3-22-540/18 · Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tallinna Ringkonnakohus

Kohtukoosseis

Monika Laatsit, Villem Lapimaa ja Virgo Saarmets

Otsuse tegemise aeg ja koht

06.12.2024, Tallinn

Haldusasja number

3-22-540

Haldusasi

Põhjapuit Osaühingu kaebus Maksu- ja Tolliameti

02.02.2022 maksuotsuse nr 12.2-3/055172-12

tühistamiseks

Menetlusosalised

Kaebaja Põhjapuit Osaühing, esindaja vandeadvokaat

Gerly Kask

Vastustaja Maksu- ja Tolliamet, esindaja V.X

Vaidlustatud kohtulahend

Tallinna Halduskohtu 19.04.2023 otsus

Menetluse alus ringkonnakohtus

Põhjapuit Osaühingu apellatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON

1. Võtta asja juurde kaebaja 15.11.2024 seisukoha lisa.

2. Jätta Põhjapuit Osaühingu apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu

19.04.2023 otsus haldusasjas nr 3-22-540 muutmata.

3. Jätta menetlusosaliste menetluskulud ringkonnakohtus nende endi kanda.

EDASIKAEBAMISE KORD

Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse

hiljemalt 06.01.2025

(halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 212 lg 1).

Vastuseks kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse

14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest

arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS §

215 lg 3).

Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal

selleks esitada Riigikohtule taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja

kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja

3-22-540

tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige

esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliamet (MTA) kohustas 02.02.2022 maksuotsusega nr 12.2-3/055172-12

Põhjapuit Osaühingut (kaebaja) tasuma maksusumma 35 000 eurot.

Kaebaja tegi ajavahemikul 09.2019–10.2020 oma kassast sularahaväljamakseid NorthWood

Holding OÜ-le (kokku 135 000 eurot) ja A. U.L-ile (kokku 5000 eurot) ja selgitas, et tegemist

oli laenuga. Kaebaja esitatud laenulepingud ei kajasta tegelikke tehinguid. Kui kaebaja

majandustegevusest laekus mingeid rahalisi vahendeid, võttis ta raha pangaautomaadist 50–

1000 euro kaupa sularahas välja ja hiljem kajastas seda kassas laenuna. Tegemist ei olnud

laenuga. Laenusaajad olid kaebaja juhatuse liikme U.L-iga seotud isikud (U.L on NorthWood

Holding OÜ juhatuse liige ning A. U.L on U.L ema). NorthWood Holding OÜ-l puudus laenu

andmise perioodil ettevõtlus. Laenulepingud on üldsõnalised ja tagamata. Laenudel ei olnud

sihtotstarvet. Laenulepingute poolte esitatud tõendid ja seletused ei ole usaldusväärsed.

Laenude tagasimaksmine ei ole tõendatud. Laenude nime all tehtud väljamaksed tuleb lugeda

ettevõtlusega mitteseotud kuluks tulumaksuseaduse (TuMS) § 52 lg 2 p 1 tähenduses, millelt

tuleb tasuda tulumaks.

2. Põhjapuit Osaühing esitas Tallinna Halduskohtule kaebuse 02.02.2022 maksuotsuse

tühistamiseks.

Maksuotsus on vastuoluline ja nõuetekohaselt põhjendamata. TuMS § 52 lg 1 p 1

kohaldamise eeldused ei ole täidetud. Maksuhaldur rikkus oluliselt uurimispõhimõtet, sest ei

arvestanud maksumenetluses teatavaks saanud asjaoludega, mis vähendasid maksukohustust.

MTA seisukoht, et laenu andmist NorthWood Holding OÜ-le ei ole toimunud, on

motiveerimata. Kui laenu andmist ei ole toimunud, siis ei selgu maksuotsusest, millise

ettevõtlusega mitteseotud vara soetamist on maksuhaldur silmas pidanud ja kellele on

väljamakse tehtud. MTA vastuoluliste seisukohtade koosmõjus ei ole üheselt mõistetav, kas

laen on antud, aga ei ole tagastatud, laenu ei ole antud ega tagastatud, kuid soetati mingi vara,

mida ettevõtluses ei ole vaja, või on raha saanud mõni teine isik. Samasugused etteheited saab

teha A. U.L-ile tehtud väljamaksete maksustamisele. A. U.L-iga sõlmitud laenuleping on

kooskõlas tavapäraste tingimustega ning võlaõigusseaduse (VÕS) §-dega 396 ja 397. A. U.L

oli kaebaja juhatuse liikme lähedane ja seega kaebaja jaoks usaldusväärne isik, mistõttu

puudus vajadus sõlmida detailsemat lepingut.

Kaebaja esitas koos eriarvamusega selgitused ja tõendid selle kohta, et NorthWood Holding

OÜ-le ja A. U.L-ile antud laen on kaebaja kassasse tagastatud 10.05.2021 ja 05.07.2021 ning

sellega on kassas olevad käibevahendid suurenenud. Laenuna tagastatud raha eest soetati

tootmistegevuse alustamiseks vajaminevat põhivara, maksti dividende NorthWood Holding

OÜ-le ja tehti teisi ettevõtlusega seotud kulusid. Maksuhalduri põhjendused ei ole selles osas

veenvad, eriti kuna maksuhaldur ei ole neid asjaolusid lähemalt kontrollinud. Maksuotsuse

tegemise ajal oli maksuhaldurile teada, et kaebaja deklareeris ajavahemikul 09.2021–12.2021

dividendide väljamakseid kokku 40 000 eurot, millelt on tasutud tulumaks 10 000 eurot. MTA

pidi arvestama muutunud asjaoluga. Selles osas on tegu topeltmaksustamisega.

Maksuhaldur jättis maksumenetluses tuvastamata sularaha jäägi kassas, mille üle lugemist

kaebaja taotles. Tegemist on uurimispõhimõtte rikkumisega. Kassas olevat raha on kantud

ettevõtte pangakontole, seda vara ei ole ettevõtlusest välja viidud.

3. MTA palus jätta kaebus rahuldamata.

2(8)

3-22-540

Maksuotsuse korrektne õiguslik alus on TuMS § 51 lg 2 p 3. Maksotsuses on tuvastatud selle

sätte kohaldamise eelduseks olevad asjaolud. Kontrolliakt ja maksuotsus võinuks olla

selgemad, kuid maksuhalduri seisukohad on jälgitavad. Formaalsed puudused ei anna alust

maksuotsuse tühistamiseks. Muus osas jääb maksuhaldur maksuotsuse põhjenduste juurde.

4. Tallinna Halduskohus jättis kaebuse 19.04.2023 otsusega rahuldamata ja poolte

menetluskulud nende endi kanda. Halduskohus nõustus maksuotsuse põhjendustega ega

korranud neid (HKMS § 165 lg 2).

Vaidlusalused laenutehingud olid näilikud maksukorralduse seaduse (MKS) § 83 lg 4

tähenduses. Maksumenetluses tuvastatud asjaolud viitavad sellele, et laenu andmist

NorthWood Holding OÜ-le ja A. U.L-ile ei toimunud, vaid laenude nime all tehtud

väljamaksetega viidi raha maksuvabalt ettevõttest välja. Sellele viitavad järgmised asjaolud

kogumis: a) tehingud tehti seotud isikute vahel (kuna kaebaja juhatuse liige kontrollis

mõlemaid äriühinguid ja A. U.L on kaebaja juhatuse liikme ema, oli näilike tehingute

vormistamine lihtne); b) tehingupoolte valmisolek teha maksuhalduriga koostööd oli vähene

(kaebaja andis lakoonilisi vastuseid ja A. U.L keeldus maksuhalduri küsimustele sisuliselt

vastamast; vt vastustaja 11.04.2022 menetlusdokument, lisa 27); c) NorthWood Holding OÜ-l

puudus tegelik vajadus laenu järele (nimetatud äriühingul puudusid majandusaasta aruannete

kohaselt väidetava laenu andmise perioodil aktiivne majandustegevus ja töötajad); d)

laenulepingud olid üldsõnalised (lepingutest ei nähtu laenu sihtotstarve) ja tagamata

(laenusuhetes on tagatise nõudmine pigem reegel); e) kaebaja tegi ajavahemikul 01.11.2019–

31.07.2020 kassast väljamakseid mh selgitusega „muud väljaminekud“ (st ilma viiteta

laenulepingule); f) raha viidi kaebaja ettevõttest välja hajutatult kontrolliakti p-s 1.1.1.1

nimetatud päevadel ja summas, mitte laenulepingutes fikseeritud päevadel ja summas; g)

kaebaja pole vaielnud vastu vastustaja väitele, et ta on juba korra „jäänud vahele“ äriühingu

pangakontolt laste- ja spordiriiete ostmisega ning oli sunnitud oma tegevust korrigeerima

müügiarvega (vt vastustaja 11.04.2022 menetlusdokument, lisa 11). Lisaks on kaebaja väidete

üldine usaldusväärsus madal, sest need on ajas oluliselt muutunud. Pärast seda, kui kaebaja

esimene versioon kassa puudujäägi õigustamiseks kontrolliaktis kummutati, esitas ta

eriarvamuses versiooni laenurahade tagastamisest kassasse ning selle eest seadmete

soetamisest ja dividendide maksmisest. Need argumendid on maksuotsuses samuti veenvalt

ümber lükatud. Kaebaja ei ole selgitanud kontrolliaktis ja maksuotsuses tuvastatud ebakõlasid

ning see välistab kaebaja kassaarvestuse usaldusväärsuse ja võimaluse tõendada laenajate

poolt kõnealuse sularaha (140 000 eurot) tagastamist kassasse. Seega ei saanud kaebaja selle

eest soetada seadmeid või maksta dividende.

Kaebaja kohtumenetluses esitatud tõendid ei lükka neid järeldusi ümber. Kaebaja 17.02.2023

menetlusdokumendiga esitatud töölepingud ja müügiarved ning pearaamatu kassakonto ja

pangakontode väljavõtted on kontrolliperioodi välised, mistõttu ei ole neil tähtsust. Lisaks

pole kaebaja põhjendanud, miks ta ei esitanud neid tõendeid maksumenetluses. Puudub

vaidlus, et 20.09.2021 dividendimakset 40 000 eurot, mida kaebaja näitas oma pearaamatu

kohaselt väljamakstuks, kaebaja isegi ei deklareerinud (vt vastustaja 11.04.2022

menetlusdokument, lisad 45 ja 48). Eeltoodu viitab sellele, et kassaarvestuses näidatud

väljamakset tegelikkuses ei toimunud. Õige on vastustaja seisukoht, et kaebaja näidatud

kassajäägi olemasolul septembris 2021 ei oleks kaebajal olnud vaja maksuvõlgu ajatada (vt

vastustaja 11.04.2022 menetlusdokument, lisa 47). Seega ei tõenda hilisemad

dividendimaksed laenude tagastamist.

Kuna vaidlusalustel laenutehingutel puudus majanduslik sisu (tehingud olid näilikud; laenu

andmist ei toimunud), on maksuotsuse korrektseks õiguslikuks aluseks TuMS § 51 lg 2 p 3 (vt

Riigikohtu 11.01.2012 otsus nr 3-3-1-46-11, 11), mitte TuMS § 52 lg 2 p 1, nagu on kirjas

3(8)

3-22-540

maksuotsuses. Eksliku õigusliku aluse kasutamine on küll haldusakti oluline puudus, kuid see

ei too vältimatult kaasa akti tühistamist, kui õiguslik alus selle akti andmiseks on iseenesest

olemas (vt Riigikohtu 20.09.2007 otsus nr 3-3-1-33-07, p 16).

Raamatupidamise seaduses (RPS) reguleerivad majandustehingute dokumenteerimist ja

algdokumenti §-d 6 ja 7. Nõuetekohasel algdokumendil tuleb märkida ka tehingu majanduslik

sisu (RPS § 7 lg 1 p 3). Kuna vaidlusalustel laenutehingutel puudus objektiivne majanduslik

sisu, pole väljamakse aluseks olevad algdokumendid sisuliselt õiged, mistõttu tuleb need

lugeda mittenõuetekohasteks algdokumentideks (vt Riigikohtu 20.06.2007 otsus nr 3-3-1-34-

07, p 15). TuMS § 51 lg 2 p 3 kohaselt on väljamakse, mille kohta maksumaksjal puudub

raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument,

ettevõtlusega mitteseotud kulu, millelt residendist äriühingul tuleb maksta tulumaksu (vt

Riigikohtu 20.06.2007 otsus nr 3-3-1-34-07, p 14). Nimelt ei võeta näilikku tehingut MKS §

83 lg 4 kohaselt maksustamisel arvesse. Kui maksumaksjal puudub teenuse eest tasumist

tõendav nõuetele vastav algdokument, maksustatakse väljamakse sõltumata sellest, kas teenus

on ettevõtluseks vajalik või mitte (Riigikohtu 11.01.2012 otsus nr 3-3-1-46-11, p 11).

Kuna maksuotsus on piisavalt motiveeritud, läheb tõendamiskoormus üle

maksukohustuslasele (MKS § 150 lg 1). Kaebaja ei ole esitanud eluliselt usutavat ja kogutud

tõenditega seostatavat versiooni tehingute toimumise kohta (vt Tallinna Ringkonnakohtu

07.11.2019 otsus nr 3-18-992, p 9). Olukorras, kus tehingute dokumentatsioon on

ebausaldusväärne, tehinguosaliste ütlustes on vastuolud, tehingud ei ole majanduslikult

mõistlikud ning puuduvad dokumendid seadmete omandi ja tehniliste andmete kohta, ei ole

piisavad üksnes kaebaja väited, et laenulepingud on sõlmitud ja laen kassasse tagastatud,

mille eest osteti seadmeid ja maksti dividende. Maksumenetluse käigus on kogutud piisavalt

tõendeid, mis põhjendavad maksuhalduri seisukohta ja seavad kahtluse alla kaebaja esitatud

andmete õigsuse. Uurimispõhimõttest ei saa tuletada maksuhaldurile kohustust analüüsida

kõiki hüpoteetiliselt mõeldavaid stsenaariume ja koguda nende kohta tõendeid, vaid

maksuhalduril tuleb esmajoones kontrollida äriühingu maksuarvestuses kajastatud andmete

õigsust (vt Tallinna Ringkonnakohtu 19.04.2019 otsus nr 3-18-992, p 13).

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES

5. Põhjapuit Osaühing palub apellatsioonkaebuses tühistada halduskohtu otsus ja teha uus

otsus, millega kaebus rahuldada.

Halduskohus rikkus kohtuotsuse põhjendamise kohustust, hindas tõendeid valesti ja kohaldas

ebaõigesti TuMS § 51 lg 2 p-i 3. Kaebaja väited on jäänud tähelepanuta.

Laenusuhet ei saa seada kahtluse alla üksnes selle tõttu, et lepingupooled on seotud isikud (vt

Riigikohtu 30.05.2007 otsus nr 3-3-1-22-07, p 9). Kaebaja andis maksuhaldurile sisulisi

vastuseid ja esitas lisatõendeid. A. U.L pidas maksuhalduri küsimusi oma eraellu sekkumiseks

ja palus selgitust nende seose kohta vaidlusaluste laenulepingutega, kuid maksuhaldur ei

andnud selgitusi. Maksuhalduri küsimused laenuna saadud raha kulutamise kohta ei olnud

asjakohased. Alustava äriühingu puhul võib laen olla vajalik ettevõtluse käivitamiseks,

mistõttu ei saa ette heita NorthWood Holding OÜ-l aktiivse majandustegevuse ja töötajate

puudumist. Laenulepingud ja lepingupoolte hilisemad kokkulepped sisaldavad kõiki vajalikke

tingimusi. Laenu tagatises kokkuleppimine ei ole kohustuslik. Laenu väljamaksmine

äriühingu kassast mitmes erinevas osas ei ole keelatud. Laenu andmist ei välista ka see, kui

need on raamatupidamises vormistatud kui muud väljamaksed. Laenu üleandmine on

toimunud kooskõlas lepinguga. Kohtu väide laste- ja spordiriiete soetamisest jääb

arusaamatuks.

4(8)

3-22-540

Põhjendamatu on etteheide, et kaebaja ütlused on ajas muutunud. Halduskohtu seisukoht ei

põhine asjas kogutud tõenditel. Hoopis maksuhalduri seisukohad on vastuolulised, kuid selle

jättis halduskohus tähelepanuta. Kuna raha, mis laenuna välja maksti, on kaebajale tagastatud,

ja kaebaja soetas endale tagastatud raha eest tootmiseks vajalikke puidutöötlemise seadmeid,

on tulumaksu määramine alusetu. Kaebaja esitas kontrolliperioodi välised tõendid näitamaks,

et raha on kaebajale tagastatud. Seda väitis kaebaja juba maksumenetluses. Seega olid need

tõendid asjakohased ning kohus jättis need põhjendamatult tähelepanuta. Maksuhaldur oleks

pidanud maksuotsuses arvestama maksumenetluse ajal muutunud asjaoludega (dividendide

deklareerimine ja maksmine).

6. MTA palub jätta apellatsioonkaebus rahuldamata, jäädes varasemate selgituste juurde.

Kaebaja etteheited halduskohtule on alusetud. TuMS § 51 lg 2 p 3 kohaldamise eeldused on

täidetud. Need eeldused olid faktiliselt täidetud ka maksuotsuse andmise ajal, mistõttu ei anna

valele õiguslikule alusele viitamine alust maksuotsust tühistada. Kaebaja viidatud otsus

haldusasjas nr 3-3-1-22-07 ei ole asjakohane. Apellatsioonkaebuse väited on otsitud.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

7. Apellatsioonkaebus jääb rahuldamata. Kaebajale tulumaksu määramine oli TuMS § 51 lg

2 p 3 alusel põhjendatud. Kuna laenu andmine NorthWood Holding OÜ-le ja A. U.L-ile oli

näilik, siis puudus kaebajal väljamaksete aluseks olev nõuetekohane algdokument. Laenuks

nimetatud väljamaksete tagastamine kaebaja ettevõtlusesse ei ole nõuetekohaselt tõendatud.

Kuigi maksuotsusel on formaalseid puudusi, sh on õigusliku alusena ebaõigesti viidatud

TuMS § 52 lg 2 p-le 1, ei mõjutanud need vead asja otsustamist ning ei anna seetõttu alust

maksuotsuse tühistamiseks.

Laenutehingute näilikkus

8. Laenutehingute näilikkust kinnitab maksuhalduri tuvastatud asjaolude kogum, mis on

kokkuvõtlikult välja toodud halduskohtu otsuse p 7.1 teise lõigu alapunktides a–f.

Ringkonnakohus ei korda selles osas halduskohtu otsuse põhjendusi (HKMS § 201 lg 4).

Viidatud lõigu alapunktis g toodud viide „maksuhaldurile vahele jäämisele“ seoses laste- ja

spordiriiete ostmisega ei ole laenutehingute tegeliku toimumise hindamisel tõepoolest

asjassepuutuv. See ei mõjuta aga maksuotsuse õiguspärasust, sest seal ei ole kõnealusele

argumendile tuginetud.

9. Maksuhaldur ei seadnud laenusuhete tegelikku toimumist kahtluse alla üksnes põhjusel, et

tehingu pooled olid seotud isikud (kaebaja juhatuse liige U.L on ühtlasi NorthWood Holding

OÜ juhatuse liige ning A. U.L on U.L ema), vaid leidis asjakohaselt, et see lihtsustas

mittetoimunud tehingute kohta dokumentide vormistamist ning võimaldas tehingu pooltel

maksuhaldurile antavates ütlustes kokku leppida. Kuigi tehingute pooled on formaalselt

maksuhaldurile kirjalikult vastanud ja laenutehinguid kinnitanud, on nende seletused

üldsõnalised ja põiklevad, nagu näilike tehingute puhul sageli ette tuleb.

10. Kaebaja viidatud Riigikohtu 30.05.2007 otsuse nr 3-3-1-22-07 asjaolud olid teistsugused.

Selles asjas oli laenutehing tegelikult toimunud (vt p-d 8–10) ning Riigikohus selgitas,

millistel tingimustel saab sellises olukorras väljamakse lugeda ettevõtlusega mitteseotuks

TuMS § 52 lg 2 p 1 alusel ning kuidas hinnata väljamakse seotust ettevõtlusega olukorras, kus

tehingu pooled on seotud isikud. Siinses asjas on tuvastatud, et kaebaja esitatud dokumentides

näidatud laenutehinguid ei ole tegelikult toimunud. Kohtumenetluses on maksuhaldur

täpsustanud, et korrektne tulumaksu määramise alus olnuks TuMS § 51 lg 2 p 3, mitte

maksuotsuses märgitud TuMS § 52 lg 2 p 1, sest väljamakse tegemiseks puudus

5(8)

3-22-540

nõuetekohane algdokument. Tehinguid näilikeks hinnates on maksuhaldur siiski arvestanud

mh lepingupoolte omavahelisi suhteid ning seda, kas laenu anti tavapärastel tingimustel.

11. Kaebajal on iseenesest õigus, et laenu tagatise võib laenulepingus kokku leppida, aga seda

ei pea tegema. Samas oli kaebaja jaoks tegemist küllalt suurte summadega (nt NorthWood

Holding OÜ puhul kokku 135 000 eurot) ning esialgsed laenulepingud (NorthWood Holding

OÜ-ga koostati see 01.11.2019 ja A. U.L-iga 25.08.2020, dtl 126 ja 348) olid üldsõnalised ja

igasuguse tagatiseta. Tehingute pooled ei esitanud mõistlikke selgitusi, miks tagatist ei peetud

esialgu vajalikuks, kuid hiljem pärast maksuhalduri märkusi need siiski seati. See on üks

indikaatoreid selle kohta, et laenulepingud olid vormistatud üksnes laenusuhtest mulje

jätmiseks. NorthWood Holding OÜ puhul on lisaks tuvastatud, et kuigi laenuleping sõlmiti

väidetavalt 01.11.2019, tegi kaebaja ajavahemikul 01.11.2019–31.07.2020 väljamakseid 25

000 või 10 000 euro kaupa, märkides kassas nende selgituseks „muud väljaminekud“.

Võlasuhe ei teki tõepoolest raamatupidamise kannete alusel, kuid kui raamatupidamise

kanded ei ole kooskõlas kaebaja vormistatud muude dokumentidega, viitab see võimalusele,

et laenuleping on sõlmitud tagantjärele üksnes laenu andmisest mulje jätmiseks. Kaebaja

hakkas laenulepinguid täpsustama (sh tagatise ja intresside osas) alles pärast seda, kui

maksuhalduril tekkis 29.01.2021 kaebaja nõustamise tulemusel kahtlus, et kaebaja on laenu

andmise asemel teinud ettevõtlusega mitteseotud väljamakseid (dtl 63 jj).

12. Maksuhaldur ei ole seadnud kahtluse alla kaebaja väidet, et alustaval ettevõtjal on üldiselt

keeruline ettevõtte käivitamiseks laenu saada. Maksuotsuses on väidetud, et kõiki asjaolusid

ja tõendeid kogumis hinnates ei ole veenvad U.L üldsõnalised selgitused, et NorthWood

Holding OÜ tegelikult vajas kontrollitaval perioodil laenu ettevõtluse alustamiseks (s.o laenul

oli sihtotstarve, mida tehingu pooled maksuhaldurile väitsid). Ringkonnakohus nõustub selles

osas maksuhalduri seisukohaga ega korda maksuotsuse põhjendusi (HKMS § 165 lg 2).

Väljamaksete tagastamine

13. Väljamakset ei saa käsitada ettevõtlusega mitteseotud kuluna, kui see tagastatakse või

tuleb tegelikult tagastada. Väljamakse tagastamisele kuulumist peab esmajoones tõendama

selle aluseks olev algdokument. Selle puudumisel loetakse väljamakse TuMS § 51 lg 2 p 3

alusel üldjuhul ettevõtlusega mitteseotud kuluks. Maksustada ei saa väljamakset, mis on

tagastatud, sest sellisel juhul on hoolimata algdokumendi puudumisest ilmne, et väljamakse ei

vasta kulu tunnustele. Samas tuleb silmas pidada, et maksustamisperiood on kalendrikuu

(TuMS § 3 lg 2). See tähendab, et kontrollitav peab olema konkreetsel kalendrikuul tehtud

väljamakse tagastamine (Riigikohtu 25.05.2023 otsus nr 3-20-326, p-d 13–15).

14. Kaebaja väidab, et mõlemad laenusaajad olid juba enne maksuotsuse tegemist laenu

tagastanud ning kaebaja oli selle raha eest omakorda soetanud põhivara ja maksnud

dividende. Selle väitega ei saa nõustuda. Esiteks ei olnud NorthWood Holding OÜ-l ja A.

U.L-il põhjust kaebajale laenu tagastada, kui nad ei olnud kaebajalt tegelikult laenu saanudki

(vt eespool), mistõttu ei saa ka seadmete soetamine ja dividendide maksmine olla toimunud

tagastatud laenuraha eest. Teiseks on maksuotsuse p-s 3 asjakohaselt põhjendatud, miks

kaebaja väited ja tõendid raha tagastamise ning selle arvelt seadmete soetamise ja dividendide

maksmise kohta ei ole usaldusväärsed (vt täiendavalt ka maksuhalduri 15.08.2023 vastuse p-d

7 ja 8).

15. Kaebaja esitatud tõendite kohaselt tagastati laenud 10.05.2021 ja 01.07.2021.

Maksuhaldur on aga piisavalt põhjendanud kahtlust, et kaebaja raamatupidamises kajastatud

toimingud ei ole usaldusväärsed. NorthWood Holding OÜ ja kaebaja vahelise laenulepingu

järgi oli laenu tagastamise tähtaeg alles 31.12.2025 ning A. U.L-iga sõlmitud laenulepingu

järgi 31.12.2021. U.L ei ole andnud mõistlikku selgitust, miks laenud tagastati nii palju

6(8)

3-22-540

varem, arvestades mh poolte selgitusi laenu otstarbe kohta. Väidetavalt tagastati laen

sularahas. Maksuhaldur on tuvastanud, et kaebaja kasutas nii kontrollitaval perioodil

(09.2019–10.2020) kui ka ajavahemikul 01.01.–29.09.2021, mil laen väidetavalt tagastati,

sarnast skeemi: kaebaja võttis väikeste summade kaupa sularahas välja oma pangakontole

laekunud raha; sellest kasutas ta väikese osa oma hankijatele sularahas tasumiseks, ülejäänud

raha liigutati kassasse ja anti sealt perioodiliste väljamaksetena välja (ajavahemikul 09.2019–

10.2020 tehti seda perioodilisteks osamakseteks jaotatud laenu ja muude väljaminekute nime

all). Pangakontole tagasi pani kaebaja raha taas siis, kui seal ei olnud enam piisavalt

vahendeid hankijatele tasumiseks. Maksuhaldur märgib õigesti, et selliselt toimetamine on

ajakulukas ja sellega kaasnevad täiendavad kulud teenustasude näol, mistõttu ei ole see

ettevõtluses tavapärane. Ühtlasi muudab see raha liikumise vähe kontrollitavaks. Kaebaja ei

ole andnud mõistlikku selgitust, millest oli tingitud selline raha liigutamise viis.

16. Kaebaja väidab, et ta soetas NorthWood Holding OÜ tagastatud laenu arvelt APlt ja E.

U.L-ilt ettevõtluseks vajalikke seadmeid. Ka need väited on maksuhaldur piisava

põhjalikkusega ümber lükanud maksuotsuse p-s 3. Ringkonnakohus nõustub selles osas

maksuotsuse põhjendustega neid kordamata (HKMS § 165 lg 2). Seejuures ei kahelnud

maksuhaldur, et puidutöötlemisseadmed on olemas ja neid kasutatakse kaebaja ettevõtluses,

vaid selles, et seadmed soetati kaebaja kirjeldatud viisil NorthWood Holding OÜ tagastatud

laenuraha eest.

17. Kaebaja peab tulumaksu määramist alusetuks ka põhjusel, et tegi NorthWood Holding OÜ

tagastatud laenust sellele äriühingule dividendiväljamakseid kokku 50 000 eurot. Samas pole

vaidlust, et esimene dividendiväljamakse (10 000 eurot) tehti juba 10.03.2021, mil

NorthWood Holding OÜ ei olnud veel laenu tagastanud. Ülejäänud summa osas on

maksuhaldur maksuotsuse p-s 3 veenvalt põhjendanud, et reaalselt ei saanud kaebajal olla

kassas sellist summat, mille arvelt oleks saanud teha 2021. a septembris omanikule

dividendide väljamakse 40 000 eurot, nagu oli kajastatud kaebaja kassakontol (kaebaja seda

summat ka ei deklareerinud). Hiljem deklareeris kaebaja dividendiväljamaksed 10 000 euro

kaupa ajavahemikul september kuni detsember 2021, kuid maksuhaldur on ära näidanud, et ka

neid väljamakseid ei olnud kaebajal reaalselt võimalik teha kassajäägi arvelt, vaid ta võis neid

teha mingite muude vahendite arvelt (nt tagastusnõuete täitmise arvelt, vt täpsemalt

maksuhalduri 11.04.2022 vastuse V osa, dtl 53 jj). Kokkuvõttes ei ole tõendatud, et dividendi

väljamaksed tehti NorthWood Holding OÜ tagastatud laenu arvelt.

18. Kaebaja ja A. U.L selgitustest tuleneb, et A. U.L tagastas kaebajale laenu sularahas ja

kaebaja andis selle raha kohe A. U.L-ile tagasi, sest A. U.L müüs kaebajale oma hoovis

aastaid seisnud paksusmasina, mis kaebaja ja A. U.L vahelise laenulepingu muudatuse järgi

oli laenu tagatiseks. Maksuhaldur on põhjendatult pidanud ebausaldusväärseks nii

lepingupoolte selgitusi kui ka tehingu kohta koostatud dokumente. Puudub vajadus korrata

selles osas maksuotsuse põhjendusi (HKMS § 165 lg 2).

19. Kaebaja esitas halduskohtule 17.02.2023 menetlusdokumendi lisades 1–6 uusi tõendeid,

kuid need ei lükka eespool toodud järeldusi ümber.

20. Lisas 1 on kaebaja poolt 2021. a juunis ja oktoobris sõlmitud töölepingud, lisas 2

müügiarved ajavahemikust 09.–11.2021 ja lisas 6 fotod toomishoonetest ja seadmetest.

Kaebaja soovis nendega näidata, et käivitas 2021. a teises pooles uste ja akende tootmise,

milleks vajas väidetava laenuraha eest soetatud seadmeid. Maksuhaldur ei olegi aga seadnud

seadmete olemasolu kahtluse alla ning need tõendeid ei kinnita kuidagi, et seadmed soetati

NorthWood Holding OÜ ja A. U.L tagastatud laenu arvelt.

7(8)

3-22-540

21. Kaebaja 17.02.2023 menetlusdokumendi lisad 3–5 on väljavõtted kaebaja pearaamatu

kassakontost, samuti Luminor Bank AS-s asuva konto väljavõte ja AS-s SEB Pank asuva

konto filtreeritud väljavõte (kõik 2021. a kohta). Kaebaja esitas 15.11.2024 seisukoha lisana

AS-s SEB Pank asuva konto tervikliku väljavõtte, mille ringkonnakohus võtab asja õigemaks

lahendamises asja juurde (HKMS § 198 lg 3). Kaebaja soovib nende tõenditega näidata, et ta

on alates 2021. a II poolest teinud regulaarselt sularaha sissemakseid oma pangakontodele

(kokku 56 000 eurot) ja seda raha on kasutatud ettevõtlusega seotud kohustuste täitmiseks,

mitte ettevõtlusest välja viidud. Ringkonnakohus leiab, et need tõendid pigem vähendavad

kaebaja väidete usaldusväärust, sest kassakonto väljavõtte (küll ajavahemiku 01.01–

21.09.2021 kohta) esitas kaebaja juba maksumenetluses, kuid halduskohtule esitatud versioon

sisaldab varasemaga võrreldes uusi kandeid.

22. Maksuhalduri kinnitusel ei ole kaebaja seni esitanud maksuhaldurile ka TuMS § 54 lg-s 6

nimetatud deklaratsiooni, mis annaks aluse teha tulumaksu ümberarvestus ja nõuda

enammakstud tulumaksu tagastamist (vt ka Riigikohtu 28.08.2020 otsus nr 3-17-2250, p

14.3).

23. Maksuhalduril ei olnud kohustust tõendada, kuhu ja kellele kaebaja tegelikult

väljamakseid tegi. Maksuhalduri ülesanne oli kontrollida kaebaja maksuarvestuses kajastatud

andmete õigsust. Halduskohus märkis õigesti, et kaebaja ei ole esitanud eluliselt usutavat ja

tõenditega seostatavat versiooni laenu andmise ja selle ettevõtlusse tagastamise kohta. Seega

oli kaebajale maksu määramine õiguspärane.

Kokkuvõte

24. Eelneva põhjal jääb apellatsioonkaebus rahuldamata ja halduskohtu otsus muutmata.

25. Kuna otsus tehakse kaebaja kahjuks, kuid vastustaja ei ole taotlenud kaebajalt

menetluskulude väljamõistmist, jäävad menetluskulud menetlusosaliste endi kanda (HKMS §

108 lg 1, § 109 lg-d 1 ja 11).

(allkirjastatud digitaalselt)

8(8)