklan 1 kohtaan, 5 artiklan 1 ja 8 kohtaan ja 6 artiklan 1 ja 5 kohtaan.

1.2 Tosiseikat

Ennakkoratkaisuhakemuksen mukaan A Oy harjoittaa omistamiensa liikekiinteistöjen vuokraustoimintaa. Yhtiö on merkitty arvonlisäverovelvollisten rekisteriin kiinteistön käyttöoikeuden luovuttamisesta 10.4.2006 alkaen. A Oy on myynyt omistamansa Uudessakaupungissa, Mäntässä, Suomussalmella, Haminassa, Ilmajoella ja Forssassa sijaitsevat maa-alueet ja maa-alueilla sijaitsevat liikerakennukset 17.9.2008 allekirjoitetuilla kahdella kauppakirjalla B Oy:lle. Samassa yhteydessä A Oy on myynyt B Oy:lle myös omistamansa eräiden kiinteistöosakeyhtiöiden osakkeet. Ennakkoratkaisuhakemus ei koske näiden osakkeiden myyntiä.

Kaikki myydyt liikerakennukset ovat olleet A Oy:n arvonlisäverollisen vuokraustoiminnan käytössä. Myös kiinteistöosakeyhtiöiden huoneistot ovat olleet liikehuoneistoja ja arvonlisäverollisen vuokraustoiminnan käytössä. Ostajana oleva B Oy harjoittaa liiketilojen vuokraustoimintaa, ja yhtiö on merkitty arvonlisäverovelvollisten rekisteriin kiinteistön käyttöoikeuden luovuttamisesta 4.9.2008 alkaen. A Oy:n tarkoituksena on ollut siirtää kyseisillä paikkakunnilla harjoittamansa liikekiinteistöjen vuokraustoiminta B Oy:lle.

Haminassa, Ilmajoella ja Forssassa sijaitsevat liikerakennukset ovat olleet valmiina kaupantekohetkellä. A Oy oli vuokrannut kaikki tilat arvonlisäverollista vuokraa vastaan arvonlisäverovelvolliselle vuokralaiselle tämän vähennykseen oikeuttavan liiketoiminnan käyttöön. Kiinteistökaupan yhteydessä vuokrasopimukset ovat siirtyneet ostajalle, joka jatkaa tilojen vuokraamista samalle vuokralaiselle.

Uudessakaupungissa, Mäntässä ja Suomussalmella sijaitsevien liikerakennusten rakentamistyöt olivat kaupantekohetkellä vielä pieneltä osin kesken, ja kauppakirjassa A Oy sitoutui saattamaan nämä työt valmiiksi omalla kustannuksellaan. Kauppakirjassa sovittu kiinteistön kauppahinta on valmiille kiinteistölle sovittu hinta. A Oy on ostanut kaikki kiinteistöjen rakentamispalvelut ulkopuolisilta arvonlisäverovelvollisilta yrityksiltä, eikä sen omaa henkilöstöä ole miltään osin osallistunut rakentamiseen. Kiinteistöt on rakennettu A Oy:n arvonlisäverollisen vuokraustoiminnan käyttöön, joten yhtiö on vähentänyt rakentamispalvelujen hankintahintaan sisältyvät arvonlisäverot.

A Oy:llä on ollut kaupantekohetkellä kirjallinen tai suullinen vuokrasopimus Uudenkaupungin, Mäntän ja Suomussalmen liiketilojen vuokraamisesta arvonlisäverollista vuokraa vastaan arvonlisäverovelvollisille vuokralaisille näiden vähennykseen oikeuttavan liiketoiminnan käyttöön. Kiinteistökaupan yhteydessä myös nämä vuokrasopimukset ovat siirtyneet ostajalle, joka ryhtyi A Oy:n tekemien vuokrasopimusten mukaisesti vuokraamaan tiloja vuokralaisille. Kaikkien vuokralaisten kanssa on nyt tehty kirjallinen vuokrasopimus. Kiinteistöt ovat tulleet ostajalle kokonaisuudessaan arvonlisäverollisen vuokraustoiminnan käyttöön.

Ostaja on antanut A Oy:lle arvonlisäverolain 209 f §:n 1 momentissa tarkoitetun selvityksen siitä, että kaupan kohde tulee ostajalle vähennykseen oikeuttavaan tarkoitukseen, ja A Oy puolestaan antaa ostajalle lain 209 f §:n 3 momentissa tarkoitetun selvityksen kiinteistöistä.

Kiinteistökauppojen tekohetkellä osapuolet eivät ole olleet vielä tietoisia arvonlisäverolain säännöksistä. Tämän vuoksi kiinteistökauppakirjoja on täydennetty kaupanteon jälkeen ottamalla niihin maininta arvonlisäverolain 19 a §:n soveltamisesta. Tämä kauppakirjojen täydennys on vahvistettu julkisella kaupanvahvistajalla 24.10.2008.

1.3 Asian oikeudellinen arviointi ja johtopäätökset

Asiassa on Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön valituksesta ratkaistava, muodostavatko ennakkoratkaisuhakemuksessa tarkoitetut kiinteistöt vuokrasopimuksineen sellaisen arvonlisäverolain 19 a §:n 1 momentissa tarkoitetun liikkeen osan, jonka luovutuksen yhteydessä tapahtuvaa tavaroiden ja palvelujen luovuttamista ei pidetä myyntinä pykälässä säädettyjen edellytysten täyttyessä. Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö on katsonut, ettei kysymys ole liikkeen osan luovutuksesta, koska A Oy ei luovuta B Oy:lle kaikkia vuokraustoimintaansa kuuluvia kiinteistöjä, vaan harjoittaa luovutuksen jälkeen samaa toimintaa muilla kiinteistöillään.

A Oy luovuttaa ennakkoratkaisuhakemuksessa tarkoitetut kiinteistöt vuokrasopimuksineen B Oy:lle, joka jatkaa näillä kiinteistöillä arvonlisäverollista vuokraustoimintaa siten, että kiinteistöt vuokrataan samoille arvonlisäverovelvollisille vuokralaisille kuin ennen luovutusta. Kysymys ei näin ollen ole pelkästä omaisuuden luovutuksesta vaan sellaisesta varallisuuskokonaisuuden tai sen osan siirrosta, jossa luovutuksensaajan tarkoituksena on harjoittaa siirretyn liikkeen tai yrityksen osan toimintaa. Ennakkoratkaisuhakemuksessa tarkoitetut kiinteistöt vuokrasopimuksineen muodostavat siten sellaisen arvonlisäverolain 19 a §:n 1 momentissa tarkoitetun liikkeen osan, jonka luovutuksen yhteydessä tapahtuvaa tavaroiden ja palvelujen luovuttamista ei pidetä myyntinä. Tämän suhteen ei ole merkitystä sillä, että A Oy ei luovuta kaikkia vuokraustoimintaansa kuuluvia kiinteistöjä, vaan harjoittaa luovutuksen jälkeen samaa toimintaa muilla kiinteistöillään.

2. Oikeudenkäyntikulujen korvaaminen

Hallintolainkäyttölain 74 §:n 1 momentin mukaan asianosainen on velvollinen korvaamaan toisen asianosaisen oikeudenkäyntikulut kokonaan tai osaksi, jos erityisesti asiassa annettu ratkaisu huomioon ottaen on kohtuutonta, että tämä joutuu pitämään oikeudenkäyntikulunsa vahinkonaan. Mitä asianosaisesta on säädetty, voidaan soveltaa myös päätöksen tehneeseen hallintoviranomaiseen. Harkittaessa julkisen asianosaisen korvausvelvollisuutta on pykälän 2 momentin mukaan otettava erityisesti huomioon, onko oikeudenkäynti aiheutunut viranomaisen virheestä.

Asian laatuun nähden ja hallintolainkäyttölain 74 § huomioon ottaen ei ole kohtuutonta, että A Oy joutuu pitämään oikeudenkäyntikulunsa asiassa vahinkonaan.

Asian ovat ratkaisseet hallintoneuvokset Esa Aalto, Tuula Pynnä, Matti Halén, Hannele Ranta-Lassila ja Timo Viherkenttä. Asian esittelijä Marita Eeva.

---

[SV]

A Ab bedrev uthyrning av affärsfastigheter som ägdes av bolaget. Bolaget var också infört i registret över mervärdesskattskyldiga för rörelse innefattande upplåtelse av nyttjanderätt till fastigheter. A Ab hade till B Ab sålt affärsfastigheter på sex olika orter i Finland. Samtliga de sålda fastigheterna hade använts av A Ab i dess mervärdesskattepliktiga uthyrningsrörelse. Även köparen B Ab bedrev uthyrning av affärsfastigheter och bolaget var infört i registret över mervärdesskattskyldiga för rörelse innefattande upplåtelse av nyttjanderätt till fastigheter. I samband med försäljningen överfördes alla hyreskontrakten för de sålda fastigheterna på B Ab, som fortsatte den mervärdesskattepliktiga uthyrningen av fastigheterna till samma hyresgäster. A Ab fortsatte sin uthyrningsverksamhet med sina återstående affärsfastigheter.

Fastigheterna och hyreskontrakten utgjorde en sådan i 19 a § 1 mom. i mervärdesskattelagen avsedd del av en rörelse att överlåtelse av varor och tjänster inte betraktas som försäljning när de överlåts i samband med att en sådan del av en rörelse överlåts. I detta sammanhang saknade det betydelse att A Ab inte hade överlåtit samtliga de fastigheter som ingick i rörelsen, utan efter överlåtelsen fortsatte att bedriva samma rörelse med andra fastigheter.

Skatteverkets förhandsavgörande för tiden 5.11.2008-31.12.2009

Mervärdesskattelagen 1 § 1 mom. 1 punkten, 17 §, 18 § och 19 a §

Rådets direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt, artikel 2.1.a och 2. 1.c, 14.1, 19, 24.1 och 29

Unionens domstols dom i målet C-497/01, Zita Modes, och den rättspraxis som framgår av denna dom.