3-20-2132/18 · Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tallinna Ringkonnakohus

Kohtukoosseis

Eesistuja Monika Laatsit, liikmed Maret Altnurme ja

Virgo Saarmets

Otsuse tegemise aeg ja koht

21.06.2022, Tallinn

Haldusasja number

3-20-2132

Haldusasi

XX kaebus Maksu- ja Tolliameti 12.10.2020 korralduse

nr 12.2-3/052535-4 osaliseks tühistamiseks

Menetlusosalised

Kaebaja – XX, esindaja vandeadvokaat Tarvo Lindma

Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, esindaja Jane Perv

Vaidlustatud kohtulahend

Tallinna Halduskohtu 09.09.2021 otsus

Menetluse alus ringkonnakohtus

XX apellatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON

1. Jätta XX apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna halduskohtu 09.09.2021

kohtuotsus haldusasjas nr 3-20-2132 muutmata.

2. Jätta menetluskulud ringkonnakohtus menetlusosaliste endi kanda.

3. Kohtuotsuse avaldamisel asendada kaebaja nimi ja YY ärinimi tähemärkidega.

EDASIKAEBAMISE KORD

Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse 30 päeva jooksul otsuse avalikult

teatavakstegemisest arvates, s.o hiljemalt 21.07.2022.

Vastuseks kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse

14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest

arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva

(halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 215 lg 3).

Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal selleks

esitada Riigikohtule taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist

(HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema

tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama

kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).

3-20-2132

2(6)

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliamet (MTA) alustas 06.05.2020 korraldusega nr 12.2-3/052535-1 YY

maksustamisperioodi jaanuar–märts 2020 ettevõtte tulumaksu arvestamise, deklareerimise ja

tasumise õigsuse kontrolli. Maksuhaldur kohustas äriühingut esitama ajavahemiku 01.01.2020–

31.03.2020

majandustegevust

puudutavad

dokumendid,

sh

ostu-

ja

müügiarved,

kuludokumendid, raamatupidamise pearaamatu kõigi kontode väljavõtted ja laenulepingud.

Lisaks tuli esitada pangakontode väljavõtted ajavahemiku 27.05.2019–31.12.2019 kohta.

Kontoväljavõtete

nõudmist

põhjendas

MTA

sellega,

et

käibemaksukohustuslasena

registreerimise käigus esitas äriühing pangakonto väljavõtte ajavahemiku 01.01.2020–

13.04.2020 kohta ning selle järgi oli kantud äriühingu juhatuse liikmele suurtes summades

laenu tagasimakseid. Kuna sel ajavahemikul ei nähtunud pangakontolt juhatuse liikme poolt

samas summas laenu andmist, soovis maksuhaldur veenduda, kas juhatuse liige on andnud

äriühingule laenu juba varem.

2. MTA selgitas 12.10.2020 korralduses nr 12.2-3/052535-4 XX, et kontrollib 06.05.2020

korralduse alusel YY ettevõtte tulumaksu tasumise õigsust ajavahemikul 01.01.2020–

31.03.2020 ning kohustas äriühingut esitama kontrolliperioodil toimunud majandustehinguid

puudutavad dokumendid. YY pangakonto väljavõtte kohaselt tegi äriühing kontrolliperioodil

oma juhatuse liikmele XX arvukalt laenuna vormistatud väljamakseid.

Maksumenetluses tähtsust omavate asjaolude kindlakstegemiseks tuleb XXl esitada oma

pangakontode väljavõtted ajavahemiku 01.01.2020–31.03.2020 kohta ja vastata kirjalikult

järgmistele kontrolliperioodil YY-ga toimunud tehinguid puudutavatele küsimustele: 1) mis

põhjustel oli Teil vaja YY-st laenu võtta; 2) millistest vahenditest plaanite laenu tagastada; 3)

millega tõendate, et plaanite ka tegelikult saadud laenu ettevõttesse tagasi maksta?

Teabe küsimise aluseks on kahtlus, et YY-lt saadud raha on kulunud XX isiklikuks tarbeks ja

tegelikult maksis äriühing XX dividende. Äriseadustiku (ÄS) § 159 lg 1 järgi on osaühingul

keelatud anda oma osanikule ja juhatuse liikmele laenu. Ettevõttest raha välja viimine

maksustatakse tulumaksuga. Raha liikumise tegeliku eesmärgi ja tehingute sisu kontrollimiseks

on vaja tutvuda raha kasutamise või selle edasise liikumisega XX pangakontodel.

3. XX esitas vaide, mille MTA jättis 27.10.2020 vaideotsusega nr 6-1/4733-2 rahuldamata.

4. XX palus Tallinna Halduskohtule esitatud kaebuses tühistada MTA 12.10.2020 korraldus

osas, milles kaebajat kohustati esitama pangakontode väljavõtted ja andma teavet YY-st laenu

võtmise põhjuste kohta (küsimus nr 1).

Vaidlustatud korraldus riivab intensiivselt kaebaja eraelu puutumatust. Äriühingu

maksumenetluses eraisikult teabe küsimiseks peaks esinema väga mõjuv ja vältimatu põhjus,

mis praeguses asjas puudub. Korralduses küsitud pangakontode väljavõtted ja küsimus nr 1 ei

saa anda maksuhaldurile teavet, mis võimaldaks hinnata, kas kaebajale tehtud väljamaksed on

laen või dividendid. Kaebaja pangakontodelt on näha sinna laekunud summad, kuid YY poolt

kaebajale tehtud väljamaksed on näha ka äriühingu pangakonto väljavõtetelt, mis on

maksuhalduril olemas, ning teistelt isikutelt kaebajale laekunud summad ei võimalda hinnata,

kas YY andis kaebajale laenu või maksis dividende. Kaebaja pangakontodelt nähtuvad ka

väljaminekud, kuid kaebajale laekunud raha edasine kasutamine ei sõltu sellest, kas YY maksis

kaebajale dividende või andis laenu. Raha edasise kasutamise otstarbe kindlakstegemine ei

võimalda anda hinnangut YY tehtud väljamaksete õiguslikule alusele. Seega ei saa YY

maksukohustus sõltuda kaebajalt nõutud teabest. Muid põhjendusi teabe ja dokumentide

küsimiseks ei ole korralduses välja toodud. Kaebaja selgitas juba vaides, et kasutas YY-lt

saadud raha isiklikel eesmärkidel, kuid ei soovi avaldada raha kasutamise täpsemaid eesmärke.

3-20-2132

3(6)

5. Maksu- ja Tolliamet palus jätta kaebus rahuldamata.

Maksuhaldur peab maksu määramisel arvestama kõiki asjaolusid ning otsustab kaalutlusõiguse

alusel, milliseid tõendeid on vaja konkreetses asjas koguda. YY pangakonto väljavõtte ja

pearaamatu järgi tegi äriühing kaebajale muu hulgas väljamakseid selgitusega „repayment of

costs“ (kulude tagasimakse). Seletus, mille kaebaja andis äriühingu seadusliku esindajana, ei

olnud informatiivne ega arusaadav. Maksuhalduril on vaja kontrollida, kas kaebaja kandis

tegelikult kulusid, mille hüvitamiseks tegi YY talle väljamakseid ja kas väljamaksed olid seotud

YY majandustegevusega. Kaebaja ei saa otsustada maksuhalduri eest, kas küsitud teave aitab

saavutada korralduses nimetatud eesmärki ja on mingi asjaolu tõendamiseks piisav.

Maksukorralduse seaduse (MKS) §-des 61 ja 62 sätestatud eeldused kaebajalt teabe ja

dokumentide nõudmiseks olid täidetud.

6. Tallinna Halduskohus jättis 09.09.2021 otsusega kaebuse rahuldamata (resolutsiooni p 1).

MTA 12.10.2020 korraldus on kooskõlas MKS § 553 lg 1 p-dega 1 ja 4, § 61 lg-tega 1 ja 3 ning

§ 62 lg-tega 1, 3 ja 4. Korralduses on selgitatud teabe küsimise vajadust – maksuhaldur soovib

kontrollida, kas YY andis kaebajale laenu. Kaebusele esitatud vastuses on maksuhaldur välja

toonud, et äriühing põhjendas kaebajale tehtud väljamakseid ka kulude tagasimaksmisega,

mistõttu on vaja hinnata, kas kaebajal oli YY äritegevusega seostatavaid kulutusi. Seega on

küsimuste ring laiem, kui on märgitud 12.10.2020 korralduses. Maksuhalduril on õigus

otsustada, milliseid tõendeid on vaja maksumenetluses koguda (MKS § 11 lg 2 ja § 59 lg 1).

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES

7. XX palub Tallinna Ringkonnakohtule esitatud apellatsioonkaebuses tühistada halduskohtu

otsuse resolutsiooni p 1 ja teha uus otsus, millega kaebus rahuldada.

Kaebaja jääb halduskohtule esitatud seisukohtade juurde. Kõik kaebajale tehtud väljamaksed

on näha YY pangakonto väljavõttelt, mis on maksuhalduril olemas. See, kellele, millal, millises

summas ja millise selgitusega on kaebaja teinud väljamakseid oma pangakontolt või kellelt,

millal, millises summas ja millise selgitusega laekumisi on kaebaja saanud teistelt isikutelt

peale YY, ei saa tõendada YY tehtud väljamaksete sisu ja maksuõiguslikku tähendust. Kaebaja

saab oma pangakontole laekunud raha vabalt kasutada, sõltumata sellest, kas raha laekus

kaebaja pangakontole laenuna, dividendina või muul õiguslikul alusel. Maksuhaldur jättis

kohtumenetluses neile kaebuse väidetele vastamata ja asjakohaseid põhjendusi ei leia ka

halduskohtu otsusest.

YY maksukohustus saab sõltuda üksnes äriühingu, mitte kaebaja kui füüsilise isiku tegevusest.

See piirab ka kaebajalt kui kolmandalt isikult teabe küsimise eesmärki. Kolmandalt isikult ei

saa nõuda teavet, mida ei ole ega saagi olla maksukohustuslasel endal.

Maksuhaldur ei pea kolmandalt isikult teabe küsimist põhjalikult motiveerima, kuid peab

korraldust põhjendama vähemalt sellisel määral, et teabe küsimise eesmärk oleks arusaadav ja

korralduse õiguspärasus kontrollitav. MTA on 12.10.2020 korralduses välja toonud ainult ühe

põhjenduse – kas kaebajale tehtud väljamaksed tuleb lugeda laenuks või dividendiks. Kaebaja

on ära näidanud, et nõutud teabega ei ole selle eesmärgi saavutamine võimalik. Maksuhaldur ei

ole väitnud, et kaebajalt teabe küsimisel oli veel eesmärke, mida tuleks kaebaja eest varjata.

Vastustaja ei saa lisada kohtumenetluses uusi põhjendusi ja need tuleb jätta tähelepanuta.

Kaebaja selgitas 19.10.2020 vaides, et äriühing andis kaebajale laenu isiklikel eesmärkidel,

mida kaebaja ei soovi maksuhaldurile avaldada. Seega on ära langenud vajadus kontrollida, kas

kaebaja kasutas raha isiklikuks otstarbeks.

3-20-2132

4(6)

8. Maksu- ja Tolliamet palub jätta apellatsioonkaebus rahuldamata, jäädes varasemate

seisukohtade juurde.

Vaidlustatud korralduses on selgitatud, et YY tegi kontrolliperioodil oma juhatuse liikmele

laenuna vormistatud väljamakseid ning kaebaja isikliku pangakonto väljavõtted aitaksid

tuvastada YY maksumenetluses tähtsust omavaid asjaolusid. Äriühingu maksustamist võivad

mõjutada tema pangakontodele raha laekumise või neilt väljamaksete tegemise asjaolud.

Maksuhaldur soovib kindlaks teha, kas YY pangakontolt laekunud raha on kulunud kaebaja

isiklikuks tarbeks ja on käsitatav dividendina, millelt oleks tulnud tasuda tulumaksu.

Halduskohus leidis õigesti, et see teave ei välju maksumenetluses tähendust omava teabe

raamidest. Maksuhaldur ei pidanud põhjendama, milliseid konkreetseid asjaolusid ta soovib

kaebajalt küsitud teabe abil tuvastada. Kaebaja ei saa otsustada maksuhalduri eest, kas küsitud

teave oli YY maksumenetluses vajalik ja piisav. Kaebajalt võis nõuda ka teavet, mida

äriühingul ei olnud ega saanudki olla.

Kaebaja eraelu puutumatuse riive on proportsionaalne. Kontoväljavõtteid nõutakse kolme kuu

kohta. Maksuhalduril on kohustus hoida maksu- ja pangasaladust. Kaebajalt saadud

isikuandmeid võib töödelda üksnes eesmärgil, millel need on kogutud.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

9. Apellatsioonkaebus ei ole põhjendatud ja tuleb jätta rahuldamata.

10. MKS § 553 lg 1 p 4, § 61 lg 1 ning § 62 lg-te 1 ja 3 kohaselt on maksuhalduril õigus nõuda

maksumenetluses tähendust omavate asjaolude kindlakstegemiseks teavet ja dokumente mh

kolmandatelt isikutelt. MKS § 61 lg 2 ja § 62 lg 1 ls 2 näevad ette piirangu, et enne kolmandalt

isikult teabe või dokumentide nõudmist peab maksuhaldur üldjuhul olema nende saamiseks

pöördunud eelnevalt maksukohustuslase poole. Teabe nõudmiseks ja dokumentide esitamiseks

peab maksuhaldur andma MKS §-s 46 sätestatud nõuetele vastava kirjaliku korralduse, milles

peab olema märgitud mh selle maksukohustuslase nimi või muud identifitseerimist

võimaldavad andmed, kelle maksumenetluses teavet kogutakse, ning kolmanda isiku poole

pöördumise põhjus (MKS § 61 lg 3 ja § 62 lg 4 p 1).

11. Maksuhaldur selgitas 12.10.2020 korralduses, et kontrollib 06.05.2020 korralduse alusel

YY tulumaksu tasumise õigsust ajavahemikul 01.01.2020–31.03.2020. MTA märkis, et

kohustas 06.05.2020 korraldusega YY-d esitama kontrolliperioodi majandusehinguid

kajastavad dokumendid ja tuvastas nende põhjal, et äriühing on teinud ajavahemikul

01.01.2020–31.03.2020 kaebajale (kes on YY juhatuse liige ja osanik) väljamakseid.

Maksuhaldur soovis kaebajalt nõutud kontoväljavõtete ja küsimuste abil kindlaks teha, kas YY

tehtud väljamakseid saab käsitada äriühingu poolt juhatuse liikmele antud laenuna või hoopis

dividendidena, mille osanikule väljamaksmisega kaasneb äriühingule tulumaksukohustus.

Selleks pidas maksuhaldur vajalikuks uurida äriühingu poolt kaebaja pangakontodele kantud

raha edasist liikumist, äriühingult laenu võtmise põhjusi ja kaebaja võimekust ja kavatsust laen

ettevõttesse tagasi maksta. Vastustaja lisas 11.01.2021 menetlusdokumendis (p 4.3) kaebajalt

teabe ja dokumentide nõudmise põhjendamiseks, et YY esitatud pangakonto väljavõtte ja

pearaamatu andmetel on äriühing teinud kaebajale väljamakseid selgitusega „repayment of

costs“ (kulude tagasimakse) ning maksuhaldur soovib kaebaja pangakontode väljavõtete abil

kontrollida, kas kaebaja on kandnud YY äritegevusega seotud kulusid.

12. Eeltoodust tuleneb, et maksuhaldur on pöördunud kontrolliperioodil kaebajale tehtud

väljamaksetega seonduvalt kõigepealt maksukohustuslase poole, ent peab vajalikuks

maksumenetluses teatavaks saanud asjaolusid täiendavalt kontrollida. MKS § 61 lg-s 2 sisalduv

menetluslik nõue ei piira maksuhalduri õigust nõuda kolmandalt isikult teavet ja dokumente,

3-20-2132

5(6)

mida kontrollitaval maksukohustuslasel ei ole ega saagi olla (Riigikohtu 14.04.2014 otsus nr 3-

3-1-90-13, p 11).

13. Maksuhalduril ei ole kohustust selgitada kolmandale isikule tehtud korralduses, milliseid

konkreetseid asjaolusid ta soovib kindlaks teha ning kuidas on nõutav teave ja dokumendid

konkreetselt seotud maksukohustuslase kontrollimisega (Riigikohtu 14.04.2014 otsus nr 3-3-1-

90-13, p 11). Samas peab maksuhaldur selgitama, milles seisneb nõutava teabe seos

maksumenetlusega, kui seos ei ole äratuntav pelgalt nõutava teabe iseloomust. Välistatud ei ole

selgituse esitamine ka alles kohtumenetluses (Riigikohtu 26.09.2018 otsus nr 3-16-2324, p 11).

14. MTA 12.10.2020 korralduse sõnastus kaebajalt teabe nõudmise põhjenduste kohta ei ole

õnnestunud, kuid küsitud teabe seos maksumenetlusega on kokkuvõttes siiski arusaadav,

arvestades ka maksuhalduri kohtumenetluses esitatud tõendeid ja selgitusi. Maksuhaldurile oli

YY-lt saadud tõendite põhjal teada, et äriühing tegi kontrolliperioodil kaebajale – kes oli üksiti

YY juhatuse liige ja osanik – arvukalt väljamakseid. YY pearaamatu väljavõtte (vastustaja

11.01.2021 menetlusdokumendi lisa 4) järgi on tehtud kaebajale väljamakseid sageli ja erinevas

suuruses, kuid kokku suures summas ning selgituseks on „repayment“ (tagasimakse),

„repayment of costs“ (kulude tagasimakse), „ettemaks“ ja „dividend“. Maksuhaldur soovis

esitatud küsimuste ja kaebaja isiklike pangakontode väljavõtete abil sisuliselt kontrollida, kas

YY andis kaebajale väljamakseid tehes laenu, mille kaebaja pidi hiljem äriühingule tagasi

maksma; kas kaebaja oli kandnud YY eest mingeid kulusid, mis tuli äriühingul kaebajale

hüvitada; või oli raha YY-st välja viidud sellisel viisil, et väljamaksetelt oleks tulnud tasuda ka

tulumaksu. Kaebajalt küsitud teave, sh kaebaja pangakontodel oleva raha hulk ja raha liikumine

võis aidata maksuhalduril hinnata, kas kaebaja oli teinud kontrolliperioodil oma isiklikelt

pangakontodelt YY huvides mingeid kulutusi või kas kaebajal oli vajadus võtta

kontrolliperioodil äriühingust suures summas laenu ja võimekus laen äriühingule tagasi maksta.

Maksuhaldur ei saanud 12.10.2020 korralduse andmise ajal teada, millised andmed täpsemalt

kaebaja pangakontolt nähtuvad, kuid vaidlustatud korraldusest koos kohtumenetluses antud

selgitustega on arusaadav hüpotees, mida maksuhaldur soovis kontrollida. Äriühingu

maksustamist võivad eeskätt mõjutada sinna raha laekumise või sealt tehtavate väljamaksetega

seonduvad asjaolud (Riigikohtu 26.09.2018 otsus nr 3-16-2324, p 11). Maksuhaldur võib nõuda

kolmandalt isikult teavet, mis võib kinnitada versiooni laenutehingust või selle ümber lükata

(Riigikohtu 02.06.2011 otsus nr 3-3-1-26-11, p 12; 02.06.2011 otsus nr 3-3-1-25-11, p 12), ja

nõuda teavet, mis aitab maksuhalduril kontrollida maksukohustuslase esitatud väidete ja

tõendite usaldusväärsust (Riigikohtu 24.05.2011 otsus nr 3-3-1-24-11, p 14). MKS § 11 lg-st 2

tulenevalt on maksuhalduril kaalutlusõigus otsustada selle üle, milliseid toiminguid ja millisel

viisil maksumenetluses teha, et selgitada välja nii maksukohustust suurendavad kui ka

vähendavad asjaolud.

15. Isiklike pangakontode väljavõtete esitamise kohustus riivab kaebaja eraelu puutumatust

(põhiseaduse § 26). Riive intensiivsust mõjutab nii see, kui pika ajavahemiku kohta pangakonto

väljavõtet nõutakse, kui ka see, kas nõutavat teavet on teatud kriteeriumide alusel piiritletud või

nõutakse teavet kõigi tehingute kohta (Riigikohtu 01.02.2021 määrus nr 3-18-1328, p 11; vrdl

Riigikohtu otsus nr 3-16-2324, p 12). Kaebajalt küsiti kontoväljavõtteid kolme kuu kohta, mis

ühtib YY maksukontrolli perioodiga. See ei ole väga pikk ajavahemik. YY tegi kõnealuse kolme

kuu jooksul kaebajale väljamakseid sageli ja suures summas ning maksuhaldur soovis välja

selgitada nende väljamaksete õiguslikku iseloomu. Maksuhalduri uurimisversiooni arvestades

ei ole ilmselt võimalik valida pangakontodelt välja konkreetseid kandeid, mille kohta saaks

esitada filtreeritud väljavõtte. Maksuhalduril on kohustus kaitsta maksusaladust, sh

pangasaladust, mis on maksuhaldurile teatavaks saanud maksude tasumise õigsuse

kontrollimisel (MKS § 26) ning järgida maksusaladuse avaldamisel seaduses ettenähtud

piiranguid (MKS §-d 27–30). Seega vajadusel tuleks maksuhalduril varjata kolmandate isikute

3-20-2132

6(6)

eest kaebaja kontoväljavõtteid osas, millel puudub seos YY maksumenetlusega. Sellises

olukorras ei ole vaidlustatud korraldus ebaproportsionaalne.

16. Kaebaja on vastuseks MTA 12.10.2020 korralduses esitatud küsimusele nr 1

maksuhaldurile selgitanud, et võttis äriühingult laenu isiklikel põhjustel (vt kaebaja 19.10.2020

vastuse ja vaide p 3, kaebuse lisa 2), kuid see ei muuda vaidlustatud korraldust tagantjärgi

õigusvastaseks. Kui kaebaja on korralduse nõuetekohaselt täitnud, ei ole maksuhalduril alust

kohaldada selle täitmisele sundimiseks sunniraha või muid sunnivahendeid.

17. Eelneva põhjal jääb apellatsioonkaebus rahuldamata ja halduskohtu otsus muutmata.

18. Menetluskulud kannab pool, kelle kahjuks otsus tehti (HKMS § 108 lg 1). Menetluskulude

vastaspoolelt väljamõistmise eelduseks on menetluskulude nimekirja ja kuludokumentide

esitamine (HKMS § 109 lg 1). Otsus tehakse kaebaja kahjuks, kuid vastustaja ei ole taotlenud

kaebajalt menetluskulude väljamõistmist. Seega jäävad menetluskulud ringkonnakohtus poolte

endi kanda.

19. Kaebaja taotlusel ja tema eraelu kaitseks tuleb kohtuotsuse avaldamisel asendada kaebaja

nimi ja YY ärinimi tähemärgiga (HKMS § 175 lg 3).

(allkirjastatud digitaalselt)