3-23-1163/16 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

KOHTUOTSUS

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tallinna Halduskohus

Kohtunik

Kadriann Ikkonen

Otsuse tegemise aeg ja koht

17. oktoober 2023, Tallinn

Haldusasja number

3-23-1163

Haldusasi

AS-i Milstrand kaebus Maksu- ja Tolliameti 17.03.2023

maksuotsuse nr 12.2-3/058367-11 ja 28.04.2023 vaideotsuse nr

6-1/5344-2 tühistamise nõudes

Menetlusosalised

Kaebaja – AS Milstrand, esindajad vandeadvokaadid Priit

Raudsepp ja Priit Lember

Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, esindaja Lembit Sullakatko

Asja läbivaatamine

RESOLUTSIOON

Kohtuistung 10. oktoober 2023

1. Jätta kaebus rahuldamata.

2. Jätta menetluskulud menetlusosaliste endi kanda.

EDASIKAEBAMISE KORD

Kohtuotsuse peale on õigus esitada apellatsioonkaebus Tallinna Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul

kohtuotsuse avalikult teatavaks tegemisest arvates. Viimane päev apellatsioonkaebuse esitamiseks on

16.11.2023. Vastuseks teise menetlusosalise poolt esitatud apellatsioonkaebusele võib esitada

vastuapellatsioonkaebuse 14 päeva jooksul apellatsioonkaebuse menetlusosalisele kättetoimetamisest

arvates või ülejäänud apellatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 184). HKMS §

52 lg 1 järgi tuleb kohtule esitatavad avaldused sõnastada võimalikult selgelt ja lühidalt. Kui apellant soovib

apellatsioonkaebuse arutamist kohtuistungil, tuleb tal seda apellatsioonkaebuses märkida, vastasel korral

eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 182 lg 1 p 9). Kui

menetlusosaline soovib apellatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal esitada

ringkonnakohtule vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist

(HKMS § 116 lg 5) ning apellatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka

menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama apellatsioonkaebuse (HKMS §

116 lg 6).

ASJAOLUD JA MAKSUMENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliamet (MTA) koostas AS-le Milstrand 09.01.2023 kontrollakti nr 12.2-3/058367-

9 (KA). MTA-le esitatud andmetest nähtus, et AS Milstrand on perioodilise energiatoodete aktsiisi

deklaratsiooni real 5.2 (edaspidi: ADEK) deklareerinud bensiini 95≤OA põhjendatud kadu

perioodil oktoober 2021 8692 kg , perioodil november 2021 5037 kg, perioodil detsember 2021

6064 kg, perioodil veebruar 2022 3043 kg ja perioodil märts 2022 11 842 kg. MTA tuvastas, et

AS-i Milstrand aktsiisilaos tekkis kontrollitaval perioodil aktsiisikauba ajutises aktsiisivabastuses

ladustamisel aktsiisikauba puudujääk, mis ületab aktsiisikauba piirnormi ja mille tekkimise kohta

puudub objektiivne ja kontrollitav selgitus, mistõttu luges MTA selle kao põhjendamata kaoks.

MTA seisukoht tugineb järgneval:

- kontrollitaval perioodil ladustas kaebaja aktsiisilao mahutis nr 7 bensiini 95 klass B (suvine) KN-

koodiga 2710 12 45, mille omanikuks on AS Eesti Varude Keskus (edaspidi: EVK);

- AS-i Milstrand aktsiisilao mahutis nr 7 on kontrollitaval perioodil tekkinud bensiini puudujääk;

- AS-i Milstrand aktsiisilao mahutis nr 7 tekkinud bensiini puudujääk ületab oluliselt aktsiisikauba

kao piirnormi;

- mahakandmise aktidel on AS-i Milstrand esindaja selgitus aktsiisikauba kao piirnormi ületava

kao kohta üldsõnaline ja selle järgi ei ole võimalik jõuda järeldusele, kas aktsiisikauba kadu on

põhjendatud;

- OÜ Eesti Keskkonnauuringute Keskus (EKUK) ei kinnita AS-i Milstrand esindaja selgitusi, et

bensiini aurustumine/kadumine sai olla tingitud selle kütuse omadusest;

- teistes aktsiisiladudes EVK bensiini ladustamisel tekkinud kaod on märgatavalt väiksemad ja ei

ületa kao piirnormi;

- AS Milstrand ei ole esitanud tõendeid, millest nähtub, et aktsiisikauba piirnormi ületatav bensiini

kadu on tingitud mahuti nr 7 tehnilistest korratusest või selle iseärasustest;

- mahutis nr 7 piirnormi ületatav bensiini kadu on tekkinud teadmata põhjusel, mistõttu ei saa seda

pidada põhjendatud kaoks.

AS-l Milstrand tekkis kütuse kao piirnorme ületava koguse osas aktsiisi tasumise kohustus.

2. MTA kohustas 17.03.2023 maksuotsusega nr 12.2-3/058367-11 (MO) AS-i Milstrand tasuma

maksusumma 26 335,21 eurot. Kaebaja esitas nimetatud maksuotsusele vaide.

3. MTA jättis 28.04.2023 vaideotsusega nr 6-1/5344-2 (VO) vaide rahuldamata.

4. Tallinna Halduskohtule saabus 29.05.2023 AS-i Milstrand kaebus MTA MO ja VO tühistamise

nõudes.

KAEBAJA SEISUKOHAD

5. Vaidlustatud otsused põhinevad menetluslikel rikkumistel (põhjendamiskohustuse rikkumine ja

väär tõendamiskoormise jaotus, selgitamiskohustuse rikkumine, uurimispõhimõtte rikkumine) ja

vääral materiaalõiguse ning faktiliste asjaolude tõlgendamisel (põhjendatud aktsiisikauba kadude

hindamine ning kadude põhjused).

6. Kauba mahakandmise aktidel märkis kaebaja kao põhjuseks „Mahuti sisemine ujuvkatus

vähendab bensiiniaurude emissiooni 90-95%, mistõttu toimub looduslik aurustumine“. Alkoholi-,

tubaka-, kütuse- ja elektriaktsiisi seadus (ATKEAS) § 30 lg-st 3 tulenev kauba mahakandmise

aktide koostamise kohustus või aktsiisilaopidaja staatus ei pööra ümber maksuhalduri üldist

põhjendamiskohustust ja -koormist. Maksuhaldurile on menetluse vältel edastatud andmed, mis

viitavad kütuse märkimisväärsele tiheduse tõusule, st kergemate kütusefraktsioonide aurustumisele

mahutist. Maksuhaldur ei ole kaebaja väiteid ümber lükanud, vaid asetanud kogu

tõendamiskoormise kaebajale.

7. Inventuuriaktid lähtuvad mõõtmisel mahutis asuva vedelikutaseme kõrgusest ning kütuse kogus

nii kuupmeetrites kui ka kilogrammides on arvestuslik, lähtudes mahuti mõõtmetest ning kütuse

tihedusest. Vastustaja ei ole välja selgitanud mahuti füüsilisi omadusi ning ka mahutis hoitava

kütuse füüsikalis-keemilisi omadusi ning nende muutumise dünaamikat, mis võivad

mõõtmistulemusi mõjutada. Maksuhaldurile esitati tõendid, mis kinnitavad mahuti nr 7

konstruktsiooni nõuetelevastavust ning tehniliste vigade, nagu korrosioon, praod ja lekked,

puudumist.

8. Maksuotsuse tegemisel ei ole välja selgitatud kõiki vajalikke asjaolusid ega veenvalt ümber

lükatud kaebaja vastuväiteid. Maksuhalduri seisukohad on vastuolulised. Sarnaselt kaebajale

tugineb maksuhaldur ka ise EKUK poolt ühe päevaga koostatud umbmäärasele seisukohale, mille

kohaselt ei ole teistest EVK ladustamiskohtades selliseid kadusid täheldatud, järelikult on kaebaja

mahuti nr 7 kadu põhjendamatu. Muudes ladustamiskohtades väidetavate kadude puudumine ei

tähenda automaatselt seda, et kaebaja mahutis nr 7 toimunud kadu on põhjendamatu ning seda ei

saa nõuetekohase ladustamise käigus loomulikult tekkida. EKUK-i seisukohast ei ole võimalik

välja lugeda, kas võrdluseks toodud mahutid on üldsegi võrreldavad.

9. Kaebaja on esile toonud, et 2018. aastal mahutis nr 7 ladustatud kütuse puhul paistab silma suur

kergesti lenduvate aromaatsete lisandite (24,0-28,8) kui ka MBTE (9,06-11,44) sisaldus.

Maksuhalduri enda toodud võrdlusandmed pole veenvad. Ühel juhul on kütuse kogus 9 kuu jooksul

suurenenud (mitte vähenenud) 5007 kg võrra, s.o 0,35%. Vastav asjaolu võib viidata, et

võrreldavasse mahutisse on kütust juurde pumbatud või toimub kütuse rotatsioon/vahetamine.

Järgneva 4 kuu jooksul on kütuse kogus vähenenud 6551 kg võrra, s.o 0,46%. See tähendab, et

kütuse kadu oli võrdluseks toodud mahutis suurem kui AS-l Milstrand, kelle väidetav kadu

poolteist korda pikema perioodi jooksul 0,42%. Seega AS-i Milstrand väidetav kütuse kadu pole

tavapäratult suur. Viide, et kauba omanikku teavitamata ei või laopidaja kütuseid ümber pumbata

või juurde lisada, ei tähenda, et seda ei oleks EKUK-i võrdluses kasutatud mahutites tehtud.

10. Maksuhaldur on aktsiisi määramisel jätnud põhjendamatult arvesse võtmata normatiivse kao

jaanuari osas, s.o 0,12‰. Kuigi maksuhaldur käsitleb mõõtemääramatust, on maksuhaldur aktsiisi

määramisel ka selle jätnud põhjendamatult arvesse võtmata. Kaebaja mahuti nr 7 igakuiseid

inventuure teostava Inspectorate Estonia AS-i eksperdiarvamus ja selgitused on jäetud

tähelepanuta. Kütuse aurustumine on keskne küsimus, st maksuhaldur ei ole analüüsinud kõiki

ajakohaseid asjaolusid ja tõendeid.

11. MO-st ja VO-st nähtub vastustaja seisukohtade tendentslikkus ning vastuolulisus. EKUK-i

seisukoha ja võrdlusandmete põhjal peab maksuhaldur positiivseid anomaaliaid (kütuse koguse

seletamatu suurenemine) igati tavapäraseks nähtuseks, kuid samasugust negatiivset anomaaliat

heidetakse kaebajale ette. Kao põhjuseks on kütuse iseloomulikud omadused selle

normaaltingimustel hoidmisel. Kütuse kadu on ATKEAS § 30 lg 4 teise lause kohaselt

põhjendatud.

12. Kõrge kergete fraktsioonidega ainete sisaldus ja aurustumine mahutis nr 7 hoiustatava bensiini

95 kaod on põhjendatavad kütuseliigi omapäraga. Oktaanarvuga 95 bensiin on üldnimetus ning

konkreetse toote täpne keemiline koostis võib varieeruda. Mahutisse 2018. aastal saabunud kütuse

kvaliteedi sertifikaatidest nähtub suur aromaatsete kerge fraktsiooniga lisandite (24,0-28,8) ja

MBTE (9,06-11,44) sisaldus. Hoiutähtaja jooksul on kütuse tihedus 15ºC juures kasvanud 0,7395-lt

(28.12.2018) 0,7415-ni (31.03.2022). Kütus on muutunud raskemaks eeldatavasti aromaatsete

lisandite aurustumise tõttu. Konkreetse kütusepartii keemiline koostis, kombineerituna konkreetse

mahuti omadustega on põhjustanud tavapärasest suurema loomuliku aurustumise ning näiva kao

kütuse massis. Seda kinnitab kütuse tiheduse järjepidev kasv.

13. Mahutis nr 7 on kütust hoitud ligikaudu 4 aastat. Selle aja vältel ei ole kütust roteeritud.

Sedalaadi kütuse pikaajaline hoiustamine ei vasta bensiinitootjate tehnilistele tingimustele ja

vastavalt GOST standardi P51866-2002 p-le 8.2 kehtib hoiustamisel tootja garantii bensiini

kvaliteedile ainult kuni 1 aasta. Vastustaja ei ole Inspectorate Estonia AS-i eksperdiarvamust

käsitlenud ega seda veenvalt ümber lükanud.

14. Välismõjud suurendavad kütuse parameetrite muutumist, nii füüsikaliselt (nt tihedus,

aurustumise intensiivsus) kui ka keemiliselt (nt kiirendatud muudatused kütuse koostises). Kuna

mahuti on tehniliselt korrektne, nõuetele vastav ning defektideta, tuleb sellist kadu pidada

loomulikuks.

15. Rikutud on selgitamiskohustust. VO-s on valesti leitud, et kuna kaebaja on kütuste ladustamise

valdkonnas pikalt tegelenud, peaks ta oskama ise vajalikke küsimusi selgitada ning tõendada.

Kaebaja ei ole ATKEAS § 30 lg-s 3 sätestatud juriidilise termini „põhjendatud kadu“ ekspert ega

keemia või füüsika asjatundja. Maksuhaldur oleks pidanud selgitama, millised tõendid oleks

põhjendatud kao tõendamisel piisavad. Maksuhaldur pole ka ise vastavaid tõendeid kogunud.

Maksuhaldur ei ole välja selgitanud kõike maksuotsuse tegemiseks vajalikku ning välja on toomata

dokumentides ja asjaoludes esinevad vastuolud. Sellega on maksuhaldur rikkunud

uurimiskohustust.

16. Maksuhaldur takistab kaebajal kaebeõiguse realiseerimist. Kaebajale ei ole edastatud kõiki

lubatud dokumente ning kontrollimenetluse materjale. Kaebajal ei ole võimalik kontrollida, kas

EKUK-i 21.06.2022 arvamus ja võrdlused vastavad tõele või mitte. Kaebaja ei tea, milliseid

mahuteid on võrdluses kasutatud.

VASTUSTAJA SEISUKOHAD

17. Vastustaja vaidleb kaebusele vastu ja palub jätta see rahuldamata. Vaidlustatud MO ja VO on

õiguspärased ning nende andmisel on kohaldatud materiaalõigusnorme korrektselt ning jälgitud

kõiki haldusmenetluse põhimõtteid.

18. ATKEAS § 30 lg 3 järgi pidi kaebaja näitama aktis ära lisaks kao suurusele ka kao tekkimise

põhjused ning kuna ta käsitles avastatud kadusid põhjendatud kadudena, siis oleks ta pidanud

MTA-le esitama ka vastavad tõendid, millest selguksid kao tekkimise põhjused.

19. Maksuhaldur ei nõustu kao põhjendatuks pidamisega seetõttu, et kaod ületavad

rahandusministri 19.06.2006 määrusega nr 37 (edaspidi: rahandusministri määrus) ette nähtud kao

piirnorme ning kaebaja ei esitanud kao tekkimise osas maksuhaldurile ühtegi tõendit. Aktidel

märgitud tekst – „Mahuti sisemine ujuvkatus vähendab bensiiniaurude emissiooni 90-95%,

mistõttu toimub looduslik aurustumine“ – ei ole käsitletav tõendina, mis selgitaks põhjuseid, kuidas

on tekkinud kadu aktis näidatud suuruses.

20. Kaebaja on teinud ATKEAS § 30 lg-s 4 sätestatud põhjendatud kao mõistest ebaõigeid

järeldusi. ATKEAS § 30 lg 3 ja lg 4 koosmõjust nähtub selgelt, et kui kaebaja soovis kauba kadu

käsitleda põhjendatud kaona, pidi ta esitama tõendusmaterjalid selle kohta, et aktsiisikaup on

täielikult hävinud või pöördumatult kahjustunud ettenägematute asjaolude või vääramatu jõu tõttu.

Kui kaebaja leidis, et kauba kadu on tekkinud tema iseloomulikest omadustest tulenevalt, siis tuli

tal osas, milles kadu ületab kehtestatud piirnormi, esitada vastava kao tekkimist tõendavad

dokumendid. Seega ei saa ATKEAS § 30 lg 4 teisest lausest teha järeldust, et kauba kao

põhjendatuks hindamisel piisaks üksnes väitest, et aktsiisikaup aurustus ning maksuhaldur peaks

tõendama vastupidist.

21. Kaebaja seisukohad tõenduskoormise osas on vastuolus ATKEAS § 30 lg-tes 3 ja 4 sätestatud

tõendamiskoormise jaotusega. Aktsiisilaopidaja, kelle valduses olevas mahutis on aktsiisikauba

kadu tekkinud, peab tõendama vastava kao tekkimise põhjuseid. Maksumenetluses on tuvastamist

leidnud, et mahuti vastas nõuetele ja ei lekkinud. Samuti on kütuse kohta olemas analüüsiaktid,

millest nähtuvad selle füüsikalis-keemilised omadused. Seega ongi kõik kaebaja viidatud asjaolud

maksumenetluses välja selgitatud. Kuivõrd kauba kao põhjendatuks lugemisel on aktsiisilaopidajal

kohustus esitada kao tekkimise põhjuste kohta tõendid, siis on maksuhalduril nende tõendite

esitamata jätmise korral igati õigus käsitleda tekkinud kadusid põhjendamata kadudena.

22. Maksuhaldur ei ole maksumenetluses asunud seisukohale, et kütus ei saanud aurustuda ega

mahutist lekkida. Kuivõrd kaebaja ei ole tõendanud, et kütuse kadu aktis märgitud suuruses oleks

tekkinud aurustumise või mahutist toimunud lekke põhjusel, siis ongi tegemist olukorraga, kus kao

tekkimine pole põhjendatud ning tegemist on põhjendamata kaoga.

23. Võrdlus teiste ladudega ei oma maksustamisel mingit tähendust. Maksuhaldur on

maksumenetluses võtnud enda kanda kaebaja tõendamiskoormuse ning asunud kaebaja asemel

leidma põhjuseid, kuidas võis kadu tekkida. Seega ei oma tähendust EKUK-i seisukohad ja see, kas

teiste ladustajate mahutid olid võrreldavad selle mahutiga, kuskohas kadu tekkis.

24. Maksuhaldur on kao suuruse määramisel lähtunud AS-i Milstrand esitatud andmetest. Kuivõrd

jaanuari kuus AS-i Milstrand laos mahutis nr 7 kadu ei tuvastatud, polnud AS-il Milstrand vajadust

ka kütuse kadu ADEK-is kajastada.

25. Aktsiisi määramisel on maksuhaldur lähtunud AS Milstrand poolt kütuse puudujäägi kohta

esitatud andmetest. Nimetatud andmed tuginevad Inspectorate Estonia AS mõõteraportitele. Kuna

mõõteraportites kajastatud mõõtmiste tulemused on teineteisest kontrolliperioodiga hõlmatud

kuude lõikes erinenud suuremal määral kui mõõtemääramatuse võrra, ongi AS Milstrand

kajastanud vastavaid erinevusi kütuse puudu- või ülejääkidena. Seega on AS Milstrand oma kütuse

puudujääkide arvestuse koostanud mõõtemääramatust silmas pidades. Kuna MTA on lähtunud AS

Milstrand poolt koostatud arvestusest, on ka maksuarvestuses mõõtemääramatusega arvestatud.

Kütuse koguseid korrigeeritakse arvestuses üksnes juhul, kui mõõtetulemused erinevad üksteisest

rohkem kui mõõtemääramatuse võrra. AS Milstrand on selliselt ka käitunud.

26. Inspectorate Estonia AS ekspertarvamusest ei nähtu, millises koguses on kütust millise

ajavahemiku jooksul aurustunud. Seega ei ole ekspertarvamus kuidagi seostatav tekkinud kaoga,

eelkõige selle suuruse ja tekkimise ajaga.

27. Kütus aurustub ning aurustumise puhul mängivad rolli need asjad, mis on kaebuses välja

toodud. Samas vastavate asjaolude ülesloetlemine ei võimalda maksuhalduril veenduda selles, et

kütust on aurustunud just mahakandmise aktidel näidatud koguses. Sellist üldist ja teoreetilist

käsitlust kütuse aurustumisest ei saa pidada kuidagi ATKEAS § 30 lg-s 3 sätestatud

aktsiisilaopidaja kohustuse täitmiseks.

28. Maksuhaldur ei saa kaebajale ette kirjutada, millised tõendid peavad olema. Kui kaebaja leidis

aktide koostamise ajal, et kogu kütuse kadu on tekkinud aurustumise tulemusena, tulnuks tal

esitada ka vastavad tõendid. Kaebaja seda teinud ei ole. Selliseks tõenduseks ei ole lakooniline

viide asjaolule, et kütus aurustub.

29. Vastustaja kattis kinni dokumentide andmed, mis võimaldaksid tuvastada, kes on ladustaja ja

kus kütust ladustati. Tegemist on teiste äriühingute ärisaladusega ning seda ei ole maksuhalduril

õigust avaldada. Võrdlusandmete kaudu üritas maksuhaldur välja selgitada, kuidas võis kadu

tekkida. Maksuhaldur ei ole maksu määramisel lähtunud võrdlusandmetest vaid aktsiis on

määratud põhjusel, et AS Milstrand ei ole ära põhjendanud, kuidas aktidel märgitud suuruses kaod

on tekkinud.

KOHTU PÕHJENDUSED

30. Kaebaja on aktsiisilao pidaja (ATKEAS § 3).

31. Aktsiisilaos olevas mahutis hoitava kütuse (aktsiisikauba) põhjendatud kao suurus on

reguleeritud kahel moel: esmalt rahandusministri 19.06.2006 määrusega nr 37 kehtestatud kao

piirnorm aktsiisikauba ladustamisele (ATKEAS § 30 lg 9) ning MTA kaudu menetletav täiendava

kogusena (ATKEAS § 30 lg 3). Piirnormid on rahandusministri määruses pandud paika eeldatava

(maksimaalse) loomuliku kao järgi.

32. Kaebaja mahuti nr 7 on maapealne sisemise ujuva kaanega mahuti, kus on kontrollitaval

perioodil tekkinud bensiini puudujääk. Kaebaja tegi iga kuu lõpus aktsiisilaos inventuuri ja

Inspectorate Estonia AS on mõõtnud mahutis nr 7 oleva kütuse koguse. Inventuuri tulemused

näitavad, et mahutis nr 7 on oktoobris 2021 puudu 10 526 kg, novembris 2021 puudu 6 866 kg,

detsembris 2021 puudu 7 587 kg, jaanuaris 2022 on üle 171 kg, veebruaris 2022 on puudu 4 261 kg

ja märtsis 2022 on puudu 13 364 kg. Kontrollitaval perioodil on bensiini puudu kokku 42 604 kg.

Puuduoleva kütuse kohta vormistas kaebaja kauba mahakandmise aktid (KA lk 3 tabel nr 1).

Kaebaja arvutas rahandusministri määruse §-s 6 toodud näitajate alusel välja arvutanud normatiivse

kao koguse ning MTA arvutuskäigule vastu ei vaidle. MTA möönab, et nimetatud kogus on

ATKEAS § 27 lg 1 p 5 alusel aktsiisist vabastatud.

33. Aktsiisikauba puudujäägi deklareeris kaebaja ADEK ridadel 5 (aktsiisilaos tekkinud ja

avastatud ajutises aktsiisivabastuses oleva kütuse kao kogus kokku), 5.1 (kütuse kogus, mis vastab

ATKEAS § 30 lg 9 alusel kehtestatud aktsiisikauba kao piirnormidele), 5.2 (kütuse kao piirnorme

ületav kogus, mida MTA loeb põhjendatuks) ning maha kandnud LAAK-is kauba puudujäägi

kandega (KA lk 3 tabel nr 2).

34. Vaidlust ei ole selles, et kaebaja aktsiisilao mahutis nr 7 tekkinud bensiini puudujääk

(aktsiisikauba kadu ATKEAS § 30 lg 1 mõistes) ületab oluliselt aktsiisikauba kao piirnormi (vt KA

lk 4 tabel nr 4). Aktsiisikauba kao tekkimisel tuleb kindlaks teha, kas see liigitub põhjendatud

(piiratud suletud loeteluga – ei ole aktsiisiga maksustatav) või põhjendamatuks (kõik ülejäänud

juhtumid, mis ei lähe eelmise alla – aktsiisiga maksustatav) kaoks. Aktidel märgitud tekst –

„Mahuti sisemine ujuvkatus vähendab bensiiniaurude emissiooni 90-95%, mistõttu toimub

looduslik aurustumine“ on kaebaja enda selgitus ega ole tõend, mis selgitaks põhjuseid, kuidas on

tekkinud kadu aktis näidatud suuruses.

35. ATKEAS § 30 lõike 3 kohaselt on aktsiisilaopidaja kohustatud viivitamata pärast piirnormi

ületava aktsiisikauba kao avastamist koostama akti, kus näidatakse kao suurus ja tekkimise

põhjused, ning aktsiisikauba kao põhjendatuks pidamisel esitama akti koos asjakohaste tõenditega

MTA-le. Lõike 4 kohaselt loetakse aktsiisikauba põhjendatud kaoks aktsiisikauba täielikku

hävimist või pöördumatut kahjustumist ettenägematute asjaolude või vääramatu jõu tõttu, kui kao

tekkimise tõendusmaterjal on piisav. Aktsiisikauba põhjendatud kaoks loetakse ka kauba

iseloomulikest omadustest tulenevat hävimist selle normaaltingimustes tootmisel, ladustamisel ja

veol.

36. MO p-s 2.1.2.4. on põhjendatult leitud, et mahakandmise aktidel on kaebaja selgitus

aktsiisikauba kao piirnormi ületava kao kohta üldsõnaline ja selle järgi ei ole võimalik jõuda

järeldusele, kas aktsiisikauba kadu on põhjendatud (vt ka KA p 1.1.2.4). Kohus nõustub MTA-ga,

et mahakandmise aktidel märgitu ei selgita, mis põhjusel ujuvkatusega mahutis hoiustatava bensiini

kadu on oluliselt suurem, kui piirnorm ette näeb, ja mis selle põhjustas. Selgitust oleks vaja

eelkõige seetõttu, et bensiini hoiustati sisemise ujuvkatusega mahutis, mis peaks bensiini kadusid

ning sellega seoses õhku paisatavat heidet vähendama.1 Kui fikseeritud kaanega mahuti on kinnine

mahuti, kus aurud kogunevad mahuti katuse ja vedeliku pinna vahelisse ruumi, siis sisemine

ujuvakaas liigub üles-alla koos ladustava vedeliku suurenemise ja vähenemisega. Seega ujuvkaane

peamine ülesanne on minimeerida vaba ruumi hoiustatud vedeliku kohal ning vähendada mahutis

hoitava vedeliku aurustumisest tekkivat kadu ning õhku paiskavate heidete kogust.

37. Maksuhaldurile jäi selgusetuks, millel põhines kaebaja väide, et mahuti sisemine ujuvkatus

vähendab bensiiniaurude emissiooni 90-95% ja kuidas see põhjendab piirnormi ületatavat kao

kogust. 11.05.2022 selgitas kaebaja2, et mahutis nr 7 hoiustatava bensiini 95 hoiustamisel tekkinud

kaod on põhjendatavad kütuseliigi omapäraga. Kui vaadata terminali perioodil 24.10.- 06.12.2018.

aastal raudteega saabunud kütuse kvaliteedi sertifikaate, paistab silma suur aromaatsete lisandite

(24,0-28,8) kui ka MBTE (9,06-11,44) sisaldus. Kütuse tihedus on 15ºC juures 28.12.2018 –

0,7395 on kasvanud 31.03.2022 – 741,5-ni. Kütus on muutunud raskemaks aromaatsete lisandite

aurustumise tõttu. Tehniliste näitajate poolest pole mahuti nr 7 100%-lt hermeetiline, vaid mahuti

ujuvkatus vähendab bensiiniaurude emissiooni 90-95%, mistõttu toimub ka kütuse looduslik

aurustumine. Bensiini hoiustatakse AS Milstrand terminalis ilma rotatsioonita juba 3,5

1 Vt 27.12.2016 keskkonnaministri määruse nr 85 „Bensiini veo ja bensiini terminalides ning teenindusjaamades

hoidmise nõuded lenduvate orgaaniliste ühendite heitkoguste piiramise eesmärgil“

2 MTA lisa 8, konteineris 8.1.

aastat.Praktikas ei peaks nii kõrgete lenduvate aromaatsete lisanditega kütust pikaajaliselt

hoiustatama.

38. Maksumenetluses on MTA võtnud arvamuse EKUK-lt , kes ei kinnitanud kaebaja teooriat, et

bensiini aurustumine/kadumine sai olla tingitud selle kütuse omadusest (vt KA p 1.1.2.5).

21.06.2022 vastas EKUK3, et teostab regulaarselt EVK kütusevarude inspekteerimist ka teistes

kütuseterminalides ning ei ole täheldatud, et teistes terminalides oleks mootoribensiini puhul sellist

kiiret aurustumist nagu kõne all olevas mahutis. Näitena on EKUK lisanud tabeli, kus on toodud

kolme terminali võrdlus ja kaubakoguse muutused ajas. EKUK märkis eraldi, et kauba omadused

on võrreldavad. EKUK selgitas tabeli kujul, et hoopis aromaatsed süsivesinikud on need, mis

tõstavad tihedust. Seega kaebaja väide, et tihedus tõuseb aromaatsete süsivesinike aurumise tõttu,

ei vasta tõele. Aromaatsed süsivesinikud ei ole lenduvad ja ei auru mootoribensiinist (või auruvad

vähesel määral koos teiste ühenditega). EKUK vastusele lisatud failis toodud keemilisest koostisest

nähtub, et kergemaid ühendeid sisaldav mootoribensiin ei aura teistes hoiukohtades.

Aurustumiskatse toatemperatuuril samadel tingimustel näitab ka seda, et AS-s Milstrand olev kütus

aurab kõige aeglasemalt, mis peaks sellisel juhul reaalsetes hoiukohtades hoopis viitama sellele, et

teises kahes hoiukohas peaks kütus kiiremini auruma. EKUK on seisukohal, et kõike ülaltoodut

arvesse võttes, ei saa AS Milstrand terminali mahutis nr 7 hoiustatava mootoribensiini

aurustumine/kadumine olla tingitud selle kütuse omadustest, vaid on suure tõenäosusega tingitud

mahuti omapärast või mingitest muudest EKUK-le mitte teadaolevatest asjaoludest. EKUK vastus

lükkas seega kaebaja väited tema bensiini eriliselt lenduvatest omadustest ümber. EKUK vastus oli

konkreetne, asjakohane ja kohtu hinnangul piisavalt põhjalik.

39. Teistes aktsiisiladudes EVK bensiini ladustamisel tekkinud kaod on märgatavalt väiksemad ja

ei ületa kao piirnormi (vt KA p 1.1.2.6). Seda erinevust on kaebaja kohtumenetluses selgitanud

väitega, et ei ole teada, kas teistes mahutites tehtud mõõtmistulemused on täpsed. Kuna aga

võrdlusena on mitu mahutit, kus kõigil on kaod piirnormi piires, on erinevus märkimisväärne ning

ei ole eluliselt usutav, et kõikides teistes mahutites on mõõtmistulemusega eksitud. Seni selgituseta

anomaalia leiab siiski aset just kaebajale kuulunud mahutis nt 7.

40. KA lk-l 5 on MTA loogiliselt selgitanud, miks kaebaja kasutatud ujuvkaanega mahuti puhul ei

saa kaebaja näidatud aurustumine aset leida ning et ujuva kaanega mahuti on efektiivsem kui

fikseeritud kaanega mahuti. Samuti on rahandusministri määruses arvestatud, et ujuva kaanega

mahuti puhul on bensiini aurustumine väiksem. Seega on bensiini kao piirnormid selle mahuti

puhul umbes 3 korda väiksemad kui ujuva kaaneta mahuti puhul. Kohus nõustub nende

põhjendustega ega hakka neid kohtuotsuses üle kordama (HKMS § 165 lg 2).

41. Kaebaja heitis kohtuistungil ette, et MTA nõudis neilt ebamõistlikult mahukat selgitamist,

ometi oli kaebajal ATKEAS § 30 lg 3 kohaselt kao põhjuste tõendamiskohustus. Neid põhjuseid ei

pidanud välja selgitama MTA. Kuna kaebajal on pikaajaline laopidaja kogemus, ei saa kaebaja

väita, et ta ei saanud aru, kas kuidas ta kao põhjuseid tõendama oleks pidanud. ATKEAS § 30 lg 3

kasutatud määratlus „viivitamatult“ ei saa tähendada seda, et tõendid kao põhjuste kohta esitatakse

1 aasta ja 8 kuud peale kao tuvastamist.

42. Kaebaja esitas halduskohtule, st peale maksuotsust 30.06.2023, so 1 a 8 kuud peale ATKEAS

§ 30 lg 3 kohase bensiini kao põhjuste selgitamis- ja põhjendamiskohustuse tekkimist asjatundjate

arvamuse, mida ta maksumenetluses esitanud ei olnud.4 Kohus on võtnud dokumendi 5.10.2023

määrusega asja materjalide juurde, kuna tõendile tuginemise lubatavuseks halduskohtumenetluses

on vaja hinnata kaebaja kaasaaitamiskohustuse täitmist, mida on õigem teha asja sisulise arutamise

3 Vastustaja lisa 13.

4 Tartu Ülikool Tehnoloogiainstituut Simulatsioonitehnoloogiate tuumiklabor, 26.06.2023, arvamuse andnud

Veronika Zadin, materjalitehnoloogia professor, volitatud mehaanikainsener ja Tarmo Tamm, materjaliteaduse

kaasprofessor.

käigus. Kuna kaebaja oli lasknud ekspertiisi juba teha, ei suurendanud nimetatud dokumendi asja

juurde võtmine ka kaebaja menetluskulusid. MKS § 102 lg 1 p 2 lubab uue asjaolu või tõendi

ilmnemise tõttu maksukohustust vähendada vaid juhul, kui asjaolu või tõendi hilisem

teatavakssaamine ei ole olnud põhjustatud maksukohustuslase tahtlusest või hooletusest.

Riigikohus on asunud tuginedes MKS § 92 lg-le 4 korduvalt seisukohale, et kuigi uusi tõendeid on

võimalik esitada ka kohtumenetluses, on tahtlusest või raskest hooletusest esitamata jäetud

tõenditele seatud piirang käsitatav kaasaaitamiskohustuse rikkumise tagajärjena. Kõnealuses asjas

oli maksukohustuslane asunud alles maksuotsust vaidlustades esitama dokumentaalseid tõendeid

kütuse kao põhjuste kohta, mida ta polnud varem esitanud, ehkki pidi nende esitamise vajadust

juba ATKEAS § 30 lõikest 3 mõistma. Samuti oli seda infot korduvalt nõudnud maksuhaldur.

MKS § 102 lg 1 p 2 kohaselt piisab sellest, et kaebaja on olnud hooletu. Kaebaja on

kohtumenetluses esitanud tõendid kütuse kao kohta, mida ta aga MKS §-de 57 ja 58 ja ATKEAS §

30 lg 3 kohaselt oleks pidanud tegema viivitamatult peale kütusekao avastamist. Vaidlust ei ole, et

maksuhaldur on kontrollimenetluses nende esitamist nõudnud. Kohus nõustub maksuhalduri

käitlusega, mille kohaselt kaebaja on jätnud täitmata kaasaaitamiskohustuse ning ei arvesta otsuse

tegemisel MKS § 102 lg 1 p 2 kohaselt kaebaja esitatud asjatundjate arvamusega.

43. Kohus nõustub seega MTA-ga selles, et kaebaja ei ole esitanud maksumenetluses adekvaatseid

selgitusi ega tõendeid, millest nähtub, et aktsiisikauba piirnormi ületatav bensiini kadu on tingitud

mahuti nr 7 tehnilistest korratustest või selle iseärasustest (vt KA p 1.1.2.7). Kokkuvõtlikult on

kaebaja mahutis nr 7 piirnormi ületatava bensiini kadu tekkinud teadmata põhjusel, mistõttu ei

pidanud MTA seda õigesti põhjendatud kaoks (vt KA p 1.1.2.8).

44. Vaidlustatud otsused on õiguspärased ja nende tühistamiseks puudub alus. Kaebus jääb seetõttu

rahuldamata.

45. HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Vastustaja

menetluskulude väljamõistmist ei taotlenud, mistõttu jäävad menetlusosaliste menetluskulud nende

endi kanda.

(allkirjastatud digitaalselt)