3-22-1040/34 · Tartu Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tartu Ringkonnakohus

Kohtukoosseis

Tanel Saar, Einar Vene, Tiina Pappel

Otsuse avalikult

teatavakstegemise aeg ja koht

21.08.2024, Tartu

Haldusasja number

3-22-1040

Haldusasi

Fintrans OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti 06.04.2022.

a maksuotsuse nr 12.2-3/055967-25 osaliseks

tühistamiseks

Vaidlustatud kohtulahend

Tartu Halduskohtu 27.09.2023. a otsus

Menetluse alus ringkonnakohtus

Maksu- ja Tolliameti apellatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

Kirjalik menetlus

Menetlusosalised

Kaebaja Fintrans OÜ

Volitatud esindaja v.adv. Gerly Kask

Vastustaja/apellant Maksu- ja Tolliamet

Kolmas isik PinoTruck OÜ

Volitatud esindaja v.adv. Gerly Kask

RESOLUTSIOON

1. Rahuldada Maksu- ja Tolliameti apellatsioonkaebus. Tühistada Tartu Halduskohtu

27.09.2023. a otsus ning teha uus otsus, millega jätta Fintrans OÜ kaebus

rahuldamata ning poolte menetluskulud nende endi kanda.

2. Jätta poolte menetluskulud ringkonnakohtus nende endi kanda.

3. Asendada otsuse avaldamisel selles märgitud füüsiliste isikute nimed tähemärgiga.

EDASIKAEBAMISE KORD

Otsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse otse Riigikohtule 30 päeva jooksul otsuse

avalikult teatavakstegemise päevast arvates, s.o kuni 20.09.2024 (k.a) (HKMS § 212 lg 1).

Kassatsioonkaebus võidakse lahendada kohtuistungit korraldamata kirjalikus menetluses, kui

kassaator või teised menetlusosalised ei ole HKMS § 213 lg 1 p 5 ja § 218 lg 2 p 5 kohaselt

avaldanud soovi kohtuistungist osa võtta.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliamet (MTA) alustas 02.09.2020 PinoTruck OÜ ja 21.06.2021 Fintrans OÜ

suhtes mai-august 2020 ja november 2020 käibemaksu, tulumaksu ja tööjõumaksude

kontrolli. Kontrolli käigus tuvastatud maksustamise seisukohalt tähendust omavad faktilised

ja õiguslikud asjaolud kajastas maksuhaldur Fintrans OÜ osas 13.01.2022. a kontrolliaktis nr

12.2-3/055967-17 ja PinoTruck OÜ osas kontrolliaktis nr 12.2-3/053441-21.

2. MTA kohustas 06.04.2022. a maksuotsusega nr 12.2-3/055967-25 tasuma Fintrans OÜ-d

33 282,87 eurot ja tagastas maksuotsusega nr 12.2-3/053441-23 PinoTruck OÜ-le 15 122,93

eurot. Maksuotsuses asus maksuhaldur seisukohale, et Fintrans OÜ-d ja PinoTruck OÜ-d

tuleb käsitleda ühise majandusüksusena, kusjuures majandav äriühing on Fintrans OÜ.

PinoTruck OÜ ei olnud Fintrans OÜ-le transporditeenuseid osutav eraldi tegutsev äriühing.

PinoTruck OÜ-lt soetatud teenuse eesmärk oli saada maksueelis. PinoTruck OÜ tegutses

Fintrans OÜ kontrolli all. Kahe äriühingu vahelistel tehingutel puudus majanduslik sisu ning

nende tehingute eesmärk oli vähendada majandava äriühingu, s.o Fintrans OÜ

maksukoormust. PinoTruck OÜ kasutamine võimaldas Fintrans OÜ-l vähendada oma

maksukoormust oluliselt, jättes tööjõumaksude deklareerimise ja tasumise kohustused

PinoTruck OÜ kanda. PinoTruck OÜ arvete alusel vähendas Fintrans OÜ oma tasumisele

kuuluvat käibemaksukohustust.

3. Fintrans OÜ esitas 06.05.2022 Tartu Halduskohtule kaebuse, milles ta palus tühistada

MTA 06.04.2022. a maksuotsus nr 12.2-3/055967-25.

1) Ei nõustu maksukorralduse seaduse (MKS) § 84 kohaldamisega. Maksuotsusest ei selgu,

miks peab maksuhaldur Fintrans OÜ ja PinoTruck OÜ vahelisi transpordi tehinguid

ebakohaseks ja miks neil tehingutel puudub maksuhalduri arvates majanduslik sisu.

2) PinoTruck OÜ-l on iseseisev majandustegevus, sest ta on riiklikke makse järjepidevalt

tasunud alates 2016. aastast. PinoTruck OÜ suhtes on toimunud mitmeid kontrollimenetlusi,

mille raames ei ole leidnud tuvastamist, et äriühing ei tegutseks iseseisvalt.

3) Maksuotsusega on maksuhaldur PinoTruck OÜ nimel töötajatele tehtud töötasu

väljamaksete deklareerimise tühistanud ja määranud tööjõumaksud Fintrans OÜ-le. Ühise

majandusüksusena tegutsemine äriühingute omavaheliste tehingute osas ei saa üle kanduda

töötajatele, kellel on lepingulised suhted kindla juriidilise isikuga. Maksuhaldur ei ole

tuvastanud, et PinoTruck OÜ töösuhted töötajatega oleksid näilised.

4) Maksuhalduri järeldus, et PinoTruck OÜ veokite remondiga ei tegelenud ja kõik töötajad

olid autojuhid, on meelevaldne. 05.06.2018 on maksuhaldur teinud vaatluse PinoTruck OÜ

tegevuskohas Peterburi tee 38/6 garaažiboksis, kus tuvastas veokite remontimise PinoTruck

OÜ töötajate poolt. Asjaolust, et kontrollitaval perioodil PinoTruck OÜ garaaži ei rentinud, ei

tulene veel, et äriühingul puudusid majandustegevuse läbiviimiseks vajalikud vahendid.

4. MTA palus 11.07.2022. a vastuses jätta kaebus rahuldamata. Vastuse põhjendused:

1) Kaebaja ja PinoTruck OÜ moodustasid kontrolliperioodil ühe majandusüksuse ning

kaebaja ja PinoTruck OÜ vahelistel tehingutel puudus majanduslik sisu, sest nende ainus

eesmärk oli vältida maksude tasumist, mistõttu kohaldub MKS § 84.

2) Kaebaja viited PinoTruck OÜ eelnevad kontrollimenetlused ning maksuvõla ajatamise

taotluse lahendamine ei mõjuta vaidlustatud maksuotsusega tuvastatud asjaolusid.

3) Fintrans OÜ ja PinoTruck OÜ töökorralduse eest vastutasid samad isikud. Fintrans OÜ,

PinoTruck OÜ kui M. R.M. on tegutsenud tahtlikult ja jätnud teadlikult tööjõumaksud

tasumata. Fintrans OÜ ja PinoTruck OÜ müügiarvetel olevad ühised kontaktandmed

kinnitavad asjaolu, et PinoTruck OÜ juhatuse liige R.M. ei erista Fintrans OÜ-d ja Pinotruck

OÜ-d eraldiseisvate majandusüksustena.

4) Praeguses asjas tingib MKS § 84 kohaldamise see, et M. R.M. omas juriidilist ja faktilist

võimu mõlema äriühingu üle. Ettevõtlusvabadus ei kaitse kaebaja õigust korraldada oma

äritegevust vaidlustatud maksuotsuses kirjeldatud viisil.

5) Tegelikkusele ei vasta kaebaja väide, et kaebajal ei olnud kontrolliperioodil autojuhte.

M.M. 04.11.2021. a selgituste p-st 20 tuleneb, et R oli autojuht, S oli autojuht. Autojuhid

vedasid kaupa ja vajadusel laadisid kaupa peale ja maha. Kaebuse lisast 6 nähtub, et

autojuhina töötas ka M.A.. Ka kaebaja eriarvamuse p 2.17. järgi mais 2020 oli tööl üks

veoautojuht. Kaebuses väidetakse, et kaebajal puuduvad masinad. Eeltoodud väide on

vastuolus Tartu Halduskohtu 14.02.2022 haldusasjas nr 3-22-90 tehtud määrusega, millega

seati keelumärge Fintrans OÜ omandis olevale mootorsõidukile SCANIA R400

(numbrimärgiga 497BRF) ja kaebaja eriarvamuse p-ga 2.2.4., kus kaebaja kinnitab, et

kaebajale kuulub veoauto.

5. Tartu Halduskohus rahuldas 27.09.2023. a otsusega kaebuse (resolutsiooni p 1); tühistas

MTA 06.04.2022. a maksuotsuse nr 12.2-3/055967-25 osas, millega MTA kohustas Fintrans

OÜ-d tasuma maksusumma 33 282,87 eurot (resolutsiooni p 2); mõistis vastustajalt kaebaja

kasuks välja menetluskulud 5204,32 eurot (resolutsiooni p 3). Otsuse põhjendused:

1) Asjas on põhiliseks vaidlusküsimuseks, kas Fintrans OÜ-d ja Pinotruck OÜ-d tuleb

käsitleda kontrolliperioodil ühise majandusüksusena, mille eesmärgiks oli Fintrans OÜ-le

maksueelise loomine, millega jäeti tööjõumaksude deklareerimine ja tasumine PinoTruck OÜ

kanda ja vähendati tasumisele kuuluvat käibemaksu PinoTruck OÜ soetusarvete alusel.

Kohtupraktikas on iseenesest peetud võimalikuks, et MKS § 84 alusel käsitatakse kahte või

rohkemat äriühingut ühe majandusüksusena. Praegusel juhul ei ole MKS § 84 kohaldamise

eeldused täidetud. Nii ühise majandusüksuse kui maksueelise saamise kontseptsioon on

tõendamata. Samuti ei ole võimalik järeldada, et kaebaja on teinud tehinguid maksudest

kõrvalehoidumise eesmärgil. Fintrans OÜ ja PinoTruck OÜ olid seotud küll nii isikute kui ka

majandustegevuse kaudu, kuid see ei lähe vastuollu ühegi õigusnormiga. Kuigi Fintrans OÜ

ja PinoTruck OÜ majandustegevus on olnud sarnane ja tihedalt seotud, on nende äriühingute

majandustegevus eristatav. PinoTruck OÜ-s oli masinapark ja autojuhid, PinoTruck OÜ rentis

sõidukeid koos juhiga Fintrans OÜ-le ja osutas remonditeenuseid VISIONinvest OÜ-le;

Fintrans OÜ omakorda tegeles vedude logistikaga ja transporditeenuse osutamisega

lõppkliendile. Fintrans OÜ-l endal puudusid kontrolliperioodil veokid teenuse osutamiseks ja

ka autojuhid. Kohtu hinnangul ei ole selline majandustegevuste jagunemine kunstlik.

2) Fintrans OÜ ja PinoTruck OÜ on sama majandusmudeliga tegutsenud aastaid ja

maksuhaldur on ka varem kontrollinud PinoTruck OÜ-d, mistõttu ei ole loogiliselt selgitatav,

et samadel asjaoludel toimunud tehingud ei ole varem tekitanud Fintrans OÜ-le maksueelist,

aga maksueelist sooviti tekitada alates maist 2020. PinoTruck OÜ on äriregistris registreeritud

11.06.2015 ja on riiklikke makse tasunud aastast 2016. Majandustegevuse puudumise väide

on maksuhalduril esmakordselt tõusetunud alles praeguse maksumenetluse raames. Fintrans

OÜ on ka pärast kontrolliperioodi jätkuvalt PinoTruck OÜ põhiklient (kontrolliakti p 1.1.2.8).

PinoTruck OÜ suhtes kontrolliti ettevõtlusega tegelemist mai-juuni 2020 ja november 2020

osas ning MTA asus 06.05.2021. a vaideotsuses nr 4907-3 seisukohale, et PinoTruck OÜ

poolt maksudeklaratsioonides deklareeritud andmed lubavad järeldada ettevõtlusega

tegelemist. Kaebaja esitas PinoTruck OÜ e-maksuameti väljavõtted perioodil 2019-2021

riiklike maksude laekumise kohta. Maksuhaldur ajatas 15.05.2020 PinoTruck OÜ maksuvõla,

mis tühistati 24.05.2021. Need asjaolud ja tõendid kinnitavad, et maksuhaldur on käsitlenud

PinoTruck OÜ-d iseseisva juriidilise isikuna, kelle majandustehingutega seotud

maksukohustused on PinoTruck OÜ-l endal.

3) Kaebaja ei ole maksueelist koostööst PinoTruck OÜ-ga saanud. Vastustaja esindaja istungil

esitatud väide, et maksueelis seisnes selles, et kaebaja teadis, et PinoTruck OÜ jätab maksud

maksmata, ei ole põhjendatud, sest ainuüksi PinoTruck OÜ raskused maksude tasumisel

alates septembrist 2020 ei tähenda automaatselt maksueelise saamist Fintrans OÜ poolt.

Maksustamisperiood 2020 september ei ole hõlmatud vaidlusaluse maksuotsusega. Kaebaja

on alates 26.08.2020 teinud PinoTruck OÜ töötajatele väljamakseid, mis ei tähenda, et

kaebaja on PinoTruck OÜ töötajate tegelik tööandja. Kaebaja on selgitanud, et selliseid

makseid tehti põhjusel, et PinoTruck OÜ pangaarve oli maksuhalduri poolt arestitud ja

puudus võimalus ülekannete tegemiseks (sellele viitab ka MTA kontrolliakti p-s 1.1.2.17).

Samal ajal oli kaebajal võlgnevus PinoTruck OÜ ees seoses osutatud transporditeenusega.

Maksuotsusest ja kontrolliaktist ei selgu, kuidas asjaolust, et PinoTruck OÜ ei ole tasunud

alates septembrist 2020 käibemaksu, saab tuletada, et äriühingul puudus alates maist 2020

iseseisev majandustegevus. Olukorras, kus maksueelis puudub kontrolliperioodi aluseks

olevate kuude lõikes, puudub alus väita, et äriühingute omavahelised tehingud on tehtud

üksnes mulje jätmiseks ja maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil. Maksuhaldur ei saa MKS §

84 alusel asuda ümber hindama äriühingute tsiviilõiguslikke tehinguid, kui nende tehingutega

ei ole toimunud maksude lubamatu vähendamine. Maksudest kõrvalehoidumine on alati

tahtlik (RKHKo 11.01.2007, 3-3-1-62-06, p. 13). Fintrans OÜ ja PinoTruck OÜ vahelistes

tehingutes tahtluse välistab juba ainuüksi see, et äriühingud on samal viisil tehinguid teinud

aastast 2015 ja maksueelist ei ole nende tehingutega varem taotletud ega ka saadud.

MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED RINGKONNAKOHTUS

6. MTA esitas 27.10.2023 apellatsioonkaebuse, milles ta palub tühistada Tartu Halduskohtu

27.09.2023. a otsus ja teha asjas uus otsus, millega jätta kaebus täies ulatuses rahuldamata.

Kaebaja menetluskulud palub vastustaja jätta kaebaja kanda. Apellatsioonkaebuse ning

26.06.2024. a seisukoha põhjendused:

1) Asjas on esitatud piisavalt tõendeid selleks, et jõuda järeldusele, et kaebaja ja PinoTruck

OÜ moodustasid kontrolliperioodil ühise majandusüksuse. MKS § 84 kohaldamise eeldused

on täidetud.

2) MTA asus kontrollakti p-s 1.3.3.1. ja maksuotsuse p-s 2.3.3.2 seisukohale, et kaebaja on

jätnud deklareerimata töötasu väljamakseid A.M.le kokku summas 1193,92 eurot. Kaebaja ei

ole sellele asjaolule vastuväiteid esitanud ning kohtuotsusest ei nähtu, miks kohus ei ole

nõustunud kontrollaktis ja maksuotsuses kajastatud viidatud seisukohaga.

3) PinoTruck OÜ arvetel kajastatud tehingute sisu on üldsõnaline ning ei ole võimalik

tuvastada, mis tehinguid konkreetselt tehti. See kinnitab maksuhalduri kahtlust, et Fintrans

OÜ ja PinoTruck OÜ vahel tehinguid tegelikkuses ei toimunud. Juhul, kui Fintrans OÜ oleks

tegutsenud eraldiseisva majandusüksusena, ei oleks Fintrans OÜ mõistliku ja eraldiseisva

äriühinguna aktsepteerinud arveid, millel ei ole märgitud teenuse mahtu, detailset kirjeldust,

vedude marsruuti ja teostamise perioodi jms. Ei ole koostatud ka dokumente, mille alusel

oleks võimalik teenuse detailid tuvastada. Vastustaja hinnangul on PinoTruck OÜ nimel

koostatud arved vormistatud formaalselt ainult põhjusel, et jätta muljet tehingute toimumisest.

4) Fintrans OÜ müügiarvetel ja 21.02.2022 eriarvamuse lisana 3 esitatud vormistatud

dokumendil märgitud e-posti aadress ja kontakttelefon kattuvad PinoTruck OÜ müügiarvetel

märgitud e-posti ja kontakttelefoni andmetega. Arvestades kontrolliperioodil Fintrans OÜ ja

PinoTruck OÜ müügiarvete esitamise sagedusega, ei saa olla tegemist müügiarvatel oleva

juhusliku eksimusega kontaktandmete esitamisel. M. R.M. ei erista seega Fintrans OÜ-d ja

PinoTruck OÜ-d eraldi seisvate majandusüksustena.

5) Halduskohus on jätnud osaliselt tähelepanuta R. V. selgitused. Antud isiku selgituste

kohaselt on õige kontrollakti p-s 1.1.2.12. toodud maksuhalduri järeldus, et M. R.M. ei erista

oma selgitustes Fintrans OÜ-d ja PinoTruck OÜ-d. Seetõttu on põhjendamatu kohtu

seisukoht, et maksuhaldur on ebaõigesti tõlgendanud M.M. 17.11.2021. a seletuste p 32.

Samuti on kohus jätnud asja lahendamisel tähelepanuta, et R. V. selgituste see osa, kus

tunnistaja kinnitab kaebajal veoki olemasolu (salvestis kell 00:30:26), tähendab, et kaebajal

oli ka iseseisvalt võimalik transporditeenust osutada.

6) Vastustaja ei nõustu halduskohtuga selles, et asjaolu, et kaebaja ja PinoTruck OÜ on samal

viisil tehinguid teinud juba aastast 2015 välistab neil praegusel juhul maksueelise tekkimise.

Maksuhaldur ei pea tuvastama, kas PinoTruck OÜ-l puudub iseseisev majandustegevus

algusest peale või alates maist 2020. Tartu Halduskohus aktsepteeris 30.11.2020 otsuse nr

3-19-1652 p-s 14 olukorda, kus maksuhaldur on tuvastanud ühise majandusüksuse ainult

kontrolliperioodi osas.

7) Ekslik on kohtu seisukoht, et 06.05.2021. a vaideotsuse kohaselt viis MTA PinoTruck OÜ

osas läbi ettevõtlusega tegelemise kontrolli perioodi mai-juuni 2020 ja november 2020 kohta.

Vaideotsuse p 2 kohaselt alustati PinoTruck OÜ ettevõtlusega tegelemise kontrolli

maksustamisperioodide jaanuar kuni veebruar 2021 osas. Käesolevas asjas ei ole vaidlust, et

MTA ei ole kontrollinud PinoTruck OÜ tegevust perioodi 2021 jaanuar–veebruar osas ning

vaideotsuses käsitletud periood ei kattu kontrolliperioodiga. Järelikult ei ole käesoleva asja

vaidluse kontekstis olulised vaideotsuse p-s 14 väljendatud seisukohad. Seetõttu ei olnud

põhjendatud vaideotsuse käesoleva asja materjalide juurde võtmine.

8) Kaebaja ei esitanud kaebuses halduskohtule vastuväiteid kontrollakti p 1.3.3.1. ja

maksuotsuse p 2.3.3.2. seonduvas osas, kus maksuhaldur asus seisukohale, et Fintrans OÜ on

jätnud deklareerimata töötasu väljamakseid A.M.le kokku summas 1193,92 eurot. Kaebaja

kinnitab, et Fintrans OÜ-l oli A.M.ga kehtiv töösuhe. Kaebaja ei ole vaidlustanud asjaolu, et

A.M.le tehtud ülekande selgituseks on Fintrans OÜ märkinud „töölepingu alusel“ Seetõttu ei

ole ka põhjendatud kaebaja etteheide selles osas, et maksuhaldur ei ole A. R.M.-i

maksumenetluses küsitlenud ning tegemist oli A.M.le tasutud töötasuga, mida kaebaja TSD-l

ei deklareerinud.

9) Halduskohus ei käsitlenud kohtuotsuses asjaolu, et maksuotsuse kohaselt määrati

PinoTruck OÜ-le tagastamisele kuuluv summa ja see kanti PinoTruck OÜ ettemaksukontole

ning PinoTruck OÜ maksuarvestuses on toimunud varasemate nõuete tasumine, mis

iseenesest on menetlusnormide oluline rikkumine.

10) Käesolevas asjas ei ole vaidlust, et kaebaja tasus peale PinoTruck OÜ pangakontode

arestimist autojuhtidele töötasusid enda pangakontolt. PinoTruck OÜ poolt väidetavalt

osutatav teenuse hind oleks pidanud sisaldama ka tööjõumakse ja käibemaksu. Olukorras, kus

PinoTruck OÜ pangakontod olid arestitud, oli kaebajal võimalus nii-öelda väidetavalt

osutatud teenuse arvelt tasuda PinoTruck OÜ eest tekkivad maksukohustused, mida kaebaja ei

teinud. M. R.M. on jätnud teadlikult PinoTruck OÜ maksukohustused täitmata. Seetõttu ei ole

ka põhjendatud kohtu etteheide, et alates septembrist 2020 täitmata maksukohustustest ei

saaks järeldada, et PinoTruck OÜ-l puudus alates maist 2020 iseseisev majandustegevus.

Põhjendatuks ei saa pidada kaebaja väidet, et juhatuse liige on tasunud maksuvõlgasid.

7. Fintrans OÜ palub 23.11.2023. a vastuses jätta MTA apellatsioonkaebus rahuldamata ja

Tartu Halduskohtu 27.09.2023. a otsus muutmata. Menetluskulud palub kaebaja jätta MTA

kanda. Vastuse ning 11.06.2024. a seisukoha põhjendused:

1) Kontrollakti p-s 1.3.3.1. ja maksuotsuse p-s 2.3.3.2. väljatoodud asjaolud ei kinnita, et

A.M.le tehtud väljamakse oleks vältimatult töötasu. A.M.le tehtud ülekande selgituseks ei ole

märgitud töötasu. A. R.M.-i maksuhaldur maksumenetluses ei küsitlenud. Seega põhineb

maksuhalduri seisukoht üksnes asjaolul, et A.M.ga oli kehtiv töösuhe.

2) Maksuhaldur ei ole suutnud ära tõendada, et eksisteerinuks ühine majandusüksus.

Maksuhaldur on püüdnud jätta muljet justkui esineks märkimisväärselt suurel hulgal

asjaolusid, mis kinnitaksid ühist tegutsemist, kuid need puudutavad valdavalt vaid seotust

isikulisel ja majanduslikul tasandil, milles ei ole midagi keelatut.

3) Vastustaja on viidanud kohtulahendile asjas nr 3-20-2068, milles toodud asjaolusid ja

järeldusi peab ülekantavaks käesolevasse vaidlusesse. Kaebaja vastustaja seisukohaga ei

nõustu. Praeguses asjas on halduskohus otsuse p-s 20 põhjendatult viidanud asjaoludele, et

erinevalt maksuhalduri viidatud kohtuasjast tegutsesid PinoTruck OÜ ja Fintrans OÜ sama

ärimudeliga aastaid ja samadel asjaoludel toimunud tehinguid ei ole varasemalt maksuhalduri

arvates tekitanud maksueelist.

4) Kontrollakti p 1.1.2.2. kohaselt jäid alates augustist 2020 tasumata PinoTruck OÜ töötajate

töötasudelt tööjõumaksud ning alates septembrist 2020 jäi PinoTruck OÜ-l tasumata

käibemaks. Kontrollakti p-s 1.1.2.23 toodud asjaolud kinnitavad, et PinoTruck OÜ poolt

maksude tasumata jätmine oli tingitud tema pangakonto sulgemist. Kaebaja esitas 19.09.2022

kohtumenetluses tõendid selle kohta, et PinoTruck OÜ on deklareerinud ja tasunud makse ka

peale kontrolli perioodi (p 2.3.1. ja seal viidatud tõendid). Vastustaja ei ole kaebaja esitatud

tõenditele ja nendelt nähtuvale asjaolule maksude tasumise kohta vastu vaielnud. Kaebaja

esitatud tõendid välistavad tahtluse maksude tasumisest kõrvale hiilida.

5) R.V.i tunnistajana antud ütlused ei anna alust järeldada, et R.V. Fintrans OÜ töötajana

sisuliselt korraldas PinoTruck OÜ tööprotsesse. R.V. ütluste kohaselt tegi ta vähest aega

autojuhi tööd ja töötas logistikuna, mil tema töö hõlmas vedude teenindamisega seonduvat

tehnilist poolt ehk infovahetust autojuhtide ja koostööpartnerite vahel. Logistiku tööülesanded

ei tee temast äriühingu tööprotsesside korraldajat. Vastustaja teeb logistiku tööst ja R.V.i

ütlustest ebaõigeid ja liialt kaugeleulatuvaid järeldusi.

6) Kaebaja ei nõustu apellatsioonkaebuse etteheidetega kohtuotsuse p-dele 20, 21 ja 27 ja jääb

eelnevalt välja toodud seisukohtade juurde. Kaebaja ei pea ka asjakohaseks

apellatsioonkaebuse p 8.3. väidet ja viidet Tartu Halduskohtu otsuse asjas nr 3-19-1652 p-le

14, mis tugineb konkreetse vaidluse tehioludele. Viidatud kohtuotsusest ei saa teha üldistusi

kõikidele teistele haldusasjadele, milles vaidluse sisuks on ühise majandusüksuse olemasolu

või puudumine.

7) Kaebaja ei nõustu apellatsioonkaebuse p-s 8.6 toodud väitega. Maksukontroll PinoTruck

OÜ suhtes algatati 02.09.2020, mida maksuhaldur menetluse käigus korduvalt laiendas,

hõlmates sellega ka ettevõtlusega tegelemise kontrolli. Ettevõtlusega tegelemise kontrolli

käigus nõudis maksuhaldur PinoTruck OÜ-lt maksustamisperioodide jaanuar kuni veebruar

2021 majandustegevuse dokumente ja pangakontode väljavõtted, samuti perioodi mai kuni

juuni ja november 2020 raamatupidamise dokumente. Määratud kuupäevaks dokumentide

mittesaamisel luges maksuhaldur, et äriühingul puudub ettevõtlus. 06.05.2021 vaideotsusega

lükkas maksuhaldur ümber järelduse, et PinoTruck OÜ ei tegele ettevõtlusega. Nimetatud

asjaolu ja tõend kinnitab ühelt poolt, et maksuhaldur hindas ettevõtlusega tegelemist tegelikult

nii kontrolliperioodi osas kui hilisemalt. Teiselt poolt kinnitab vaideotsus, et maksuhalduri

vaates PinoTruck OÜ tegutses iseseisvalt ja omas ettevõtlust. Ka kaebaja esitatud muud

tõendid nagu PinoTruck OÜ maksuvõla ajatamine toetab seda seisukohta.

8) Vastuseks apellatsioonkaebuse p-s 9.4 toodud väitele märgib kaebaja, et PinoTruck OÜ-st

väljavõetud sularaha ei puuduta kaebaja majandustegevust, kaebaja kassast ei ole sularaha

väljamakseid tehtud, kaebaja rahalised vahendid ei ole vähenenud, kaebaja ja PinoTruck OÜ

vahel ei ole olnud tehinguid, millega oleks kaebajale sularaha üle antud, kaebaja ei oma

tõendeid Pinotruck OÜ rahakasutuse kohta.

8) Maksuhalduri seisukohtadest järeldub, et majandusliku kujundusõiguse ebakohasus

taandub sellele, et tekkis maksuvõlgnevus. Teiseks, selles osas, kus maksuvõlg tekkis, ei ole

piisavalt põhjendatud, et tegemist oleks olnudki tahtlikult tekitatud maksuvõlaga. Võlgnevuse

(sh maksuvõla tekkimise) põhjuseks saab olla ka rahaliste vahendite puudujääk. Praeguses

asjas tekitas maksude tasumata jäämise Pinotruck OÜ pangakonto arest septembris 2020.

Maksuvõla sissenõudmisel lähtub maksuhaldur võlgnevuse tekkimise järjekorrast (MKS §

105 lg 6). Sellega on selgitatav ka olukord, miks PinoTruck OÜ-l varasemate võlgnevuste

tekkimisel ei laekunud tähtaegselt enam alates september 2020 deklareeritud

maksukohustused.

9) Peale PinoTruck OÜ pangakontode aresti jätkas juhatuse liige ettemaksukontole maksete

tegemist maksuvõla vähendamiseks. Vastustaja ei ole seda asjaolu tahtluse hindamisel ja

maksueelise saamisel arvestanud. Kaebaja arvates välistab juhatuse liikme eeltoodud tegevus

maksueelise taotlemise ja tahtluse maksuvõlgade tekkimisel.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

8. Ringkonnakohus leiab, et apellatsioonkaebus tuleb rahuldada, halduskohtu otsus tühistada

ning teha uus otsus, millega Fintrans OÜ kaebus rahuldamata jätta.

9. Ringkonnakohus uurib järgnevalt, kas Fintrans OÜ-d ja PinoTruck OÜ-d tuleks käsitleda

ühise majandusüksusena viisil, kus majandav äriühing on Fintrans OÜ (I). Seejärel selgitab

ringkonnakohus, kas OÜ-de omavaheliste ning PinoTruck OÜ tehingute suhtes saab

kohaldada MKS § 84 ning lugeda, et tehingud on teinud Fintrans OÜ (II), vastab kaebaja

maksuotsuse õigusvastasust puudutavatele väidetele (III) ning lahendab viimaks

apellatsioonkaebuse taotlused ja jaotab menetluskulud (IV).

I

10. Maksuhaldur tuvastas, et Fintrans OÜ ja PinoTruck OÜ moodustavad ühise

majandusüksuse, järgmistele asjaoludele tuginedes: 1) mõlema äriühingu juhatuse liikmeks

oli kontrollitaval perioodil (mai-august, november 2020) M. R.M.; 2) kui Fintrans OÜ

juhatuse liige 10.11.2020 vahetus, jätkas M. R.M. kuni 2021. a veebruarini TSD-de esitamist,

mh oli uus juhatuse liige R.M. M.M. onu; 3) M.M.l oli mõlema äriühingu pangakontode

kasutamise õigus, sh Fintrans OÜ pangakonto kasutamise õigus ka pärast juhatuse liikme

volituste lõppemist; 4) Fintrans OÜ-l ja PinoTruck OÜ-l on kattuv põhitegevusala (kaubavedu

maanteel), mõlemal äriühingul puudub kontor ning renditud haagisveokeid hoitakse samal

aadressil; 5) mõlema äriühingu raamatupidamise dokumendid asusid M.M. elukohas; 6)

Fintrans OÜ ja Pinotruck OÜ töökorralduse eest vastutasid samad isikud – M. R.M. ja

Transpoint International (EST) AS; 7) PinoTruck OÜ põhikliendiks oli Fintrans OÜ käibega

80-94% ning raha laekumisega 91% ulatuses Fintrans OÜ-lt, töötajatele maksti töötasu

üldjuhul koheselt peale Fintrans OÜ-lt raha laekumist, vaid vähesel määral müüakse

remonditeenust VISIONInvest OÜ-le, kus juhatuse liikmeks on M.M. poeg A. R.M.; 8)

PinoTruck OÜ-l puudusid transporditeenuse osutamisega seotud tavapärased kulud nagu

kütusekulu, teekasutustasu, raskeveokimaks ja laevapiletite soetus. M.M. selgituse kohaselt

teeb Fintrans OÜ kulud, mis on seotud PinoTruck OÜ osutatud transporditeenusega; 9) M.M.

ning Fintrans OÜ ja PinoTruck töötajate kinnitusel ei esine erinevusi Fintrans OÜ ja

PinoTruck OÜ töötajate töökorralduses, tööülesannetes ja tööajagraafikus; 10) PinoTruck OÜ

poolt töötajatele tehtud väljamaksed tehti vahetult pärast Fintrans OÜ-lt raha ülekandmist

08.05.2020, 10.06.2020, 10.07.2020, 07.08.2020 ning 10.08.2020; 11) peale PinoTruck OÜ

pangakonto arestimist 26.08.2020 maksis Fintrans OÜ enda pangakontolt PinoTruck OÜ

töötajatele töötasu selgitusega „kokkulepe“, mida maksumenetluses maksuhaldurile ei

esitatud, samas jätkas PinoTruck OÜ samas mahus transporditeenuse osutamist Fintrans OÜ-

le; 12) pärast PinoTruck OÜ pangakonto arestimist Fintrans OÜ poolt PinoTruck OÜ

töötajatele makstud töötasude ja väljavõetud ning väidetavalt makstud sularaha summa kokku

on 2,5 korda väiksem (18 647 eurot), kui oli perioodi august ja november 2020 müügiarvete

summa kokku (48 037,42 eurot); 13) M.M. maksumenetluses antud seletuse kohaselt puudus

PinoTruck OÜ-l raamatupidamine; 14) PinoTruck OÜ poolt Fintrans OÜ-le esitatud arved on

üldsõnalised ega võimalda tuvastada, mis tehinguid tegelikkuses tehti; 15) PinoTruck OÜ

pangakonto väljavõttest nähtub, et Fintrans OÜ-lt laekunud raha eest tasuti koheselt töötajate

töötasud, haagisveokite rendikulu, maksud ja väiksemad ostud kaardiga ning ülejäänud

summa võeti sularahas pangakontolt välja, puuduvad dokumendid sularaha kasutamise kohta

majandustegevuses (kontrollakti p 1.1.2).

11. Ringkonnakohus on 30.11.2023 tehtud otsuse p-s 22 haldusasjas 3-20-2331 selgitanud:

„Tsiviilseadustiku üldosa seaduse (TsÜS) § 66.1 järgi on ettevõte majandusüksus, mille kaudu

isik tegutseb. Majandusüksuse mõiste tähendab seejuures inimeste ja vara organiseeritud

kogumit, mis võimaldab konkreetse eesmärgiga majandustegevuse elluviimist (Euroopa

Kohtu otsus liidetud kohtuasjas C-232/04 ja C-233/04, p 32). Seejuures ei saa ettevõttena

käsitada pelgalt varakogumit, mida ei kasutata majandustegevuseks ja millel puudub seega ka

ettevõtte identiteet. Seda isegi mitte juhul, kui tegemist on ettevõtja1 või muu isiku ainukese

varaga. Ettevõtte mõiste on lahutamatult seotud majandustegevusega (RKKrKo 31.05.2013,

3-1-1-108-12, p 17).“ Ühtlasi möönis ringkonnakohus, et „ühine majandusüksus“ on Eesti

seadustes õigusmõistena sisustamata, mis ei välista samas selle mõiste kasutamist olukorras,

kus üksteisest majanduslikult sõltuvad äriühingud tegutsevad konkreetsete arendusprojektide

raames ühiselt, omavahel tööd jaotades viisil, kus ühe äriühingu kanda jäävad projektiga

seotud kulud ning teisele äriühingule projektiga seotud tulud ning ühiste kulude-tulude

arvestuses on äriühingute tegevus selle osanike jaoks kasulik. Nimetatud kohtuasjas leidis

ringkonnakohus ka seda, et äriühingute tegevus omandaks majandusliku mõtte ja eesmärgi

vaid siis, kui käsitleda nende tegevust ühiselt kogumis ning äriühinguid ühise

majandusüksusena ehk ühiselt ressursse majandava üksusena. Ühise majandusüksuse mõiste

on vaieldamatult juriidiline abstraktsioon, kuid selle kasutamist ei välista asjaolu, et

äriühingud tegutsesid erinevate juriidiliste isikute vormis (otsuse p 24). Ringkonnakohus jääb

eelneva seisukoha juurde ka käesolevas kohtuasjas.

12. Halduskohus asus otsuses seisukohale, et kuigi äriühingute majandustegevus on olnud

sarnane ja tihedalt seotud, on see olnud siiski piisavalt arusaadavalt eristatav.

Ringkonnakohus halduskohtu seisukohaga ei nõustu. Kuigi M.M.le ei saa olla etteheidetav, et

ta on olnud paralleelselt kahe äriühingu juhatuse liige ning äriühinguid juhtinud, ei saa

äriühingute sedavõrd tihedaid omavahelisi suhteid, sh ühe äriühingu sõltuvust teise äriühingu

rahadest, juhtimisest ja klientidest ning ühe äriühingu poolt teise äriühingu finantseerimist

pidada äripraktikas tavapäraseks. Maksumenetluses kogutud tõenditest nähtub, et PinoTruck

OÜ ärimudel toetus olulises osas Fintrans OÜ tellimustele, finantseerimisele ja juhtimisele,

mistõttu saab äriühinguid pidada hoolimata erinevate juriidiliste isikute vormis tegutsemisest

üheks majandusüksuseks. Seda kinnitavad lisaks juhatuse liikmete, kontaktandmete ja

äritegevuse kattuvusele ka omavaheliste tehingute iseloom, rahalised suhted, üldsõnalised

arved, kulude kandmine ja koostöö ning PinoTruck OÜ kulude kandmise jätkamine ka pärast

viimase pangakonto arestimist. Ringkonnakohus nõustub maksuhalduriga ka selles, et

majandavaks äriühinguks, tänu kellele sai selline ärimudel ja ühine koostöö toimida, saab

vaidlusalusel juhul pidada Fintrans OÜ-d.

13. Sarnastel asjaoludel on ringkonnakohus ka varasemas praktikas tuvastanud, et äriühingud

moodustasid kontrolliperioodil ühise majandusüksuse (TrtRnKo 30.09.2021, 3-19-1652, p 22;

30.11.2023, 3-20-2331, p-d 25-29). Haldusasjas nr 3-20-2331 nõustus ringkonnakohus

maksuhalduriga, et äriühingute majanduslikult sedavõrd läbipõimunud ning üksteisest

sõltuvad suhted kinnitavad, et äriühingud tegutsesid faktiliselt ühe majandusüksusena. Ühe

majandusüksusena tegutsemine ei välista, et majandusüksuse sees toimib tööjaotus ning

äriühingute tegevusalad ja juhatuse liikmete rollid on omavahel kindlaks lepitud ja ära

jaotatud. Viidatud haldusasjas ei kinnitanud maksuhalduri tuvastatud asjaolud seda, et iga

äriühing tegutses kasusaamise eesmärgil iseseisvalt (otsuse p 29). Ka käesoleval juhul saab

asuda samale seisukohale. Maksuhaldur on eeltoodust tulenevalt käsitanud PinoTruck OÜ-d

ja Fintranst OÜ-d õigesti ühe majandusüksusena.

II

1 ÄS § 1 järgi on ettevõtja seadustiku tähenduses füüsiline isik, kes pakub oma nimel tasu eest kaupu või

teenuseid ning kellele kaupade müük või teenuste osutamine on püsiv tegevus, ning käesolevas seadustikus

sätestatud äriühing.

14. Vaidlust ei ole selle üle, et Fintrans OÜ kajastas kontrollitaval perioodil mai-august ja

november 2020 käibedeklaratsioonidel transporditeenuste soetust PinoTruck OÜ-lt

kogusummas 120 226,02 eurot, sh käibemaksu 24 045,21 eurot (vt KA p 1.1.1 ja tabel 1, I kd

tl 32). Maksuhaldur asus kontrollaktis (p-d 1.1.2.23, 1.2.1.2) seisukohale, et PinoTruck OÜ

kasutamisega oli Fintrans OÜ tegevus suunatud sellele, et vähendada majandava äriühingu

ehk Fintrans OÜ maksukoormust (maksta vähem tööjõumakse ja käibemaksu) ning saada

seeläbi alusetult konkurentsieelis. PinoTruck OÜ deklareeris müüdud teenuse oma käibes,

kuid jättis alates septembrist 2020 käibemaksu tasumata. Fintrans OÜ vähendas PinoTruck

OÜ arvete alusel oma tasumisele kuuluvat käibemaksu. PinoTruck OÜ deklareeris töötajatele

töötasu väljamaksed, mille maksis pärast PinoTruck OÜ pangakonto sulgemist Fintrans OÜ,

kuid jättis töötasudelt maksud maksmata. Samad töötajad ostuasid aga Fintrans OÜ poolt

edasimüüdavat transporditeenust. Eeltoodust järeldas maksuhaldur, et PinoTruck OÜ ja

Fintrans OÜ vaheliste tehingute vormistamise eesmärgiks oli maksueelise saamine ning

kohaldas äriühingute omavaheliste tehingute suhtes MKS § 84. MKS § 84 sätestab, et kui

tehingu või toimingu sisust ilmneb, et see on tehtud maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil,

kohaldatakse maksustamisel sellise tehingu või toimingu tingimusi, mis vastavad tehingu või

toimingu tegelikule majanduslikule sisule.

15. MKS § 84 kohaldub kehtivatele tehingutele, mille õiguslikke tagajärgi pooled soovivad,

kuid millele nad on andnud õigussuhete kujundamise võimalusi kuritarvitades majanduslikule

sisule mittevastava juriidilise vormi maksukohustuse vähendamise eesmärgil (RKHKo

04.03.2020, 3-18-1740, p 17.1). Riigikohus on selgitanud, et sellised olulised tegurid, mis

peaksid koostoimes mõjuma ja tõendama tehingu või tegevuse majandusliku sisu puudumist

ning õiguse kujundusvõimaluste kuritarvitamist, võiksid olla järgmised: tehingutes osalejate

vahelised juriidilised, majanduslikud ja/või isiklikud sidemed; tehingute jada, kus ühe tehingu

käigus tekkinud õigussuhe oleks ülejäänud tehingute tegemiseta mõttetu; sellise jada

etteplaneeritus; jada mõne etapi puhul majandusliku eesmärgi puudumine; tehingute

ebaloomulikkus võrreldes tavalise majandustegevusega; tehingute ajaline järgnevus ja kiirus.

Õiguse kujundusvõimaluste kuritarvitamisele viitab ka tehingu ebakohasus. Selle all

mõeldakse, et teadlikud ja sõltumatud tehingupooled ei oleks tavaliselt samasuguses olukorras

sellist tehingut teinud. Seejuures peab ebakohane õiguslik kujundus andma maksueelise

(kohane tehing annaks kõrgema maksukoormuse) ning puuduma mõistlik põhjendus sellise

tavapärasest kõrvale kalduva tehingu tegemiseks (RKHKo 13.02.2012, 3-3-1-79-11, p 23).

16. Halduskohus otsuses maksuhalduriga ei nõustunud, leides, et MKS § 84 kohaldamise

eeldused ei ole täidetud. Kohus asus seisukohale, et maksueelise saamine on maksuotsuses ja

kontrollaktis tõendamata ning vastustaja poolt esitatud tõenditest ei ole võimalik järeldada, et

kaebaja tegi tehinguid maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil. Maksukohustuslane võib teha

valikuid, mis on ajendatud maksukulude kokkuhoiu kavatsusest. Ettevõtlusvabadus

võimaldab isikul endal otsustada, kuidas ta ettevõtlust korraldab, sh milliseid teenuseid ta

sisse ostab, milliseid püsikulusid kannab ja kellele teenust osutab. Ka võib äriühingu uueks

juhatuse liikmeks saada vana juhatuse liikme sugulane. Ainuüksi PinoTruck OÜ raskused

maksude tasumisel ei tähenda Fintrans OÜ poolt automaatselt maksueelise saamist. Ka asus

halduskohus seisukohale, et kuivõrd äriühingud on sama majandusmudeliga tegutsenud

aastaid ning PinoTruck OÜ-d on ka varem kontrollitud, ei ole selgitatav, et samadel

asjaoludel toimunud tehingud ei ole varem tekitanud Fintrans OÜ-le maksueelist, aga

maksueelist sooviti tekitada alates maist 2020. Kohus leidis, et äriühingute vahelises

tehingutes tahtluse välistab ainuüksi see, et äriühingud on samal viisil tegutsenud aastast 2015

ja maksueelist ei ole nende tehingutega varem taotletud ega saadud.

17. Ringkonnakohus halduskohtu etteheidetega ei nõustu ning on seisukohal, et maksuhaldur

on õigesti tuvastanud MKS § 84 rikkumise. Kuigi tuleb tunnustada iga äriühingu vabadust ise

otsustada, kes on tema lepingupartnerid ja millistel tingimustel ta kellegagi äri ajab, on oluline

silmas pidada, et lepinguvabadus ei anna alust kujundusvõimaluste kuritarvitusteks. Seejuures

esineb kujundusvõimaluste kuritarvitamise oht iseäranis omavahel juriidiliselt, majanduslikult

või isiklikul tasandil seotud äriühingute puhul. Vaieldamatult vastavad neile tunnustele ka ühe

majandusüksusena käsitletavad äriühingud. Ühe majandusüksuse tuvastamisel tuleb üldjuhul

ebakohaseks pidada ka majandusüksuse moodustavate äriühingute omavahelisi tehinguid, kui

need on kantud soovist saada seeläbi maksueelis.

18. MKS § 84 rikkumise tuvastamiseks tuleb nimelt kindlaks teha ka maksueelise saamine.

Ringkonnakohus nõustub maksuhalduriga, et PinoTruck OÜ-lt teenuste soetamine võimaldas

Fintrans OÜ-l vähendada tasumisele kuuluvat käibemaksukohustust, arvates PinoTruck OÜ

arvete alusel maha sisendkäibemaksu ja saada sellega maksueelis. Maksumenetluse käigus

selgus, et PinoTruck OÜ müügitehingutega Fintrans OÜ-le vähenes kontrollitaval perioodil

Fintrans OÜ käibemaksu kohustus kokku summas 24 045,21 eurot (MO p 2.1.2.21). Ühtlasi ei

vaidle pooled selle üle, et PinoTruck OÜ jättis müügitehingutelt alates septembrist 2020

riigile käibemaksu tasumata. Ka on maksuhaldur kindlaks teinud, et suur osa Fintrans OÜ-lt

PinoTruck OÜ-sse laekunud raha liikus sularahas äriühingu pangakontolt välja, kuid

puuduvad dokumendid, mis kinnitaksid sularaha kasutamist majandustegevuses (KA p

1.1.2.22). Kuna mõlemat äriühingut kontrollis faktiliselt sama isik M. R.M., tuleb nõustuda ka

maksuhalduri selle seisukohaga, et M. R.M. pidi olema PinoTruck OÜ poolt käibemaksu

riigile tasumata jätmisest, samuti Fintrans OÜ poolt maksueelise saamisest teadlik. Seega on

põhjendatud maksuhalduri järeldus, et M. R.M. tegutses tahtlikult ja vähendas Fintrans OÜ

käibemaksukohustust, jättes samas PinoTruck OÜ osas käibemaksu tasumata (KA p 1.1.2.21).

19. Asjaolu, et äriühingud on tegutsenud aastast 2015 ning PinoTruck OÜ-d on ka varem

maksuhalduri poolt kontrollitud, ei saa anda PinoTruck OÜ-le ega ka Fintrans OÜ-le

garantiid, et nende maksukäitumist rohkem ei uurita ning nende omavahelist seotust ja

tehinguid ümber ei kvalifitseerita. Siduvalt saab maksukohustuse kindlaks määrata vaid MKS

§ 95 nõuetele vastava maksuotsusega (RKHKo 05.03.2009, 3-3-1-91-08, p 12). 06.05.2021. a

vaideotsusest PinoTruck OÜ suhtes nähtub, et äriühingu ettevõtlusega tegelemist kontrolliti

2021. a jaanuari ja veebruarikuu maksustamisperioodide lõikes, mis ei kattu käesoleva asja

kontrolliperioodiga (I kd, tl 117). Seega ei saa vaideotsuse lahendus mõjutada käesoleva

maksumenetluse järeldusi ja maksuotsuse õigsust. Ka otsus maksuvõla ajatamise kohta ei

välista maksuhalduri järgnevaid kontrollimenetlusi ega ka tuvastamist, et äriühingud

tegutsesid ühise majandusüksusena. Seda kinnitab ka asjaolu, et maksuhaldur peab maksuvõla

tasumise ajatamise otsustama piiratud informatsioonile tuginedes ja lühikese tähtaja (MKS §

112 lg-d 1 ja 2) jooksul.

20. Eeltoodust tulenevalt on maksuhaldur õigesti omistanud PinoTruck OÜ tööjõumaksud

ning ettevõtlusega mitteseotud väljamaksed Fintrans OÜ-le.

III

21. Kaebaja hinnangul tühistas maksuhaldur ilma õigusliku aluseta ja meelevaldselt

PinoTruck OÜ nimel töötajatele tehtud töötasu väljamaksed, määrates tööjõu maksud Fintrans

OÜ-le. Fintrans OÜ pangaarvelt kanti PinoTruck OÜ töötajatele alates 26.08.2020 töötasu

pelgalt seetõttu, et PinoTruck OÜ pangaarve oli maksuhalduri poolt arestitud, samas oli

Fintrans OÜ-l võlgnevus PinoTruck OÜ poolt osutatud transporditeenuse eest. Maksuhaldur

ei ole maksuotsuses tuginenud MKS § 83 lg-le 4. Maksuhaldur ei väida ega ole tuvastanud

PinoTruck OÜ ettevõtte üleminekut Fintrans OÜ-sse.

22. Ringkonnakohus leiab, et kaebaja seisukoht tööjõumaksude tasumist puudutavas osas on

ekslik. Ringkonnakohus on eelnevalt selgitanud, et maksuhaldur tuvastas õigesti, et

äriühingud tegutsesid ühise majandusüksusena. Seega ei saanud Fintrans OÜ-l tekkida

PinoTruck OÜ ees ka mingit võlgnevust osutatud transporditeenuste eest, mida ta pidanuks

väidetavalt tasaarveldama PinoTruck OÜ töötajatele töötasu maksmisega. Kuivõrd

äriühingute tegevus allus ühtsele juhtimisele, äriühingute tegutsemine toimus kooskõlastatult

Fintrans OÜ huvides, kes oli ka majandavaks äriühinguks, omistas maksuhaldur õigesti

kontrolliperioodil PinoTruck OÜ nimel töötajatele tehtud töötasu väljamaksed ning nendega

seotud tööjõu maksud Fintrans OÜ-le. Seejuures ei pidanudki maksuhaldur tuginema MKS §

83 lõikele 4, sest tegemist ei olnud näilike tehingutega, vaid võis tehingute

ümberkvalifitseerimisel tugineda MKS §-le 84. Töötajate vaates ei oma tähtsust, kumba

äriühingutest lugeda nende tööandjaks, seda enam, et mõlemat äriühingut juhtis üks ja sama

isik ning nagu kaebaja ka ise tunnistas, maksis Fintrans OÜ töötajatele ka alates 26.08.2020

töötasu. Küll aga on töötajate huvides, et maksud tööjõukuludelt oleksid makstud, ning nagu

maksuhaldur maksumenetluses õigesti selgitas, tuli raha tegutsemiseks Fintrans OÜ-lt.

Sellega ei ole vastuolus Fintrans OÜ lugemine ühises majandusüksuses majandavaks

äriühinguks ning Fintrans OÜ-lt tasumata tööjõumaksude sissenõudmine.

23. Kaebaja leiab, et maksuhalduri järeldus, et PinoTruck OÜ veokite remondiga ei tegelenud

ja kõik töötajad olid autojuhid, on meelevaldne ega arvesta M.M. seletusi. PinoTruck OÜ

ettevõtlus oli algusest peale korraldatud selliselt, et ettevõttes on autojuhid ja lukksepp ning

renditakse veokeid ja haagiseid, millega osutatakse alltöövõtu korras transporditeenust.

Fintrans OÜ ettevõtlus seisneb vedude logistilises korraldamises ja soetatud transporditeenuse

edasimüügis lõppkliendile. Kontrollitaval perioodil ei olnud Fintrans OÜ-s tööl ühtegi

autojuhti. Tõendeid omamata ei saa väita, et remonditeenuse osutamiseks pidi äriühingul

olema garaaž ja remonti ei saanud teostada välitingimustes Peterburi tee 38/6 platsil.

24. Maksuotsuses leidis maksuhaldur järgmist: „PinoTruck OÜ majandustegevus on seotud

vaid seotud isikutega. PinoTruck OÜ käibest moodustab müük Fintrans OÜ-le keskmiselt

86%. Vähemal määral müüakse remonditeenust VISIONinvest OÜ-le. PinoTruck OÜ soetab

omakorda VISIONinvest OÜ-lt haagisveokite renti. Kontrollitaval perioodil oli VISIONinvest

OÜ juhatuse liige R.M., kes on rahvastiku registri andmetel M.M. poeg. “ (MO p 2.1.2.9).

Seega ei välistanud maksuhaldur PinoTruck OÜ poolt teatud ulatuses remonditeenuste

osutamist, kuid seda vaid äriühingule, kelle juhatuse liige on PinoTruck OÜ ja Fintrans OÜ

juhatuse liikme poeg. Seda kinnitab ka M.M. 17.11.2021. a suuliste seletuste protokoll, milles

selgitatakse PinoTruck OÜ kohta: „Remondi tegevus moodustas kogu käibest ca 10%.

Remonditeenust osutasime VisionInvest OÜ-le. Kolmandatele isikutele remonditeenust ei

osutanud“ (dtl 209). Ka selgitas M R.M., et PinoTruck OÜ tegevust finantseeriti Fintrans

OÜ-le müüdavast teenusest (dtl 210). Enda majandustegevuse finantseerimine seotud

isikutele remondi- ja transporditeenuste müügi kaudu ei lükka ümber maksuhalduri järeldust,

et PinoTruck OÜ ja Fintrans OÜ tegutsesid ühtse juhtimise all ühiselt ja kooskõlastatult. Kui

remonditeenuse osutamine olnuks PinoTruck OÜ iseseisev majandustegevus ning eesmärk

olnuks sellega kasumit teenida, puudunuks vajadus teenindada vaid äriühingu juhatuse liikme

pojaga seotud ettevõtet.

25. Maksuotsusest ilmneb, et maksumenetluse käigus ei esitanud PinoTruck OÜ

maksuhaldurile tõendeid, mis kinnitaksid remonditeenuse osutamist. Ka ei selgitanud

PinoTruck OÜ, kus ja kelle vahenditega remondi- ja hooldustöid teostatakse. Kaebaja esitas

kuluarved kontrollaktidele esitatud eriarvamuse lisana, millest nähtub, et tegemist on olnud

pigem väikesemahuliste töödega (vt MO p 3.7). Ringkonnakohus nõustub maksuhalduriga.

Halduskohtumenetluses esitas kaebaja kohtule ka PinoTruck OÜ töölepingu A.J.ga, mille

järgi asus viimane äriühingus 23.12.2019 tööle autoremondilukksepa ametikohale 0,75

töökoormusega põhipalgaga 600 eurot kuus (bruto) (I kd, tl 102-103), samuti PinoTruck OÜ

30.11.2020. a arve VISIONinvest OÜ-le veokite ja haagiste remondi ja hoolduse eest 2020. a

1.-30. novembrini summas 5256 eurot (I kd, tl 104) ning Skuba Eesti OÜ arved

VISIONinvest OÜ-le sõidukite erinevate osade (õlifilter, klaasipuhastaja, küljespoileri amort,

aku, amortisaator, generaator, kummipuhver, torukrae, summutiklamber, laager jne) müügi

eest (I kd, tl 108-117).

26. Töölepingus toodud ametikoha töökoormusest ja A.J.le määratud põhipalgast, samuti

asjaolust, et VISIONinvest kandis remonditöödega seotud arvete kulu ise, järeldab

ringkonnakohus, et PinoTruck OÜ eesmärk ei olnud pakkuda välistele klientidele täiemahulist

autoremonditeenust, vaid teostas ainult hädapäraseid remonditöid, mis olid vajalikud

transporditeenuse ladusaks toimimiseks. Seda kinnitavad ka A.J. ütlused halduskohtu istungil,

mille kohaselt oli tal M.M.ga suuline kokkulepe, et peab autod korras hoidma. Ühtlasi selgitas

A.J., et autojuhid helistasid talle, kui oli probleeme ning vajadusel remontis ta autosid ka

välismaal, kui need seal katki läksid (dtl 1001-1002). Seda, et autojuhid helistasid

probleemide korral A.J.le, kinnitas ka halduskohtu istungil tunnistajana üle kuulatud R.V. (dtl

999).

27. PinoTruck OÜ 30.11.2020. a arvet VISIONinvest OÜ-le ei saa ringkonnakohtu hinnangul

pidada usaldusväärseks tõendiks remonditeenuste ja hoolduse kohta, kuna arve on üldsõnaline

ning sellelt ei nähtu veokitega seotud tööde mahtu ega konkreetseid töid, mida remondi- ja

hoolduse käigus osutati. Kaebaja arvamus, et remonditöid saab osutada ka välitingimustes

Peterburi tee 38/6 platsil, on Eesti 2020. a novembrikuu keskmisi ilmastikuolusid (keskmine

temperatuur 5,3°C, keskmine sajuhulk Tallinna piirkonnas 75 mm2) arvesse võttes ebaveenev.

Süsteemset ja kasumlikku autoremonditeenuse pakkumist pole võimalik sellisel viisil

korraldada, küll aga peab ringkonnakohus võimalikuks, et vajadusel võidi seal parandada

autosid äriühingute endi tarbeks.

28. Pooled on eri meelt ka selles, kas Fintrans OÜ saanuks ka PinoTruck OÜ vahenduseta

transporditeenust osutada, sh kas Fintrans OÜ-s oli tööl autojuhte. M.M. 04.11.2021. a suulise

seletuse protokolli (dtl 203) kohaselt osutas Fintrans OÜ teenust 4-6 autoga, kusjuures M.

R.M. selgitab: „Nendel autodel olid minu töötajad. Väga harva olen tööjõudu rentinud,

näiteks portaalide kaudu. Kontrolliperioodi kohta ei oska öelda, kas rentisin. Kuna tööd on

palju, siis on kasulikum meil endal töötajat omada, kui rentida. Fintrans OÜ-st oli üks auto ja

üks juht. /…/ Novembrist 2020 oli Fintrans OÜ-s kaks autot ja kaks töötajat.“ Ka selgitas M.

R.M., et kontrollitaval perioodil töötasid Fintrans OÜ-s R, tema ise, R.M. ja novembrikuus

ka S. R ja S olid autojuhid, kes vedasid kaupa ja vajadusel laadisid kaupa peale ja maha (dtl

204, vastused maksuhalduri küsimustele 19-20). Vastustaja tõi 11.07.2022. a vastuses

kaebusele esile, et kaebuse lisast 6 nähtub, et autojuhina töötas ka M.A.. Ringkonnakohus

möönab, et Fintrans OÜ TSD lisas deklareeritakse mais ja juunis väljamakseid ka M.A.ele

(dtl 84). Seega ei saa väita, et kaebajal puudusid autojuhid, keda transporditeenuste

osutamiseks kasutada. Õige on ka vastustaja poolt apellatsioonkaebuses märgitu, et R.V.i

ütlused kohtuistungil lükkavad ümber väite nagu polnuks Fintrans OÜ-l endal ühtegi veokit

(dtl 1000). Kokkuvõtlikult on ringkonnakohus seisukohal, et kogutud tõendid kogumis

2 https://www.ilmateenistus.ee/kliima/kuukokkuvotted/

kinnitavad, et äriühingute majandustegevused olid tihedalt seotud ning kaebaja väited ja

tõendid ei lükka ümber maksuhalduri järeldust ühise majandusüksusena tegutsemisest.

29. Kaebaja väitel kinnitavad kontrollakti p-s 1.1.2.23 toodud asjaolud, et PinoTruck OÜ

poolt maksude tasumata jätmine oli tingitud tema pangakonto sulgemisest ning pärast seda on

PinoTruck OÜ deklareerinud ja tasunud makse ka peale kontrolliperioodi, mille kohta esitas

kaebaja halduskohtule 19.09.2022 menetlusdokumendi lisaks olevad e-maksuameti

väljavõtted (lisa 1.1-1.4) ( I kd, tl 94-101). Ringkonnakohus märgib, et e-maksuameti

väljavõtetest nähtub, et PinoTruck OÜ pangakonto sulgemine ei takistanud M.M.l PinoTruck

OÜ ettemaksukontole ülekandeid teha, mistõttu ei saa sellega põhjendada maksude tasumata

jätmist. Ühtlasi nähtub vastustaja selgitusest koosmõjus kaebaja poolt esitatud tõenditega, et

kuivõrd maksukohustused määrati majandussooritusest lähtuvalt õigesse juriidilisse kehasse,

kandis maksuhaldur PinoTruck OÜ-le tagastamisele kuuluva summa 2022. aastal viimase

ettemaksukontole ning pärast seda on ka nimetatud summa arvel toimunud PinoTruck OÜ

maksuarvestuses varasemate nõuete tasumine (vt I kd tl 100-101). Nimetatud asjaolu ei

sõltunud aga kaebaja juhatuse liikme maksude tasumise tahtest, mistõttu ei lükka kaebaja

poolt halduskohtumenetluses esitatud tõendid ümber maksuhalduri järeldusi kaebaja poolt

maksueelise saamise kohta.

30. Vastuses apellatsioonkaebusele leiab kaebaja, et kontrollakti p-s 1.3.3.1 ja maksuotsuse

p-s 2.3.3.2 maksuhalduri poolt välja toodud asjaolud ei kinnita seda, et A.M.le oleks makstud

töötasu ning maksuhalduri järeldus põhineb asjaolul, et A.M.ga oli kehtiv töösuhe. Kaebaja

arvates ei kogunud maksuhaldur tõendeid, mis kinnitaksid tema seisukohta, et tegemist on

töösuhtega. Ringkonnakohus märgib, et tegemist on uue väitega, mida kaebaja kaebuses

halduskohtule ei esitanud, seetõttu jätab ringkonnakohus kaebaja vastava väite HKMS § 198

lg 3 alusel tähelepanuta.

31. Viimaks märgib ringkonnakohus obiter dictum korras ka järgmist. Kuigi maksumenetlus

viidi läbi ning maksuotsus koostati kahele äriühingule, vaidlustas maksuotsuse vaid Fintrans

OÜ. Kontrolli tulemusel Fintrans OÜ maksukohustus suurenes kokku 33 282,87 eurot samas

kui PinoTruck OÜ maksukohustus vähenes kokku 15 122,93 eurot (vt MO lk 29, I kd tl 23p).

Ringkonnakohus on varasemas praktikas leidnud, et halduskohus ei saa kohtuliku

kaebeõiguse meelevaldse tõlgendamise kaudu tekitada olukorda, kus riigil jäävad

maksuotsuse tühistamise tulemusena saamata ka need maksud, mida maksuhalduril oleks

olnud õigus sisse nõuda siis, kui ta poleks maksuotsust koostanud (TrtRnKo 30.11.2023,

3-20-2331, p 17). Samas just selline on halduskohtu otsuse mõju olukorras, kus kohus

tühistab maksuotsuse osaliselt vaid Fintrans OÜ poolt tasumisele kuuluva maksusumma 33

282,87 eurot osas (vt kohtuotsuse resolutsiooni p 2). Sarnases olukorras, asudes seisukohale,

et maksuotsus on õigusvastane, tulnuks halduskohtul otsusega taastada maksuotsusele eelnev

olukord ehk tühistada samaaegselt ka PinoTruck OÜ-le maksu tagastamise.

IV

32. Eeltoodud põhjendustel rahuldab ringkonnakohus Maksu- ja Tolliameti

apellatsioonkaebuse, tühistab Tartu Halduskohtu 27.09.2023. a otsuse ning teeb uue otsuse,

millega jätab Fintrans OÜ kaebuse rahuldamata. Vastavalt HKMS § 108 lõikele 1 kannab

menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kuna ringkonnakohus teeb otsuse kaebaja

kahjuks, puudus halduskohtul alus menetluskulude vastustajalt kaebaja kasuks

väljamõistmiseks. Vastustaja ei ole menetluskulude väljamõistmist taotlenud. HKMS § 109

lõikele 4 tuginedes muudab ringkonnakohus menetluskulude jaotust halduskohtus ning jätab

poolte menetluskulud halduskohtus nende endi kanda, ka jäävad poolte menetluskulud

ringkonnakohtus nende endi kanda.

33. HKMS § 175 lg 3 alusel asendab kohus avaldatavas kohtuotsuses selles märgitud

füüsiliste isikute nimed tähemärgiga.

(allkirjastatud digitaalselt)