3-21-1495/10 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tallinna Halduskohus

Kohtunik

Kaupo Kruusvee

Otsuse tegemise aeg ja koht

06.07.2022, Tallinn

Haldusasja number

3-21-1495

Haldusasi

Scandinavian Tours OÜ kaebus Ettevõtluse Arendamise

Sihtasutuse 10.04.2021 otsuse nr 1.1-5.1/21/459 tühista-

miseks ning Ettevõtluse Arendamise Sihtasutuse (õigus-

järglane Ettevõtluse ja Innovatsiooni Sihtasutus) kohusta-

miseks tegema kaebaja taotluse osas uus otsus

Menetlusosalised

Kaebaja – Scandinavian Tours OÜ, volitatud esindaja Henno

Nurmsalu

Vastustaja – Ettevõtluse ja Innovatsiooni Sihtasutus,

volitatud esindaja Age Rebane

Kaasatud haldusorgan - Majandus- ja Kommunikatsiooni-

ministeerium, volitatud esindaja Ivar Siska

Asja läbivaatamine

Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON

1. Rahuldada Scandinavian Tours OÜ kaebus.

2. Tunnistada põhiseadusega vastuolus olevaks ja jätta kohaldamata väliskaubandus-

ja infotehnoloogiaministri 20.01.2021 määruse nr 2 „Turismiga seotud majandusharu

ettevõtjate toetamine seoses COVID-19 haigust põhjustava koroonaviiruse levikuga“ § 4

p-d 9 ja 10 osas, milles need ei võimalda arvestada käibemaksuseaduse § 40 lg-s 5 sisalduva

reisiteenuse käibemaksuga maksustamise erikorraga.

3. Tühistada Ettevõtluse Arendamise Sihtasutuse 10.04.2021 otsus nr 1.1-5.1/21/459

ning kohustada vastustajat vaatama kaebaja taotlus uuesti läbi.

4. Mõista vastustajalt kaebaja kasuks välja menetluskulu summas 15 eurot. Jätta poolte

muud menetluskulud nende endi kanda.

5. Edastada käesolev otsus põhiseaduslikkuse järelevalve menetluse läbiviimiseks

Riigikohtule.

EDASIKAEBAMISE KORD

Otsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse Tallinna Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul

kohaldamata jäetud õigustloova akti kohta Riigikohtu põhiseaduslikkuse järelevalve korras

tehtud lahendi kuulutamisest arvates (halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 181 lg 2).

3-21-1495

2(14)

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Scandinavian Tours OÜ esitas 02.04.2021 Ettevõtluse Arendamise Sihtasutusele (EAS,

alates 2022. a Ettevõtluse ja Innovatsiooni Sihtasutus (EIS)) taotluse väliskaubandus- ja

infotehnoloogiaministri 20.01.2021 määruse nr 2 „Turismiga seotud majandusharu ettevõtjate

toetamine seoses COVID-19 haigust põhjustava koroonaviiruse levikuga“ (määrus nr 2) alusel

toetuse saamiseks.

2. EAS tegi 10.04.2021 otsuse 1.1-5.1/21/459 (digitaalselt allkirjastatud dokumendi sisuks on

fail nimega „Otsus_06.04.21586.pdf“), millega tunnistas kaebaja nõuetele mittevastavaks ning

jättis taotluse rahuldamata.

EAS tuvastas, et taotleja ei vasta määruse nr 2 § 8 lg 1 p-s 1 sätestatud nõudele. Reisiettevõtja

kahjude osalise hüvitamise toetust võib taotleda reisiettevõtja, kelle perioodi 2020. a 1. aprill

kuni 30. september summaarne käibe langus oli võrreldes 2019. a sama perioodi summaarse

käibega vähemalt 70 protsenti. Taotleja käive on Maksu- ja Tolliameti (MTA) andmetele

tuginedes 2020. a 1. aprill kuni 30. september 30 951,18 eurot ja 2019. a samal perioodil

71 770,27 eurot. Taotleja käibe langus on 40 819,09 eurot ehk 56,87 protsenti (= 40 819,09 /

71 770,27 * 100%). Seega ei vasta taotleja määruse nr 2 nõudele ja toetust ei maksta. Määruse

nr 2 § 15 lg-st 3 tulenevalt tehakse taotluse rahuldamata jätmise otsus juhul kui taotleja või

taotlus ei vasta määruse tingimustele. Haldusmenetluse seaduse (HMS) § 40 lg 3 p 2 kohaselt

võib haldusmenetluse läbi viia menetlusosalise arvamust ja vastuväiteid ära kuulamata, kui

menetlusosalise poolt taotluses või seletuses esitatud andmetest ei kalduta kõrvale ning puudub

vajadus lisaandmete saamiseks. Kuna otsus põhineb MTA andmetel, mis on taotleja enda

esitatud, ei ole ärakuulamine vajalik.

3. Scandinavian Tours OÜ esitas 26.04.2021 vaide, mille EAS jättis 03.06.2021 vaide-

otsusega nr 1.1-5.1/21/984 rahuldamata.

1) Määruse nr 2 § 2 kohaselt on toetuse andmise eesmärk turismiga seotud majandusharude

ettevõtjate toetamine seoses COVID-19 haigust põhjustava koroonaviiruse levikuga. Tulenevalt

toetuse eesmärkidest on määrusega kehtestatud nõuded, millele toetuse saaja peab vastama, et

täita toetuse andmise eesmärke ning tagamaks toetuse andmise läbipaistvus ja isikute võrdne

kohtlemine. Seega on toetusmeede valikuline ning toetust antakse vaid sellisele ettevõtjale, kes

täidab toetuse saamiseks ettenähtud tingimused.

2) Määruse nr 2 § 4 p-st 9 ja § 8 lg 1 p-st 1 tuleneb, et käibelangust arvestatakse taotleja poolt

MTA-le esitatud käibedeklaratsioonidel (KMD) deklareeritud käibe suuruse alusel. Seetõttu on

EAS vaide esitaja käibe languse puhul õigesti lähtunud MTA-lt saadud andmetest KMD-del

deklareeritud käibe suuruse kohta.

3) Vaides on põhjendatud, et MTA-l ei ole võimalik anda kinnitust reisiettevõtja tegeliku

raamatupidamisliku käibe kohta. Vaideorgan selgitab, et käibe suuruse arvestamisel ei tule

arvesse võtta mitte MTA kinnitust reisiettevõtja tegeliku raamatupidamisliku käibe kohta, vaid

taotleja poolt MTA-le esitatud KMD-del deklareeritud käibe suurus. Maksukorralduse seaduse

§ 29 p-st 46 tulenevalt oli EAS-il õigus MTA-lt saada vaide esitaja käibega seotud andmeid ja

EAS on vaide esitaja käibe languse puhul õigustatult lähtunud MTA-lt saadud andmetest.

4) EAS on 13.04.2021 kirjas vaide esitajale õigesti selgitanud, et toetuse andmise alused on

määruses täpselt määratletud ja EAS-il ei ole võimalik otsuse tegemisel aluseks võtta muid

andmeid. HMS § 54 kohaselt on haldusakt õiguspärane, kui ta on antud pädeva haldusorgani

poolt andmise hetkel kehtiva õiguse alusel ja sellega kooskõlas, proportsionaalne,

kaalutlusvigadeta ning vastab vorminõuetele. EAS haldusorganina on kohustatud tegutsema

3-21-1495

3(14)

kooskõlas haldusmenetluse läbiviimist reguleerivate õigusaktidega. Haldusakt peab jääma

rangelt selle õigusliku aluse piiresse. Kooskõla õigusliku alusega on üks haldusakti

õiguspärasuse eeldusi. Määrusest kõrvalekaldumisega kaasneks taotluse esitajate ebavõrdne

kohtlemine, mis on lubamatu. Määruse alusel antakse toetust läbipaistvalt ja koheldakse kõiki

taotlejaid võrdselt läbi selle, et taotlejale ja taotlusele on kehtestatud kindlad nõuded.

5) Asjakohased ei ole vaides esitatud väited proportsionaalsuse põhimõttest lähtumise,

väljaselgitatud rikkumise raskusastme, ulatuse, kestuse ja kordumise arvestamise,

halduskaristuse ning eeskirjade rikkumise kohta. Haldusmenetluse eesmärgiks ega sisuks ei

olnud halduskaristuse määramine ega toetuse taotleja poolt toimepandud rikkumise

tuvastamine. Haldusmenetluses kontrolliti, kas taotleja vastab määruses sätestatud nõuetele,

ning leiti, et vaide esitaja ei vasta määruse nr 2 § 8 lg 1 p-s 1 sätestatud nõudele. Sellises

olukorras ei olnud EAS-il kaalutlusõigust, kuna määruse nr 2 § 15 lg-st 3 tulenevalt tehakse

taotluse rahuldamata jätmise otsus juhul, kui taotleja ei vasta määruse tingimustele.

Vaidemenetluses kohaldati vaide esitaja suhtes HMS § 40 lg-s 1 sätestatud ärakuulamist ning

anti vaide esitajale võimalus seisukohtade esitamiseks (14.05.2021 kiri). Vaide esitaja esindaja

teatas 17.05.2021, et loobub täiendavate seisukohtade esitamisest.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD

4. Scandinavian Tours OÜ esitas 05.07.2021 Tallinna Halduskohtule kaebuse (täiendatud

01.03.2022 ja 07.04.2022) EAS-i 10.04.2021 otsuse tühistamiseks ning EAS-i (õigusjärglane

EIS) kohustamiseks tegema kaebaja taotluse osas uus otsus.

1) Kaebaja näol on tegemist reisiettevõtjaga. Käibe mõiste tuleneb käibemaksuseaduse (KMS)

§ 4 lg-st 1. Vastavalt KMS §-le 40 loetakse reisiettevõtja poolt enda nimel lõpptarbijatele edasi

müüdud (st reisijate jaoks teistelt isikutelt tellitud ja tegelikult nende teiste isikute osutatavate)

reisiteenuste käibe maksustatavaks väärtuseks ainult reisiettevõtja kasumimarginaal, mitte

reisiteenuste tegelik hind lõpptarbija jaoks. Seega on reisiettevõtjate raamatupidamislik käive

ja KMD-des deklareeritud käive sisuliselt erinevad. MTA-l aga ei ole võimalik anda kinnitust

reisiettevõtja tegeliku raamatupidamisliku käibe kohta, sest see ei kajastu KMD-s eelviidatud

erandi tõttu. MTA selgituse kohaselt peab reisiettevõtte tegeliku käibe saamiseks võtma aluseks

raamatupidamisarvestuse. Seega ei saa reisiettevõtja puhul tegeliku käibe osas tugineda

KMD-des esitatule. Kui reisiteenuste käibe maksustamisel ja deklareerimisel on võetud

maksuhalduri loal aluseks eelmise kalendriaasta keskmine marginaal, siis on võimalik, et see,

kuidas aasta jooksul reisiteenuseid maksustatakse ja vormil KMD deklareeritakse, ei peegelda

jooksval kalendriaastal osutatud reisiteenuste tegelikku maksustatavat väärtust ja selguse toob

alles detsembri KMD-s aasta tegeliku marginaali alusel tehtud ümberarvestus. Juhul kui

KMD-d ei kajasta tegelikke andmeid, tuleb lähtuda haldusmenetluse eesmärgipärasuse

põhimõttest ja saada tegelikud andmed muudest allikatest (ettevõtte raamatupidamisandmed

koostoimes detsembris korrigeeritud KMD-de andmetega).

2) Kaebaja esitab tegeliku käibelanguse tõendamiseks nii 2019. kui 2020. a kohta pangakonto

väljavõtted ning kasumiaruanded. Eelviidatud allikad on kooskõlas 2020. a lõpus tehtud KMD

tasaarvestusega. Need tõendavad, et kaebaja pangakontole laekus reisiteenuste eest 2019. a-l

(01.04.-30.09.2019) 503 511,27 eurot ja 2020. a-l (01.04.-30.09.2020) 31 356,18 eurot.

Kasumiaruannete järgi oli 01.04.-30.09.2019 müügitulu 584 742,36 eurot ja 01.04.-30.09.2020

müügitulu 42 414,65 eurot. Seega kaebaja käibe langus oli 2020. a-l 2019. a-ga võrreldes ca

12-kordne.

3) Arusaamatuks jääb väide, et tegelike käibeandmete arvesse võtmisel oleks tegemist

taotlejate ebavõrdse kohtlemisega. Kaebaja on välja toonud asjaolud ja tõendid, millest nähtub,

3-21-1495

4(14)

et käibeandmete arvesse võtmisel on vajalik lähtuda kaebaja esitatud allikatest. Kuna tegemist

on KMS-st tuleneva seadusliku erisusega, siis ei puutu asjasse vastustaja väide, et nimetatud

väidete arvesse võtmisel ei lähtuta haldusakti andmisel selle õiguslikust alusest ja seetõttu ei

ole haldusakt õiguspärane. Kaebus on vajalik kaebaja õiguste kaitseks, et tagatud oleks kaebaja

seadusest tulenev õigus toetuste saamiseks.

4) Kaebaja 2019. a-l deklareeritud maksustatava käibe aluseks oli 2018. a-l saadud tulud ja

kulud (teenuse osutamisele eelnenud kalendriaasta keskmine marginaal). 2018. a tulemuste

alusel oli 2019. a-l ühes kuus deklareeritud 20% määraga käibe marginaal 7328,65 eurot ning

0% määraga käibe marginaal 3035,03 eurot. Aasta lõpus on detsembri KMD-ga tehtud

korrigeeriv aruanne (20% määraga maksustatavad toimingud ja tehingud 8270,26 eurot ning

0% määraga maksustatavad toimingud ja tehingud 43 442,99 eurot).

2019. a andmete alusel oli 2020. a-l ühes kuus deklareerimisele kuuluv 20% määraga käibe

marginaal 7406,87 eurot ning 0% määraga käibe marginaal 6418,86 eurot. Seoses käibe olulise

langusega sai kaebaja MTA-lt loa muuta maksustava käibe arvestust KMD-del alates mai

2020. a eeldatava käibe alusel, s.o ühes kuus deklareerimisele kuuluvaks 20% määraga käibe

summaks on 1666,67 eurot ja 0% määraga käibe summaks 1400 eurot.

5) Kui lähtuda üksnes aprill – september 2020. a esitatud KMD-dest, ei oleks kaebaja käibe

langus olnud 2019. a-ga võrreldes vähemalt 70%. Küll aga lähtudes KMS § 40 lg 5 kohaselt

detsembris tehtud tasaarveldusest (lähtudes mh ka pangakonto väljavõtetest), on näha, et

kaebaja tegelik käibelangus oli oluliselt suurem kui määruses nr 2 kehtestatud lävend.

Ebavõrdne kohtlemine esineb kaebaja tegeliku käibe mittearvestamisel sisuliselt kõigi määruses

nimetatud teiste turismiettevõtjatega. KMS §-s 40 sätestatud käibemaksu erikord kohaldub vaid

reisikorraldajatele. Reisikorraldajate puhul saab käibe tuvastada kas igakuiste KMD-de alusel

või erikorra alusel alles aasta lõpus lähtudes KMS § 40 lg 5 sätestatust. Seega on taotlejate

ebavõrdne kohtlemine kõigi nende reisiettevõtjate osas (võrreldes teiste turismiettevõtjatega),

kelle suhtes kohaldub KMS § 40 lg 5 sätetatud erikord, kelleks on ka kaebaja.

5. Vastustaja palub 06.09.2021 vastuses (täiendatud 22.03.2022) jätta kaebus rahuldamata.

1) Vastustaja ei nõustu kaebaja seisukohaga, et toetuse andmisel tuleks võtta arvesse

reisiettevõtja raamatupidamislik käive, mis erineb deklareeritud käibest. Õigusnormi

tõlgendamisel lähtuvalt selle grammatilisest tähendusest tuleb lähtuda sätte sõnastusest.

Määruse nr 2 sõnastusest tuleneb üheselt mõistetavalt, et käibelangust arvestatakse taotleja

poolt MTA-le esitatud KMD-del deklareeritud käibe suuruse alusel. Seega ei ole võimalik sätete

tõlgendamine, kuna sätte sõnastus tõlgendamiseks võimalust ei anna. Kaebuse lisana saadetud

MTA ametniku seisukoht ei ole asjakohane. Tegemist on maksuameti konsultandi seisukohaga,

kuidas tema hinnangul oleks õiglasem käibelangust arvestada, mitte kuidas toetuse saamiseks

määruse kohalduvaid sätteid mõista. Kuna antud juhul on tegemist tõlgendamisruumi

mittevõimaldava määruse sättega, peab haldusorgan sellest juhinduma. EAS-i otsuse näol ei ole

tegemist kaalutlusotsusega, vaid toetuse saamise õigus sõltus määruses nr 2 sätestatud

tingimuste täidetusest.

2) Õigusnormi tõlgendamisel lähtuvalt eesmärgist on aluseks määruse nr 2 § 1, mille kohaselt

on toetuse sihtrühm turismiga seotud majandusharu ettevõtja, kelle majandustegevust on

negatiivselt mõjutanud COVID-19 haigust põhjustava koroonaviiruse puhangust tingitud

erandlikud asjaolud. Määruse nr 2 § 2 kohaselt on toetuse andmise eesmärk turismiga seotud

majandusharude ettevõtjate toetamine seoses COVID-19 haigust põhjustava koroonaviiruse

levikuga. Eesmärgile vastavalt saab toetada neid taotlejaid, kes täidavad kõik taotlejale ja

taotlusele esitatud nõuded ehk teisisõnu, toetusmeede on valikuline, toetust ei anta ükskõik

millisele turismiga seotud majandusharu ettevõtjale, vaid sellisele, kes täidab toetuse saamiseks

3-21-1495

5(14)

ettenähtud tingimused. Riik ei olegi seadnud toetusmeetmete rakendamisel eesmärki, et kõigi

ettevõtjate kõikvõimalikud kahju tuleb korvata, vaid ootas ühiskonnalt vastutulekut ja

mõistmist, et pandeemia levikuga võimalikult kiiresti ja säästlikult hakkama saada. Ilmselgelt

on olemas isikuid, kellel puudus igasugune võimalus kahjude korvamiseks riigipoolset abi

saada. See, milliseid isikute kategooriaid milliste meetmetega ja millises mahus toetada, on riigi

poliitiline valik, mille tegemisel tuleb paratamatult arvestada riigi võimekusega erasektorile

appi tulla. Ilmselgelt on avalikud vahendid piiratud ja kõiki ettevõtjaid ei ole võimalik toetada.

3) Koroonaviirusest tingitud mõjude leevendamiseks toetuse maksmise kohustust ei tule

riigile ühestki õigusaktist, sh ühestki Euroopa Liidu õigusaktist. Tegemist on riigi poliitilise

vaba valikuga. Toetusraha määramise küsimus on poliitiline otsustus ning selle üle otsustamine

kriisimeetmete raames on Vabariigi Valitsuse (VV) ja ministrite ülesanne, kellel on selles osas

avar otsustusruum, missuguseid toetusi, millistes summades ja missugustele sihtgruppidele

jagada. Seega on riik vaba kujundamaks toetuse saamise tingimusi ja eelduseid, sh millistele

sihtgruppidele ja millises summas toetust antakse. Piiratud ressursside tingimustes on

põhjendatud, et toetuse saamisele sätestatakse teatud kriteeriumid. Kriisimeetmete

kehtestamisel peab leidma tasakaalu piiratud ressursside olukorras olemasolevate vahendite ja

kriisis kahju kannatada saanud ettevõtjate huvide vahel. Selle tasakaalupunkti kindlakstegemine

ja prioriteetide seadmine on ministri ülesanne. Seega, määruse alusel antakse toetust

läbipaistvalt ja koheldakse kõiki taotlejaid võrdselt läbi selle, et taotlejale ja taotlusele on

kehtestatud kindlad nõuded.

4) Eelnevast tulenevalt ei ole ka määruse eesmärgipärase tõlgendamise puhul võimalik

tõlgendada sätteid toetuse taotlejale soodsamalt. Õige ei ole kaebaja nõue, et talle peaks olema

tagatud seadusest tulenev õigus toetuste saamiseks. Toetuse taotlus on võimalik rahuldada

juhul, kui taotleja vastab seatud tingimustele. Taotlejal puudub subjektiivne õigus toetuse

saamiseks.

5) Vastustaja on vaidemenetluses juba selgitanud määruse tingimustest kõrvalekaldumise

lubamatuse asjaolusid, kuid toob siinkohal välja, et kuna toetuse andmise alused on määruses

täpselt määratletud, ei ole vastustajal võimalik otsuse tegemisel aluseks võtta muid andmeid.

Haldusakt peab jääma rangelt selle õigusliku aluse piiresse. Kooskõla õigusliku alusega on üks

haldusakti õiguspärasuse eeldusi. Määrusest kõrvalekaldumisega kaasneks taotluse esitajate

ebavõrdne kohtlemine, mis on lubamatu.

6. Majandus- ja Kommunikatsiooniministeerium (MKM) leiab 04.05.2022 vastuses, et

kaebus tuleb jätta rahuldamata.

1) Kaebuse sisu on ebaselge. Vaidlustatud otsus on tehtud kehtiva määruse alusel ja sellega

kooskõlas. Määruses toodud toetuse andmise alused on selgelt määratletud ning vastustajal

puudusid võimalused sellest kõrvale kalduda. Seejuures ei ole kaebaja taotlenud, et määruse

mõni säte tuleks jätta tema suhtes kohaldamata selle vastuolu tõttu põhiseadusega. Seetõttu ei

ole arusaadav, millist normi on kaebaja hinnangul rikutud.

2) MKM-i hinnangul on määruses toetuse saamise tingimused selgelt määratletud ning need

olid kõigile taotlejatele taotlemise ajal teada. Kui vastustaja oleks kaebaja osas kaldunud

kõrvale määruses ette nähtud käibelanguse hindamise korrast, oleks see toonud kaasa taotlejate

ebavõrdse kohtlemise. Siinkohal võib tekkida küsimus, miks on määruses aluseks võetud

ettevõtjate majanduslik olukord perioodil aprill kuni september 2020. MKM selgitab, et

perioodi algusaeg (aprill) on seotud COVID-19 pandeemia algusega ehk esimese 2020. a

kalendrikuuga, mil ettevõtja majandustulemused olid eelduslikult mõjutatud COVID-19

pandeemiast. Perioodi lõpu aeg (september) on aga seotud sellega, et määruse väljatöötamist

alustati ajal, mil viimased kättesaadavad käibe ja muud vajalikud andmed olid 2020. a septembri

3-21-1495

6(14)

kohta. Kooskõlas riigieelarve seaduse § 812 lg 1 alusel kehtestatud VV määrusega vajas määrus

VV heakskiitmist ning ka Euroopa Komisjoni riigiabi lubavat otsust. Tegemist on aeganõudva

protsessiga, kuid pärast riigiabi loa taotluse esitamist või loa saamist määruses toodud

ajaperioode enam muuta polnud võimalik. Seega polnud käivete võrdlusperioodi ajavahemike

alguse ja lõpu valik suvaline ja oli otseselt seotud andmetega, mis ettevõtjatel reaalselt olid

määruse väljatöötamise ajal olemas. 2020. a käibe languse tuvastamiseks võetakse määruse

kohaselt aluseks 2020. a ajaperioodi võrdlus 2019. a sama ajaperioodiga. Siinjuures 2019. a

käivet käsitletakse ettevõtja tavapärase käibena ja 2020. a käivet käibena, milles tavapärase

käibega võrrelduna toimunud muutused on eelduslikult tingitud või mõjutatud COVID-19

pandeemiast. Võrdlusperiood on valitud pikem, et filtreerida välja püsiv madalseis 2019. a vs

2020. a.

3) Käibe mõiste tuleneb KMS § 4 lg-st 1. MKM hinnangul ei ole võimalik käivet kindlaks

määrata kasumiaruande või pangakonto väljavõtte alusel. Raamatupidamise aastaaruanne, sh

selle osaks olev kasumiaruanne rida „käive“ ei sisalda. Samuti ei ava raamatupidamise aasta-

aruande koostamist reguleeriv raamatupidamise seadus (RPS) termini „käive“ sisu. Tavakeeles

kasutatakse terminit „käive“ sageli ka raamatupidamise aastaaruandes toodud äritulu või

müügitulu tähenduses. Ettevõtja äritulu suurus ja käibe suurus võivad kattuda, kuid ei pruugi,

sest nimetatud summade arvutamiseks on erinevad reeglid vastavalt KMS-is ja RPS-is. Määruse

kiireks ja ühetaoliseks rakendamiseks tuli lähtuda terminile õigusaktiga, milleks antud juhul on

KMS, antud sisust ja tähendusest. Kuna COVID-19 kriisi toetused pidid olema reaalselt ja

võimalikult kiiresti elluviidavad (turismisektori kriisitoetusi taotles kokku ca 9700 ettevõtjat),

siis polnud mõeldav olukord, kus erikorda rakendava isiku nii 2019. a kui 2020. a toetuse

maksmisel aluseks võetavate perioodide käibed oleks tulnud arvutada vastustajal lähtudes

KMS-s toodud käibe arvutamise reeglitest. Lisaks, kuna aasta lõpus korrigeeritud KMD-ga ei

parandata toetuse andmise alusena kasutatud võrdlusperioodi kuude KMD-sid, ei ole

korrigeeritud KMD andmed võrdlusperioodi kuudele üheselt ülekantavad ning seega ei

võimalda need hinnata ettevõtja käibelangust kõnealusel perioodil.

4) Määrus kohtleb reisiettevõtjaid, kes kasutavad KMS § 40 lg-s 5 sätestatud reisiteenuse

käibemaksuga maksustamise erikorda, võrreldes teiste määruses nimetatud turismiettevõtjatega

võrdselt. Erikorra rakendamisel lähtutakse osutatavatest teenustest, mitte teenuse osutajast.

Seega peab erikorda rakendama iga maksukohustuslane, ka äriühing, kes ei ole reisibüroo või

reisikorraldaja. Näiteks peab erikorda rakendama ka hotell või laevafirma, kes oma klientide

paremaks teenindamiseks korraldab näiteks linnaekskursiooni, tellides selleks bussitranspordi

ja giidi. Seetõttu ei ole õige kaebaja väide, nagu kohalduks eelviidatud käibemaksu arvutamise

erikord vaid reisiettevõtjatele ning teistel turismiettevõtjatel sellist erisust olla ei saa. Kui

maksukohustuslane osutab lisaks reisiteenustele teenuseid, mida ei saa lugeda reisiga otseselt

seotud teenuseks, siis tuleb need teenused eraldada ja maksustada tavareeglite järgi.

5) Kiire ja lihtne ühetaoline menetlus kaalus üles selle, et teha sellistele ettevõtjatele

eriregulatsioon, mis oleks muutnud kaheldavaks kõigi toetuse taotlejate võrdse kohtlemise.

KMS § 40 lg 5 puudutab mitte konkreetse ettevõtja käibe tervikuna arvutamist, vaid ainult selle

ettevõtja reisiteenuste maksustatavat väärtust. Kui maksumaksja kasutab eelmise aasta keskmist

marginaali, peab ta aasta lõpus kogu aasta reisiteenuse maksustatavat väärtust korrigeerima

vastavalt aasta tegelikule keskmisele marginaalile. Seega ei puuduta KMS § 40 lg 5 alusel erand

ettevõtja käivet tervikuna, vaid ainult teatud osa sellest.

6) Määruses toodud toetuse tingimuste kujundamisel lähtuti vajadusest määrata toetuse

sihtrühm ja tingimused kindlaks läbipaistvalt, mittediskrimineerivalt ja üheselt kõigi sihtrühma

kuuluvate isikute jaoks. Sihtrühma kuuluvate isikute ebavõrdse kohtlemisega pole tegu pelgalt

seetõttu, et ettevõtja tegevuse spetsiifilisi asjaolusid arvestades oleks olnud teistsugused

3-21-1495

7(14)

tingimused (nt käibelanguse hindamine) soodsamad või taganud toetuse saamise. COVID-19

pandeemiat põhjustava koroonaviiruse puhang on mõjutanud paljusid ettevõtjaid negatiivselt.

Kahjuks pole võimalik riigil toetada kõiki ettevõtjaid ja paika on tulnud panna konkreetsed ning

kõigi suhtes võrdselt kohalduvad toetuse saamise eeldused. Asjaolu, et toetuse tingimused ei

taga mõnele ettevõtjale toetuse saamist, ei tähenda veel isikute ebavõrdset kohtlemist.

KOHTU PÕHJENDUSED

7. Kohus leiab, et Scandinavian Tours OÜ kaebus kuulub rahuldamisele, põhjendades seda

alljärgnevalt.

8. Määruse nr 2 (väliskaubandus- ja infotehnoloogiaministri 20.01.2021 määrus nr 2

„Turismiga seotud majandusharu ettevõtjate toetamine seoses COVID-19 haigust põhjustava

koroonaviiruse levikuga“) § 8 lg 1 kohaselt reisiettevõtja kahjude osalise hüvitamise toetust

võib taotleda reisiettevõtja, kelle: 1) perioodi 2020. a 1. aprill kuni 30. september summaarne

käibe langus oli võrreldes 2019. a sama perioodi summaarse käibega vähemalt 70 protsenti ja

2) 2019. a eest tasutud tööjõumaksude kogusumma oli vähemalt 5000 eurot.

Määruse nr 2 § 4 p 9 kohaselt loetakse käibeks reisiettevõtja ja Tallinna vanalinna toitlustus-

ettevõtja puhul taotleja poolt MTA-le esitatud KMD-del deklareeritud käibe suurus.

Määruse nr 2 § 4 p 10 (alates 15.03.2021 kehtivas redaktsioonis) kohaselt loetakse käibeks

käibemaksukohustuslasest reisiettevõtja, Tallinna vanalinna toitlustusettevõtja ja käsitöö,

suveniiri või Eesti disaini müüja puhul taotleja poolt MTA-le esitatud KMD-del deklareeritud

käibe suurust, mittekäibemaksukohustuslasest reisiettevõtja, Tallinna vanalinna toitlustus-

ettevõtja ja käsitöö, suveniiri või Eesti disaini müüja puhul taotleja kasumiaruande müügitulud

ja muud äritulud või füüsilise isiku tuludeklaratsioonis (vorm E) deklareeritud ettevõtlustulu.

9. Kohus märgib esmalt, et käesolevas asjas vaidlustatud EAS-i 10.04.2021 otsus on

kooskõlas määruse nr 2 § 4 p-dega 9 ja 10 ning § 8 lg-ga 1. Kaebaja perioodi 2020. a aprill kuni

september KMD-del deklareeritud käibe langus ei olnud võrreldes 2019. a sama perioodi

KMD-del deklareeritud käibega vähemalt 70 protsenti. Kohus ei nõustu kaebaja seisukohaga,

et EAS-i 10.04.2021 otsus ei ole määrusega nr 2 kooskõlas põhjusel, et lähtuda oleks tulnud

haldusmenetluse eesmärgipärasuse põhimõttest ja saada tegelikud andmed muudest allikatest

(st kooskõlas määrusega oleks saanud lähtuda ka muust teabest kui aprill kuni september

KMD-d). Kaebaja viidatud eesmärgipärasuse põhimõte ei võimalda haldusorganil (EAS-il)

kalduda õigusakti regulatsioonist kõrvale.

10. Kaebaja ei ole taotlenud määruse nr 2 (mõne sätte) põhiseadusevastasuse tuvastamist.

Samas on kohtul võimalik ka omal initsiatiivil jätta kohtuasja lahendamisel kohaldamata mis

tahes asjassepuutuv õigustloov akt, tunnistades see põhiseadusega vastuolus olevaks, või

tunnistada õigustloova akti andmata jätmine põhiseadusega vastuolus olevaks (Eesti Vabariigi

põhiseaduse (PS) § 152 lg 1, põhiseaduslikkuse järelevalve kohtumenetluse seaduse (PSJKS) §

9 lg 1).

Kohtu hinnangul on määrus nr 2 õigustloov akt. Määruse nr 2 aluseks olevas volitusnormis

(riigieelarve seaduse § 531 lg 1) on sätestatud, et toetuste jaotamise tingimused tuleb kehtestada

määrusega. Vabariigi Valitsuse seaduse § 51 lg 1 kohaselt on ministri määrus õigustloov akt.

HMS § 88 kohaselt on määrus õigusakt, mille haldusorgan annab piiritlemata arvu juhtude

reguleerimiseks. Määrus nr 2 on kohaldatav turismiga seotud majandusharu ettevõtjatele

toetuste jaotamiseks mitmes taotlusvoorus. Selle adressaatide ring ei ole piiritletud

individuaalselt.

3-21-1495

8(14)

11. Kohus on seisukohal, et määruse nr 2 § 4 p-d 9 ja 10 on vastuolus PS §-s 12 sisalduva

õigusloome võrdsuse põhimõttega (kõik on seaduse ees võrdsed) osas, milles need ei võimalda

arvestada käibemaksukohustuslasest (reisi)ettevõtja käibe suuruse tuvastamisel KMS §-s 40

sisalduva reisiteenuse käibemaksuga maksustamise erikorraga, täpsemalt KMS § 40 lg-s 5

sisalduva regulatsiooniga.

KMS § 40 lg 1 näeb ette, et reisiteenuse käibemaksuga maksustamise erikorda (edaspidi samas

paragrahvis erikord) kohaldatakse juhul, kui maksukohustuslane osutab oma nimel reisijale,

sealhulgas juriidilisele isikule või asutusele, reisiga otseselt seotud teenust (edaspidi

reisiteenus) ning kasutab reisiteenuse osutamisel ettevõtlusega tegelevalt Eesti või välisriigi

isikult soetatud kaupa või saadud teenust.

KMS § 40 lg 4 kohaselt on erikorra alusel maksustatava reisiteenuse maksustatav väärtus

reisiteenuse saaja poolt maksukohustuslasele teenuse eest makstava kogusumma ja

maksukohustuslase poolt teistelt maksukohustuslastelt või ettevõtlusega tegelevatelt isikutelt

vahetult teenuse saaja teenindamiseks soetatud kaupade ja saadud teenuste käibemaksuga

kogumaksumuse vahe, mida vähendatakse selles sisalduva käibemaksu võrra.

KMS § 40 lg 5 kohaselt võib maksuhaldur maksukohustuslase põhjendatud kirjaliku taotluse

alusel anda maksukohustuslasele loa kasutada reisiteenuse maksustatava väärtuse arvutamisel

teenuse osutamisele eelnenud kalendriaasta keskmist marginaali. Marginaal on maksukohustus-

lase poolt teistelt maksukohustuslastelt reisiteenuse saaja teenindamiseks soetatud kaupade ja

saadud teenuste käibemaksuga kogumaksumuse ja teenuse saaja poolt maksukohustuslasele

teenuse eest makstava kogusumma suhe. Maksukohustuslane, kes kasutab reisiteenuse maksus-

tatava väärtuse arvutamisel maksuhalduri loal eelmise kalendriaasta keskmist marginaali, on

kohustatud seda marginaali kasutama kuni kalendriaasta lõpuni ning korrigeerima reisiteenuse

maksustatavat väärtust kalendriaasta lõpul kogu kalendriaasta ulatuses, lähtudes sama

paragrahvi lõike 4 kohaselt arvutatud reisiteenuse maksustatavast väärtusest.

12. Määruse nr 2 § 4 p-de 9 ja 10 rakendamine on viinud tulemuseni, et kaebaja ei vastanud

määruse nr 2 § 8 lg-s 1 sätestatud toetuse saamise tingimustele (kaebaja taotlus jäeti EAS-i

10.04.2021 otsusega rahuldamata). Samas saab kohtu hinnangul asuda seisukohale, et kui

määruse nr 2 § 4 p-d 9 ja 10 oleksid näinud ette võimaluse arvestada (reisi)ettevõtja käibe

suuruse tuvastamisel KMS § 40 lg-s 5 sisalduva regulatsiooniga, oleks kaebaja suure

tõenäosusega vastanud määruse nr 2 § 8 lg 1 p-s 1 sätestatud toetuse saamise tingimustele

(kohus analüüsib seda täpsemalt allpool).

12.1. Kohus selgitab esmalt, et reisiteenuse käibemaksuga maksustamise erikorra aluseks on

käibemaksudirektiivi1 artiklites 306 – 310 sätestatud reisibüroode erikord. Erikord seisneb

selles, et reisiteenuse osutaja poolt oma nimel reisijale osutatavate reisiteenuste korral loetakse

teenuse osutaja käibeks (maksustatavaks väärtuseks) üksnes tema poolt teiselt maksukohustus-

laselt ostetud kaupade ja teenuste hinnale lisatud osa ehk marginaal nende edasimüügil reisijale.

KMS §-s 40 sisalduvast erikorrast (täpsemalt KMS § 40 lg 4) lähtumine ei ole ettevõtja vaba

valik, vaid kohustus. KMS § 40 lg-s 5 on omakorda ette nähtud n-ö erand erikorrast, s.o

võimalus kasutada (maksuhalduri loal ja maksukohustuslase põhjendatud taotlusel) reisiteenuse

maksustatava väärtuse arvutamisel teenuse osutamisele eelnenud kalendriaasta keskmist

marginaali.

Kohus leiab, et reisiteenuse käibemaksuga maksustamise erikord oma olemuselt – ehk siis

eelnimetatud marginaali deklareerimine käibena – võimaldab iseenesest KMD-de alusel

1 Nõukogu direktiiv 2006/112/EÜ, 28. november 2006, mis käsitleb ühist käibemaksusüsteemi (https://eur-

lex.europa.eu/legal-content/ET/TXT/PDF/?uri=CELEX:32006L0112&qid=1656920110610&from=EN)

3-21-1495

9(14)

ettevõtja majandustulemuste dünaamikat (käibe langust) analüüsida. Küll aga ei anna üksikute

KMD-de võrdlemine korrektset tervikpilti juhul, kui ettevõtja kasutab KMS § 40 lg-s 5

nimetatud erandkorda, s.o teenuse osutamisele eelnenud kalendriaasta keskmist marginaali.

Sellisel juhul tuleb konkreetse kalendriaasta üksikute kuude majandustulemuste analüüsimiseks

võtta arvesse ka kalendriaasta lõpus (detsembri KMD-l) toimuvat korrektsiooni, mis hõlmab

kogu kalendriaastat.

Kaebaja ongi kasutanud kohtule arusaadavalt nii 2019. a-l kui 2020. a-l KMS § 40 lg-s 5

reguleeritud reisiteenuse maksustatava väärtuse arvutamise korda. See viis aga tulemuseni, et

kaebaja tegelikku käibe langust ei saanud määruse nr 2 alusel tuvastada ega arvestada.

12.3. Kohtule esitatud KMD-dest nähtub, et kaebaja summaarne käive (20% määraga

maksustava käibe, 0% määraga maksustava käibe ja maksuvaba käibe summa) perioodil aprill

kuni september 2019. a oli 71 770,27 eurot. Määruse nr 2 § 8 lg 1 järgi vastaks kaebaja seega

toetuse saamise tingimustele (sätte p-s 1 sisalduvale käibe languse nõudele) juhul, kui tema

2020. a sama perioodi summaarne käive oleks olnud vähemalt 70% madalam, s.o maksimaalselt

21 531,08 eurot (= 71 770,27 * 30%).

Kaebaja poolt perioodi aprill kuni september 2020. a KMD-del deklareeritud summaarne käive

oli 30 951,18 eurot, st ca 57% (vähem kui 70%) madalam eelneva aasta sama perioodi

KMD-del deklareeritud summaarsest käibest. Samas ei ole tegemist kaebaja kõnealuse perioodi

tegelikku käibe / maksustatava väärtuse (KMS § 4 ja § 40 lg 4) mahtu kajastava summaga, vaid

KMS § 40 lg-s 5 reguleeritud erikorra rakendamisest tuleneva summaga, mis kuulus samast

sättest tulenevalt korrigeerimisele 2020. a detsembri kohta esitatavas KMD-s.

Seejuures on tähelepanuväärne, et KMS § 40 lg 5 ei näe ette võimalust samas sättes reguleeritud

reisiteenuse maksustatava väärtuse arvutamise korra muutmiseks aasta kestel („Maksukohustus-

lane, kes kasutab reisiteenuse maksustatava väärtuse arvutamisel maksuhalduri loal eelmise

kalendriaasta keskmist marginaali, on kohustatud seda marginaali kasutama kuni kalendri-

aasta lõpuni /-/…/-/“). Samas on MTA siiski aktsepteerinud koroonaviiruse levikust tingitud

majanduslike raskuste tõttu kaebaja poolt alates 2020. a maist eeldatava käibe deklareerimisele

üleminekut2. Kaebaja 2020. a KMD-dest nähtub, et kaebaja ongi 2020. a aprilli kohta esitatud

KMD-s rakendanud veel eelmise kalendriaasta keskmist marginaali (2020. a aprilli summaarne

käive 13 825,73 eurot) ning perioodil mai kuni september 2020. a deklareerinud eeldatavat

käivet (kokku 17 125,45 eurot, sh mais 3471,47 eurot, juunis 3314,67 eurot, juulis 3391,50

eurot, augustis 3634,64 eurot ja septembris 3313,17 eurot). Kohtule ei ole teada, kui suur oli

kaebaja 2020. a aprilli eeldatav või tegelik käive, kuid kui see jäi alla 4405,63 euro (= 21 531,08

– 17 125,45), siis oleks matemaatiliselt kaebaja vastanud määruse nr 2 § 8 lg 1 p-s 1 sätestatud

toetuse saamise tingimustele. Arvestades, et kaebaja perioodi 2020. a mai kuni september

deklareeritud summaarne käive oli vahemikus 3313,17 kuni 3634,64 eurot, siis on kohtu

hinnangul tõenäoline, et ka kaebaja perioodi 2020. aprilli summaarne käive oli alla 4405,63

euro.

12.4. Siinkohal tuleb möönda, et kohtu arvestused on teatud määral hinnangulised. Nimelt

tuleb esmalt arvestada, et kaebaja kasutas eelneva kalendriaasta keskmist marginaali ka

2019. a käibe deklareerimisel. See tähendab, et 2019. a aprilli kuni septembri KMD-del

deklareeritud summaarne käive (kokku 71 770,27 eurot) ei pruugi kajastada kaebaja tegelikku

käivet sel perioodil. Korrigeerimine toimus 2019. a detsembri KMD-s, seejuures ei ole üksnes

KMD-de alusel kohtu jaoks kontrollitav, milliseid konkreetseid maksustamisperioode

(kalendrikuid) ja millistes konkreetsetes summades 2019. a detsembri KMD-s tehtud

2 Kaebaja 07.04.2022 menetlusdokumendi lisad 2 ja 3: 04.05.2020 kirjavahetus MTA-ga ning MTA 16.06.2020

otsus nr 9-1.3/0664

3-21-1495

10(14)

korrigeerimine puudutas. Samas tuleb siiski tõdeda, et 2019. a detsembri KMD-l deklareeritud

summa ületab eelnevatel kuudel deklareeritud summaarse käibe summasid, mis lähtusid

varasema aasta keskmisest marginaalist (perioodide 2019. a aprill kuni september KMD-des

deklareeris kaebaja summaarset käivet vahemikus 10 831,41 kuni 13 864,81 eurot ühes kuus

ning 2019. a detsembri KMD-s 52 260,11 eurot). Seega saab järeldada, et kaebaja tegelik käive

perioodidel 2019. a jaanuar kuni november (sh aprill kuni september) oli pigem suurem kui

väiksem nende perioodide KMD-del deklareeritud summadest. See tähendab omakorda, et

2020. a aprill kuni september tegelik käive võis olla tegelikkuses ka suurem kui kohtu poolt

eelnevalt arvestatud 21 531,08 eurot, et vastata määruse nr 2 § 8 lg 1 p-s 1 sätestatud 70%

väiksema käibe kriteeriumile.

Teiseks on oluline, et ka kaebaja 2020. a jaanuar kuni november KMD-del deklareeritud

summasid korrigeeriti 2020. a detsembri kohta esitatud KMD-l (ning üksnes KMD-de alusel ei

ole kontrollitav, milliseid konkreetseid perioode ja summasid see puudutas). Samas nähtub

2020. a detsembri KMD-st, et kaebaja on deklareerinud negatiivset summeeritud käivet

(-38 837,13 eurot). Seega võib järeldada, et kaebaja tegelik käive perioodil 2020. a aprill kuni

september oli tegelikkuses pigem väiksem kui suurem nende perioodide KMD-del deklareeritud

summadest. Sel juhul võis ka 2019. a võrdlusperioodi tegelik käive olla deklareeritust madalam,

et kaebaja vastaks määruse nr 2 § 8 lg 1 p-s 1 sätestatud toetuse saamise tingimustele.

Kaebaja perioodide 2019. a aprill kuni september ja 2020. a aprill kuni september täpse tegeliku

käibe tuvastamist kohtu poolt ei saa samas pidada ka vajalikuks. Probleem ei seisne käesoleval

juhul nimelt tegeliku müügikäibe täpses tuvastamises, vaid selles, et määruse nr 2 § 4 p-d 9 ja

10 ei näe ette võimalust seda arvestada toetuse andmisel. Seejuures esineb arvestatav tõenäosus,

et kaebaja tegelikkuses vastab määruse nr 2 § 8 lg 1 p-s 1 sätestatud toetuse saamise

tingimustele, kuid selle tuvastamist takistavad määruse nr 2 § 4 p-d 9 ja 10.

13. Kohus märgib siinkohal, et määruse nr 2 § 4 p-d 9 ja 10 ei kohusta iseenesest expressis

verbis arvestama taotluse lahendamisel üksnes perioodide aprill kuni september KMD-sid.

Halduskohtu hinnangul ei saa siiski asuda seisukohale, et määruse nr 2 § 4 p-d 9 ja 10

koostoimes § 8 lg 1 p-ga 1 võimaldaksid arvestada ka ettevõtja detsembri KMD-dega või muude

tõenditega ja seeläbi KMS § 40 lg-s 5 sätestatud erikorraga.

14. Käibemaksukohustuslasest (reisi)ettevõtja osas muude tõenditega arvestamist (lisaks

võrdlusperioodide KMD-dele) piiravad määruse nr 2 § 4 p-d 9 ja 10, seega on nimetatud sätted

praeguses vaidluses asjassepuutuvad normid (vt ka Riigikohtu üldkogu 26.06.2014 otsus asjas

nr 3-4-1-1-14 p 77 ja seal viidatud lahendid).

15. Võrduspõhiõigus (PS § 12) on lihtsa seadusreservatsiooniga põhiõigus, mis tähendab, et

selle piiramiseks sobib iga seaduses sätestatud põhjus, kui see on kooskõlas proportsionaalsuse

põhimõttega (PS § 11). Materiaalses mõttes peab riivel olema legitiimne eesmärk ja riive peab

olema proportsionaalne (sobiv, vajalik ja mõõdukas), st kaaluma üles riive ebasoodsa mõju ja

ebavõrdse kohtlemise. Riive põhiseaduspärasuse hindamiseks tuleb seega teha kindlaks

võrreldav isikute grupp, põhiõiguse riivamise eesmärk ning riive põhjuse mõistlikkus ja

asjakohasus.

15.1. Võrreldavaks grupiks on kohtu hinnangul praegusel juhul turismiga seotud majandus-

haru ettevõtjad, kelle toetamisele on määrus nr 2 suunatud (vastavalt määruse § 1 lg-le 1 ja §-le

2). Sellisteks ettevõtjateks on määruse nr 2 § 4 lg 1 kohaselt majutusettevõtjad, reisiettevõtjad,

Tallinna vanalinna toitlustusettevõtjad ning käsitöö, suveniiri või Eesti disaini müüjad.

Erinevad turismiga seotud majandusharu ettevõtjad saavad omakorda jaguneda kolme

alagruppi, s.o need, kes ei rakenda (ja ei pea rakendama) KMS §-s 40 sätestatud erikorda, need

3-21-1495

11(14)

kes rakendavad KMS §-s 40 sätestatud erikorda ning need, kes rakendavad KMS § 40 lg-s 5

reguleeritud erikorra erandit. Kaebaja kuulub viimasesse gruppi.

15.2. Määruse nr 2 eelnõu seletuskiri3 ei käsitle KMS §-s 40 sisalduva reisiteenuse käibe-

maksuga maksustamise erikorra küsimust. Samuti ei käsitle seda määruse nr 2 (sh selle § 4 p

10) muutmise eelnõu seletuskiri4. Seega ei ole eelnõude seletuskirjade pinnalt tuvastatav, kas

määruse nr 2 ettevalmistamisel ja muutmisel vastavat asjaolu kaaluti, st kas määrusandja üldse

teadvustas, et KMS §-s 40 sisaldub reisiteenuse käibemaksuga maksustamise, sh KMD-del

käibe deklareerimise erikord. Seejuures ei nähtu seletuskirjadest, et määrusandja oleks teinud

selge poliitilise valiku jätta KMS § 40 lg-s 5 reguleeritud majandustegevus, s.o sellist

majandustegevust läbi viivad ettevõtjad koroonaviiruse levikuga seonduvalt toetuseta (olgu siis

administreerimisraskuste tõttu, toetusteks mõeldud rahaliste vahendite nappuse tõttu või muul

põhjusel).

15.3. Kohtumenetluses on MKM selgitanud, et kiire, lihtne ja ühetaoline menetlus kaalus üles

selle, et teha erikorda rakendavatele ettevõtjatele eriregulatsioon toetuse saamiseks. Kuna

COVID-19-kriisi toetused pidid olema reaalselt ja võimalikult kiiresti elluviidavad, siis polnud

MKM-i hinnangul mõeldav olukord, kus erikorda rakendava isiku nii 2019. a kui 2020. a toetuse

maksmisel aluseks võetavate perioodide käibed oleks tulnud arvutada lähtudes KMS-s toodud

käibe arvutamise reeglitest.

Kohtu hinnangul ei ole MKM piisavalt selgitanud, kuidas täpsemalt oleks KMS §-s 40, sh lg-s

5 sätestatud erikorra arvestamine takistanud kiire, lihtsa ja ühetaolise menetluse läbiviimist, st

milles oleks väljendunud Eesti riigi (MKM-i / EAS-i / EIS-i) mõeldamatu halduskoormuse

kasv. Esmalt tuleb pöörata tähelepanu asjaolule, et määruse nr 2 jõustumise ajaks (08.03.2021)

olid nii 2019. a kui 2020. a detsembri KMD-de esitamise tähtajad möödunud, st puudusid

takistused tutvuda ettevõtjate 2019. a ja 2020. a detsembri kohta esitatud KMD-dega. Iseenesest

on seejuures õige MKM-i seisukoht, et aasta lõpus korrigeeritud KMD-ga ei parandata

varasemate perioodide KMD-sid, st korrigeeritud KMD andmed ei ole võrdlusperioodi kuudele

üheselt ülekantavad. Samas ei selgita see seisukoht siiski seda, milles oleks väljendunud

märkimisväärne halduskoormus, et tuvastada, milliseid kalendrikuid ja millises mahus

puudutab detsembri KMD-s KMS § 40 lg 5 alusel tehtud korrektsioon. Kohus leiab, et sarnaselt,

nagu ettevõtja deklareerib igakuises KMD-s oma käibe koondsummad (ilma, et MTA või EAS

või mõni kolmas haldusorgan kontrolliks igakordselt deklareeritud käibeandmete sisulist

õigsust), saaks ettevõtja selgitada / deklareerida ka toetuse taotlemise menetluses seda, milline

oli konkreetsete kuude (määruse nr 2 kontekstis 6 kuu, s.o aprill kuni september) tegelik

summaarne käive detsembri KMD-s toodud korrektsiooni kontekstis (ilma, et EAS või mõni

kolmas haldusorgan peaks kohustuslikus korras viima läbi maksuauditi). Isegi kui 2020. a

detsembri KMD esitamise tähtaeg ei oleks olnud taotluse esitamise ajaks möödunud, saaks

ettevõtjalt küsida vajalikku tõendusteavet tema tegeliku käibe kohta. Andmete koondamise ja

esitamise koormus langeks seega eelkõige toetuse taotlejale. Seega ei ole veenev MKM-i

seisukoht, et kiire, lihtsa ja ühetaolise menetluse läbiviimise vajadus kaalub üles KMS § 40

lg-s 5 sätestatud korda rakendava (reisi)ettevõtja ootuse saada koroonaviiruse levikust tingitud

kahjude osalist hüvitist sarnaselt teiste turismiga seotud majandusharude ettevõtjatega (vt

määruse nr 2 § 2 ja § 4 p 1). Seda eriti olukorras, kui määruse nr 2 ettevalmistamise ja muutmise

eelnõu seletuskirjadest ei nähtu, et oleks analüüsitud, kas toetuse saamise õigus peaks laienema

ka KMS § 40 lg-s 5 sätestatud korda rakendavale ettevõtjale ning millise halduskoormuse see

võiks kaasa tuua.

3 https://www.eas.ee/wp-content/uploads/2021/02/Turismisektori-kriisitoetus-3_SELETUSKIRI.pdf

4 https://www.eas.ee/wp-content/uploads/2021/03/Seletuskiri_turismisektori_kriisitoetuse_nr3_muutmine.pdf

3-21-1495

12(14)

Seejuures nähtub määrusest nr 2, et osade ettevõtjate gruppide puhul on määrusandja pidanud

võimalikuks lähtuda käibe suuruse hindamisel ka muudest tuluandmetest kui KMD-d. Nimelt

sätestab määruse nr 2 § 4 p 10 (alates 15.03.2021 kehtiv redaktsioon), et käibeks loetakse

mittekäibemaksukohustuslasest reisiettevõtja, Tallinna vanalinna toitlustusettevõtja ja käsitöö,

suveniiri või Eesti disaini müüja puhul taotleja kasumiaruande müügitulud ja muud äritulud või

füüsilise isiku tuludeklaratsioonis (vorm E) deklareeritud ettevõtlustulu. Määruse nr 2

muutmise eelnõu seletuskirjas5 on märgitud: „Punktis 4 sisalduvate muudatustega (§ 4 p

10−11) täpsustatakse käibe mõistet toetusmeetme tingimuste tähenduses, hõlmates selle alla ka

mittekäibemaksukohuslastest ettevõtjate käibe. Muudatuse kohaselt kaob ära tingimus, et käibe

langust kontrollitakse vaid vastu MTA-le esitatud käibedeklaratsioonidel toodud andmeid.

Lisatakse võimalus, et mittekäibemaksukohuslasest ettevõtja puhul võrreldakse käibe langust

ka kasumiaruande müügitulude ja muude äritulude või füüsilise isiku tuludeklaratsioonis (vorm

E) deklareeritud ettevõtlustulu kasumiaruannetega.“ Seega on määruses nr 2 peetud muu hulgas

reisiteenuste osutaja puhul võimalikuks ja eesmärgipäraseks lähtuda käibe suuruse hindamisel

ka muudest tuluandmetest kui KMD-d. Selles kontekstis on veelgi küsitavam MKM-i seisukoht,

et kiire, lihtne ja ühetaoline menetlus kaalus üles selle, et teha KMS-i erikorda rakendavatele

(reisi)ettevõtjatele eriregulatsioon toetuse saamiseks.

Kohus leiab, et teatud tingimustel võib olla mõeldav, et võrdsuspõhiõiguse piiramise legitiimne

eesmärk on administreerimise lihtsus ja halduskoormuse vältimine6. Samas ei ole käesoleval

juhul määruse nr 2 andja täpsemalt analüüsinud, millises mahus administreerimiskoormus

sellega kaasneks, kui määruse nr 2 § 4 p-d 9 ja 10 näeksid ette võimaluse arvestada

käibemaksukohustuslasest (reisi)ettevõtja käibe suuruse tuvastamisel KMS § 40 lg-s 5 sisalduva

erikorraga. Kohtu hinnangul ja arvestades eeltoodud asjaolusid, ei saa see koormus olla niivõrd

mahukas, et kaaluks üle kõnealust erikorda rakendava ettevõtja ebavõrdse kohtlemise võrreldes

määruses nr 2 nimetatud teiste turismiga seotud majandusharu ettevõtjatega. Sellises olukorras

ei saa piirang olla ka proportsionaalne.

15.4. MKM leiab täiendavalt, et määrus nr 2 kohtleb reisiettevõtjaid, kes kasutavad KMS § 40

lg-s 5 sätestatud reisiteenuse käibemaksuga maksustamise erikorda, võrreldes teiste määruses

nimetatud turismiettevõtjatega võrdselt (millest võib aru saada, et MKM-i hinnangul ei esinegi

võrdsuspõhiõiguse riivet). Seda põhjusel, et KMS §-s 40 sätestatud reisiteenuse käibemaksuga

maksustamise erikorda peab rakendama iga maksukohustuslane, ka äriühing, kes ei ole

reisibüroo või reisikorraldaja, kes osutab reisiteenust sättes toodud tingimustel. MKM on

esitanud argumendina ka asjaolu, et KMS § 40 lg 5 puudutab mitte konkreetse ettevõtja käibe

tervikuna arvutamist, vaid ainult selle ettevõtja reisiteenuste maksustatavat väärtust. Seega ei

puuduta KMS § 40 lg 5 erand ettevõtja käivet tervikuna, vaid ainult teatud osa sellest. Määruses

toodud toetuse tingimuste kujundamisel lähtuti MKM-i selgituse kohaselt vajadusest määrata

toetuse sihtrühm ja tingimused kindlaks läbipaistvalt, mittediskrimineerivalt ja üheselt kõigi

sihtrühma kuuluvate isikute jaoks.

Nimetatud seisukohad ei selgita kohtu hinnangul piisavalt, mis õigustab reisiteenuse osalist

eraldamist (s.o osas, milles ettevõtja rakendab KMS § 40 lg-t 5) ülejäänud turismiga seotud

majandustegevusest. Kui reisiteenuse osutamine ei vääri MKM-i hinnangul samal määral

kahjude hüvitamist võrreldes muude turismiga seotud majandusharudega, puudunuks vajadus

hõlmata määruse nr 2 sihtrühma eraldi reisiettevõtjaid (majutusettevõtjate, Tallinna vanalinna

toitlustusettevõtjate ning käsitöö, suveniiri või Eesti disaini müüjate kõrval). Määruse nr 2 § 4

5 ibid

6 Vt nt Riigikohtu põhiseaduslikkuse järelevalve kolleegiumi 29.01.2014 otsus nr 3-4-1-52-13 (p-d 56, 57),

21.01.2004 otsus nr 3-4-1-7-03 (p 39), 20.03.2006 otsus nr 3-4-1-33-05 (p 30), Riigikohtu üldkogu 20.10.2020

otsus nr 5-20-3 (p 104), 30.06.2016 otsus nr 3-3-1-86-15 (p 57), Riigikohtu halduskolleegiumi 21.02.2019 otsus

nr 3-16-2348 (p 20).

3-21-1495

13(14)

p-s 3 on seejuures esile toodud, et reisiettevõtja on isik, kelle põhitegevusala on EMTAK

koodiga jagu N 791 (reisibüroode ja reisikorraldajate tegevus) või H 4939 (sõitjate muu mujal

liigitamata maismaavedu). Selles kontekstis ei ole kohtu hinnangul põhjendatud järeldus, et

põhitegevusalana reisiteenust (KMS § 40 tähenduses) osutava ettevõtja ilmajäämine toetusest

on kooskõlas võrdse kohtlemise põhimõttega põhjusel, et reisiteenusega seotud toetust ei saa ka

ettevõtjad, kes osutavad reisiteenust kõrvaltegevusena. Jääb ebaselgeks, milles väljendub

põhitegevusena või ka kõrvaltegevusena reisiteenust osutavate isikute vaates määruse nr 2

tingimuste läbipaistvus, mittediskrimineerivus ja ka ühene lähenemine kõigi määruse sihtrühma

kuuluvate isikute osas.

Kohtu hinnangul ei saa asuda seisukohale, et võrdsuspõhimõte on tagatud pelgalt seeläbi, kui

kõigil teatud liiki turismiteenuse osutajatel esinevad analoogsed piirangud toetuse saamiseks.

Selline seisukoht ei selgita, miks on erinevat liiki turismiteenuste osutajad ebavõrdselt

koheldud, st miks ei ole erinevate turismiteenuste osutajad võrreldav grupp. Osade isikute

põhjendamatu väljajätmine võrdlusgrupist (KMS § 40 lg-t 5 rakendavate ettevõtjate ning muude

turismiga seotud ettevõtjate põhjendamatu paigutamine eraldi gruppidesse) on samuti sisustatav

võrdse kohtlemise põhimõtte riivena.

16. Käesolevas asjas võib tõstatada ka küsimuse, kas kaebaja võib olla oma tegevusega või

tegevusetusega ise vastutav selle eest, et ta ei vasta toetuse saamise tingimustele. Kohtu

hinnangul sellist järeldust teha ei saa.

Nagu kohus eelnevalt märkis, siis KMS §-s 40 sisalduvast reisiteenuse käibemaksuga

maksustamise erikorrast lähtumine on ettevõtja kohustus, mitte vaba valik. Ettevõtja valik on

küll selle regulatsiooni raames KMS § 40 lg-s 5 nimetatud erandkorrast lähtumine (eelneva

kalendriaasta keskmise marginaali kasutamine maksuhalduri loal), samas ei saanud kaebaja

näha perioodide 2018-2020. a ärialaste otsuste tegemisel ette seda, et see võib mõjutada

08.03.2021 jõustuva määruse nr 2 alusel toetuse saamist.

Samuti võib tõstatada küsimuse, kas kaebaja ei oleks võinud juba varem taotleda MTA-lt

eelneva aasta keskmise marginaali kasutamise mudelilt eeldatava käibe deklareerimise mudelile

üleminekut (kaebaja sai vastava loa alates 2020. a maist, samas kui ta oleks saanud loa alates

2020. a aprillist, oleks ta eelduslikult vastanud nii määruse nr 2 § 4 p-de 9 ja 10 kui § 8 lg 1 p 1

tingimustele). Samas tuleb ka siin vastata, et kaebaja ei saanud 2020. a alguses näha ette

08.03.2021 jõustuva regulatsiooni alusel antava toetuse tingimusi.

17. Eeltoodud põhjustel on kohus seisukohal, et ettevõtjaid, kes kasutavad KMS § 40 lg-s 5

sätestatud erikorda, koheldakse ebavõrdselt võrreldes teiste turismiga seotud majandusharu

ettevõtjatega, kes KMS § 40 lg-s 5 sätestatud erikorda (erikorra erandit) ei kasuta. Kohtule ei

ole äratuntav ükski mõistlik ega asjakohane põhjus nende ettevõtjate / gruppide erinevaks

kohtlemiseks. Selline regulatsioon, mis ei arvesta KMS § 40 lg-s 5 sätestatud erandkorraga, on

ühtlasi vastuolus määruse nr 2 eesmärgiga (§ 2), milleks on turismiga seotud majandusharude

ettevõtjate toetamine seoses COVID-19 haigust põhjustava koroonaviiruse levikuga. Määruse

nr 2 seletuskirja kohaselt on toetus suunatud ettevõtjatele, kes on erinevatest piirangutest enim

mõjutatud ning kriisis on seletuskirja kohaselt enim kannatanud reisiettevõtjatest äriühingud,

kellel on kanda suuremad tööjõukulud ja püsikulud.

18. Kohus leiab, et määruse nr 2 § 4 p-d 9 ja 10 on PS §-ga 12 vastuolus osas, milles need ei

võimalda arvestada KMS § 40 lg-s 5 sisalduva reisiteenuse käibemaksuga maksustamise

erikorraga. Eeltoodust tulenevalt jätab kohus nimetatud sätted (nendes sisalduva piirangu)

haldusasja lahendamisel kohaldamata. Selle tulemusena puudub piirang, et vastustajal tuli

kaebaja käibelanguse tuvastamisel võtta aluseks üksnes MTA-le esitatud perioodide 2019. a

aprill kuni september ja 2020. a aprill kuni september KMD-del deklareeritud käibe suurus.

3-21-1495

14(14)

Seeläbi on vastustaja 10.04.2021 otsus nr 1.1-5.1/21/459 õigusvastane põhjusel, et kaebaja

käibe languse hindamisel (määruse nr 2 § 8 lg 1 p 1 tingimusele vastavuse hindamisel) jäeti

uurimata ja arvestamata muud tõendid lisaks eelnimetatud KMD-dele. Kohus rahuldab kaebuse

ja tühistab vaidlustatud otsuse. Kuna kaebaja taotlus on seeläbi lahendamata, kohustab kohus

vastustajat vaatama kaebaja taotlus uuesti läbi.

19. HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. HKMS §

109 sätestab, et kirjalikus menetluses esitatakse menetluskulude nimekiri ja kuludokumendid

kohtu poolt määratud tähtaja jooksul ning kuludokumentide ja menetluskulude nimekirja

esitamata jätmise korral menetluskulusid välja ei mõisteta. Kaebaja on palunud jätta

menetluskulud vastustaja kanda, ent ei ole kohtu määratud tähtajaks esitanud menetluskulude

nimekirja ja kuludokumente. Kohtule on vaid teada kaebuselt tasutud riigilõiv (15 eurot). Seega

mõistab kohus vastustajalt kaebaja kasuks välja menetluskulu summas 15 eurot. Ülejäänud

võimalikud menetluskulud jäävad poolte endi kanda.

20. Kohus edastab kooskõlas PSJKS § 9 lg-ga 1 käesoleva otsuse Riigikohtule. Kohus selgitab,

et juhul, kui Riigikohus on halduskohtust erineval seisukohal ning jätab taotluse asjakohase

normi põhiseaduse vastaseks tunnistamiseks rahuldamata, ei puuduta Riigikohtu selline otsus

ülejäänud osa halduskohtu otsuse resolutsioonist ning selle tühistamiseks tuleb vastustajal

esitada apellatsioonkaebus Tallinna Ringkonnakohtule. Apellatsioonkaebus tuleb esitada 30

päeva jooksul Riigikohtu põhiseaduslikkuse järelevalve korras tehtud lahendi kuulutamisest.

(allkirjastatud digitaalselt)

Kaupo Kruusvee

kohtunik