Supreme Administrative Court dismissed appeal; business-like charity activities still qualify for tax exemption under Finnish law.

Laki eräiden yleishyödyllisten yhteisöjen veronhuojennuksesta 1 §, 2 § ja 3 §

Kort referat på svenska

Asian aikaisempi käsittely

A ry

on hakenut veronhuojennusta verovuosille 2004-2008 palvelutalotoiminnasta (maksullinen vanhus- ja vammaishuolto, siivouspalvelut ja kodinhoitopalvelut sotainvalideille, avohuollon ateriapalvelut, sotainvalidien sopimusateriapalvelut, seniorikuntosalin toiminnat, pitopalvelutoiminta sekä vapaaehtoistyön keskuksen kahvilatoiminta) saamalleen elinkeinotulolle sekä kiinteistöjen Koti I ja Koti II tuottamalle tulolle.

Savo-Karjalan verovirasto

on 24.2.2006 tekemällään päätöksellä hylännyt yhdistyksen hakemuksen. Verovirasto on päätöksessään muun ohella todennut, että yhdistyksen kiinteistöt Koti I ja Koti II ovat pääasiallisesti yhdistyksen elinkeinotoimintana pidettävän palvelutalotoiminnan käytössä. Kyseessä olevat kiinteistöt kuuluvat elinkeinotulon verottamisesta annetun lain (elinkeinoverolaki) 53 §:n mukaisesti hakijan elinkeinotoiminnan tulolähteeseen ja niistä saatava tulo on hakijan elinkeinotuloa. Näin ollen kiinteistöjen vuokraustoiminta kuuluu hakijayhdistyksen harjoittamaan, elinkeinotoimintana pidettävään palvelutalotoiminnan kokonaisuuteen.

Yhdistyksen pääasiallinen toimintamuoto on elinkeinotoimintana pidettävän palvelutalotoiminnan harjoittaminen. Lähes kaikki yhdistyksen tulot ja varat käytetään tämän toiminnan ylläpitämiseen ja kehittämiseen. Näin ollen yhdistyksen ei voida katsoa harjoittavan eräiden yleishyödyllisten yhteisöjen veronhuojennuksista annetun lain 3 §:ssä tarkoitettua yhteiskunnallisesti merkittävää yleishyödyllistä toimintaa eikä yhdistyksen voida katsoa käyttävän sanotun lain 2 §:ssä tarkoitetulla tavalla riittävästi varojaan ja tulojaan yhteiskunnallisesti merkittävään yleishyödylliseen toimintaan.

Yhdistys

on valituksessaan hallinto-oikeudelle vaatinut, että veroviraston päätös kumotaan ja veronhuojennus myönnetään palvelutalotoiminnasta saatavalle elinkeinotulolle ja kiinteistöjen Koti I:n ja Koti II:n tuottamille tuloille verovuonna 2004-2008.

Yhdistys on vuonna 1966 perustettu yleishyödyllinen yhteisö, jonka tarkoituksena on toimia vanhusten, eläkeläisten ja vammaisten elin- ja asunto-olojen parantamiseksi ja heidän fyysisen, psyykkisen ja sosiaalisen hyvinvointinsa edistämiseksi. Tarkoituksensa toteuttamiseksi yhdistys ylläpitää kahta palvelutaloa sekä tuottaa asumis-, koti- ja tukipalveluita, joiden tavoitteena on palvelutalon asukkaiden sekä kunnassa omissa asunnoissaan asuvien vanhusten toimintakyvyn ylläpitäminen sekä edistäminen siten, että itsenäisyys ja omatoimisuus säilyvät mahdollisimman pitkään. Yhdistyksen tarjoamat palvelut hinnoitellaan mahdollisimman edullisiksi siten, että palvelujen tuottamiskustannukset saataisiin katetuksi. Toiminta on siten voittoa tavoittelematonta.

Yhdistys on valtakunnallisen Vanhustyön Keskusliiton jäsen, joka toimii noin 350 vanhuksen hyväksi työskentelevän yhteisön keskusjärjestönä ja sen tavoitteena on tukea jäsenyhdistystensä toimintaa. Keskusliitto tekee yhteistyötä oman jäsenkentän, julkishallinnon, kuntien ja muiden järjestöjen kanssa, toimii asiantuntijana muun muassa valtionhallinnon työryhmissä ja antaa lausuntoja valmisteilla olevista laeista ja hankkeista. Keskusliiton jäsenyhteisöt ylläpitävät palvelutaloja, vanhainkoteja ja dementiayksikköjä, tarjoavat koti- ja tukipalveluita sekä järjestävät monipuolista vapaa-ajan toimintaa ja vapaaehtoistyötä. Raha-automaattiyhdistys tukee avustuksin keskusliiton toimintaa.

A ry omistaa kaksi vanhusten palvelutaloa X:n kaupungissa, Koti I:n ja Koti II:n. Koti I:ssä on yhteensä 27 asuntoa, jotka on vuokrattu vanhuksille sekä palvelutilat. Koti I:ssä on asukkaita yhteensä 28 ja asukkaiden keski-ikä on 81 vuotta.

Yhdistyksen palvelutalot toimivat osana X:n kunnan lakisääteistä vanhusten huoltoa. Kunta ja yhdistys ovat solmineet ostopalvelusopimuksia, joiden nojalla kunta maksaa yhdistykselle korvauksen yhdistyksen nurmeslaisille vanhuksille tuottamista vanhusten ja vammaishuollon palveluista. Sopimusten piiriin kuuluvia palveluja ovat muun muassa palveluasuminen, siivouspalvelut, kuntoutuspalvelut, ateriapalvelut sekä sotainvalidien palvelut.

Yhdistys tuottaa kotipalveluita sotainvalideille yhdistyksen ja X:n kaupungin välisen ostopalvelusopimuksen perusteella. Vammautuneita sotainvalideja, joille erilaisia hoito- ja tukipalveluja on annettu, on ollut yhteensä 15 vuonna 2005. Asiakkaiden keski-ikä on ollut 84 vuotta. Yhdistys tarjoaa myös ateriapalveluita vanhuksille ja vammaisille. Yhdistyksen tarjoamia ateriapalveluja käyttävät palvelutalojen asukkaat sekä kotonaan asuvat vanhukset ja vammaiset. Yhdistyksen palvelutaloissa päivittäisten aterioiden määrä on ollut keskimäärin 150 ateriaa päivässä.

Yhdistys toteuttaa myös erilaisia kokeilu- ja kehittämisprojekteja toimintansa tarkoituksen toteuttamiseksi. Yhdistys on saanut projekteihin Raha-automaattiyhdistykseltä avustusta. Vuonna 2005 projekteja on toteutettu yhteensä kolme.

Yhdistyksen ylläpitämä vapaaehtoistyön keskus toimii yhdistyksen tiloissa Koti II:ssa ja yhdistyksen järjestämisvastuulla. Sen toiminta koostuu erilaisista harrastuspiireistä, lauluhetkistä sekä erilaisista vapaaehtoistoimijoiden järjestämistä tapaamisista, kuten taidenäyttelyistä, terveyden edistämistuokioista sekä karaokekerhosta. Raha-automaattiyhdistys on myöntänyt toimintaan avustusta vuosille 2005-2007. Toimintaan ovat osallistuneet yhdistyksen yhteistyökumppaneina myös esimerkiksi seurakunta, Sydänyhdistys sekä X:n terveyskeskus.

Yhdistyksen toiminnan rahoitus muodostuu pääasiassa X:n kaupungin ostamistaan asumis- ja tukipalveluista maksamista maksuista. Lisäksi yhdistys on vuonna 2005 saanut Raha-automaattiyhdistykseltä avustusta kuntouttavaan päivätoimintaan 81 565 euroa sekä kokeilu- ja kehittämisprojekteihin sekä peruskorjauksen menoihin yhteensä 326 626 euroa. Yhdistyksen liikevaihto on vuonna 2005 ollut noin 1 582 000 euroa ja tilikauden ylijäämä noin 60 000 euroa. Vuonna 2004 yhdistyksen liikevaihto on ollut noin 1 496 000 euroa ja tilikauden ylijäämä noin 111 000 euroa.

Yhdistys toteaa kilpailutilanteesta, ettei X:n kaupungissa ole yhdistyksen palvelutalojen lisäksi muita samalla alalla toimivia yksityisiä palveluntarjoajia kuin yksi hoitokoti, joka tarjoaa ympärivuorokautista hoitoa erittäin huonokuntoisille vanhuksille, toisin kuin A ry:n palvelutalot. Koti I:n ja II:n kohderyhmät ovat siten erilaiset kuin mainitulla hoitokodilla, eikä A ry:n toiminnasta siten voida katsoa aiheutuvan haittaa muille samalla alalla toimiville. Verovapaus jo sellaisenaan aiheuttaa kilpailuhaittaa, mutta huojennuksen esteenä kilpailuhaitta voi olla vain silloin, kun haitta ei ole vähäinen.

Yhdistys katsoo, että veroviraston veronhuojennuspäätöksen perusteluissa oleva maininta, ettei yhdistys harjoita yhteiskunnallisesti merkittävää toimintaa, on virheellinen. Yhdistyksen toiminta pitää nähdä osana Vanhustyön Keskusliiton toimintaa ja tällaisena yhdistyksen toiminta on yhteiskunnallisesti merkittävää.

Hallinto-oikeus

on kumonnut Savo-Karjalan veroviraston päätöksen ja palauttanut asian verovirastolle uudelleen käsiteltäväksi.

Perusteluina hallinto-oikeus on viitattuaan sovellettavina säännöksinä eräiden yleishyödyllisten yhteisöjen veronhuojennuksista annetun lain 1, 2 ja 3 §:ään lausunut seuraavaa:

A ry on perustettu vuonna 1966. Yhdistys on valtakunnallisen Vanhustyön Keskusliiton jäsen. Vanhustyön Keskusliitto toimii noin 350 vanhusten hyväksi työskentelevän yhteisön keskusjärjestönä ja sen tavoitteena on tukea jäsenyhdistystensä toimintaa.

Yhdistys omistaa X:n kaupungissa kaksi vanhusten palvelutaloa, Koti I:n ja Koti II:n, jotka on vuokrattu vanhuksille. Valituskirjelmän mukaan Koti I:ssä on 27 asuntoa, 28 asukasta ja palvelutilat. Asukkaiden keski-ikä on 81 vuotta. Koti II:ssa on 36 asuntoa, 36 asukasta ja yhteisiä oleskelutiloja. Asukkaiden keski-ikä on 82 vuotta. Koti II:ssa sijaitsee myös yhdistyksen ylläpitämä vapaaehtoistyön keskus.

X:n kaupungin viranomaiset yhdessä yhdistyksen kanssa valitsevat palvelutalojen asukkaat. Asukasvalintoja tehtäessä hakijan terveydellisellä tilalla ja siitä johtuvalla palveluiden tarpeella on keskeinen sija. Käytännössä palvelutalojen asukkaat ovat pienituloisia vanhuksia, jotka eivät pysty omalla kustannuksellaan ostamaan tarvitsemiaan hoitopalveluita. Yhdistys perii palvelutalojen asukkailta vuokraa aravalain säännösten asettamien rajoitusten puitteissa.

Asiakirjojen mukaan lähes kaikki yhdistyksen tulot ja varat käytetään puheena olevan palvelutoiminnan ylläpitämiseen ja kehittämiseen.

Ottaen huomioon A ry:n sääntöjen mukainen tarkoitus ja yhdistyksen käytännön toiminnasta sekä varojen ja tulojen käytöstä saatu selvitys, yhdistyksen on katsottava harjoittavan yhteiskunnallisesti merkittävää toimintaa siten kuin eräiden yleishyödyllisten yhteisöjen veronhuojennuksista annetun lain 3 §:n 1 momentissa tarkoitetaan sekä katsottava käyttävän sanotun lain 2 §:ssä tarkoitetulla tavalla varojaan ja tulojaan yhteiskunnan kannalta tärkeään yleishyödylliseen toimintaan. Savo-Karjalan verovirasto ei siten valituksenalaisessa päätöksessä mainituilla perusteilla ole voinut hylätä yhdistyksen veronhuojennusta koskevaa hakemusta.

Käsittely korkeimmassa hallinto-oikeudessa

Verohallitus

on pyytänyt lupaa valittaa hallinto-oikeuden päätöksestä ja vaatinut hallinto-oikeuden päätöksen kumoamista.

Yhdistyksen toiminta on verotoimiston lausunnon mukaisesti lähes yksinomaan elinkeinotoimintaa eikä yleishyödyllistä toimintaa. Tähän elinkeinotoimintana pidettävään toimintaan yhdistys myös käyttää lähes kaikki tulonsa ja varansa. Näin ollen yhdistyksen ei voida katsoa käyttävän varojaan ja tulojaan eräiden yleishyödyllisten yhteisöjen veronhuojennuksista annetun 2 §:ssä tarkoitetulla tavalla riittävästi yhteiskunnan kannalta tärkeään yleishyödylliseen toimintaan. Yhdistyksen ei voida myöskään katsoa harjoittavan huojennuslain 3 §:ssä tarkoitettua yhteiskunnallisesti merkittävää yleishyödyllistä toimintaa, koska yhdistyksen toiminta muodostuu lähes kokonaan elinkeinotoiminnasta.

Yhteisön harjoittaman laajan elinkeinotoiminnan sosiaalinen luonne ei tarkoita sitä, että kyseinen toiminta olisi yleishyödyllistä. Yhteisöllä on oikeus harjoittaa elinkeinotoimintaa, mutta elinkeinotoiminnan tulee olla alisteista yhteisön harjoittamalle yleishyödylliselle toiminnalle, eikä elinkeinotoiminnasta saa muodostua yhteisön pääasiallista toimintamuotoa. Näin ollen yhteisön elinkeinotoiminta ei voi olla yleishyödyllistä toimintaa. Tämän vuoksi se, että yhdistys käyttää varojaan ja tulojaan sosiaalisia tarkoitusperiä sisältävään elinkeinotoimintaan, ei täytä huojennuslain 2 §:ssä tarkoitettuja varojen ja tulojen käytön edellytyksiä eikä yhdistyksen voida katsoa myöskään harjoittavan yhteiskunnallisesti merkittävää yleishyödyllistä toimintaa.

Yhdistys

on antanut vastineen ja

Verohallitus

vastaselityksen.

Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu

Korkein hallinto-oikeus on myöntäen valitusluvan tutkinut asian.

Eräiden yleishyödyllisten yhteisöjen veronhuojennuksista annetun lain 1 §:n 1 momentin mukaan yhteiskunnallisesti merkittävää toimintaa harjoittavien yleishyödyllisten yhteisöjen tulo, joka tuloverolain (1535/92) mukaan on veronalaista, voidaan tuloverotuksessa katsoa osittain tai kokonaan verovapaaksi sen mukaan kuin tässä laissa säädetään, kiinteistön tuottama tulo kuitenkin vain 2 momentissa säädetyssä tapauksessa. Saman pykälän 2 momentin mukaan jos kiinteistöä on käytetty pääasiallisesti yleiseen tai yleishyödylliseen tarkoitukseen, voidaan kiinteistön tuottama tulo katsoa verovapaaksi myös siltä osin kuin kiinteistöä on käytetty muuhun kuin yleiseen tai yleishyödylliseen tarkoitukseen.

Saman lain 2 §:n mukaan tämän lain mukainen veronhuojennus voidaan myöntää vain silloin, kun veronhuojennusta voidaan pitää perusteltuna yhteisön toiminnan yhteiskunnalle tuottamaan etuun nähden. Huojennusta harkittaessa on otettava huomioon, missä määrin yhteisön varoja ja tuloja käytetään yhteiskunnan kannalta tärkeään yleishyödylliseen toimintaan. Lisäksi on otettava huomioon, merkitseekö yhteisön tiettyä liiketoimintaa koskeva veronhuojennus vastaavaa toimintaa harjoittavalle elinkeinonharjoittajalle haittaa, joka ei ole vähäinen.

Saman lain 3 §:n 1 momentin mukaan yleishyödyllisen yhteisön voidaan katsoa harjoittavan yhteiskunnallisesti merkittävää toimintaa, jos sen tarkoituksena on valtiollisiin asioihin vaikuttaminen rekisteröitynä puolueena taikka sosiaalisen tai muun yhteiskunnallisesti tärkeitä tarpeita palvelevan toiminnan harjoittaminen, mikäli tämä toiminta on koko valtakunnan alueen kattavaa tai muuten laajaa, vakiintuneen muodon saavuttanutta ja pysyvää. Saman pykälän 2momentin mukaan jos eri verovelvollisina pidettävien yhteisöjen muodostaman järjestön toiminta on 1momentissa tarkoitetulla tavalla yhteiskunnallisesti merkittävää, voidaan kullekin yhteisölle myönnettävän veronhuojennuksen edellytyksiä harkittaessa ottaa huomioon koko järjestön toiminta, jos se järjestön luonteeseen nähden ja yhteisön asema järjestössä huomioon ottaen on perusteltua.

A ry on perustettu vuonna 1966. Yhdistyksen tarkoituksena on toimia vanhusten, eläkeläisten ja vammaisten elin- ja asunto-olojen parantamiseksi ja heidän fyysisen, psyykkisen ja sosiaalisen hyvinvointinsa edistämiseksi. Tarkoituksensa toteuttamiseksi yhdistys voittoa tavoittelematta ylläpitää asuintalotoimintaa ja palvelutalotoimintaa, tuottaa asumis-, koti-, tuki-, kuntoutus-, sairaanhoito- ja virkistyspalveluita, toteuttaa vapaaehtoistoimintaa, kehittää uusia toimintamuotoja, tiedottaa vanhusten, eläkeläisten ja vammaisten elämää ja oloja koskevista kysymyksistä, tekee yhteistyötä paikallisten ja valtakunnallisten viranomaisten ja järjestöjen kanssa ja toimii muilla samantapaisilla tavoilla.

Yhdistyksellä on X:n kaupungissa kaksi vanhusten palvelutaloa Koti I ja Koti II, jossa toimii myös yhdistyksen ylläpitämä vapaaehtoistyön keskus. Yhdistyksen palvelutalot ovat toimineet osana X:n kunnan lakisääteistä vanhusten huoltoa. Yhdistys perii palvelutalojen asukkailta vuokraa aravalain säädösten asettamien rajoitusten puitteissa. Yhdistyksen mukaan palvelutalojen asukkaat ovat olleet pienituloisia vanhuksia, jotka eivät pysty omalla kustannuksellaan ostamaan tarvitsemiaan hoitopalveluita. Yhdistys hinnoittelee palvelut mahdollisimman edullisiksi siten, että palvelujen tuottamiskustannukset saataisiin katetuksi. Asiakirjojen mukaan yhdistys käyttää lähes kaikki tulonsa ja varansa palvelutalotoiminnan ylläpitämiseen. Yhdistys on myös valtakunnallisen Vanhustyön Keskusliiton jäsen.

Yhdistyksen harjoittamaa kahden vanhusten palvelutalon ylläpitämistä, siivouspalveluita ja kodinhoitopalveluita, ateriapalveluita ja kahvilatoimintaa sekä seniorikuntosalitoimintaa on verotuksessa pidetty pääosin elinkeinotoimintana. Toiminta on muodoltaan sellaista, että vastaavia palveluita tarjotaan myös voittoa tavoitellen kilpailuolosuhteissa yritysten toimesta. Tämän vuoksi on johdonmukaista, että toimintaa on myös yhdistyksen harjoittamana pidetty verovelvollisten yhdenmukaisen kohtelun vuoksi elinkeinotoimintana.

Vaikka yhdistyksen toiminta siten on tapahtunut suurelta osin verotuksellisesti elinkeinotoiminnaksi katsottavassa muodossa, tällä toiminnalla on kuitenkin asiassa kuvatulla tavalla pyritty edistämään yhdistyksen yleishyödyllistä tarkoitusta eli vanhustenhuoltoa toimialueella. Yhdistyksen sosiaalinen toiminta on ollut voittoa tavoittelematonta ja sillä on turvattu kokonaisvaltaisesti erilaisia toimintamuotoja organisoimalla alueen vanhuksille mahdollisuus kysymyksessä oleviin palveluihin. Vastaavaa palvelukokonaisuutta ei ole asiakirjojen mukaan ollut kunnassa muuten tarjolla ja kunnallista vanhustenhuoltoa onkin toteutettu nimenomaan yhdistyksen avulla. Tässä tilanteessa myös yhdistyksen elinkeinotoimintana verotuksessa käsitellyn toiminnan voidaan katsoa tapahtuvan yleishyödyllisessä tarkoituksessa.

Näissä oloissa se, että yhdistys harjoittaa toimintaansa liiketoiminnan muodossa ja että verotuksessa yhdistyksen toimintaa on pidetty lähes kokonaan elinkeinotoimintana, ei poista yhdistyksen yleishyödyllisen yhteisön luonnetta. Yhdistys on sosiaalisesti tärkeitä tarpeita palvelevan Vanhustyön Keskusliiton jäsen ja sen toiminta on osa valtakunnallista yleishyödyllistä toimintaa vanhusten hyväksi. Yhdistyksen on siten katsottava harjoittavan eräiden yleishyödyllisten yhteisöjen veronhuojennuksista annetun lain 3 §:ssä tarkoitetulla tavalla yleiskunnallisesti merkittävää toimintaa ja käyttävän saman lain 2 §:ssä tarkoitetulla tavalla varojaan ja tulojaan yhteiskunnan kannalta tärkeään yleishyödylliseen toimintaan. Näillä perusteilla korkein hallinto-oikeus katsoo, ettei ole syytä muuttaa hallinto-oikeuden päätöksen lopputulosta. Tämän vuoksi korkein hallinto-oikeus hylkää Verohallituksen valituksen.

Asian ovat ratkaisseet hallintoneuvokset Ahti Rihto, Ahti Vapaavuori, Matti Pellonpää, Matti Halén ja Hannele Ranta-Lassila. Asian esittelijä Marjo Snellman.

---

[SV]

Lag om skattelättnader för allmännyttiga samfund 1, 2 och 3 §