1802/2018 · Άρειος Πάγος (Supreme Civil and Criminal Court of Greece)

Απόφαση 1802 / 2018 (Ε, ΠΟΙΝΙΚΕΣ)Αριθμός 1802/2018

ΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ ΤΟΥ ΑΡΕΙΟΥ ΠΑΓΟΥ

Ε' Ποινικό Τμήμα

Συγκροτήθηκε από τους Δικαστές: Μαρία Χυτήρογλου, Αντιπρόεδρο του Αρείου Πάγου, Γεώργιο Παπαηλιάδη, Ναυσικά Φράγκου, Βασιλική Ηλιοπούλου-Εισηγήτρια, Βασιλική Μπαζάκη-Δρακούλη, Αρεοπαγίτες.

Συνήλθε σε δημόσια συνεδρίαση στο Κατάστημα του στις 16 Φεβρουαρίου 2018, με την παρουσία του Αντεισαγγελέα του Αρείου Πάγου Κωνσταντίνου Παρασκευαΐδη, (κωλυομένης της Εισαγγελέως) και του Γραμματέως Γεράσιμου Βάλσαμου, για να δικάσει την αίτηση του αναιρεσείοντος - κατηγορουμένου Σ. Γ. του Ι., κρατούμενου στο Κατάστημα Κράτησης ..., που εκπροσωπήθηκε από την πληρεξούσια δικηγόρο του Μαρία Κοσσίδα η οποία ορίστηκε με την υπ'αριθμ. 55/2018 πράξη του Προέδρου του Αρείου Πάγου, για αναίρεση της υπ' αριθμ. 3293/2017 αποφάσεως του Τριμελούς Εφετείου Πλημμελημάτων Αθηνών.

Το Τριμελές Εφετείο Πλημμελημάτων Αθηνών, με την ως άνω απόφασή του διέταξε όσα λεπτομερώς αναφέρονται σ' αυτή, και ο αναιρεσείων - κατηγορούμενος, ζητάει την αναίρεση της αποφάσεως αυτής για τους λόγους που αναφέρονται στην 345/2018 αίτησή του, που καταχωρίστηκε στο οικείο πινάκιο με αριθμό 108/2018.

Αφού άκουσε Την πληρεξούσια δικηγόρο του αναιρεσείοντος, που ζήτησε όσα αναφέρονται στα σχετικά πρακτικά και τον Αντεισαγγελέα, που πρότεινε να γίνει δεκτή η προκείμενη αίτηση αναιρέσεως, να αναιρεθεί η προσβαλλόμενη απόφαση και να παραπεμφθεί η υπόθεση για νέα συζήτηση στο ίδιο Δικαστήριο του οποίου είναι δυνατή η συγκρότηση από άλλους Δικαστές, εκτός από εκείνους που δίκασαν προηγουμένως.

ΣΚΕΦΘΗΚΕ ΣΥΜΦΩΝΑ ΜΕ ΤΟ ΝΟΜΟ

I. Η υπό κρίση, υπ' αρ. πρωτ. 345/ 2018, αίτηση-δήλωση προς τον Εισαγγελέα του Αρείου Πάγου, για αναίρεση της υπ' αρ. 3293/2017 τελεσίδικης απόφασης του Τριμελούς Εφετείου (Πλημμελημάτων) Αθηνών, με την οποία ο αναιρεσείων κηρύχθηκε ένοχος για την αξιόποινη πράξη της άμεσης συνέργειας σε έκδοση εικονικού φορολογικού στοιχείου και καταδικάσθηκε σε ποινή φυλάκισης 2 ετών, μετατραπείσα σε χρηματική προς 20 ευρώ για κάθε ημέρα φυλάκισης, ασκήθηκε νομότυπα και εμπρόθεσμα (άρθρα 473 παρ. 1, 3, 474 παρ. 1 και 2 ΚΓΙΔ). Είναι συνεπώς τυπικά δεκτή και πρέπει να ερευνηθεί περαιτέρω κατ' ουσίαν.

II.Από τις συνδυασμένες διατάξεις των άρθρων 320 και 321 ΚΠΔ προκύπτει, ότι ο κατηγορούμενος κλητεύεται στο ακροατήριο για να δικαστεί με επίδοση σ' αυτόν εγγράφου, που περιέχει ακριβή καθορισμό της πράξης, για την οποία κατηγορείται και μνεία του άρθρου του ποινικού νόμου που την προβλέπει, ώστε να μπορεί να προετοιμάσει την υπεράσπισή του.

Αν το κλητήριο θέσπισμα δεν περιέχει τα στοιχεία αυτά, είναι άκυρο, σύμφωνα με το άρθρο 321 παρ. 4 του ίδιου Κώδικα. Η ακυρότητα όμως αυτή, κατά τις διατάξεις των άρθρων 170 παρ. 1, 173 παρ. 1 και 174 ΚΠΔ, είναι σχετική και καλύπτεται, αν εκείνος που κλητεύθηκε στη δίκη εμφανιστεί και δεν προβάλει αντιρρήσεις στην πρόοδο της δίκης.

Αν ο κατηγορούμενος δεν παραστεί κατά την πρωτοβάθμια δίκη, τότε η ακυρότητα του κλητηρίου Θεσπίσματος, η οποία συνεπιφέρει αναγκαίως ακυρότητα της διαδικασίας στο ακροατήριο και της καταδικαστικής απόφασης που θα εκδοθεί (άρθρο 175 ΚΠΔ), δεν καλύπτεται και μπορεί να προταθεί μόνο με λόγο έφεσης κατά της έκκλητης απόφασης, ώστε να κριθεί από το δευτεροβάθμιο δικαστήριο, το οποίο, κατά το άρθρ. 502 παρ. 2 ΚΠΔ, σε κάθε περίπτωση έχει εξουσία να κρίνει μόνο για εκείνα τα μέρη της πρωτόδικης απόφασης, στα οποία αναφέρονται οι προβαλλόμενοι στην έφεση λόγοι.

Εφόσον η εν λόγω ακυρότητα δεν προταθεί ως λόγος έφεσης καλύπτεται. Τέλος, κατά το άρθρο 510 παρ. 1 στοιχ. Β' ΚΠΔ, ως λόγος αναίρεσης της απόφασης μπορεί να προταθεί και η σχετική ακυρότητα που συνέβη κατά τη διαδικασία στο ακροατήριο (άρθρ. 170 παρ. 1), εφόσον αυτή δεν καλύφθηκε σύμφωνα με τα άρθρα 173 και 174 του ίδιου Κώδικα. (ΑΠ 1296/2016, ΑΠ 1027/2016, ΑΠ 63/2017, ΑΠ 914/2017).

Στην προκείμενη περίπτωση, από τα παραδεκτώς επισκοπούμενα πρακτικά της πρωτοβάθμιας, υπ'αρ. 38470/2015 και 38473α/2015, απόφασης του Τριμελούς Πλημμελειοδικείου Αθηνών, προκύπτει ότι ο αναιρεσείων-κατηγορούμενος δεν εμφανίσθηκε ενώπιον του πρωτοβάθμιου αυτού δικαστηρίου και δικάσθηκε ερήμην. Κατά της εν λόγω καταδικαστικής απόφασης άσκησε την υπ' αρ. 3696/2015 έφεσή του, στην οποία όμως δεν διαλαμβάνεται ειδικός λόγος περί ακυρότητας του κλητηρίου θεσπίσματος. Στη συνέχεια, κατά την εκδίκαση της έφεσης ενώπιον του Τριμελούς Εφετείου Αθηνών, ο εκκαλών και ήδη αναιρεσείων, για πρώτη φορά πρόβαλε την ένσταση της ακυρότητας, λόγω αοριστίας, του κλητηρίου θεσπίσματος, την οποία το δευτεροβάθμιο δικαστήριο, με την προσβαλλόμενη απόφασή του, απέρριψε ως ουσιαστικώς αβάσιμη, Εφόσον όμως η ενδεχόμενη σχετική ακυρότητα του κλητηρίου θεσπίσματος καλύφθηκε, κατά τα προεκτεθέντα, με τη μη προβολή της στην έκθεση έφεσης με ειδικό λόγο έφεσης, είναι απαράδεκτη η προβολή της ενώπιον του Εφετείου, το οποίο ως εκ περισσού ερεύνησε τον ισχυρισμό αυτό καίτοι δεν είχε τέτοια υποχρέωση (ΑΠ 1027/2016).

Συνεπώς, ο πρώτος λόγος αναίρεσης για απόλυτη ακυρότητα της διαδικασίας άλλως σχετική ακυρότητα (510 παρ. 1 Α, Β ΚΠΔ), είναι αβάσιμος και ως εκ τούτου απορριπτέος (ΑΠ 607/2016, ΑΠ 297/2015).

III. Ο ν. 2523/1997 "Διοικητικές και ποινικές κυρώσεις στη φορολογική νομοθεσία και άλλες διατάξεις" τυποποιεί ως εγκλήματα τρεις βασικές περιπτώσεις φοροδιαφυγής: α) τη μη υποβολή ή την υποβολή ανακριβούς δήλωσης εισοδήματος (άρθρο 17), β) τη μη απόδοση ΦΠΑ και άλλων παρακρατουμένων φόρων ή εισφορών (άρθρο 18) και γ) την έκδοση πλαστών ή εικονικών φορολογικών στοιχείων, την αποδοχή εικονικών φορολογικών στοιχείων και τη νόθευση τέτοιων στοιχείων (άρθρο 19).

Ειδικότερα το άρθρο 19 του πιο πάνω νόμου, όπως ίσχυε μετά την τροποποίησή του με το άρθρο 40 παρ.1 ν. 3220/2004 και πριν από την τροποποίηση του με το άρθρο 2 παρ. 2 του ν. 3943/2011 και εφαρμόζεται στην παρούσα υπόθεση, ως εκ του χρόνου τέλεσης της επίδικης πράξης, ορίζει ότι "1. Όποιος εκδίδει πλαστά ή εικονικά φορολογικά στοιχεία, καθώς και όποιος αποδέχεται εικονικά φορολογικά στοιχεία ή νοθεύει τέτοια στοιχεία, ανεξάρτητα από το αν διαφεύγει ή μη την πληρωμή φόρου, τιμωρείται με ποινή φυλάκισης τουλάχιστον τριών (3) μηνών.

Ειδικά, όποιος εκδίδει ή αποδέχεται εικονικά φορολογικά στοιχεία για ανύπαρκτη συναλλαγή στο σύνολο της ή για μέρος αυτής, τιμωρείται: α) με φυλάκιση τουλάχιστον ενός (1) έτους, εφόσον η συνολική αξία των εικονικών φορολογικών στοιχείων υπερβαίνει το ποσό των τριών χιλιάδων (3.000) ευρώ) και β) με κάθειρξη μέχρι δέκα (10) ετών, εφόσον το ως άνω ποσό υπερβαίνει τις εκατόν πενήντα χιλιάδες (150.000) ευρώ".

Κατά την παράγραφο 4 του ίδιου άρθρου "Εικονικό είναι το στοιχείο που εκδίδεται για συναλλαγή ανύπαρκτη στο σύνολο της ή για μέρος αυτής ή για συναλλαγή που πραγματοποιήθηκε από πρόσωπα διαφορετικά από αυτά που αναγράφονται στο στοιχείο ή το ένα από αυτά είναι άγνωστο φορολογικώς πρόσωπο, με την έννοια ότι δεν έχει δηλώσει την έναρξη του επιτηδεύματος του, ούτε έχει θεωρήσει στοιχεία στην κατά τόπο αρμόδια, σύμφωνα με την αναγραφόμενη στο στοιχείο διεύθυνση, δημόσια οικονομική υπηρεσία.

Εικονικό είναι επίσης το στοιχείο που φέρεται ότι εκδόθηκε ή έχει ληφθεί από εικονική εταιρία, κοινοπραξία, κοινωνία ή άλλη οποιασδήποτε μορφής επιχείρηση ή από φυσικό ή νομικό πρόσωπο, για το οποίο αποδεικνύεται ότι είναι παντελώς άσχετο με τη συγκεκριμένη συναλλαγή, οπότε στην τελευταία αυτή περίπτωση η σχετική διοικητική κύρωση επιβάλλεται, καθώς και η ποινική δίωξη ασκείται κατά του πραγματικού υπευθύνου, που υποκρύπτεται.

Τα φορολογικά στοιχεία, στα οποία αναγράφεται αξία συναλλαγής κατώτερη της πραγματικής, θεωρούνται πάντοτε για τους σκοπούς του παρόντος νόμου ως ανακριβή, ενώ τα φορολογικά στοιχεία στα οποία αναγράφεται αξία μεγαλύτερη της πραγματικής, θεωρούνται ως εικονικά κατά το μέρος της μεγαλύτερης αυτής αξίας". (ΑΠ 6/2017) Περαιτέρω, κατά τις παρ.1 α και 6 του άρθρου 20 του ίδιου ν.2523/1997, "1.

Στα νομικά πρόσωπα ως αυτουργοί του αδικήματος της φοροδιαφυγής θεωρούνται: α) Στις ημεδαπές ανώνυμες εταιρίες, οι πρόεδροι των Δ.Σ., οι διευθύνοντες ή εντεταλμένοι ή συμπράττοντες σύμβουλοι, οι διοικητές, οι γενικοί διευθυντές ή διευθυντές, ως και εν γένει κάθε πρόσωπο εντεταλμένο είτε άμεσα από το νόμο είτε από ιδιωτική βούληση είτε με δικαστική απόφαση στη διοίκηση ή διαχείριση αυτών.

Αν ελλείπουν όλα τα παραπάνω πρόσωπα, ως αυτουργοί θεωρούνται τα μέλη των διοικητικών συμβουλίου των εταιριών αυτών, εφόσον ασκούν πράγματι προσωρινά ή διαρκώς ένα από τα καθήκοντα που αναφέρονται πιο πάνω... 6. Οι ανωτέρω αυτουργοί και συνεργοί τιμωρούνται εφόσον κατά το χρόνο διάπραξης του αδικήματος είχαν την ιδιότητα αυτή και εφόσον γνώριζαν ή από την ιδιότητά τους και εν όψει των συγκεκριμένων περιστάσεων γίνεται φανερό ότι γνώριζαν για τις πράξεις ή παραλείψεις, με τις οποίες εκπληρώθηκαν οι όροι των αδικημάτων του παρόντος".(ΑΠ 315/2017).

Από τις παραπάνω διατάξεις προκύπτει ότι για τη στοιχειοθέτηση της αντικειμενικής υπόστασης του ανωτέρω εγκλήματος της φοροδιαφυγής απαιτείται η έκδοση από το δράστη πλαστών ή εικονικών φορολογικών στοιχείων ή η αποδοχή εικονικών φορολογικών στοιχείων. Εικονικό δε είναι και το φορολογικό στοιχείο, εκτός άλλων, όταν εκδίδεται για συναλλαγή ανύπαρκτη, στο σύνολο της ή και για μέρος αυτής, Για τη στοιχειοθέτηση δε της υποκειμενικής υπόστασης του εγκλήματος της έκδοσης πλαστών ή εικονικών φορολογικών στοιχείων, απαιτείται δόλος, ο οποίος περιλαμβάνει τη θέληση του υπαιτίου να προβεί ή τη γνώση (έστω και με την έννοια της αμφιβολίας και αποδοχής) αυτού ότι προβαίνει στην έκδοση τέτοιων φορολογικοί στοιχείων. Ενώ, στην περίπτωση της αποδοχής εικονικών φορολογικών στοιχείων, ο δόλος περιλαμβάνει τη γνώση (με την ίδια έννοια) του υπαιτίου ότι τα φορολογικά στοιχεία είναι εικονικά ή τη θέλησή του να αποδεχτεί τέτοια φορολογικά στοιχεία. Σκοπός του δράστη για την απόκρυψη φορολογητέας ύλης, ως πρόσθετο στοιχείο, δεν απαιτείται, για τη θεμελίωση της υποκειμενικής υπόστασης του εν λόγω εγκλήματος (ΑΠ 37/2017, ΑΠ 130/2017).

Περαιτέρω οι ανωτέρω διατάξεις (19 παρ. 1 του ν. 2523/1997, όπως είχε τροποποιηθεί με το άρθρο 40 παρ. 1 του ν. 3220/2004) τροποποιήθηκαν με το άρθρο 8 του ν. 4337/2015 και ισχύουν ως άρθρο 66 παρ. 5 του ν. 4174/2013 ως εξής: "Όποιος εκδίδει πλαστά ή εικονικά φορολογικά στοιχεία, καθώς και όποιος αποδέχεται εικονικά φορολογικά στοιχεία ή νοθεύει τέτοια στοιχεία, ανεξάρτητα από το αν διαφεύγει ή μη την πληρωμή φόρου, τιμωρείται με ποινή φυλάκισης τουλάχιστον τριών (3) μηνών, εκτός και αν τα φορολογικά στοιχεία χρησιμοποιήθηκαν για τη διάπραξη ή την υποστήριξη κάποιας από τις πράξεις των παραγράφων 1 έως 4, οπότε ο δράστης τιμωρείται μόνο για την τελευταία ως αυτουργός ή συμμέτοχος.

Ειδικά, όποιος εκδίδει ή αποδέχεται εικονικά φορολογικά στοιχεία για ανύπαρκτη συναλλαγή στο σύνολο της ή για μέρος αυτής, τιμωρείται: α) με φυλάκιση τουλάχιστον ενός (1) έτους, εφόσον η συνολική αξία των εικονικών φορολογικοί στοιχείων υπερβαίνει το ποσό των εβδομήντα πέντε χιλιάδων (75.000) ευρώ και β) με κάθειρξη έως δέκα (10) έτη, εφόσον το ως άνω ποσό υπερβαίνει τις διακόσιες χιλιάδες (200.000) ευρώ...Εικονικό είναι το φορολογικό στοιχείο που εκδίδεται για συναλλαγή ανύπαρκτη στο σύνολο της ή για μέρος αυτής ή για συναλλαγή στην οποία το ένα από τα συμβαλλόμενα μέρη που αναγράφονται στο στοιχείο είναι άγνωστο φορολογικούς πρόσωπο, με την έννοια ότι δεν έχει δηλώσει την έναρξη του επιτηδεύματος του ούτε έχει θεωρήσει στοιχεία στη Φορολογική Διοίκηση.

Εικονικό είναι επίσης το στοιχείο που φέρεται ότι εκδόθηκε ή έχει ληφθεί από εικονική εταιρία, κοινοπραξία, κοινωνία ή άλλη οποιασδήποτε μορφής επιχείρηση ή νομική οντότητα ή από φυσικό πρόσωπο για το οποίο αποδεικνύεται ότι είναι παντελώς αμέτοχο με τη συγκεκριμένη συναλλαγή, οπότε στην τελευταία αυτή περίπτωση η ποινική δίωξη ασκείται κατά του πραγματικού υπευθύνου που υποκρύπτεται.

Τα φορολογικά στοιχεία στα οποία αναγράφεται αξία συναλλαγής κατώτερη της πραγματικής θεωρούνται πάντοτε για τους σκοπούς του παρόντος νόμου ως ανακριβή, ενώ τα φορολογικά στοιχεία στα οποία αναγράφεται αξία μεγαλύτερη της πραγματικής θεωρούνται ως εικονικά κατά το μέρος της μεγαλύτερης αυτής αξίας".

Από τις προαναφερόμενες διατάξεις, οι οποίες έχουν όμοια νομοτυπική διάρθρωση ως προς τα ουσιώδη στοιχεία τους, τυποποιείται το έγκλημα της έκδοσης ή αποδοχής εικονικών φορολογικών στοιχείων στη βασική πλημμεληματική μορφή του που καταλαμβάνει, χωρίς διάκριση, την εικονικότητα ως προς τα πρόσωπα και ως προς την ύπαρξη των συναλλαγών, με δύο διακεκριμένες περιπτώσεις για τις μερικά ή ολικά ανύπαρκτες συναλλαγές, που επισύρουν βαρύτερες ποινικές κυρώσεις, μία πλημμεληματική και μία κακουργηματική, ανάλογα με την συνολική αξία των εικονικών φορολογικών στοιχείων. Έτσι, η έκδοση ή η αποδοχή, για ολικά ή μερικά ανύπαρκτες συναλλαγές, εικονικών φορολογικοί στοιχείων συνολικής αξίας που δεν υπερβαίνει το ποσό των 75.000 ευρώ, όπως είναι και η ένδικη περίπτωση, δεν ήταν υπό την ισχύ του ν. 2523/1997, ούτε είναι υπό την ισχύ του ν. 4174/2013, όπως τροπ. με το άρθρο 8 του ν. 4437/2015, ανέγκλητη, αλλά εμπίπτει στην παρ. 5 περ. α' του άρθρου 66 του νεότερου αυτού νόμου και τιμωρείται με ποινή φυλάκισης τουλάχιστον τριών μηνών, όπως ακριβώς ίσχυε και με τον ν. 2523/1997, (ΑΠ 1144/2017).

IV. Περαιτέρω, κατά το άρθρο 46 παρ. 1β' του ΠΚ, "με την ποινή του αυτουργού τιμωρείται όποιος με πρόθεση παρείχε άμεση συνδρομή στο δράστη κατά τη διάρκεια της πράξης και στην εκτέλεση της κύριας πράξης". Από τη διάταξη αυτή σαφώς συνάγεται ότι για την ύπαρξη άμεσης συνέργειας στην τελούμενη από άλλον αξιόποινη πράξη, η οποία είναι δυνατή και επί έκδοσης εικονικών - πλαστών φορολογικών στοιχείων για ανύπαρκτες συναλλαγές, απαιτείται παροχή άμεσης συνδρομής από το δράστη στον αυτουργό κατά την τέλεση και κατά τη διάρκεια εκτέλεσης της κύριας πράξης και μάλιστα κατά τέτοιο τρόπο, ώστε χωρίς αυτή τη συνδρομή δεν θα ήταν δυνατή με βεβαιότητα η διάπραξη του εγκλήματος υπό τις περιστάσεις που τελέστηκε (ΑΠ 6/2017). Η συνέργεια αυτή απαιτεί οποιαδήποτε συνδρομή "υλικής" φύσεως, συνδεόμενη αμέσως προς την πράξη του αυτουργού, η έννοια της οποίας (συνδρομής) μπορεί να συνίσταται και σε ενέργεια βοηθητική προς τον αυτουργό του εγκλήματος κατά την εκτέλεση του αδικήματος, που είναι αναγκαία για την πραγμάτωση αυτού(ΑΠ 926/2016).

V. Η καταδικαστική απόφαση έχει την απαιτούμενη κατά τα άρθρα 93 παρ. 3 του Συντάγματος και 139 ΚΠΔ ειδική και εμπεριστατωμένη αιτιολογία, η έλλειψη της οποίας ιδρύει λόγο αναίρεσης κατά το άρθρο 510 παρ. 1 στοιχ. Δ ΚΠΔ, όταν εκτίθενται σ' αυτήν με σαφήνεια, πληρότητα και χωρίς αντιφάσεις ή λογικά κενά, τα προκύψαντα από την αποδεικτική διαδικασία πραγματικά περιστατικά, στα οποία στηρίχθηκε η κρίση του δικαστηρίου για τη συνδρομή των αντικειμενικών και υποκειμενικών στοιχείων του εγκλήματος, οι αποδείξεις που τα θεμελίωσαν και οι νομικοί συλλογισμοί υπαγωγής των αποδειχθέντων περιστατικών στην εφαρμοσθείσα ουσιαστική ποινική διάταξη. Για την ύπαρξη τέτοιας αιτιολογίας είναι παραδεκτή η αλληλοσυμπλήρωση του σκεπτικού με το διατακτικό της απόφασης, τα οποία αποτελούν ενιαίο σύνολο, δεν υπάρχει δε έλλειψη αιτιολογίας και στην περίπτωση που αυτή εξαντλείται σε επανάληψη του διατακτικού της απόφασης, το οποίο, όμως, εκτός από τα τυπικά στοιχεία του κατηγορητηρίου, περιέχει και πραγματικά περιστατικά τόσο αναλυτικά και με τόση πληρότητα ώστε να καθίσταται περιττή η διαφοροποίηση της διατύπωσης του σκεπτικού της (ΑΠ 8/2017 , ΑΠ 226/16).

Η ύπαρξη του δόλου δεν είναι, κατ' αρχήν, αναγκαίο να αιτιολογείται ιδιαιτέρως, αφού ο δόλος ενυπάρχει στη θέληση παραγωγής των πραγματικών περιστατικών που συγκροτούν την αντικειμενική υπόσταση του εγκλήματος και προκύπτει από τις ειδικές συνθήκες τέλεσής του, διαλαμβάνεται δε περί αυτού αιτιολογία στην κύρια αιτιολογία για την ενοχή που προκύπτει από τα περιστατικά που αναφέρονται σ' αυτή, εκτός εάν αξιώνονται από το νόμο πρόσθετα στοιχεία, για την υποκειμενική υπόσταση του εγκλήματος, όπως η εν γνώσει ορισμένου περιστατικού τέλεση της πράξης (άμεσος δόλος), όπως π.χ στην ψευδορκία, ή η επιδίωξη ορισμένου σκοπού περαιτέρω (εγκλήματα με υπερχειλή υποκειμενική υπόσταση) (ΑΠ 66/2017, ΑΠ 122/2016), οπότε η ύπαρξη τέτοιου δόλου πρέπει να αιτιολογείται ιδιαιτέρως (ΑΠ 290/2016), απαίτηση που δεν συντρέχει στο έγκλημα της φοροδιαφυγής με τη μορφή της έκδοσης εικονικών και πλαστών φορολογικών στοιχείων, για την υποκειμενική υπόσταση του οποίου ο νόμος αρκείται σε απλό δόλο (ΑΠ 130/2017 , ΑΠ 224/2016).

Ως προς τα αποδεικτικά μέσα, που λήφθηκαν υπόψη από το δικαστήριο για την καταδικαστική του κρίση, για την πληρότητα της αιτιολογίας αρκεί ο κατ' είδος προσδιορισμός τους, χωρίς να απαιτείται και αναλυτική παράθεση τους και μνεία του τι προκύπτει από το καθένα χωριστά, πρέπει όμως να προκύπτει, ότι το δικαστήριο τα έλαβε υπόψη και τα συνεκτίμησε όλα για το σχηματισμό της δικανικής του πεποίθησης και όχι μόνο μερικά από αυτά, όπως αυτό επιβάλλεται από τις συνδυασμένες διατάξεις των άρθρων 177 παρ. 1 και 178 ΚΠΔ.

Δεν αποτελούν λόγους αναίρεσης η εσφαλμένη εκτίμηση των αποδείξεων και ειδικότερα η εσφαλμένη εκτίμηση εγγράφων, η εσφαλμένη αξιολόγηση των καταθέσεων των μαρτύρων, η παράλειψη αναφοράς και αξιολόγησης κάθε αποδεικτικού μέσου χωριστά και η παράλειψη της μεταξύ τους αξιολογικής συσχέτισης, καθόσον στις περιπτώσεις αυτές, με την επίφαση της έλλειψης αιτιολογίας, πλήττεται η αναιρετικώς ανέλεγκτη κρίση του δικαστηρίου της ουσίας (ΑΠ 74/2016, ΑΠ 43/2016 , ΑΠ 613/2015 , ΑΠ 319/2015).

VI. Κατά το άρθρο 510 παρ. 1 στοιχ. Ε του ΚΠΔ, λόγο αναίρεσης αποτελεί και η εσφαλμένη ερμηνεία ή εφαρμογή ουσιαστικής ποινικής διάταξης. Εσφαλμένη ερμηνεία υπάρχει όταν ο δικαστής αποδίδει στο νόμο διαφορετική έννοια από εκείνη που πραγματικά έχει, ενώ εσφαλμένη εφαρμογή υπάρχει, όταν το δικαστήριο της ουσίας δεν υπάγει σωστά τα πραγματικά περιστατικά που δέχθηκε ότι αποδείχθηκαν στη διάταξη που εφαρμόσθηκε.

Περίπτωση εσφαλμένης εφαρμογής ουσιαστικής ποινικής διάταξης συνιστά και η εκ πλαγίου παραβίαση της διάταξης αυτής, η οποία υπάρχει όταν στο πόρισμα της απόφασης, που περιλαμβάνεται στο συνδυασμό του αιτιολογικού με το διατακτικό και ανάγεται στα στοιχεία και την ταυτότητα του εγκλήματος, έχουν εμφιλοχωρήσει ασάφειες, αντιφάσεις ή λογικά κενά, με αποτέλεσμα να καθίσταται ανέφικτος ο αναιρετικός έλεγχος της ορθής ή μη εφαρμογής του νόμου, οπότε η απόφαση στερείται νόμιμης βάσης.

IV. Στην προκείμενη περίπτωση, το δικάσαν κατ' έφεση Τριμελές Εφετείο (Πλημμελημάτων) Αθηνών, με την προσβαλλόμενη υπ' αρ. 3293/2017 απόφασή του, δέχθηκε, κατά την αναιρετικώς ανέλεγκτη περί τα πράγματα κρίση του, ότι, από τα αποδεικτικά μέσα που έλαβε υπόψη του και μνημονεύει κατ' είδος, αποδείχθηκαν τα εξής: "Την 5.9.2006 αστυνομικοί του Τμήματος Αναζητήσεων της Διεύθυνσης Ασφάλειας ....

συνέλαβαν τον κατηγορούμενο, επιβαίνοντα στην υπ' αριθμ. ...5 μοτοσυκλέτα, επί της οδού ..., σε εκτέλεση εντάλματος σύλληψης και δικαστικών αποφάσεων που εκκρεμούσαν σε βάρος του. Κατά τη δήλωση των στοιχείων της ταυτότητας του επέδειξε και παρέδωσε στους Αστυνομικούς το υπ' αριθμ. ...517 γνήσιο δελτίο ταυτότητας, που είχε εκδοθεί στο όνομα του αδελφού του Χ.

Γ., καθώς και την υπ' αριθμ...61 πλαστή άδεια οδηγήσεως και το υπ' αριθμ. ...62 πλαστό ελληνικό διαβατήριο, που έφεραν τα στοιχεία ταυτότητας του αδελφού του και φωτογραφία του ιδίου (κατηγορουμένου). Σε έρευνα που πραγματοποιήθηκε στην οικία του κατηγορουμένου επί της οδού ..., βρέθηκαν και κατασχέθηκαν, εκτός των άλλων, και σφραγίδες, δικαιολογητικά έγγραφα, τραπεζικές επιταγές και λοιπά έγγραφα διαφόρων εταιρειών (άνω των 100), μεταξύ των οποίων και της εταιρείας ..." διαφημιστική ΕΠΕ.

Από την έρευνα του συγκεντρωθέντος ήδη προανακριτικού υλικού, προέκυψε ότι την 28.3.2006 και περί ώρα 9,40 π.μ. άτομο με τα στοιχεία Μ. Μ. μετέβη στο κεντρικό κατάστημα επί της οδού ... της ... και με τη χρήση του υπ' αριθμ. ...14 ΔΑΤ αλλοδαπού εισέπραξε την υπ' αριθμ. ...36 - 1/28.3.2006 επιταγή, ποσού 30.000 ευρώ, που είχε εκδοθεί από την εταιρεία "...

ΕΠΕ" εις διαταγήν της ιδίας, και την οποία οπισθογράφησε με τα παραπάνω) στοιχεία της ταυτότητας του. Τις μεσημβρινές ώρες της ίδιας ημέρας το ίδιο άτομο μετέβη στο ίδιο κατάστημα της τράπεζας και επιδεικνύοντας το υπ' αριθμ. ...4 ΔΑΤ αλλοδαπού με τα στοιχεία D. Μ.5 επιχείρησε να εισπράξει την υπ' αριθμ. ...92-7/28.3.2006 επιταγή, ποσού 38.000 ευρώ, εκδόσεως της εταιρείας "...

ΕΠΕ" εις διαταγήν της εταιρείας "... ΕΠΕ". Επειδή στο στάδιο αυτό έγινε αντιληπτό από υπάλληλο της τράπεζας ότι το παραπάνω άτομο εμφανίσθηκε την ίδια ημέρα σ' αυτήν με διαφορετικά δελτία ταυτότητας κλήθηκε η αρμόδια αστυνομική αρχή, η οποία, μετά από προανάκριση διαπίστωσε ότι το άτομο αυτό είχε αλλάξει τα στοιχεία της ταυτότητας του από Μ. - Δ.

Μ. σε Μ. Μ. και εξέδωσε νέο δελτίο ταυτότητας, χωρίς όμως να παραδώσει το παλαιό δελτίο ταυτότητας. Διαπιστώθηκε, επίσης, ότι στην παραπάνω τράπεζα είχε μεταβεί μαζί με άλλο άτομο με τα στοιχεία Μ. Ι. του Κ. και Β., γεννηθέντος το 1950 στην Αθήνα. Εξεταζόμενος σχετικά ο Μ. ομολόγησε ότι από έτους περίπου ο Μ. μαζί με άλλο, άγνωστο ως προς τα στοιχεία της ταυτότητας του άτομο, του πρότειναν να συμμετάσχει σε διάφορες εταιρείες έναντι αμοιβής και, αφού τον προμηθεύουν με επιταγές διαφόρων εταιρειών, να μεταβαίνει κατ' εντολήν τους σε τραπεζικά ιδρύματα, και να οπισθογραφεί αυτές θέτοντας αναληθή στοιχεία, όπως ανύπαρκτους αριθμούς τηλεφώνου, ώστε να τις εισπράττει και να τους παραδίδει το ποσό τους, λαμβάνοντας ως αμοιβή το ποσό των 1.500 ευρώ κάθε φορά.

Ομολόγησε, επίσης, ότι γνώριζε ότι οι εταιρείες που αναφέρονταν στα έγγραφα που κατασχέθηκαν στην οικία του δεν είχαν λειτουργήσει ποτέ. Κατά τα λοιπά αναγνώρισε από φωτογραφίες που του επιδείχθηκαν ότι το άτομο που δρούσε από κοινού με τον Μ., για λογαριασμό των οποίων εισέπραττε τις επιταγές ήταν ο κατηγορούμενος.

Εξ' άλλου, από τον έλεγχο που έγινε από το ΣΔΟΕ στην ως άνω εταιρεία ..." στις 5.7.2006 και 13.7.2006 στην φερόμενη ως έδρα της επί της οδού ... και τις αντίστοιχες προσκλήσεις για επίδειξη των βιβλίων της, που θυροκολλήθηκαν στην έδρα της, αλλά και την μεταγενέστερη από 25.7.2006 πρόσκληση που θυροκολλήθηκε την 27.7.2006 τόσο στην έδρα της, όσο και στη δηλωθείσα διεύθυνση κατοικίας του διαχειριστή της Κ.

Κ. επί της οδού ..., χωρίς ανταπόκριση από την εταιρεία αυτή, σε συνδυασμό με το γεγονός ότι από τον επιτόπιο έλεγχο της υπηρεσίας αυτής δεν διαπιστώθηκε δραστηριότητα στην έδρα της, αλλά και το γεγονός ότι δεν είχε υποβάλλει ποτέ δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος, εκκαθαριστικές ΦΠΑ, συγκεντρωτικές καταστάσεις του άρθρου 20 του π.δ. 186/1992 και ισοζύγιο της παρ. 7 του ιδίου άρθρου, ή δήλωση μεταβολής ή διακοπής εργασιών, προέκυψε, σύμφωνα με την ελέγχουσα υπηρεσία, ότι και τα φερόμενα ως εκδοθέντα από αυτή φορολογικά στοιχεία δεν αντιστοιχούν σε πραγματικές συναλλαγές και είναι εικονικά.

Επιπρόσθετα, προέκυψε ότι η επιχείρηση αυτή διατηρούσε στην παραπάνω τράπεζα τον υπ' αριθμ. ...553 τραπεζικό λογαριασμό, στον οποίο κατέθετε η ίδια χρήματα, τα οποία αναλάμβανε ταυτόχρονα ή τα μετέφερε σε λογαριασμούς της, προκειμένου να παρουσιάσει τις συναλλαγές της ως πραγματικές. Με τα δεδομένα αυτά είναι προφανές, ότι και ένα φορολογικό στοιχείο, εκδόσεως της εταιρείας ...", αξίας 14.030 ευρώ, πλέον ΦΠΑ, ποσού 2.665,70 ευρώ, που υπέβαλε με τις συγκεντρωτικές καταστάσεις τιμολογίων πελατών - προμηθευτών της για το έτος 2006 προς την Γ.Γ.Π.Σ.

η εταιρεία με την επωνυμία "... Ε.Ε", με το οποίο φέρεται ότι η τελευταία αυτή εταιρεία προμηθεύτηκε προϊόντα από την εκδότρια εταιρεία ...", είναι εικονικό και εκδόθηκε για ανύπαρκτες στο σύνολο τους συναλλαγές, ο δε κατηγορούμενος, ο οποίος κατείχε τη σφραγίδα και τα σχετικά έγγραφα της ως άνω εκδότριας εταιρείας και, επομένως, αυτός και μόνον μπορούσε να συμπληρώσει τα στοιχεία της στο εικονικό ως άνω φορολογικό στοιχείο, είναι το πρόσωπο που συνέδραμε τον διαχειριστή της στην έκδοση του, ο οποίος, χωρίς τα στοιχεία αυτά, δεν θα μπορούσε να το εκδώσει".

Στη συνέχεια, κήρυξε ένοχο τον κατηγορούμενο του ότι: "Στην ...., κατά το έτος 2006, αρχομένου όμως του χρόνου παραγραφής την 12-04-2012 ημερομηνία θεώρησης των από 11-4-2012 τεσσάρων (4) εκθέσεων ελέγχου του ΣΔΟΕ, ο κατηγορούμενος Γ. Σ., με πρόθεση παρέσχε άμεση συνδρομή σε τρίτο πρόσωπο το οποίο ενεργούσε με την ιδιότητά του ως διαχειριστή και νόμιμου εκπρόσωπου της εταιρείας με την επωνυμία ...

ΔΙΑΦΗΜΙΣΤΙΚΗ ΕΠΕ", κατά τη διάρκεια και στην εκτέλεση της κύριας άδικης πράξης που διέπραξε και συγκεκριμένα, βοήθησε σπουδαία τον διαχειριστή και νόμιμο εκπρόσωπο της ως άνω εταιρείας, στην εκτέλεση της άδικης πράξης της έκδοσης εικονικού φορολογικού στοιχείου, καθόσον, διακινούσε έγγραφα, σφραγίδες, πιστωτικές κάρτες και λοιπά έγγραφα διαφόρων επιχειρήσεων και προσώπων, μεταξύ των οποίων και της εταιρείας ...' ΔΙΑΦΗΜΙΣΤΙΚΗ ΕΠΕ", αν και γνώριζε ότι το ως άνω φορολογικό στοιχείο είχε εκδοθεί για ανύπαρκτη στο σύνολο της συναλλαγή.

Και ειδικότερα παρέσχε άμεση συνδρομή στον διαχειριστή και νόμιμο εκπρόσωπο της ως άνω εταιρείας, ο οποίος με πρόθεση εξέδωσε εικονικό φορολογικό στοιχείο, δηλονότι το φορολογικό στοιχείο εκδόθηκε για ανύπαρκτη στο σύνολο της συναλλαγή, με σκοπό την απόκρυψη φορολογητέας ύλης. Συγκεκριμένα, παρέσχε άμεση συνδρομή στον ως άνω διαχειριστή και νόμιμο εκπρόσωπο της εταιρείας με την επωνυμία ...' ΔΙΑΦΗΜΙΣΤΙΚΗ ΕΠΕ", με αντικείμενο εργασιών την παροχή διαφημιστικών υπηρεσιών, που εδρεύει στη ...

επί της οδού ... ο οποίος κατά τη χρήση του έτους 2006, εξέδωσε προς την επιχείρηση ... EE" ΑΦΜ ...73, ένα (1) φορολογικό στοιχείο, καθαρής αξίας 14.030,00 ευρώ πλέον ΦΠΑ 2.665,70 ευρώ, όπως προέκυψε από τις συγκεντρωτικές καταστάσεις τιμολογίων πελατών - προμηθευτών που υπέβαλε στη Γ.Γ.Π.Σ. για το έτος 2006 η ως άνω λήπτρια εταιρεία, πλην όμως το ανωτέρω φορολογικό στοιχείο ήταν εικονικό, καθόσον αφορούσε ανύπαρκτη στο σύνολο της συναλλαγή, αφού η εκδότρια εταιρεία κατά το χρόνο έκδοσης του δεν είχε πραγματική υπόσταση, καθώς δε λειτουργούσε στη δηλωθείσα διεύθυνση της, δεν είχε υποβάλει καμία δήλωση φορολογίας εισοδήματος ούτε εκκαθαριστικές δηλώσεις ΦΠΑ, δεν είχε υποβάλει συγκεντρωτικές καταστάσεις της παρ. 1 του άρθρου 20 του ΠΔ 186/1992 και ισοζύγιο της παρ. 7 του άρθρου 20 του ΠΑ 186/1992 για κανένα έτος ούτε είχε υποβάλει δήλωση μεταβολής ή διακοπής εργασιών.

Υφίστατο δε η εκδότρια εταιρεία μόνον προκειμένου να εκδίδει εικονικά τιμολόγια προς μείωση της φορολογητέας ύλης των ληπτών τους και παράνομη είσπραξη δήθεν επιστρεπτέου ΦΠΑ, γεγονός το οποίο γνώριζε ο διαχειριστής και νόμιμος εκπρόσωπος αυτής και παρά ταύτα εξέδωσε αυτό με σκοπό την απόκρυψη φορολογητέας ύλης".

VI. Με αυτά που δέχθηκε το Δικαστήριο, διέλαβε στην προσβαλλόμενη απόφαση του, το αιτιολογικό και διατακτικό της οποίας αλληλοσυμπληρώνονται, την απαιτούμενη από τα άρθρα 93 παρ. 3 του Συντάγματος και 139 ΚΠΔ ειδική και εμπεριστατωμένη αιτιολογία, αφού εκθέτει σ' αυτήν με σαφήνεια, πληρότητα και χωρίς αντιφάσεις ή λογικά κενά τα πραγματικά περιστατικά, στα οποία στήριξε την κρίση του για τη συνδρομή των αντικειμενικών και υποκειμενικών στοιχείων του εγκλήματος της άμεσης συνέργειας σε φοροδιαφυγή (σε βαθμό πλημμελήματος) με τη μορφή της έκδοσης εικονικού τιμολογίου για ανύπαρκτη συναλλαγή στο σύνολο της, για το οποίο καταδίκασε τον αναιρεσείοντα, τις αποδείξεις, από τις οποίες δέχθηκε ότι αποδείχθηκαν τα περιστατικά αυτά, και τους νομικούς συλλογισμούς υπαγωγής αυτών στις προαναφερθείσες ουσιαστικές ποινικές διατάξεις.

Οι αντίθετες αιτιάσεις περί τούτου του αναιρεσείοντος πλήττουν την ανέλεγκτη περί τα πράγματα κρίση του Δικαστηρίου. Ειδικότερα :α)εξειδικεύεται το φορολογικό στοιχείο (τιμολόγιο), το οποίο εξέδωσε στον προσδιοριζόμενο χρόνο ο αναφερόμενος αυτουργός του εγκλήματος με τη συνδρομή, κατά την πραγμάτωση αυτού, του κατηγορουμένου και ήδη αναιρεσείοντος, καθώς και τα πραγματικά περιστατικά, με βάση τα οποία το Δικαστήριο έκρινε ότι αυτό ήταν εικονικό ως αφορών ανύπαρκτη συναλλαγή, β) προσδιορίζονται συγκεκριμένες ενέργειες του, οι οποίες συνιστούν την αξιόποινη συνδρομή του στην εκ μέρους του φυσικού αυτουργού τέλεση του εγκλήματος της έκδοσης εικονικών φορολογικοί στοιχείων, η οποία συνδρομή συνίσταται στη συμπλήρωση, κατά τη διάρκεια έκδοσής του από τον αυτουργό, του επίδικου φορολογικού στοιχείου, ως προς αναγκαία και σημαντικά στοιχεία, από τον ίδιο τον κατηγορούμενο-αναιρεσείοντα, ο οποίος και μόνο είχε αυτά στη διάθεσή του.

γ) Δεν ήταν απαραίτητη η μνεία από ποιο αποδεικτικό μέσο προέκυψε κάθε παραδοχή και Τέλος, η αιτίαση ότι εσφαλμένως υπήχθησαν τα αποδειχθέντα πραγματικά περιστατικά στην διάταξη του αρθρ. 66 παρ. 5 ν. 4174/2013 αντί εκείνης της πρώτης παραγράφου του αυτού νόμου ερείδεται επί εσφαλμένης προϋποθέσεως εφόσον κατά τις παραδοχές τις απόφασης τα εικονικά φορολογικά στοιχεία δεν χρησιμοποιήθηκαν για μείωση της φορολογικής ύλης εκ μέρους της αυτουργού όπως απαιτεί η συγκεκριμένη διάταξη και είναι απορριπτέα.

Συνεπώς, το Δικαστήριο δεν υπέπεσε στις εκ του άρθρου 510 παρ. 1 Δ και Ε' ΚΠΔ πλημμέλειες και οι σχετικοί λόγοι, με τους οποίους πλήττεται η προσβαλλόμενη απόφαση για έλλειψη ειδικής και εμπεριστατωμένης αιτιολογίας και εσφαλμένης ερμηνείας και εφαρμογής ουσιαστικής ποινικής διάταξης είναι αβάσιμοι και ως εκ τούτου απορριπτέοι.

Κατ' ακολουθίαν των ανωτέρω, πρέπει να απορριφθεί στο σύνολο της η κρινόμενη αίτηση αναίρεσης και καταδικασθεί ο αναιρεσείων στα δικαστικά έξοδα (άρθρο 583 παρ. 1 ΚΠΔ).

ΓΙΑ ΤΟΥΣ ΛΟΓΟΥΣ ΑΥΤΟΥΣ

Απορρίπτει την υπ' αρ. πρωτ. 345/2018 αίτηση-δήλωση του Σ. Γ. του Ι. για αναίρεση της υπ'αρ. 3293/2017 απόφασης του Τριμελούς Εφετείου (Πλημμελημάτων) Αθηνών.

Καταδικάζει τον αναιρεσείοντα στα δικαστικά έξοδα που ανέρχονται σε διακόσια πενήντα (250) ευρώ.

ΚΡΙΘΗΚΕ, αποφασίσθηκε στην Αθήνα, στις 21 Σεπτεμβρίου 2018. ΔΗΜΟΣΙΕΥΘΗΚΕ σε δημόσια συνεδρίαση στο ακροατήριό του, στην Αθήνα, στις 5 Νοεμβρίου 2018.

Η ΑΝΤΙΠΡΟΕΔΡΟΣ

Ο ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ