3-23-618/13 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tallinna Halduskohus

Kohtunik

Maret Hallikma

Otsuse tegemise aeg ja koht

13.06.2024, Tallinn

Haldusasja number

3-23-618

Haldusasi

Assertum Audit OÜ kaebus Audiitortegevuse järelevalve

nõukogu 15.02.2023 otsuse tühistamiseks

Menetlusosalised ja nende

esindajad

Kaebaja – Assertum Audit OÜ, lepingulised esindajad

vandeadvokaat Andres Aavik ja vandeadvokaat Yulia Zaitseva

Vastustaja – Audiitorkogu, lepinguline esindaja

vandeadvokaat Toomas Pikamäe, volitatud esindaja Tuuli

Kattago

Asja läbivaatamise vorm

22.05.2024 kohtuistungil

RESOLUTSIOON

1. Jätta kaebus rahuldamata.

2. Jätta menetlusosaliste menetluskulud nende endi kanda.

Edasikaebamise kord

Kohtuotsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse Tallinna Ringkonnakohtule 30 päeva

jooksul arvates otsuse avalikult teatavakstegemisest, s.o hiljemalt 15.07.2024, mis on

puhkepäevale langevale tähtpäevale järgnev esimene tööpäev.

Vastuseks menetlusosalise poolt esitatud apellatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline

esitada vastuapellatsioonkaebuse 14 päeva jooksul apellatsioonkaebuse kättetoimetamisest

arvates või ülejäänud apellatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva. Kui apellant

soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda apellatsioonkaebuses märkida, vastasel korral

eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Audiitortegevuse järelevalve nõukogu (AJN) edastas 17.08.2022 Assertum Audit OÜ-le

17.08.2023 korralise kvaliteedikontrolli (KVK) alustamise teate.

2. Kohapealne KVK viidi läbi 05-13.12.2022. Kvaliteedikontrolli viis läbi töörühm, kelle töö

hõlmas muu hulgas audiitorettevõtja kvaliteedikontrollisüsteemi ülevaatust ning töövõttude üle

vaatamist, et selgitada nende vastavus kutsestandardites kehtestatule.

3-23-618

3. AJN edastas 24.01.2022, tulenevalt haldusmenetluse seaduse § 40 lõikest 1, Assertum Audit

OÜ-le AJN otsuse eelnõu, paludes esitada selle osas oma arvamus ja vastuväited hiljemalt

07.02.2023. Esindaja Andres Aavik vastas 07.02.2023, et Assertum Audit OÜ ei nõustu AJN

otsusega osas, mis puudutab TBHAWT Manufacturing OÜ, Pixner OÜ, Stellar Film OÜ, FSI

Automotive OÜ, Aurorette OÜ ja nende kohta tehtud järeldusi. AJN kaalus Assertum Audit OÜ

poolt esitatut 14.02.2023 koosolekul ja jäi arvamusele, et menetlusaluse isiku vastuväited ei

muuda AJN poolt otsuse eelnõus väljendatud seisukohti.

4. AJN tegi 15.02.2023 otsuse Assertum Audit OÜ kvaliteedikontrolli lõpetamise kohta.

5. Tallinna Halduskohtusse saabus 17.03.2023 Assertum Audit OÜ (kaebaja) kaebus

Audiitortegevuse järelevalve nõukogu (AJN) 15.02.2023 otsuse tühistamiseks. Nimetatud

otsusega luges AJN Assertum Audit OÜ kvaliteedikontrolli läbituks ja lõpetas tulemusega oranž

– audiitorteenuse kvaliteedis esinesid olulised puudused, täiustamine nõutav; otsustas

suurendada Assertum Audit OÜ kvaliteedikontrolli nimisagedust sageduseni üks kord ühe aasta

jooksul ning viia uus kvaliteedikontroll läbi järgmisel kvaliteedikontrolli läbiviimise perioodil;

kohustas Assertum Audit OÜ-d esitama AJN-le hiljemalt 30 päeva jooksul otsuse

kättetoimetamisest arvates kvaliteedikontrollis tuvastatud rikkumiste juurpõhjuste analüüs koos

meetmete ja nende rakendamise ajalise plaaniga.

6. Tallinna Halduskohtus võttis 28.03.2023 määrusega kaebuse menetlusse AJN otsuse

tühistamise nõudes ja tunnistas vastustajaks Audiitorkogu, kes esitas vastuse kaebusele

27.04.2023.

7. Kaebaja esitas täiendavad seisukohad 10.05.2024.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD

Kaebaja seisukohad

8. Vaidlustatud otsus on õigusvastane, põhjendamispuudustega, lisaks on AJN meelevaldselt

eiranud menetlusaluse isiku poolt menetluse käigus esitatud seisukohti ja tõendeid ning jätnud

ebaõigesti hindamata asja õigeks ja objektiivseks lahendamiseks vajalikud tõendid. AJN on

tuginenud põhiseaduse vastasele õigusnormile.

TBHAWT Manufacturing OÜ 2021. IFRS audit

9. AJN hindas selles osas kaebaja tööd hindega ⹂punaneˮ, kuna tuvastas kaebaja tegevuses

järgmised puudused – laenukohustis tulnuks klassifitseerida lühiajalisena, audiitor pidanuks

antud asjaolu suhtes arvamust modifitseerima, täitmata olid arhiveerimise nõuded, töövõtufail

polnud täielik, aastaaruandes ei olnud avalikustatud kogu lugeja seisukohast oluline

informatsioon, audiitor jättis tuvastamata vea seoses kulumi arvestamata jätmisega, esinesid

puudused protseduuride ja järelduste dokumenteerimisel. Kaebaja vaidlustab selles osas otsuse

järeldused laenukohustise klassifitseerimise osas.

9.1. Laenu kajastamise kohta on IAS 1.69 (Current liabilities) käsitlus alljärgnev: aruandluses

klassifitseerib majandusüksus finantskohustisi lühi- ja pikaajalisteks maksetähtajast lähtuvalt,

kusjuures majandusüksus klassifitseerib kohustise lühiajaliseks juhul kui: ta eeldab kohustise

tasumist tavapärase äritsükli jooksul (IAS 1.69.a; RTJ 2.17.a); kohustist hoitakse eelkõige

kauplemiseesmärgil (IAS 1.69b; RTJ 2.17.b); kohustis tuleb tasuda kaheteistkümne kuu jooksul

pärast aruandeperioodi (IAS 1.69; RTJ 2.17.c); majandusüksusel ei ole aruandeperioodi lõpus

õigust kohustise tasumist edasi lükata vähemalt kaksteist kuud pärast aruandeperioodi

lõppkuupäeva (IAS 1.69.d; RTJ 2.18-2.19; SME IFRS 4.7 (d)).

9.2. Raamatupidamise seaduse kohaselt pädev ja kohustatud isik otsustamaks kuidas laenud

klassifitseerida ja kajastada, on aruandekohustuslase juhatus. Teisisõnu, juhatus (mitte kaebaja

või vastustaja) pidi teostama analüüsi, kas laen on lühi- või pikaajaline. RPS § 15 kohaselt on

2(15)

3-23-618

raamatupidamise aastaaruande koostamise ja avaldamise eesmärk anda aruande kasutajale,

kellel on aruandest arusaamiseks piisavad finantsalased teadmised, raamatupidamiskohustuslase

finantsseisundi, -tulemuse ja rahavoogude kohta asjakohast ning tõepäraselt esitatud

informatsiooni. Kaebaja leiab, et vastustaja seisukoht, et tegemist on ⹂lühiajalise laenugaˮ,

oleks pigem tekitanud asjatundjas rohkem küsimusi, kui ⹂pikaajaline laenˮ (nt miks on

investeerimislaen lühiajaline ja tema tagatisvara pikaajaline jne).

9.3. Kaebaja esitas kahe asjatundja (pangadusspetsialisti) arvamused, kus on jõutud arvamusele,

et laenulepingu tingimustest nähtuvalt on tegu pigem pikaajalise laenuna. Nõustuda ei saa

vastustaja seisukohaga, et pangal on laenude osas omad kriteeriumid ja panga esindajate

seisukohad on seetõttu irrelevantsed. Aruandlusreeglid ehk standardid on pandud paika võttes

arvesse võimalikke investoreid ja asjatundjate huve.

9.4. Kaebaja on AJN-le esitanud TBHAWT (ehk kaebaja kliendi) kirjavahetuse pangaga , milles

pank teavitab klienti 2022 lõpus, et nendel lepingu muutmise plaane pole. Antud dokument

tõendab, et kliendi pank on üks aasta peale TBHAWT aruannet seisukohal, et lepingu staatuse

muutuseks panga poolt soov puudub (st pank ei soovi lepingut üles öelda), mis omakorda

kinnitab, et tegemist on pikaajalise lepinguga.

9.5. TBHAWT 2020. a aruande auditeerimisel on AS Aktsiaselts PricewaterhouseCoopers

audiitor asunud seisukohale, et tegemist on pikaajalise laenuga. See kinnitab veelkord, et

kaebaja on laenukohustist õigesti hinnanud pikaajalise laenuna.

Pixner OÜ 2021. a ülevaatus

10. Vastustaja hindas seda töövõttu hindega ⹂kollaneˮ kuna audiitorteenuse kvaliteedis esines

erinevaid vähem olulisi tähelepanekuid seoses analüütiliste protseduuride järelduste

vormistamisega. Kaebaja ei ole nõus AJN järeldusega, et oleks rikutud ISRE(EE)2400-49 või

lõigete A90–A92 nõudeid ja leiab, et hinnang pidanuks olema ⹂rohelineˮ.

10.1. Müügiarvete ja rahaliste laekumiste erinevust on võrreldud ja erinevuste põhjused on

dokumenteeritud ja tööfailis olemas. Samuti on adekvaatne audiitoripoolne selgitus, et „raha

laekumised on kassapõhised ja müük on tekkepõhine ning võrdluses on erinevused loomulikud.

Isegi kui ei oleks selgitust oktoobri tavapärasest suurema erinevuse osas, siis kogu aasta

erinevus on 0,28% müügitulust. Ülevaatuse olulisuseks oli 3% müügitulust, ehk vastustaja otsus

olulisest summast ca 11 x väiksemat summat.

10.2. Raamatupidamise aastaaruande ülevaatus kooskõlas ISRE (Eesti) 2400-ga (muudetud) on

piiratud kindlustandev töövõtt. Ülevaatuse käigus viiakse läbi protseduurid, mis eelkõige

tähendab järelpäringute tegemist juhtkonnale ja teistele isikutele majandusüksuses (nagu

asjakohane) ja analüütiliste protseduuride rakendamist, ning hangitud tõendusmaterjali

hindamist. Ülevaatuse käigus läbiviidud protseduurid on palju vähem mahukad kui

rahvusvaheliste auditeerimise standarditega kooskõlas tehtud auditi käigus läbiviidud

protseduurid. Seetõttu ei avaldanud menetlusalune isik nende finantsaruannete kohta

auditiarvamust. Ülevaatuse põhjal ei saanud menetlusalune isik teadlikuks millestki sellisest,

mis paneks teda uskuma, et raamatupidamise aastaaruanne ei esita kõigis olulistes osades

õiglaselt Pixner OÜ finantsseisundit seisuga 31.12.2021 ning sellel kuupäeval lõppenud

majandusaasta finantstulemust kooskõlas Eesti finantsaruandluse standardiga.

10.3. Menetluse käigus on AJN-le selgitatud ka seda, et tööpaberites on erinevuse kohta selgitus

fikseeritud, see ei olnud ainuke analüütiline protseduur ja andmete adekvaatsuse kontroll on osa

töövõtust, st menetlusalune isik ei lähegi enne juhttabelite informatsiooni käsitlema, kui

menetlusaluse isiku andmete analüüs viitab, et ta on saanud aruandekirjed, andmikud ja kuude

kaupa analüüsid klappima.

3(15)

3-23-618

10.4. Asakohatu on otsuse etteheide, et bilansipäeva järgsete sündmuste järelpäringule on

vastanud raamatupidaja, mitte juhtkond nagu näeb ette ISRE (EE)2400-48. Kaebaja selgitas

vastustajale, et antud juhul oli raamatupidaja sisuliselt omanik-juhi büroo juht. Omanik-juht on

samad kinnitused andnud esitiskirjas. ISRE (EE)2400-48 kohaselt võib lisaks juhtkonnale

esitada järelepäringuid kellele iganes nii ettevõttes kui ettevõtteväliselt. Järelepäringute vormi ja

sisu pole standardi kohaselt dikteeritud ja standardiga nõutu bilansikuupäevajärgsete sündmuste

osas peab juhtkond audiitorile kinnitama ka kirjalikus vormis (esitiskirjana). Seega on AJN

tähelepanekud marginaalse tähtsusega. Vastustaja ei ole eespool mainitud asjaolusid

analüüsinud ega nendele hinnangut andnud.

10.5. Kaebaja rõhutab, et ülevaatuse töövõtu kvaliteedikontrolli küsimustikus on nn 200 nõuet,

millele vastavust kontrollitakse, nõue on märgitud täidetuks 125 korral, nõue on märgitud

osaliselt täidetuks 2 korral (üleval käsitletu näitab, et ka need on tegelikult täidetud nõuded)

ning mitteasjakohaseid nõudeid antud töövõtu osas on 73 korral. Seega töövõtu hinne peaks

seega olema ⹂rohelineˮ, mitte ⹂kollaneˮ.

FSI Automotive OÜ 2021. a. ülevaatus

11. Vastustaja heidab kaebajale ette, et kaebaja ei olnud 60 päeva jooksul töövõttu arhiveerinud

ning on seega hinnanud töövõttu värviga ⹂kollaneˮ. Kaebaja leiab, et värv pidanuks olema

⹂rohelineˮ.

11.1. Esiteks on standardis on ainult üks nõue ning seal kasutatakse sõna ⹂lõpuleviimineˮ.

Ülevaatuse lõplik failide kokkupanek tuleks teostada 60 päeva jooksul, mitte arhiveerimine.

Arhiveerimine ei ole võrdväärne lõpliku failide kokkupanekuga. Kõik failid olid lisatud ja

lukustatud 18.06.2022 ning neid ei olnud enam võimalik muuta. Lukustamise kuupäevad on E-

dokis ka näha. Tegemata on jäänud vaid viimane nupuvajutus ⹂arhiveeriˮ.

11.2. Audiitorkogu on audiitortegevuse seaduse § 46 , § 115 ja § 124 lähtudes koostanud ja AJN

on kinnitanud ⹂Juhendmaterjal kehtestanud kohustusliku vandeaudiitoritele arhiveerimise

juhendi audiitorteenuse töövõtufailide kokkupaneku ja arhiveerimise viisidestˮ. AudS § 115 lg 2

p 9 tulenevalt on igasuguste järelevalve alaste soovituste ja juhendite andmise pädevus

juhatusel. Sellise kohustusliku juhendi kehtestamine AJN poolt on kaebaja hinnangul

õiguslikult lubamatu omavoli, sest vastustaja ise võtab selle juhendi aluseks enda töös ja

tuvastab audiitorite tegevust hinnates juhendi nõuete eiramise korral rikkumise, mis toob kaasa

sanktsioonide kehtestamise. Niisugune olukord ei ole lubatud. Põhiseadusest ja AudS-st

tulenevalt ei ole võimalik kehtestada audiitorile kohustuslikke norme vastustaja juhendiga, kui

AudS niisugust võimalust otsesõnu ei võimalda. Kaebaja taotleb, et kohus kontrolliks, kas AJN

juhend on vastuolus põhiseadusega.

11.3. AJN kodulehel on juhend avalikustatud allkirjastamata failina. Vastustaja poolt kohtule

esitatud AJN hääletusprotokoll, millega väidetavalt protokoll kinnitati, kannab vaid AJN

esimehe ja protokollija poolt, ei ole aru saadav, kes kuidas hääletas, seega ei saa olla kindel, kas

juhend on korrektselt vastu võetud.

Stellar Film OÜ 2021. a muu kindlust andev teenus

12. AJN on seisukohal, et audiitorteenuse kvaliteedis esinesid vähemolulised puudused,

täiustamine nõutav (⹂kollaneˮ). Märgitud on, et audiitor erista ega piiritle oma aruandes, et on

kontrollinud lisatud aruandest vaid Eesti kulusid ning et kindlustandva töövõtu aruanne ei

sisaldanud kõiki muu kindlustandva standardiga nõutavaid põhielemente. Kaebaja sellega ei

nõustu ja leiab, et hinnang pidanuks olema ⹂rohelineˮ. Kaebaja soovib rõhutada, et:

12.1. Eesti tegevusloaga audiitorühing (ning Eestis registreeritud vandeaudiitor) saab tegutseda

ainult Eesti Vabariigi jurisdiktsioonis. Läti Vabariigi jurisdiktsioonis saab tegutseda ainult Läti

vabariigi tegevusloaga audiitorühing (ning Lätis registreeritud vandeaudiitor). Assertum Audit

4(15)

3-23-618

OÜ ei ole Lätis tegutsemisõigusega, seega ei ole tal õigus Läti kaastootja Studio Locomotive

arvestusalast informatsiooni kontrollida. Stellar Film OÜ ei kulutanud filmile Läti Vabariigis

mitte midagi. Eesti riik läbi Kultuuriministeeriumi alluvuses toimetava EFI annab

määrusejärgseid toetusi ainult Eesti filmitootjatele. Läti väljaminekud on teinud kaastootjana

Läti Vabariigi subjektiks olev filmitootja Läti kaastootja Studio Locomotive, kes on saanud oma

kaastootmise osaluse kohustuste täitmiseks Läti filmindust toendava organisatsiooni vahendeid.

12.2. Stellar Film OÜ-ga (mitte EFI) sõlmitud vastavusauditilepingust on üheselt väljaloetav,

mida kokku lepitakse. Märkimisväärne on asjaolu, et AJN töörühmal on segi mõisted ⹂klientˮ

ja ⹂ettenähtud kasutajaˮ. Kliente on selle töövõtu puhul 2 – Stellar Film OÜ ja sihtasutus Eesti

Filmi Instituut (EFI). Assertum Audit OÜ-l on mõlemaga lepingud. Konkreetse filmi

⹂Tagurpidi tornˮ vastavusauditi leping on Stellar Film OÜ-ga ja Eesti Filmi Instituudiga on üle

10 aasta kehtinud raamleping.

12.3. Kindlustandvate teenuste raamistiku kohaselt aktsepteerib praktiseeriv audiitor

kindlustandva teenuse ainult siis, kui tema esialgsed teadmised teenuse asjaoludest näitavad, et

asjakohased eetikanõuded, nagu sõltumatus ja ametialane kompetentsus, on täidetud, ja teenusel

on kõik nõutavad iseloomulikud tunnusjooned, mis käesoleval juhul on täidetud. Lepingus,

töövõtu plaanis ja sõltumatu vandeaudiitori aruandes on määratletud nõutav hindamiskriteerium

ning asjakohane käsitletav küsimus üheselt märgitud. Töövõtu käigus käsitletava küsimuse

kohta on audiitor kogunud tõendusmaterjali mitmest eri allikast. Audiitori aruandes on selgelt

väljendatud, et kontrollitud eelarve täitmise aruanne on vastavuses määrusega, EFI lepinguga ja

Eesti finantsaruandluse standardiga.

12.4. Arusaamatu on AJN kommentaar, et juhul kui kliendi koostatud tootmiskulude eelarve

täitmise aruande ja audiitori aruandes kinnitatud kulude ulatus on erinev, oleks vajalik seda

märkida. Audiitori aruanne lisatakse eelarve täitmise aruandele, milles see info on olemas.

Audiitori ja vastutava kasutaja vahelises lepingus on sätestatud, mida audiitorühing teeb –

kontrollib eelarve täitmise aruande vastavust EFI-ga sõlmitud lepingutele, rahastamismäärusele

ja Eesti finantsaruandluse standardile. Vastavusauditi plaanis on kirjutatud, et töövõtu

eesmärgiks on vastavusaudit.

Aurorette OÜ 2021.a ülevaatus

13. AJN andis kokkuvõtvalt hinde ⹂punaneˮ ja leidis, et Aurorette OÜ ülevaatuse

audiitorteenuse kvaliteet ei vasta nõuetele, sest intressivõlad olid kajastatud täies ulatuses

pikaajalistena, mis ei olnud kooskõlas lepingu tingimustega; aastaaruandes olid avalikustamata

olulised seotud osapoolega tehtud tehingud; audiitor ei olnud modifitseerinud oma arvamust

eelpool toodud kahe asjaolu suhtes; audiitori aruande modifikatsiooni sõnastus ei ole korrektne

ning ei arvesta kõiki asjaolusid sh kumuleeritud mõju varude väärtusele ning mõju ettevõtte

netovarale. Kaebaja leiab, et hinnang pidanuks olema ⹂kollaneˮ või äärmisel juhul ⹂oranžˮ.

13.1. Sõltumatute osapoolte osas rõhutab kaebaja, et tegemist on siiski põhiaruannete lisaga,

mitte põhiaruandega.

13.2. Soetud isikute laenude puhul oli olemas laenuleping ning kavatsuste protokoll, mida ei saa

arvestada, sest see ei avalda osapooltele õiguslikke tagajärgi nagu leping.

13.3. Audiitori aruandes tuleb kvantifitseerida väärkajastamine, varude ja netovara puhul

väärkajastamise suurus audiitori arvamusest ei selgu, audiitor peab ka kirjeldama

väärkajastamise finantsmõju. Sellist mõistet, nagu ⹂väärkajastamiste finantsmõjuˮ ei ole

normatiivaktides sisustatud, seega on arusaamatu, millest selline nõue tuleneb. Sellest tulenevalt

on eksitav ka AJN seisukoht, et väljastatud audiitori arvamuse sõnastus ei arvesta kõikide

asjaoludega ning on lugejale eksitav. Tegemist on määratlemata mõistega. Audiitori arvamuse

sõnastus peab väljendama audiitori arvamust ning ei raamatupidamise aruanne ega audiitori

5(15)

3-23-618

arvamus ei pea olema mitte igale lugejale selgelt arusaadav, vaid peab olema asjatundlikule

infotarbijale arusaadav ja kasulik otsuste tegemise alusel. Neile nõuetele aruanne vastab.

Kaebuse muud tähelepanekud

14. Tulenevalt AudS § 137 lg 2 põhinevad Audiitorkogu teostatavad kvaliteedikontrollid

eelneval andmete kogumisel ja riskianalüüsil. Kvaliteedikontrolli läbiviimisel arvestatakse

kontrollitava tegevuse ulatust ja mahtu ning asjaolu, et AudS § 137 lõike 6 punktis 1 nimetatud

standardid on mõeldud kohaldamiseks viisil, mis on proportsionaalne auditeeritava üksuse

tegevuse ulatuse ja keerukusega. AudS § 137 lg 7 sätestab, kuidas kvaliteedikontrolli

läbiviimise ulatust ja mahtu peab teostama, et tagada proportsionaalsus kontrollitavas valimis.

Seda on rikutud, sest valimist on välja jäetud 380 töövõtust 172 töövõttu ehk siis 45%

töövõttudest. Lõike 2 kohaselt tuleb teostada kvaliteedikontroll eelneval andmete analüüsil ja

riskianalüüsil. Antud juhul jääb arusaamatuks, kuidas on antud riskianalüüs teostatud. Kaebaja

leiab, et valimikontroll ei olnud representatiivne.

15. Vastustaja otsus on oluliste kaalutlusvigade tõttu ebaproportsionaalne, otsus pole

audiitorteenuste kvaliteedi ja usaldusväärsuse tagamiseks vajalik ega mõõdukas. Otsuses ei ole

piisava põhjalikkusega motiveeritud ning ei ole seega kontrollitav ega ka läbipaistev. On

arusaamatu, kuidas vastustaja on kokkuvõttes leidnud, et kaebajale tuleks anda hinnang

⹂oranžˮ.

Vastustaja seisukohad

16. Vastustaja leiab, et kaebus on põhjendamatu ja tuleb jätta rahuldamata kuna

kvaliteedikontrolli valimisse kuulunud töövõttude puhul esinesid audiitorteenuse nõutava

kvaliteedi rikkumised. Valimisse kuulunud seitsmest töövõtust puhul sai kaebaja hindeks

⹂punaneˮ (2 töövõttu) ning ⹂kollaneˮ (3 töövõttu). Seega on vastustaja kokkuvõtteks õigesti

hinnanud kaebaja tegevust hindega ⹂oranžˮ).

TBHAWT Manufacturing OÜ 2021. a audit

Vastustaja hindas töövõttu hindega ⹂punaneˮ, kuna vastustaja tuvastas kaebaja tegevuses

järgmised puudused – laenukohustis tulnuks klassifitseerida lühiajalisena, audiitor pidanuks

antud asjaolu suhtes arvamust modifitseerima, täitmata olid arhiveerimise nõuded, töövõtufail

polnud täielik, aastaaruandes ei olnud avalikustatud kogu lugeja seisukohast oluline

informatsioon, audiitor jättis tuvastamata vea seoses kulumi arvestamata jätmisega, esinesid

puudused protseduuride ja järelduste dokumenteerimisel.

17. Laenukohustise kajastamise küsimuses on kaebaja esitanud kohut eksitavaid seisukohti.

Näiteks viitab kaebaja punktis 2.8 küll standardile IAS 1.69, kuid jätab märkimata, et sama

standard näeb ette, et maksetähtaja tingimusteta edasilükkamise õigus on eelduseks laenu

kajastamiseks pikaajalisena. Antud juhul polnud kaebaja kliendil sellist õigust.

17.1. Kaebaja poolt esitatud panga kinnitus selle kohta, et pangal puudus soov laenulepingu

ülesütlemiseks ei mõjuta standardist tulenevat järeldust, et kohustis tulnuks kajastada

lühiajalisena. Seda enam, et ka kirjast enesest nähtub, et pank ei saa anda kinnitust laenulepingu

mittelõpetamise kohta ning panga vastav kinnitus oli saadud pärast bilansikuupäeva, mis

tähendab, et kaebaja üritab tagantjärgi tõendada asjaolu, mis oleks pidanud sisalduma juba

algses auditis. Samuti ei oma standardi kontekstis kuidagi tähtsust asjaolu, kas laen anti

tähtajalise või tähtajatu lepingu alusel.

17.2. Sarnane mõtteviga sisaldub ka kaebuse punktis 2.9. Seal toodu järgi tulnuks audiitoril

lähtuda raamatupidamise seadusest ning pealegi on hoopis äriühingu juhatus süüdi selles, et laen

6(15)

3-23-618

oli kajastatud ühel või teisel viisil. Vastustaja hinnangul demonstreerib kaebaja sellise

seisukohaga mõistmatust audiitorteenuse olemuse suhtes. Küsimus pole nimelt niivõrd juhatuse

tegevuses, vaid selles, et audiitoril tuleb lähtuda põhimõttest, et laenude klassifitseerimine ja

kajastamine peab toimuma vastavalt aruandluse raamistiku nõuetele, milleks on rahvusvahelised

raamatupidamisstandardid. Kaebaja tehtud töövõtu viga seisneski asjaolus, et

töövõtudokumentatsiooni seast (tõendusmaterjali hulgast) polnud võimalik leida neid asjaolusid,

mis oleksid õigustanud vastavalt standardile kajastada laenu lühiajalisena.

17.3. Kaebaja kajastab kaebaja punktides 2.10.1 ning 2.10.2 kahe pangandusega seotud isiku

arvamust, kuid jätab kohtule avaldamata, et need kajastavad olukordi, kuidas need isikud

ettevõtte hindamisel laenu käsitleks, kuid ei adresseeri küsimust, kuidas antud laen peaks

kajastuma standardijärgses aruandes.

Pixner OÜ 2021. a ülevaatus

18. Vastustaja hindas töövõttu hindega ⹂kollaneˮ kuna töövõtus esines vähem olulisi

tähelepanekuid seoses analüütiliste protseduuride järelduste vormistamisega. Konkreetsemalt,

puudus seisnes asjaolus, et kaebaja jättis analüütilised protseduurid kohaselt dokumenteerimata.

Praktikas antaksegi hinne ⹂kollaneˮ alati, kui töövõtus esinevad väiksemad vead.

18.1. Dokumendi kohaselt, mis sisaldas müügiarvete võrdlust pangalaekumistega, pidi oktoobris

toimuma lisaks ka muu oluline tehing kui müük. Tavapäraselt oli teistel kuudel selge arve

väljastamise ja laekumise intervall, oktoobri andmed olid tavapärasest trendist väljas. Kaebaja ei

ole sellist erinevust uurinud. Analüütilise protseduuri mõte on tuvastada olulist väärkajastamist.

Kui analüüsitud andmed ei ole analüütiliste protseduuride läbi viimise eesmärgil adekvaatsed ja

kontrolli käigus tuvastatud kõikumisi ei selgitata, ei täida protseduuride teostamine selleks ette

nähtud eesmärki. Analüütiliste protseduuride tulemuste dokumenteerimine vajab rohkemat

hoolsust.

18.2. Standardi ISRE(EE)2400-22 järgi peab praktiseerija töövõtu planeerima ja läbi viima

kutsealase skeptitsismiga, tunnistades selliste tingimuste esinemise võimalust, mille tulemusel

on finantsaruanded oluliselt väärkajastatud. Kaebaja viis läbi küll analüütilised protseduurid,

kuid ignoreeris analüüsil tuvastatud hälbeid. Kui audiitor on tuvastanud hälbed ja jätnud need

selgitamata, ei ole järelikult olnud analüüsitavad andmed adekvaatsed järelduste tegemiseks

vastavalt ISRE 2400-49.

18.3. Nõustuda ei saa kaebajaga nagu poleks tuvastatud hälbed olulised, kui kumulatiivsete

summade vahel erinevusi ei jää. Vastustaja märgib, et kui hälbed on tuvastatud tuleb nendega

tegeleda, sest need võivad viidata väärkajastamisele, välja arvatud olukorras, kus andmed

osutuvad ebaadekvaatseteks. Vastustaja on otsuse lehekülgedel 17-18 esitanud hälvete suurused

ka summaliselt ning sealt nähtub, et hälbed ületavad mitmekordselt olulisust.

18.4. KVK-st ning standarditest tulenevate kohustuste rikkumise olulisuse hindamise kontekstis

ei oma mistahes tähtsust kaebuses sisalduv statistika, mille järgi KVK küsimustiku 200-st

nõudest loeti täidetuks 125, osaliselt täidetuks 2 ning mitteasjakohaseid nõudeid oli 73. KVK

tulemust. Töövõtule antav hinne ei sõltu rikkumiste arvust, vaid nende sisust.

18.5. Kaebaja rikkus standarditest tulenevaid kohustusi, vastustaja on need otsuses arusaadavalt

adresseerinud ning kaebaja pole võrreldes eelnevaga esitanud kaebuses uusi seisukohti, mis

vastustaja järeldusi võiks muuta, esitanud. Eriti ilmekalt aitab kaebaja tõsiste ja sisukate

argumentide puudumist mõtestada kaebuses kvaliteedikontrolli töörühma liikme Tuuli Kattago

e-kirja tsiteerimine. Tegemist on spetsialisti isikliku hinnanguga ning vastustaja otsuse

tegemisel arvestatakse kvaliteedikontrolli materjalidega (nt kontroll-lehed), mitte spetsialisti ja

menetlusaluse isiku vahelise e-kirja vestlusega. Veelgi enam, Pixner OÜ töövõtule antud hinne

⹂kollaneˮ ongi kooskõlas spetsialisti antud hinnanguga – üldiselt oli töövõtt õnnestunud, kuid

selles esinesid siiski vähemolulised vead.

7(15)

3-23-618

FSI Automotive OÜ 2021.a. ülevaatus

19. Vastustaja leiab, et kaebaja ei olnud 60 päeva jooksul töövõttu arhiveerinud. Audiitori

aruanne on väljastatud 17.06.2022. Auditeerimistarkvaras E-dok ei olnud kvaliteedikontrolli

alguse seisuga (05.12.2022) töövõtu arhiveerimine teostatud. Kvaliteedikontrolli poliitikad

näevad ette arhiveerimise 60 päeva jooksul, mida antud töövõtu puhul ei olnud tehtud.

19.1. Audiitorkogu on audiitortegevuse seaduse § 46, § 115 ja § 124 lähtudes koostanud ja AJN

kinnitanud ning kehtestanud kohustusliku arhiveerimise juhendi ⹂Juhendmaterjal

vandeaudiitoritele audiitorteenuse töövõtufailide kokkupaneku ja arhiveerimise viisidestˮ, mida

audiitor peab järgima, kuid ei ole seda teinud. Nimetatud juhendmaterjali kohaselt, kui

kasutatakse spetsiaalset auditi tarkvara, mille funktsionaalsus toetab dokumentatsiooni

arhiveerimist, pannakse töövõtu fail kokku ja arhiveeritakse auditi tarkvaras, fikseerides

süsteemis töövõtu arhiveerimise kuupäeva. Kuni ⹂arhiveeriˮ funktsiooni ei ole vajutatud, on

võimalik töövõtukausta informatsiooni lisada ja lõplik töövõtufaili kokkupanek ei ole seega veel

toimunud. Menetlusaluse isiku selgitused ei muuda AJN seisukohti. Seega esines

audiitorteenuse kvaliteedis vähemolulised puudused, mida tuleb märkida hindega ⹂kollaneˮ.

19.2. Ülalviidatud kord ei ole vastuolus põhiseadusega, sest korra andmiseks annab

volitusnormi audiitortegevuse seadus. Juhatus töötab sellised juhendid välja ning AJN kinnitab

ning need õigusaktid on liikmetele kohustuslikud.

19.3. Kaebaja väited selles osas, et korra kinnitamist AJN liikmete poolt ei ole võimalik

kontrollida, on alusetud. Juhul, kui liikmete arvamust oleks kajastatud protokollis ebaõigesti,

oleks vastav isik sellest märku andnud, seda ei ole tehtud.

Stellar Film OÜ 2021. a muu kindlust andev teenus

20. Vastustaja otsustas hinnata töövõttu hindega ⹂kollaneˮ, kuna kaebaja ei ole aruandes

eristanud ega piiritlenud, et on kontrollinud aruandes vaid Eesti kulusid. Töövõtu aruanne ei

sisaldanud kõiki muu kindlustandva standardiga nõutavaid põhielemente.

20.1. Töövõtu teostamise tulemusena esitas audiitor aruande selle kohta, kas kliendi poolt SA

Eesti Filmi Instituudile (EFI) esitatud filmi ⹂Tagurpidi tornˮ tootmiskulude eelarve täitmise

aruannetes kajastatud kulud ja toetuste kasutamise tegevusaruannetes esitatud andmed vastavad

⹂Filmikunsti arendamise, tootmise ja levitamise toetamise tingimustele ja korraleˮ, asjakohases

lepingus ja juhendmaterjalides sätestatud nõuetele. Audiitor on digitaalselt kinnitanud kogu

kliendi poolt koostatud aruande, avaldades arvamust, et filmi eelarve täitmise aruanne on

koostatud olulises osas korrektselt järgides Eesti Filmi Instituudi, äriühingu vaheliste lepingute

ja kultuuriministri määruse ⹂Filmikunsti arendamise, tootmise ja levitamise toetamise

tingimused ja kordˮ nõudeid. Audiitori aruandele lisatud fail ⹂Tagurpidi torn lõpparuanneˮ

sisaldab ka projekti Läti kaastootja Studio Locomotive kulusid, mida audiitor aga kontrollinud

ei ole. Audiitor ei erista ega piiritle oma aruandes, et on kontrollinud lisatud aruandest vaid

Eesti kulusid ega fikseeri oma aruandes numbriliselt kulude summat, mille on kinnitanud.

20.2. Audiitori viidatud kultuuriministri määrusest nagu ka Eesti Filmi Instituudiga sõlmitud

vastavusauditilepingust ja 20.12.2018 tootmistoetuse otsusest ei ole võimalik otseselt välja

lugeda, et eeldatud on vaid Eestis tehtud kulude kontrollimist ning aruande esitamine

kontrollitud kulusid piiritlemata on põhjendatud ja üheselt mõistetav. Asjaolud, et Stellar Film

OÜ ei kulutanud filmile Läti Vabariigis väidetavalt mitte midagi, samuti, et EFI annab

määrusejärgseid toetusi ainult Eesti filmitootjatele ja Assertum Audit OÜ ei ole õigust Läti

kaastootja Studio Locomotive arvestusalast informatsiooni kontrollida ei õigusta andmete

ulatuse täpsustamata jätmist sõltumatu audiitori kontrollitulemuse aruandes, mis ühes

digikonteineris eelarve täitmise aruandega selle 15.12.2021 kinnitab. Arusaamatuks jääb, miks

oli audiitorile kinnitamiseks esitatud lõpparuandesse tarvilik lisada Läti andmed, kui need

konkreetse kinnitatava aruande seisukohast tähtsust ei omanud.

8(15)

3-23-618

20.3. Stellar Film OÜ-ga sõlmitud vastavusauditilepingust on üheselt väljaloetav, et audiitor

kontrollib filmi ⹂Tagurpidi torn” tootmiskulude eelarve täitmise aruannet ja esitab audiitori

aruande selle kohta, kas kliendi poolt SA Eesti Filmi Instituudile esitatud eelarve täitmise

aruannetes kajastatud kulud ja toetuste kasutamise tegevusaruannetes esitatud andmed vastavad

sätestatud nõuetele. Lepingus ei ole välja toodud regionaalsed täpsustusi.

Autorette OÜ 2021. a ülevaatus

21. Vastustaja otsustas hinnata töövõttu hindega ⹂punaneˮ, kuna tuvastas kolm tähelepanekut:

21.1. Laenudest 4 105 138 eurot on vastavalt lepingutele klassifitseeritud lühiajalistena ning 375

000 eurot on klassifitseeritud pikaajalistena. Bilansis kajastub saadud laenudega seotud

intressikohustus summas 1 083 042 eurot, mis on aga täies ulatuses klassifitseeritud

pikaajaliseks kohustiseks kuigi intressikohustus on seotud nii lühi- kui ka pikaajaliseks

klassifitseeritud laenudega. Arvestades, et 92% laenukohustusest on lühiajaline, peaks sarnane

proportsioon intressikohustusest olema samuti lühiajaline. Seega oleks lühiajalise

intressikohustuse suuruseks ligi 1 miljon eurot. Viga ületab olulisust (85 000 EUR). Audiitor ei

ole klassifitseerimise viga tuvastanud ning on väljastanud modifitseerimata audiitori aruande.

21.2. Ühe objekti peatöövõtjaks oli Eviko AS, kes on aruandeaastal vastavalt ülevaatuse

töövõtufailis olevale dokumentatsioonile teostanud ehitustöid kokku rohkem kui 1,5 miljoni

euro ulatuses. Eviko AS juhatajaks on isik, kes on Aurorette OÜ juhatuse liige. Tehinguid

Eviko AS-ga ei ole aastaaruande lisades avalikustatud kui seotud osapoolte vahelisi tehinguid

ning audiitor ei ole nimetatud puudust ülevaatuse käigus tuvastanud. Viga ületab olulisust,

mistõttu oleks audiitor pidanud väljastama modifitseeritud arvamuse;

21.3. Audiitori arvamuses on modifikatsioon järgnevas sõnastuses: ⹂AURORETTE OÜ

bilansikirjel ⹂Varudˮ ja kasumiaruande kirjel ⹂Muud ärituludˮ on kajastatud varude

üleshindlus 242.564 eurot (2020 aastal 836.795 eurot). Eesti finantsaruandluse standardi

kohaselt kajastatakse varusid bilansis nende soetusmaksumuses või neto realiseerimisväärtuses,

sõltuvalt sellest kumb on madalam.ˮ. Modifikatsioonis ei ole välja toodud vea kumulatiivset

mõju varude saldole ning samuti ei ole hinnatud kumulatiivse vea mõju ettevõtte netovarale.

Audiitor ei ole märganud ka asjaolu, et kui netovarast lahutada maha tuvastatud viga, siis on

netovara negatiivne ning ei vasta äriseadustiku nõuetele. Väljastatud audiitori arvamuse

sõnastus ei arvesta kõikide asjaoludega ning on lugejale eksitav.

21.4. Vastustaja tähelepanekut laenulepingute osas ei lükka ümber kaebaja viide sellele, et

laenude puhul oli olemas kavatsuste protokoll, mida ei saa arvestada, sest see ei avalda

osapooltele õiguslikke tagajärgi nagu leping. AJN on oma seisukohas tuginenud laenulepingute

sõnastusele, osanike kavatsuste protokolliga on seotud ainult osad laenulepingud ning neile on

olemas viide laenulepingutes järgnevas sõnastuses: ⹂Laenu tagastamine toimub vastavalt

osanike vahel 2.10.2020 sõlmitud kavatsuste protokollile esmajärjekorras Aleksandri 32-1

korterite ja Aurorette kinnistute müügist saadavast tulust.ˮ. Eelnevast tulenevalt ei ole korrektne

audiitori seisukoht, et kavatsuste protollis toodud tingimustes ei saavutatud lepingu sõlmimisel

kokkulepet, kuna lepingutes on selgesõnaline viide antud kokkuleppele.

21.5. Seotud isikute laenukohustuste kajastamata jätmise osas kaebaja AJN otsuse projektile

vastuväiteid ei esitanud, mööndes, et tegemist oli kaebaja veaga. Kaebuses leitakse aga, et

rikkumist ei olnud, kuna laenukohustused olid kajastatud aastaaruande lisana. Tegemist on

olulise informatsiooniga, mis peab olema kajastatud aastaaruandes ja audiitor oleks pidanud

selle ära märkima.

21.6. Samuti tuleb audiitori aruandes tuleb kvantifitseerida väärkajastamine, varude ja netovara

puhul väärkajastamise suurus, audiitor peab ka kirjeldama väärkajastamise finantsmõju. Rikutud

on ISRE(EE)2400-14, 70, 80 nõudeid.

9(15)

3-23-618

22. Kokkuvõttes, kuna tegemist oli kolme olulise tähelepanekuga, oli põhjendatud anda

töövõtule hinne ⹂punaneˮ.

Kaebaja väited seoses valimiga ning otsuse proportsionaalsusega on põhjendamatud.

23. KVK valimi küsimus ei oma puutumust käesoleva asja õige lahendamisega. Sõltumata

valimist tuvastas vastustaja kahel juhul seitsmest hinde ⹂punaneˮ väärilised rikkumised ning

kolmel juhul hinde ⹂kollaneˮ väärilised rikkumised. Kuna sedavõrd olulised rikkumised

esinesid, ei võimaldaks ka valimi suurendamine mõjutada koondhinnet ⹂oranžistˮ näiteks

⹂kollaseksˮ, kuivõrd isegi eeldades, et kõik valimisse lisandunud töövõtud saaksid hindeks

⹂rohelineˮ, oleks koondhinde kujunemine ⹂kollaseksˮ endiselt kahe ⹂punaseˮ töövõtu tõttu

välistatud.

24. Kaebaja viide proportsionaalsuse põhimõtte rikkumisele on meelevaldne. Kaebaja

rikkumised on tõsikindlalt tuvastatud. Otsuses sisalduvad lisaks eelnevalt avatud konkreetsetele

töövõttudele antud hinnetele ka koondhinde andmist põhjendavad kaalutlused. Vastustaja võib

otsuses piirduda üksnes kokkuvõtlikult rikkumisi puudutavate asjaolude väljatoomisega. AudS

§ 141 lg 1 ja KVK korra § 23 järgi on vastustajal kaebaja audiitorteenuse hindamisel lai

kaalutlusruum ning antud juhul on otsuses jälgitav, mil viisil AJN otsuses märgitud seisukohale

jõudis. Otsus on kaebaja rikkumisi arvestades proportsionaalne. Olgugi, et KVK käigus

tuvastati olulised puudused ning kaebaja ei suutnud ka kaebuses tegelikult esile tuua ühtegi

asjaolu, mis viitaks kasvõi kaudselt mõnele vastustaja kaalutlusveale, on otsusest tuleneva

õigusjärelmi riive kaebaja õigustele peaaegu, et olematu, sest otsus ei mõjuta kaebaja õigust

audiitorteenust edasi osutada. Samuti ei teki otseselt otsuse tulemusena kaebajale mitte ühtegi

rahalist kohustust. Otsuse mõju kaebaja õigustele seisneb üksnes selles, et kaebajal on kohustus

analüüsida KVK käigus tuvastatud vigu, et nendest oleks võimalik tulevikus hoiduda ning

taluda tavapärasemast sagedama nimisagedusega KVK-d. Kumbki nimetatud mõjutustest pole

kaebaja jaoks eriliselt koormavad, veel vähem rikkumistega võrreldes ebaproportsionaalsed.

KOHTU SEISUKOHT JA PÕHJENDUSED

25. Vaadanud läbi poolte seisukohad ja esitatud tõendid, leian, et kaebus tuleb jätta

rahuldamata.

26. Halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 165 lg-st 2 tuleneb, et kohus ei pea kordama

vaidlustatud haldusakti põhjendusi, milles on juba piisava põhjalikkusega vastatud ka kaebaja

poolt kohtumenetluses esitatud väidetele ja millega kohus nõustub (vt nt Riigikohtu 17.03.2015

otsus nr 3-3-1-76-14, p 21; 02.06.2014 otsus nr 3-3-1-27-14, p 12). Kuna kaebuses esitatud

vastuväited ühtivad olulises osas vastustaja otsuse eelnõus esitatud seisukohtadega ning

vastustaja vaidlustatud otsuses neile põhjalikult vastanud, siis nende seisukohtadega nõustudes

ei korda ma kohtuotsuses kõiki kaebajale juba senises haldus- ja kohtumenetluses vastuseks

antud põhjendusi. Vastuseks kaebusele märgin järgmist.

27. AudS § 45 lg 1 kohaselt peavad vandeaudiitor ja audiitorettevõtja oma kutsetegevuses täitma

AudS § 46 alusel kehtestatud või kinnitatud vandeaudiitori kutsetegevuse standardeid.

Kvaliteedikontrolli käigus hinnatakse muu hulgas kutsetegevuse standardite ja AudS-s sätestatud

nõuete täitmist (AudS § 137 lg 6 p 1). Kvaliteedikontrollid viiakse läbi AudS § 136 lg 5 alusel

kinnitatud kvaliteedikontrolli korra1 (KVK kord) alusel. KVK korra § 23 lg 2 järgi, teeb AJN

sõltuvalt KVK tulemustest audiitorteenuse õigusaktidele ning nende alusel kinnitatud

standarditele või antud juhenditele vastavuse kohta otsuse ning annab oma hinnangu. Hinnang

saab KVK korra § 23 lg-te 2 ja 3 kohaselt olla ⹂rohelineˮ juhul kui audiitortegevuse kvaliteet

1 kaebaja suhtes läbi viidud KNVK ajal kehinud kord on kättesaadav: https://media.voog.com/0000/0041/6835/files/KVK

%20kord_02.03.2021.pdf

10(15)

3-23-618

vastab nõuetele, tuvastatud ei ole ühtegi rikkumist või on tuvastatud üksikud väheolulised

rikkumised, mis ei mõjuta eraldiseisvalt ega tervikuna audiitorteenuse kvaliteeti,

järelevalvesubjekti kvaliteedikontrollisüsteem vastab olulises osas kutsetegevuse standardite

nõuetele. ⹂Kollaneˮ on hinnang juhul, kui audiitortegevuse kvaliteedis esinesid vähemolulised

dokumenteerimise puudused ja/või vähemolulised sisulised rikkumised, mis ei mõjuta oluliselt

audiitorteenuse kvaliteeti, samuti kui järelevalvesubjekti kvaliteedikontrollisüsteem toimib

olulises osas, kuid võib vajada täiendamist. Hinnang ⹂oranžˮ antakse juhul, kui audiitorteenuse

kvaliteedis esinesid olulised rikkumised, teenuse kvaliteet on nõrk, esinesid nt läbivad ja/või

korduvad dokumenteerimise puudused, tõendusmaterjali puudumine olulises osas, töövõtufaili

arhiveerimata jätmine jms olulised sisulised rikkumised, mis mõjutavad oluliselt audiitorteenuse

kvaliteeti ja/või järelevalvesubjekti kvaliteedikontrolli süsteem vajab oluliselt täiendamist ja

täiendamist vajavas osas ei toimi. Hinnang ⹂punaneˮ tähendab aga, et audiitortegevuse kvaliteet

ei vasta nõuetele, esinevad olulised ja/või korduvad, sh läbivad dokumenteerimise puudused

ja/või olulised ja/või korduvad sisulised rikkumised, mis mõjutavad audiitorteenuse kvaliteeti

sedavõrd, et kvaliteet ei ole vastuvõetav ja/või järelevalvesubjekti kvaliteedikontrollisüsteem kas

puudub täielikult või olulises osas ei toimi, samuti kui väljastatud vandeaudiitori aruandes tehtud

järeldused on eksitavad või valed.

28. Tuleb märkida, et KVK tulemusel tehtud otsuse puhul on tegemist kaalutlusotsusega, millesse

on kohtu sekkumise võimalused piiratud. Kohus kontrollib, seda kas vastustaja on

kaalutlusõiguse teostamisel järginud kaalutlusreegleid kuid ei hinda eraldivõetuna kaalutlusotsuse

otstarbekust ega teosta kaalutlusõigust haldusorgani eest (HKMS § 158 lg 2). Leian, et AJN on

vaidlustatud otsuses põhjalikult kirjeldanud, milles seisnevad puudused auditis või ülevaatuses

ning toonud välja standardite sätted, mille nõudeid on AJN hinnangul kontrollitud töövõttude

puhul rikutud ning on kokkuvõtva hinnangu andmisel võtnud arvesse kohaseid kaalutlusi.

Vaidlustatud haldusaktis on analüüsitud ka kaebaja vastuväiteid.

29. Järgnevalt käsitlen otsuse järeldusi töövõttude kaupa.

30. TBHAWT Manufacturing OÜ 2021. a auditi töövõttu hindas vastustaja hindega

⹂punaneˮ, kuna tuvastas kaebaja tegevuses mitmeid puudusi: laenukohustis tulnuks

klassifitseerida lühiajalisena, audiitor pidanuks antud asjaolu suhtes arvamust modifitseerima;

täitmata olid arhiveerimise nõuded; töövõtufail polnud täielik; aastaaruandes ei olnud

avalikustatud kogu lugeja seisukohast oluline informatsioon; audiitor jättis tuvastamata vea

seoses kulumi arvestamata jätmisega, esinesid puudused protseduuride ja järelduste

dokumenteerimisel.

30.1. Kaebaja on ülalkirjeldatud puuduste osas esitanud sisulise vastuväite üksnes

laenukohustise kajastamise küsimuses ning arhiveerimist puudutavas osas on kaebaja tõstatanud

küsimuse AJN poolt kinnitatud korra põhiseaduslikkuse osas, mida käsitlen allpool. Kaebaja

leiab, et AJN käsitlus laenu kajastamise kohta ei vasta IAS2 1.69 (Current liabilities) sätestatud

reeglitele (reeglite täpsema sõnastuse on kaebaja välja toonud kaebuse p-s 2.8). Kaebaja

seisukohta selles osas, et laenud tuleb kajastada pigem pikaajalisena, kinnitavad ka kaks

pangadusspetsialisti (dtl 39-43 ja 44-49). Kaebaja on AJN-le esitanud TBHAWT (ehk kaebaja

kliendi) kirjavahetuse pangaga (dtl 50), milles pank teavitab klienti 2022 lõpus, et nendel

lepingu muutmise plaane pole. Viimaks märgib kaebaja, et TBHAWT 2020. aruande

auditeerimisel on ka AS Aktsiaselts PricewaterhouseCoopers audiitor asunud seisukohale, et

tegemist on pikaajalise laenuga (dtl 222-248). Seega on kaebaja laenukohustist õigesti hinnanud

pikaajalise laenuna.

30.2. Leian, et need kaebaja väited ei lükka ümber vastustaja otsuses toodud järeldusi.

2 Rahvusvaheline raamatupidamise standard

11(15)

3-23-618

30.2.1. IAS standartide osas on vastustaja juba vaidlustatud otsuses osundanud, et kaebaja

viidatud IAS 1.69(d) sõnastus ei ole EL poolt veel üle võetud ning hetkel kehtib antud punkt

sõnastuses, mille kohaselt peab ettevõttel olema tingimusteta õigus maksetähtaega 12 kuud

edasi lükata. Sellist võimalust esitatud dokumentidest ei tulene, sest laenulepingus ei ole

laenutagastamise tähtaega toodud, samas on kirjas, et mõlemad pooled saavad lepingu koheselt

lõpetada.

30.2.2. Kaebaja iseenesest ei vaidlusta, et auditi dokumentatsioon ei sisaldanud panga kinnitust,

et pank ei kavatse järgneva 12 kuu jooksul laenu tagasi nõuda. Kaebaja on küll kohtule esitanud

kirjavahetuse pangaga (dtl 50, tõlge dtl 316), milles pank kinnitab, et ei ole huvitatud lepingu

lõpetamisest, kuid see kinnitus ei ole 2021. majandusaasta aruande auditi seisukohalt

asjakohane, sest on väljastatud 2022.a lõpus peale audiitori arvamuse andmist. Seega viitab AJN

otsuses põhjendatult, et teatud tingimustel on võimalik saadud võlakohustust kajastada

pikaajalisena, kuid auditi töövõtufailis olev dokumentatsioon hetkel seda käsitlust ei toeta

(otsuse lk 7-8 (dtl 73-74)).

30.2.3. Samuti on AJN põhjendatult leidnud, et kaebaja poolt esitatud kahe pangandusega

seotud isiku arvamus ei lükka ümber otsuse järeldusi, kuivõrd need arvamused kajastavad

olukordi, kuidas need isikud ettevõtte hindamisel laenu käsitleks, kuid ei adresseeri küsimust,

kuidas antud laen peaks kajastuma standardijärgses aruandes. Tegemist ei ole ka auditeerimise

alaste spetsialistidega, kes saaksid sellise arvamuse anda. Ka eelmise majandusaasta aruande

kohta antud audiitori arvamusele ei saa kaebaja tugineda, sest teada ei ole, milliste andmete

alusel audiitor oma seisukoha kujundas.

30.3. Eelnevast tulenevalt olen seisukohal, et AJN otsuses märgitud puudused TBHAWT

Manufacturing OÜ 2021. a auditi puhul on asjakohased ning AJN on kokkuvõttes selle auditi

töövõtu osas andnud põhjendatult hinnangu ⹂punaneˮ. Otsusest nähtuvalt esines auditi

läbiviimisel mitmeid puuduseid, millest vähemalt osa tuleb hinnata olulisteks puudusteks.

Audiitori aruandes tehtud järelduste osas puudus töövõtudokumentatsioon, mis oleks kinnitanud

audiitori järeldusi laenukohustiste osas ning seega oli audiitori järeldus eksitav.

31. Pixner OÜ 2021. a ülevaatust hindas vastustaja hindega ⹂kollaneˮ kuna töövõtus esines

vähem olulisi tähelepanekuid seoses analüütiliste protseduuride järelduste vormistamisega.

Otsuse kohaselt seisnes puudus selles, et kaebaja jättis analüütilised protseduurid kohaselt

dokumenteerimata ning ei märkinud, et oktoobris esines oluline kõrvalekalle müügiarvete ja

pangalaekumiste võrdluses.

31.1. Kaebaja ei ole nõus AJN järeldusega, ja leiab, et müügiarvete rahaliste laekumiste

erinevust on võrreldud. Raha laekumised on kassapõhised ja müük on tekkepõhine ning

võrdluses on erinevused loomulikud. Isegi kui ei oleks selgitust oktoobri tavapärasest suurema

erinevuse osas, siis kogu aasta erinevus on 0,28% müügitulust. Ülevaatuse olulisuseks oli 3%

müügitulust, seega vastustaja otsuses toodud summa on ca 11 x väiksem. Asjakohatu on otsuse

etteheide, et bilansipäeva järgsete sündmuste järelpäringule on vastanud raamatupidaja, mitte

juhtkond nagu näeb ette ISRE (EE)2400-48. Antud juhul oli raamatupidaja sisuliselt omanik-

juhi büroo juht. Omanik-juht on samad kinnitused andnud esitiskirjas. Seega on AJN

tähelepanekud marginaalse tähtsusega ja hinnang pidanuks olema ⹂rohelineˮ.

31.2. Leian, et vastustaja on otsuses põhjalikult selgitanud, miks osundatud erinevus

oktoobrikuu laekumiste ja müügiarvete vahel oli sedavõrd oluline, millele oleks audiitor

pidanud tähelepanu juhtima. Vastavad selgitused on toodud otsuse lehekülgedel 17-18 (dtl 83-

84) ja ma ei pea vajalikuks neid põhistusi üksipulgi üle korrata. Rõhutan siinkohal vaid, et

vastustaja on otsuses välja toonud summaliselt olulise tajutava erinevuse ning põhjendatult

märkinud, et ehkki audiitor on aruandes eraldi välja toonud igakuised käibed, ei ole oktoobrikuu

osas sellisele erinevusele tähelepanu pööratud. Seetõttu ei ole asjakohane ka kaebaja viide

sellele, et aasta lõikes ei olnud erinevus oluline. Ka on põhjendatud otsuses toodud järeldus, et

12(15)

3-23-618

kuivõrd ülevaatuse lepingus oli kliendi esindajaks juhatuse liige, pidanuks audiitori tööfailides

sisalduma juhatuse liikme, mitte raamatupidaja vastus päringule.

31.3. Juhin siinjuures tähelepanu, et AJN on ülalviidatud rikkumised kogumis märkinud

hindega ⹂kollaneˮ, mis tähendab, et tegu on väheoluliste puudustega, mis ei mõjuta oluliselt

audiitorteenuse kvaliteeti. Selline hinnang on minetuste sisu arvestades kohane. Vastustaja on

ka õigesti osundanud, et KVK-st ning standarditest tulenevate kohustuste rikkumise olulisuse

hindamise kontekstis ei oma mistahes tähtsust kaebuses sisalduv statistika, mille järgi KVK

küsimustiku 200-st nõudest loeti täidetuks 125, osaliselt täidetuks 2 ning mittetäidetud nõudeid

oli 73. Töövõtule antav hinne ei sõltu rikkumiste arvust, vaid nende sisust.

32. FSI Automotive OÜ 2021. a ülevaatuse osas on vaidlusaluseks küsimuseks vastustaja

otsuses toodud seisukoht, mille kohaselt ei olnud kaebaja 60 päeva jooksul töövõttu

nõuetekohaselt arhiveerinud.

32.1. Kaebaja ei vaidlusta iseenesest fakti, et auditeerimistarkvaras E-dok ei olnud

kvaliteedikontrolli alguse seisuga (05.12.2022) töövõtu arhiveerimine teostatud, kuigi audiitori

aruanne on väljastatud juba 17.06.2022. Kaebaja leiab, esiteks, et standardis ei kasutata sõna

⹂arhiveerimineˮ vaid ⹂lõpuleviimineˮ. Seega tuleks failide kokkupanek teostada 60 päeva

jooksul, mida kaebaja on ka teinud ning ei ole alust ette heita, et tegemata on jäänud vaid

viimane nupuvajutus ⹂arhiveeriˮ. Teiseks leiab kaebaja, et AJN poolt kinnitatud

⹂Juhendmaterjal vandeaudiitoritele audiitorteenuse töövõtufailide kokkupaneku ja

arhiveerimise viisidestˮ on põhiseadusega vastuolus ja sellise kohustusliku juhendi

kehtestamine AJN poolt on kaebaja hinnangul õiguslikult lubamatu omavoli, sest AudS-st

tulenevalt ei ole võimalik kehtestada audiitorile kohustuslikke norme vastustaja juhendiga.

Kolmandaks märgib kaebaja, et AJN kodulehel on juhend avalikustatud allkirjastamata failina

ning ei ole võimalik veenduda selle kehtivuses.

32.2. Ma ei nõustu kaebaja etteheidetega. AudS §-st 45 tuleneb audiitorile kohustus järgida

kutsetegevuses sama seaduse § 46 alusel kehtestatud või kinnitatud audiitori kutsetegevuse

standardeid. AudS § -s 46 on loetletud standardid, mida audiitor peab järgima, mh on seal

nimetatud standardeid, mis on kinnitatud AJN poolt, järgides rahvusvahelisi norme. AJN on

AudS §-st 115 ja §-st 124 lähtudes kinnitanud ning kehtestanud kohustusliku arhiveerimise

juhendi ⹂Juhendmaterjal vandeaudiitoritele audiitorteenuse töövõtufailide kokkupaneku ja

arhiveerimise viisidest“3. Nimetatud juhendmaterjali kohaselt tuleb audiitoril, kes kasutab

spetsiaalset auditi tarkvara, mille funktsionaalsus toetab dokumentatsiooni arhiveerimist,

arhiveerida auditi töövõtu fail auditi tarkvaras hiljemalt 60 päeva jooksul, fikseerides süsteemis

töövõtu arhiveerimise kuupäeva. Sellise nõude eesmärk on kindlustada, et töövõtufail on lõplik

ja seda ei ole võimalik enam muuta. Kaebaja töövõtufail oli vastavalt arhiveerimata ja selle osas

vaidlust ei ole. Seega oli kaebaja poolt täitmata juhendis märgitud nõue, kuid tegemist oli

väheolulise puudusega, mida vastustaja hindas kohaselt hindega ⹂kollaneˮ.

32.3. Ülalviidatud kord ei ole vastuolus põhiseadusega, sest korra andmiseks annavad

volitusnormi audiitortegevuse seaduse sätted (AudS § 115 lg 3 p 9; § 124 lg 1 p 3). AudS § 104

lg 5 kohaselt on audiitorkogu organite õigusaktid Audiitorkogu liikmetele kohustuslikud. Antud

juhul on asjaomane juhend välja töötatud juhatuse poolt, see on kinnitatud AJN otsusega (dtl

348-388) ja on seega antud AudS alusel ja Audiitorkogu liikmele täitmiseks kohustuslik. Seega

on selgesõnaline volitusnorm AudS sätestatud. Vastuolu põhiseadusega ei saa tuletada ka

kaebaja poolt viidatud audiitori sõltumatuse printsiibist kuivõrd vastavalt AudS sätetele on

Audiitorkogu liige kohustatud järgima oma kutsetegevuses kehtestatud standardeid.

3 Kättesaadav: https://media.voog.com/0000/0041/6835/files/Juhendmaterjal%20vandeaudiitoritele

%20audiitorteenuse%20t%C3%B6%C3%B6v%C3%B5tufailide%20kokkupaneku%20ja%20arhiveerimise

%20viisidest.pdf

13(15)

3-23-618

32.4. Kaebaja väited selles osas, et korra kinnitamist AJN liikmete poolt ei ole võimalik

kontrollida, on otsitud. Kaebajal on igal ajahetkel olnud võimalik esitada vastavasisuline

järelepärimine AJN-le tegemaks kindlaks vastustaja poolt esitatud hääletusprotokollis toodud

andmete õigsust. Kohtul puudub igasugune põhjus seada kahtluse alla AJN poolt esitatud

andmete tõele vastavust.

33. Stellar Film OÜ 2021. a muu kindlust andva teenuse töövõttu otsustas vastustaja hinnata

hindega ⹂kollaneˮ, kuna kaebaja ei ole aruandes eristanud ega piiritlenud, et on kontrollinud

aruandes vaid Eesti kulusid. Leian, et selles osas on vastustaja otsuses (lk 22-23, dtl 87-88)

andnud kaebaja vastuväidete osas põhjaliku selgituse. Vastustaja põhiline etteheide seisneb

mitte selles, et kaebaja ei ole teostanud filmi ⹂Tagurpidi tornˮ Läti kaastootja Studio

Locomotive arvestusalast kontrolli, vaid selles, et kaebaja on kinnitanud SA Eesti Filmi

Instituudile (EFI) esitatud filmi ⹂Tagurpidi tornˮ tootmiskulude eelarve täitmise aruannetes

kajastatud kulud ja toetuste kasutamise tegevusaruannetes esitatud andmed, kuid samas ei ole

märkinud, et on kontrollinud seal aruandes vaid Eesti kulusid. Samas kajastab audiitorile

kinnitamiseks esitatud lõpparuanne Läti andmeid, seega oleks audiitor pidanud selguse huvides

märkima, et neid andmeid audiitor kontrollinud ei ole.

34. Autorette OÜ 2021. a ülevaatuse puhul tuvastas vastustaja kolm olulist rikkumist, mistõttu

otsustas hinnata töövõttu hindega ⹂punaneˮ. Leian, et ka selles osas on vastustaja otsus

põhjendatud ja rikkumistele antud hinnang kohane.

34.1. Vastustaja märgib otsuses põhjendatult, et audiitor ei ole laenulepingute osas tuvastanud

viga intressikohustuste kajastamise osas. Otsuse kohaselt on ettevõtja bilansis kajastatud saadud

laenudega seotud intressikohustus summas 1 083 042 eurot, mis on täies ulatuses

klassifitseeritud pikaajaliseks kohustiseks, kui samas on 92% laenukohustusest lühiajaline.

Seega peaks sarnane proportsioon intressikohustusest olema samuti lühiajaline ning lühiajalise

intressikohustuse suuruseks peaks olema ligi 1 miljon eurot. Viga ületab olulisust (85 000

EUR). Kaebaja ei ole selles osas kaebuses sisulisi vastuväiteid esitanud, viidates üksnes, et

laenude puhul oli olemas kavatsuste protokoll, mida ei saa arvestada, sest see ei avalda

osapooltele õiguslikke tagajärgi nagu leping. AJN on samas oma seisukohas tuginenud

laenulepingute sõnastusele ning viidanud, et, osanike kavatsuste protokolliga on seotud ainult

osad laenulepingud ning neile on samas olemas viide laenulepingutes.

34.2. Teise rikkumise osas on otsuses märgitud, et dokumentidest nähtuvalt oli Eviko AS

aruandeaastal teostanud ehitustöid kokku rohkem kui 1,5 miljoni euro ulatuses. Eviko AS

juhatajaks on isik, kes on ka Autorette OÜ juhatuse liige. Järelikult oli tegemist tehinguga

seotud isikutega, mida ei ole aastaaruande lisades avalikustatud ning audiitor ei ole nimetatud

puudust ülevaatuse käigus tuvastanud. Selles osas kaebaja AJN otsuse projektile vastuväiteid ei

esitanud, mööndes, et tegemist oli kaebaja veaga. Kohtule esitatud kaebusest võib aru saada, et

kaebaja leiab, et rikkumine ei ole oluline, sest tegemist ei ole mitte aruandes vaid aurande lisas

kajastamata jäänud tehinguga. Selline kaebaja väide ei ole põhjendatud, seotud isikute vaheliste

tehingute puhul on tegemist olulise informatsiooniga, mis peab olema kajastatud ja sõltumata

sellest, kas seda tuleb teha aruandes või selle lisades, oleks audiitor pidanud selle ära märkima.

34.3. Kolmandana märgib vastustaja, et ehkki audiitori arvamuses on toodud modifikatsioon

varude kajastamise osas, ei ole modifikatsioonis välja toodud vea kumulatiivset mõju varude

saldole ning samuti ei ole hinnatud kumulatiivse vea mõju ettevõtte netovarale. Audiitor ei ole

märganud ka asjaolu, et kui netovarast lahutada maha tuvastatud viga, siis on netovara

negatiivne ning ei vasta äriseadustiku nõuetele. Selles osas kaebaja ei ole sisulisi vastuväiteid

esitanud, viidates üksnes, et kaebaja hinnangul oli mõju välja toodud, kuid samas mööndes, et

see oleks pidanud olema põhjalikum.

35. Arvestades eelkirjeldatud rikkumisi selle töövõtu osas, on minu hinnangul vastustaja

kohaselt hinnanud kaebaja tegevust hindega ⹂punaneˮ. Tegemist oli kolme olulise

14(15)

3-23-618

tähelepanekuga, mille osas vajab kaebaja tegevus olulist korrigeerimist. Kaebaja seisukoht, et

hindeks pidanuks olema ⹂kollaneˮ või äärmisel juhul ⹂oranžˮ ei ole rikkumiste arvu ning

olulisust arvestades põhjendatud.

36. Eeltoodust tulenevalt leian kokkuvõtvalt, et kaebuse väited ei anna alust vaidlustatud otsuse

tühistamiseks. Arvestades eelkirjeldatud rikkumisi ja nende olulisust on vastustaja põhjendatult

leidnud, et kokkuvõtvalt tuleb kaebaja tegevusele anda hinnang ⹂oranžˮ, mis antakse juhul, kui

audiitorteenuse kvaliteedis esinesid olulised ja korduvad rikkumised, dokumenteerimise

puudused jms olulised sisulised rikkumised, mis mõjutavad oluliselt audiitorteenuse kvaliteeti

ja/või järelevalvesubjekti kvaliteedikontrolli süsteem vajab oluliselt täiendamist ja täiendamist.

AudS § 141 lg 1 ja KVK korra § 23 järgi on vastustajal kaebaja audiitorteenuse hindamisel lai

kaalutlusruum ning antud juhul on otsuses jälgitav, mil viisil AJN otsuses märgitud seisukohale

jõudis. See on olnud arusaadav ka kaebajale, kes on menetluse käigus esitanud otsusele sisulised

vastuväited. Õige on ka kaebaja viide sellele, et otsus ei riiva ebaproportsionaalselt kaebaja

õiguseid, kuna otsus ei mõjuta kaebaja õigust audiitorteenust edasi osutada ning mõju kaebaja

õigustele seisneb üksnes selles, et kaebajal on kohustus analüüsida KVK käigus tuvastatud vigu,

et nendest oleks võimalik tulevikus hoiduda ning taluda tavapärasemast sagedama

nimisagedusega KVK-d. Kumbki nimetatud mõjutustest pole tuvastatud rikkumistega võrreldes

ebaproportsionaalne.

37. Nõustun vastustajaga ka selles, et kaebaja tõstatatud KVK valimi küsimus ei oma puutumust

käesoleva asja õige lahendamisega, sest sõltumata valimist tuvastas vastustaja kahel juhul

seitsmest hinde ⹂punaneˮ väärilised rikkumised ning kolmel juhul hinde ⹂kollaneˮ väärilised

rikkumised. Seega ei mõjutanuks suurem või teistsugune valim vastustaja otsuses antud

lõpphinnangut.

38. Eeltoodust tulenevalt jätan kaebuse tervikuna rahuldamata.

Menetluskulud

HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kaebuse

rahuldamata jätmisega on otsus tehtud kaebaja kahjuks. Kaebaja menetluskulud jäävad seega

tema enda kanda. Vastustaja ei ole menetluskulude hüvitamise taotlust esitanud.

(allkirjastatud digitaalselt)

Maret Hallikma

15(15)