3-23-1781/9 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

K O H T U O T S U S

E e s t i V a b a r i i g i n i m e l

Kohus

Tallinna Halduskohus

Kohtunik

Tiia Nurm

Otsuse tegemise aeg ja koht

10.11.2023, Tallinn

Haldusasja number

3-23-1781

Haldusasi

KLM Kinnisvara OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti

26.05.2023. a otsuse nr 12.2-3/051465-37 tühistamiseks ja

Maksu- ja Tolliameti kohustamiseks lahendada uuesti

kaebaja taotlus korrigeerida kaebaja 08.2019 kuni 11.2019

käibedeklaratsioone (müük) Soojusekspert OÜ-ga tehtud

tehingute osas perioodil 08.2019 kuni 11.2019

Menetlusosalised

Kaebaja – KLM Kinnisvara OÜ, seaduslik esindaja O.E

Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja Margo

Karu

Asja läbivaatamine

Kirjalikus menetluses

RESOLUTSIOON

1. Jätta kaebus rahuldamata.

2. Jätta menetlusosaliste menetluskulud nende endi kanda.

Edasikaebamise kord

Kohtuotsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse Tallinna Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul

arvates otsuse avalikult teatavakstegemisest, s.o hiljemalt 11.12.2023.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. 16.06.2022 väljastas Maksu- ja Tolliamet (MTA/vastustaja) Soojusekspert OÜ-le (alates

26.07.2022 Ühistuprojekt OÜ) maksuotsuse nr 12.2-3/051465-34, milles muu hulgas leiti, et

Soojusekspert OÜ ei olnud kontrolliperioodil, s.o mai-november 2019 KLM Kinnisvara OÜ-lt

teenuseid soetanud. Seetõttu puudus Soojusekspert OÜ-l õigus KLM Kinnisvara OÜ rekvisiitidega

arvetel kajastatud käibemaksu kokku summas 11 960 eurot arvestada oma sisendkäibemaksu

hulgas.

2. 09.01.2023 kustutati Soojusekspert OÜ Harju Maakohtu 12.12.2022 kohtumääruse nr 2-22-

13308, millega lõpetati Soojusekspert OÜ pankrotiavalduse menetlus pankrotti välja kuulutamata

raugemise tõttu ja ajutise pankrotihalduri 03.01.2023 avalduse alusel, äriregistrist.

3. 03.04.2023 esitas KLM Kinnisvara OÜ (kaebaja) MTA-le taotluse, paludes korrigeerida oma

08.2019 kuni 11.2019 käibedeklaratsioone (KMD) (müük) vastavalt ja kooskõlas MTA

16.06.2022 maksuotsusega, mis tehti Soojusekspert OÜ-le perioodi 08.2019 kuni 11.2019 osas.

4. MTA jättis 26.05.2023 otsusega nr 12.2-3/051465-37 taotluse rahuldamata järgmistel põhjustel:

a) juba Soojusekspert OÜ maksumenetluses MTA poolne 31.08.2020 pöördumine pidi juhtima

1(5)

kaebaja tähelepanu võimalikele eksimustele tema KMD-des, mistõttu oli kaebajal võimalik

eksimused 08.2019 kuni 11.2019 KMD-del parandada kogu aegumistähtaja jooksul. Kaebaja

KMD-sid ei korrigeerinud; b) kaebaja juhatuse liige O.E oli kursis mõlema ettevõtte

raamatupidamisega ja maksuarvestusega ning tal oli võimalik esitada kaebaja nimel uued KMD-d

tähtaegselt ehk aegumistähtaja piires; c) kuna kaebaja 08.2019 KMD esitamise tähtaeg oli

20.09.2019, siis viimane tähtaeg selle parandamiseks oli 20.09.2022, 09.2019 KMD parandamise

tähtaeg oli 20.10.2022, 10.2019 KMD parandamise tähtaeg oli 20.11.2022 ning 11.2019 KMD

parandamise tähtaeg oli 20.12.2022. Kaebaja esitas taotluse KMD-de korrigeerimiseks 03.04.2023

ehk neli kuud pärast aegumistähtaja saabumist (maksukorralduse seaduse (MKS) § 89 lg 1 ja §

98). Seega on perioodi 08.2019-11.2019 käibedeklaratsioonide parandamise ja ka maksusumma

määramise aegumistähtaeg möödunud, mistõttu ei ole kaebaja käibemaksu arvestust võimalik

korrigeerida parandusdeklaratsiooni esitamisega; d) topeltmaksustamist ei esine. Soojusekspert

OÜ kontrollimenetluses tuvastati, et Soojusekspert OÜ juhatuse liige ja kaebaja juhatuse liige olid

eraeluliselt seotud ning tegutsesid omavahelisi arveid koostades teadlikult. Seetõttu ei saanud

arvetele käibemaksu lisamine kaebaja poolt olla ekslik. O.E, selle asemel, et KMD-sid

korrigeerida, asus hoopis Soojusekspert OÜ-d likvideerima eesmärgiga jätta maksuotsusega

määratud maksusumma tasumata. Soojusekspert OÜ ei ole tagastanud riigile perioodil 08.2019

kuni 11.2019 kaebaja arvete alusel alusetult maha arvatud sisendkäibemaksu, vaid jättis selle

pankrotimenetluse raugemise tõttu tasumata. Kaebaja soovib seda summat oma käibe

vähendamise teel teistkordselt alusetult tagasi küsida.

5. 26.06.2023 esitas kaebaja MTA 26.05.2023 otsuse peale vaide, mille MTA jättis 21.07.2023

vaideotsusega rahuldamata.

6. 10.08.2023 esitas kaebaja Tallinna Halduskohtule kaebuse, mille kohus võttis 17.08.2023

määrusega menetlusse.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD

Kaebaja seisukoht

7. Kaebaja seisukoht on kokkuvõtvalt järgmine.

7.1 Kaebaja taotleb, et MTA parandaks kaebaja 08.2019, 09.2019, 10.2019 ja 11.2019

käibedeklaratsioone selliselt, et MTA vähendab nendes käibedeklaratsioonides käibemaksu kokku

summas 11 960 eurot, mis on deklareeritud Soojusekspert OÜ arvete alusel ja mille osas on

16.06.2022 maksuotsuses leitud, et neid tehinguid ei ole toimunud. Kui see ei ole võimalik, siis

tuleb kaebaja poolt riigile alusetult tasutud käibemaks tagastada muul alusel.

7.2 Kaebaja esitas MTA-le taotluse koheselt peale maksuotsuse jõustumist 16.01.2023. Kaebaja

sai MTA-lt vastuse, milles selgitati, et taotluse lahendamiseks on kaks võimalust, kuid mõlemad

eeldavad kontrollimenetlust. Ootamatult tehti vaidlusalune otsus.

7.3 MTA ei selgita, et kui deklaratsioone parandada ei saa, siis kas on alust nende tehingute

tühistamiseks. Kohtuasjas nr 3-19-621 tehtud lahendis on kohtud selgitanud, et sellises olukorras

on õigus arved tühistada. Ei ole arusaadav, miks seda praktikat ei kohaldata kaebaja suhtes.

Maksuotsusest tulenevalt on kaebaja riigile alusetult maksnud käibemaksu 11 960 eurot.

7.4 Soojusekspert OÜ maksumenetluse põhjal ei ole aru saada, milliste maksude ja perioodide

katteks läks menetluses arestitud 21 228,90 eurot. Samas asjaolu, kas Soojusekspert OÜ on MTA-

le oma võla tasunud, ei muuda kaebaja õigust nõuda tagasi alusetult tasutud käibemaks. Kui

kaebaja ja Soojusekspert OÜ vahelisi tehinguid ei toimunud, siis järelikult langes ära kaebaja

kohustus maksta nendelt tehingutelt käibemaksu.

Vastustaja seisukoht

8. Vastustaja vaidleb kaebusele vastu ning palub jätta kaebus rahuldamata.

2(5)

8.1 Parandusdeklaratsioonide esitamise kolmeaastane tähtaeg on möödunud. 08.2019 kuni

11.2019 KMD-del Soojusekspert OÜ-ga toimunud tehingute osas MTA pöördus kaebaja poole

juba 31.08.2020 korraldusega, mille kaebaja võttis MTA andmetel samal kuupäeval vastu. Seega

oli kaebaja alates nimetatud kuupäevast teadlik, et MTA soovib kaebajalt teavet kaebaja ja

Soojusekspert OÜ vaheliste tehingute kohta. MTA 31.08.2020 pöördumine pidi juhtima kaebaja

tähelepanu võimalikele eksimustele KMD-des. Seega oli kaebajal võimalik deklaratsioonid

parandada kogu aegumistähtaja jooksul. Vastustajale teadmata põhjustel kaebaja deklaratsioone ei

korrigeerinud. Kaebaja kirjavahetusest saab järeldada, et maksuhaldur on õiguspäraselt

tuvastanud, et kaebaja Soojusekspert OÜ vaidlusalustel arvetel kajastatud tehingud olid näilikud.

8.2 O.E oli Soojusekspert OÜ juhatuse liige nii kontrolliperioodil kui ka 09.01.2023, mil

Soojusekspert OÜ kustutati äriregistrist. Lisaks olid Soojusekspert OÜ ja kaebaja juhatuse liikmed

eraeluliselt seotud. O.E sai kaebaja juhatuse liikmeks 27.12.2021 ehk kolm kuud enne

Soojusekspert OÜ-le kontrollakti väljastamist ja kuus kuud enne maksuotsuse väljastamist. Seega

oli O.E kursis mõlema ettevõtte raamatupidamisega ja maksuarvestusega, mistõttu oli tal uute

asjaolude ilmnemisel või eksimuste korral võimalik esitada kaebaja nimel vajalikud KMD

parandusdeklaratsioonid tähtaegselt ehk aegumistähtaja piires.

8.3 Kaebaja esitas taotluse perioodi 08.2019 kuni 11.2019 KMD-de korrigeerimise sooviga

03.04.2023 ehk neli kuud pärast viimase aegumistähtaja saabumist. MKS § 89 lg-st 1 ja 98

koosmõjus tulenevalt saab parandusdeklaratsioone esitada deklaratsiooni esitamise tähtajast

algava kolmeaastase aegumistähtaja jooksul ning see tähtaeg rakendub nii maksukohustuse

suurenemise kui ka vähendamise juhtumitele. Vastustaja on seisukohal, et perioodi 08.2019 kuni

11.2019 käibedeklaratsioonide parandamise ja ka maksusumma määramise aegumistähtaeg on

möödunud. Seega ei ole kaebajal käibemaksu arvestamist võimalik korrigeerida

parandusdeklaratsioonide esitamisega.

8.4 Topeltmaksustamist ei ole toimunud. Käibemaksuseaduse (KMS) § 38 lg 1 sätestatu kohaselt

erinevalt sisendkäibemaksu arvestamise õiguse tekkimisest ei ole käibemaksu tasumise kohustuse

tekkimiseks oluline, kas tehing, mille alusel käive tekkis, reaalselt toimus.

8.5 Kaebaja viitab Tallinna Halduskohtu määrusele haldusasjas nr 3-21-2569, mille alusel seati

eelarest Soojusekspert OÜ ettemaksukontole. Vastustaja esitab kohtule väljatrüki Ühistuprojekt

OÜ maksukohustuslaste registrist selle kohta, milliste maksuvõlgade osas toimub tasaarvestus

eelarestitud 21 228,30 euro ulatuses. Maksuotsusega tuvastati, et näilikud tehingud kaebajaga

toimusid 08.2019-11.2019 ning väljatrüki kohaselt nendelt tehingutelt käibemaksu tasaarvestust ei

toimunud. On usutav, et kaebaja juhatuse liige on teadlik Ühistuprojekt OÜ maksuarvestuses

toimunud tasaarvestustest.

8.6 Riik ei ole kaebaja perioodi 08.2019 kuni 11.2019 KMD alusel makstud käibemaksu võrra

alusetult rikastunud. Ei esine topeltmaksustamist, mis annaks aluse käibemaksuarvestuse

korrigeerimiseks. Kaebuse rahuldamisel tekiks olukord, kus Ühistuprojekt OÜ jättis määratud

maksusumma tagastamata ning kaebaja saaks põhjendamatult käibemaksu tagasi, mis oleks

vastuolus KMS § 38 lg-s 1 sätestatud põhimõttega.

KOHTU PÕHJENDUSED

9. Kaebaja on esitanud MTA-le 03.04.2023 taotluse (kaebuse lisa 3), milles on palunud

korrigeerida oma 08.2019 kuni 11.2019 käibedeklaratsioone (müük) vastavalt ja kooskõlas MTA

16.06.2022 maksuotsusega, mis tehti Soojusekspert OÜ-le perioodi 08.2019 kuni 11.2019 osas.

Kaebaja leiab, et kuivõrd 16.06.2022 maksuotsuses on leitud, et neid tehinguid kaebaja ja

Soojusekspert OÜ vahel ei toimunud, siis tuleb kaebajale tagastada nimetatud deklaratsioonide

alusel tasutud käibemaks. Kaebaja leiab, et ta on nimetatud arvete alusel käibemaksu alusetult

tasunud. Seega ongi poolte vahel vaidlus selles, kas kaebajal on õigus korrigeerida oma 08.2019

kuni 11.2019 käibedeklaratsioone vastavalt 03.04.2023 taotlusele põhjusel, et 16.06.2022

3(5)

maksuotsuses leiti, et tehinguid Soojusekspert OÜ ja kaebaja vahel perioodil 08.2019 kuni

11.2019 ei toimunud.

10. Puudub vaidlus selles, et 16.06.2022 maksuotsuse punktis 2.1.3 (kaebuse lisa 1) leiti, et

Soojusekspert OÜ ei ole kaebajalt teenuseid soetanud, mistõttu ei ole Soojusekspert OÜ-l õigust

kajastada kaebaja poolt väljastatud arvetel märgitud käibemaksu summas 11 960 eurot oma

sisendkäibemaksu hulgas. Kontrollimenetluses tuvastati, et perioodil 08.2019 kuni 11.2019

toimunud tehingud toimusid seotud isikute vahel ja need olid näilikud.

11. Vaidlustatud otsusega ei määratud ega muudetud kaebaja käibemaksukohustust. Seega sõltub

vaidlusaluse otsuse õiguspärasus eelkõige vastusest küsimusele, kas kaebajal oli õigus taotleda

KMD-de parandamist oma 08.2019 kuni 11.2019 käibedeklaratsioonide (müük) osas.

12. Kohus nõustub vastustajaga, et kaebajal ei olnud õigust taotleda KMD-de parandamist.

Kaebaja soovib deklaratsioonide parandamist põhjusel, et 08.2019 kuni 11.2019 KMD-del

kajastatud tehinguid Soojusekspert OÜ-ga ei ole toiminud. Seega ei taotle kaebaja

deklaratsioonide parandamist edasiulatuvalt. Seega kohaldub deklaratsioonide parandamisele

MKS § 89, mille lg 1, mis näeb ette võimaluse teavitada maksuhaldurit deklaratsioonis esinevatest

vigadest või andmete puudulikkusest enne maksusumma määramise aegumist. MKS § 98 lg 1

esimese lause järgi on maksusumma määramise aegumistähtaeg kolm aastat. Sama lõike teises

lauses nimetatud viieaastane aegumistähtaeg on erandlik tähtaeg, mis annab maksuhaldurile

õiguse määrata maksude tahtliku tasumata või kinni pidamata jätmise korral maksusumma pikema

tähtaja jooksul. Seega ei ole viieaastane aegumistähtaeg kohaldatav deklaratsiooni parandamisele

(vt Riigikohtu otsus nr 3-18-989 p 12).

13. Kuna 08.2019 KMD esitamise tähtaeg oli 20.09.2019, siis oli viimane tähtaeg selle

parandamiseks 20.09.2022, 09.2019 KMD parandamise tähtaeg oli 20.10.2022, 10.2019 KMD

parandamise tähtaeg oli 20.11.2022 ning 11.2019 KMD parandamise tähtaeg oli 20.12.2022. Kuna

kaebaja esitas taotluse perioodi 08.2019 kuni 11.2019 KMD-de korrigeerimise sooviga alles

03.04.2023, siis on deklaratsioonide parandamise tähtajad möödunud. MKS § 50 lg 2 näeb ette, et

kui menetlustähtaeg, välja arvatud maksudeklaratsioonide esitamise tähtaeg on mõjuval põhjusel

mööda lastud, võib maksuhaldur omal algatusel või menetlusosalise taotlusel tähtaja ennistada.

Sellest tulenevalt ei saa maksudeklaratsiooni (sh parandusdeklaratsiooni) esitamise tähtaega ka

ennistada.

14. Kaebaja juhatuse liige O.E oli Soojusekspert OÜ juhatuse liige nii kontrolliperioodil kui ka

09.01.2023, mil Soojusekspert OÜ kustutati äriregistrist. Lisaks olid Soojusekspert OÜ ja kaebaja

juhatuse liikmed eraeluliselt seotud. Sellest tulenevalt oli O.E kursis mõlema äriühingu

raamatupidamise ja maksuarvestusega. Seega oli kaebajal väidetava uue asjaolu ilmnemisel

(kaebaja sai Soojusekspert OÜ juhatuse liikmeks 27.12.2021 ehk kolm kuud enne kontrollakti

väljastamist) võimalik esitada kaebaja nimel vajalikud KMD parandusdeklaratsioonid ja viia

ettevõtte KMD-d vastavusse Soojusekspert OÜ maksuotsusega korrigeeritud deklaratsioonidega ja

sellest tulenevalt kaebaja KMD-de parandamisel müügikäibe vähendamisega tekkivad

tagastusnõuded ümber kanda Soojusekspert OÜ maksuvõla katteks. Kaebaja seda ei teinud, mis

viitab sellele, et see oli kaebaja teadlik valik.

15. MKS § 89 lg 1 sõnastusest tulenevalt on maksukohustuslasel kohustus teavitada maksuhaldurit

enne maksusumma määramise aegumist avastatud vigadest või puudulikest andmetest, mille tõttu

on deklareeritud maksusumma seaduses ettenähtust väiksem, kui õigusaktid ei sätesta teisiti.

Riigikohus on oma otsuses nr 3-18-989 (p 13) selgitanud, et kolleegiumi hinnangul laieneb MKS

§ 89 lg-s 1 sätestatud tähtaeg maksudeklaratsiooni andmete parandamisele, sõltumata nende

mõjust deklaratsiooni alusel arvutatud maksukohustusele, kuna maksudeklaratsiooni

andmekoosseis (deklaratsiooni vorm) on õigusaktiga erinormina sätestatud ja

parandusdeklaratsioonide ajaliselt piiramatu esitamisvõimalus ei saa olla sätte eesmärgiks.

4(5)

16. Eeltoodust tuleneb, et kuivõrd perioodi 08.2019 kuni 11.2019 käibedeklaratsioonide

parandamise ja ka maksusumma aegumise tähtaeg on möödunud, ei ole kaebaja käibemaksu

arvestust võimalik korrigeerida parandusdeklaratsioonide esitamisega.

17. Praeguses asjas puuduvad ka KMS § 29 lg 7 kohaldamise tingimused. Nimetatud normi

rakendatakse eelkõige ostude tühistamise või hinnaalanduste saamise korral. Antud juhul polnud

tegemist kummagi olukorraga. Kaebaja ei ole väitnud ega tõendanud, et ta on müüjana

vaidlusalused arved tühistanud ja et Soojusekspert OÜ on tagastanud kaebajale majandusliku

sisuta tehingute alusel saadud raha. Nimetatud põhjusel ei ole ka tegemist olukorraga, nagu on

kajastatud kaebaja poolt viidatud Riigikohtu 04.05.2021 määruses nr 3-19-621. Samuti on

Riigikohus oma 05.10.2020 otsuses haldusasjas nr 3-17-1646 (p 10) selgitanud, et KMS § 38 lg 1

sätestatu kohaselt erinevalt sisendkäibemaksu arvestamise õiguse tekkimisest ei ole käibemaksu

tasumise kohustuse tekkimisel oluline, kas tehing, mille alusel käive tekkis, reaalselt toimus.

Seega puudub alus tasutud käibemaksu tagastamiseks ka muul õiguslikul alusel.

18. Topeltmaksustamise olukorda praeguses asjas ei teki. Seda, kuidas vältida käibemaksu puhul

topeltmaksustamist, selgitas Riigikohtu üldkogu kohtuasjas nr 3-2-1-82-14 tehtud 12. mai 2015. a

otsuse punktis 41. Käibemaksu tagastusnõue tekib müüjal pärast arve tühistamist, sest KMS § 38

lg 1 teisest lausest tulenevalt tekib käibemaksu tasumise kohustus ka maksukohustuslasel, kes on

märkinud väljastatud arvele või muule müügidokumendile käibemaksu seaduses sätestatut eirates.

Arve väljastanud äriühingul on pärast arve tühistamist või parandamist (näiteks arve väärtuse

vähendamist kreeditarvega) õigus KMS § 29 lg 7 järgi deklareerida jooksvalt maksukohustuse

vähenemine. Praeguses asjas sellist olukorda ei esine, sest kaebaja ei ole arveid tühistanud ja talle

ei ole raha tagastatud. Soojusekspert OÜ kontrollimenetluses tuvastati, et perioodil 08.2019 kuni

11.2019 toimunud tehinguid kaebajaga toimusid seotud isikute vahel ning olid omavahel

kooskõlastatud. Seega ei saanud olla ekslik näilike tehingute eest väljastatud arvetele kaebaja

poolne käibemaksu lisamine. Soojusekspert OÜ on käesolevaks ajaks likvideeritud ning ta ei ole

tagastanud riigile perioodil 08.2019 kuni 11.2019 kaebaja poolt väljastatud arvete alusel alusetult

maha arvatud sisendkäibemaksu. Vastustaja on koos oma 18.09.2023 vastusega (vastuse lisa 7)

esitanud väljatrüki Ühistuprojekt OÜ (varasem nimi Soojusekspert OÜ) maksukohustuslaste

registrist selle kohta, milliste maksuvõlgade osas toimus tasaarvestus Tallinna Halduskohtu

10.11.2021 määruse nr 3-21-2569 alusel seatud eelaresti arvel. Väljatrüki kohaselt ei ole toimunud

tasaarvestust kaebajaga tehtud tehingute osas (periood 08.2019-11.2019). Praeguses olukorras

soovib kaebaja teistkordselt saada tagasi Soojusekspert OÜ poolt alusetult tagasi taotletud

käibemaksu, mis ei ole põhjendatud.

19. Eeltoodust tulenevalt on 26.05.2023 otsus õiguspärane ja selle tühistamiseks puudub alus.

Kuivõrd tühistamisnõue jääb rahuldamata, puudub ka alus kohustamisnõude rahuldamiseks. Seega

jääb kaebus rahuldamata.

MENETLUSKULUD

20. Halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool,

kelle kahjuks otsus tehti. Kohtuotsus on tehtud kaebaja kahjuks, mis tähendab, et menetluskulud

tuleb jätta kaebaja kanda. Vastustaja ei ole taotlenud menetluskulu väljamõistmist kaebajalt. Seega

menetluskulude jaotamise küsimust ei tõusetu ning menetluskulud jäävad kummagi poole enda

kanda.

/allkirjastatud digitaalselt/

Tiia Nurm

5(5)