Sale price of shares sold within two months of death is the fair market value for inheritance tax.

Vajaan kahden kuukauden kuluttua perinnönjättäjänkuolemasta vuonna 1999 myytyjen asunto-osakkeidenarvoksi perintöverotuksessa eli käyväksi arvoksiperinnönjättäjän kuolinhetkellä vahvistettiinosakkeiden myyntihinta. Myyntihinnasta tai pesänomaisuuden arvosta muutoinkaan ei vähennetty osakkeidenmyyntikuluja. Äänestys 4-3. Perintö- ja lahjaverolaki 9 § 1 ja 2 mom. sekä10 § 1 mom.

Asian käsittelyvaiheet

A:n 26.4.1999 kuolleen tädin B:n kuolinpesän varoihin olivat kuuluneet muun muassa Y:stä olevan Asunto-osakeyhtiö X:n asuinhuoneiston hallintaan oikeuttavat osakkeet. Osakkeet oli 21.6.1999 myyty 1 390 000 markan kauppahinnasta. Myynnistä oli suoritettu välittäjälle 50 874 markan välityspalkkio.

Verotoimisto

on B:n jälkeen toimittamassaan perintöverotuksessa, jossa saamastaan perinnöstä on verotettu muiden ohessa A:ta, vahvistanut mainittujen osakkeiden arvoksi 1 390 000 markkaa.

Verotuksen oikaisulautakunta

on päätöksellään A:n perintöverotuksen oikaisemista koskevan vaatimuksen hyväksyen vähentänyt osakkeiden myyntipalkkion 50 874 markkaa perintöverotuksessa vahvistetusta arvosta 1 390 000 markkaa ja vahvistanut osakkeiden arvoksi perintöverotuksessa 1 339 126 markkaa.

Hallinto-oikeus

on valituksenalaisella päätöksellään veroasiamiehen valituksesta, ottaen huomioon perintö- ja lahjaverolain 9 §:n 1 momentin ja 10 §:n 1 momentin, kumonnut verotuksen oikaisulautakunnan päätöksen ja vahvistaen Asunto-osakeyhtiö X:n kysymyksessä olevien osakkeiden käyväksi arvoksi 1 390 000 markkaa saattanut A:n perintöverotuksen voimaan.

Perusteluinaan hallinto-oikeus on todennut, että omaisuuden arvo perintöverotuksessa on vahvistettava omaisuudella perinnönjättäjän kuolinhetkellä olleen käyvän arvon eli todennäköisen luovutushinnan mukaisesti. Perintöverotuksessa omaisuuden arvostuksessa on noudatettu varovaisuuden periaatetta tilanteissa, joissa omaisuuden arvostuksessa lähtökohtana ovat olleet vertailukaupat tai kauppahintatilastot. Jos omaisuus on myyty lyhyen ajan kuluessa perinnönjättäjän kuolemasta, omaisuuden käypänä arvona on oikeus- ja verotuskäytännössä pidetty omaisuuden myyntihintaa. Kun otetaan huomioon perinnönjättäjän kuolinpäivästä asunto-osakkeiden myyntiin kulunut aika, joka on ollut alle kaksi kuukautta, asunto-osakkeiden käyväksi arvoksi perinnönjättäjän kuolinhetkellä on vahvistettava niiden myyntihinnan perusteella 1 390 000 markkaa.

Käsittely korkeimmassa hallinto-oikeudessa

Veroasiamies

on antanut vastineen ja A vastaselityksen.

Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu

Korkein hallinto-oikeus on myöntänyt A:lle valitusluvan ja tutkinut asian.

Perintö- ja lahjaverolain 9 §:n 1 momentin mukaan perintöveron perusteeksi pannaan se arvo, mikä omaisuudella oli verovelvollisuuden alkaessa, ja 10 §:n 1 momentin mukaan omaisuus arvioidaan niiden perusteiden mukaan, jotka ovat voimassa omaisuuden arvioimisesta tulo- ja omaisuusverotuksessa. Tämän on vakiintuneesti tulkittu tarkoittavan sitä, että omaisuus on arvostettava perinnönjättäjän kuolinajankohdan todelliseen käypään arvoon, siihen hintaan, mikä omaisuudesta tuolloin markkinahintaan luovutettaessa olisi saatu.

Kun omaisuutta ei kuitenkaan yleensä ole tuona ajankohtana luovutettu, arvostuksen perusteeksi on pyritty määrittelemään omaisuuden sen hetken todennäköinen luovutushinta. Varovaisuuden periaate, johon asiassa on viitattu, on tarkoittanut sitä, että määriteltäessä todennäköistä luovutushintaa vertailukauppojen ja kauppahintatilaston perusteella, on yleensä päädytty vertailuhintoja tai keskiarvoja alempaan hintaan muun muassa niillä perusteilla, että kohteet eivät ole olleet täysin samanlaisia, luovutukset ovat tapahtuneet eri aikaan ja keskiarvon alapuolelle jää toinen puoli luovutuksista. Silloin kun arvostettava omaisuus on luovutettu pian verovelvollisuuden alkamisajankohdan jälkeen, tämänkaltaiseen varovaisuuden vuoksi tapahtuvaan alentamiseen ei kuitenkaan ole perustetta.

Perinnönjättäjä B on kuollut 26.4.1999. Kysymyksessä olevat Asunto-osakeyhtiö X:n osakkeet on myyty 21.6.1999 eli vajaan kahden kuukauden kuluttua verovelvollisuuden alkamisesta 1 390 000 markan hinnasta.

Asiassa ei ole ilmennyt perusteita katsoa, että osakkeiden käypä arvo verovelvollisuuden alkaessa olisi ollut niistä saatua hintaa alhaisempi. Osakkeiden myyntikulut pesän omaisuuden hoitoon ja jakoon liittyneinä kuluina eivät perintö- ja lahjaverolain 9 §:n 2 momentti huomioon ottaen ole omaisuuden arvosta muutoinkaan perintöverotuksessa vähennettävissä.

Näillä perusteilla korkein hallinto-oikeus katsoo, ettei ole syytä muuttaa hallinto-oikeuden päätöksen lopputulosta, joka siis jää pysyväksi.

Asian ovat ratkaisseet hallintoneuvokset Ahti Rihto, Olof Olsson, Ismo Talikka, Raimo Anttila, Tuulikki Keltanen, Olli Nykänen ja Heikki Kanninen. Asian esittelijä Arja Niemelä.

Eri mieltä olleen hallintoneuvos Olli Nykäsen äänestyslausunto, johon hallintoneuvokset TuulikkiKeltanen ja Olof Olsson yhtyivät: "Myönnän valitusluvan ja tutkin asian.

Perintö- ja lahjaverolain 9 §:n 1 momentin mukaan perintöveron perusteeksi pannaan se arvo, mikä omaisuudella oli verovelvollisuuden alkaessa, ja 10 §:n 1 momentin mukaan omaisuus arvioidaan niiden perusteiden mukaan, jotka ovat voimassa omaisuuden arvioimisesta tulo- ja omaisuusverotuksessa. Tämän on vakiintuneesti tulkittu tarkoittavan sitä, että omaisuus on arvostettava perinnönjättäjän kuolinajankohdan käypään arvoon, siihen hintaan, mikä omaisuudesta tuolloin markkinahintaan luovutettaessa varovaisesti arvioiden olisi saatu.

Kun omaisuutta ei kuitenkaan yleensä ole tuona ajankohtana luovutettu, arvostuksen perusteeksi on pyritty määrittelemään omaisuuden sen hetken todennäköinen luovutushinta. Varovaisuuden periaate, johon asiassa on viitattu, on tarkoittanut sitä, että määriteltäessä varovaisesti arvioitua todennäköistä luovutushintaa vertailukauppojen ja kauppahintatilastojen perusteella, on yleensä päädytty vertailuhintoja tai keskiarvoja alempaan hintaan muun muassa perusteilla, että kohteet eivät ole olleet täysin samanlaisia, luovutukset ovat tapahtuneet eri aikaan, keskiarvon alapuolelle jää toinen puoli luovutuksista, on haluttu varmistaa, ettei yksittäistapauksessa päädyttäisi arvoon, joka ylittää käyvän arvon, ja niin edelleen. Verotuskäytännössä on verohallituksen ohjeiden mukaisesti verotusarvo pyritty vahvistamaan hieman alle sen todennäköisen käyvän arvon, johon on laskennallisesti päädytty vertailuluovutuksien perusteella.

Perinnönjättäjä B on kuollut 26.4.1999. Kysymyksessä olevat Asunto-osakeyhtiö X:n osakkeet on myyty 21.6.1999 eli vajaan kahden kuukauden kuluttua verovelvollisuuden alkamisesta 1 390 000 markan hinnasta ja perintöverotus on toimitettu 7.9.1999.

Silloin kun arvostettava omaisuus on myyty vapaassa kaupassa ennen perintöverotuksen toimittamista ja omaisuuden todellinen käypä arvo täten on tiedossa verotusta toimitettaessa, tiedossa on myös se rahanarvoinen määrä myyntikulujen jälkeen, minkä perilliset ovat todellisuudessa saaneet. Tähän nähden ja kun omaisuuden edellä tarkoitettu todellinen käypä arvo säännönmukaisesti ylittää sen arvon, johon päädyttäisiin, jos arvostus perustuisi vertailukauppoihin tai kauppahintatilastoihin, katson, että tällaisessa tilanteessa verotusarvoa määrättäessä kohtuulliset myyntikustannukset voidaan ottaa huomioon. Näillä perusteilla kumoan hallinto-oikeuden päätöksen ja saatan verotuksen oikaisulautakunnan päätöksen voimaan."

---

[SV]

Försäljningspriset fastslogs som värde vid arvsbeskattningen, dvs. som det gängse värdet vid tidpunkten för arvlåtarens död, när det gällde bostadsaktier som hade sålts knappt två månader efter arvlåtarens död år 1999. Försäljningskostnaderna skulle inte dras av från försäljningspriset och inte heller från värdet av boets egendom. Omröstning 4-3.