3-21-1431/13 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

1(15)

K O H T U O T S U S

E e s t i V a b a r i i g i n i m e l

Kohus

Tallinna Halduskohus

Kohtunik

Kadri Sullin

Otsuse tegemise aeg ja koht

22. november 2021. a, Tallinn

Haldusasja number

3-21-1431

Haldusasi

X kaebus Maksu-ja Tolliameti 12.04.2021 vastutusotsuse nr

13-7/01102-9 ja 27.05.2021 vaideotsuse nr 6-1/4927-2

tühistamiseks

Menetlusosalised

Kaebaja: X, volitatud esindaja vandeadvokaat Armand

Reinmaa

Vastustaja: Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja Margo

Karu

Asja läbivaatamise vorm

Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON

1. Jätta kaebus rahuldamata.

2. Jätta poolte menetluskulud nende endi kanda.

3. Asendada avaldatavas kohtuotsuses füüsiliste isikute

nimed tähemärkidega.

Edasikaebamise kord

Kohtuotsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse Tallinna

Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul arvates otsuse avalikult

teatavakstegemisest, s.o hiljemalt 22.12.2021.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliamet (MTA) kontrollis 03.02.2020 teate nr 12.2-3/051679-1, 09.03.2020

korralduse nr 12.2-3/51679-2 ja 22.05.2020 korralduse nr 12.2-3/0552667-1 alusel topfox OÜ

(registrikood 14179310, edaspidi Topfox OÜ) käibemaksu ja tulumaksu arvestamise, deklareerimise

ja tasumise õigsust perioodil jaanuar 2019 kuni detsember 2019.

2. MTA tegi 14.10.2020 maksuotsuse nr 12.2-3/052667-3, millega kohustas ConsultFund UÜ-d

tasuma maksusumma 46 092,65 eurot. ConsultFund UÜ on äriühing, mis moodustati kahe äriühingu,

s.o Topfox OÜ (ühendatav ühing) ja ConsultFund UÜ (registrikood 14867441, ühendav ühing)

ühinemisel. Ühinemiskandest tulenevalt kustutati Topfox OÜ 13.05.2020 äriregistrist ning kõik

õigused ja kohustused läksid üle õigusjärglasele. Maksuotsusele eelnenud menetluse käigus tuvastas

MTA, et Topfox OÜ deklareeris maksustamisperioodil jaanuar-detsember 2019 dokumentaalselt

tõendamata sisendkäibemaksu kokku summas 25 501,75 eurot. Lisaks tuvastas MTA, et äriühing on

teinud ettevõtlusega mitteseotud väljamakseid, mille kohta puuduvad raamatupidamist reguleerivates

õigusaktides ettenähtud nõuetele vastavad algdokumendid. Ettevõttest on maksuvabalt välja viidud

kokku 82 363,50 eurot. MTA leidis, et äriühingul tuli maksustamisperioodil jaanuar kuni detsember

2019 raamatupidamises kajastada, deklareerida ja tasuda tulumaks summas 20 590,90 eurot.

2(15)

3. MTA tegi 12.04.2021 vastutusotsuse nr 13-7/01102-9, millega kohustas Xt tasuma solidaarselt

ConsultFund UÜ maksuvõla summas 46 092,65 eurot. Vastutusotsuse põhjendused on kokkuvõtvalt

järgmised.

3.1. 12.04.2021 seisuga on ConsultFund UÜ maksuvõlg 77 996,81 eurot, sh intressid. ConsultFund

UÜ maksuvõla summas 46 092,65 eurot põhjustas X poolt juhitud äriühing topfox OÜ

(kustutatud). MTA algatas 03.02.2020 Topfox OÜ suhtes kontrollimenetluse ning menetluse

tulemusena kohustas äriühingu õigusjärglast ConsultFund UÜ-d tasuma maksuotsusega 46

092,65 eurot.

3.2. 30.11.2020 korralduste alusel on ConsultFund UÜ arvelduskontod maksuotsusega määratud

maksukohustuse sissenõudmiseks arestitud, kuid selle tulemusena ei ole maksukohustus

vähenenud. ConsultFund UÜ on lisaks Topfox OÜ-le ühendanud mitmeid maksuvõlaga

äriühinguid, kelle võlasaldo on kokku 25 065,01 eurot. MTA hinnangul ei ole ConsultFund UÜ

tegutsev äriühing, kelle majandustegevusest saadava tulu arvelt oleks võimalik maksuhalduri

nõuet rahuldada.

3.3. X oli juhatuse ainuliikmeks perioodil 04.01.2017 kuni 18.03.2020. Sellesse perioodi jäi

maksustamisperioodide 01.2019 kuni 12.2019 TSD ja KMD maksudeklaratsioonide esitamise

kohustus. Seega rikkus X MKS § 8 lg-s 1 sätestatud kohustust korraldada deklareerimiskohustust

(MKS § 85 lg 4 koostoimes käibemaksuseaduse (KMS) § 29 lg-ga 1 ja § 31 lg-ga 1 ning

tulumaksuseaduse (TuMS) § 51 lg-ga1). Tasumiskohustuse rikkumine sai võimalikuks

deklareerimiskohustuse rikkumise ning äriühingust rahaliste vahendite väljaviimisega. Kui X ei

oleks Topfox OÜ juhatuse liikmena rikkunud deklareerimiskohustust ega teinud ettevõtlusega

mitteseotud väljamakseid, ei oleks Topfox OÜ õigusjärglasele maksukohustust summas 46

092,65 eurot tekkinud. Seega rikkus X MKS § 8 lg-s 1 sätestatud kohustust korraldada

esindatava tasumiskohustus (MKS § 105 lg 1 koostoimes KMS § 38 lg-ga 1 ja TuMS § 54 lg-ga

2 ja 4).

3.4. Kui äriühingul on üks juhatuse liige, kelle puhul on tuvastatud, et ta on äriühingut faktiliselt

juhtinud, võib äriühingu poolt rikutud kohustused omistada selle juhatuse liikmele. Tuginedes

vastutusmenetluse raames kogutud tõenditele kogumis, leiab MTA, et X rikkus tahtlikult Topfox

OÜ deklareerimis- ja tasumiskohustust VÕS § 104 lg 5 tähenduses.

3.5. X omas ligipääsu e-maksuametisse ning esitas äriühingu raamatupidamisse kassatšekke ja arveid

maksudeklaratsioonide esitamiseks. Samuti sõlmis ta äriühingu nimel lepinguid, omas

äriühingule väljastatud pangakaartide käsutamisõigust ning teostas kassast väljamakseid. X

antud selgitustest ilmneb, et ta oli äriühingu aktiivseks juhatuse liikmeks ja maksuvõla

tekkeperioodil teadlik äriühingu majandustegevusest.

3.6. Äriregistri andmebaasist oli X varasemalt olnud seotud 8 äriühinguga ning varaseim kanne

juhatuse liikme staatuse kohta pärineb 06.02.2001 (OÜ SEKO GRUPP, registrikood 10710240,

kustutatud). Seega omas ta piisavalt teadmisi ja juhtimiskogemust äriühingute majandustegevuse

korraldamisel ning üldist arusaama korraliku ettevõtja hoolsusstandardist.

3.7. X selgitas vastutusmenetluses, et ta esitas raamatupidamisele dokumentatsiooni ning

raamatupidamine koostas maksuarvestuse X esitatud dokumentide alusel. X juhitud äriühing ei

esitanud deklareeritud sisendkäibemaksu aluseks olevaid kõiki raamatupidamisdokumente.

Äriühingu raamatupidaja saatis MTA-le 18 ostuarvet, kuigi MTA-le esitatud pearaamatu

sisendkäibemaksu kontol kajastas Topfox OÜ kokku 691 arvet.

3.8. MTA kohustas 09.03.2020 korraldusega Topfox OÜ-d esitama kõik ostuarved perioodi

01.01.2019 kuni 31.12.2019 kohta. Korraldus väljastati ajal, mil juhatuse liikmeks oli X. Seega

jättis X juhatuse liikmena esitamata dokumendid, mis oleks tõendanud, kuidas tema juhitud

äriühingu poolt soetatud kaup või teenus oli seotud ettevõtluse ning maksustatava käibega.

3(15)

3.9. X kui Topfox OÜ endine juhatuse liige oli täielikult teadlik, milliseid andmeid äriühingu

maksuarvestuses kajastati. Kuivõrd nimetatud dokumente ei esitatud ning ta lahkus juhatuse

liikme kohalt vahetult pärast kontrollimenetluse algatamist, siis on MTA veendunud, et

raamatupidamisdokumente ei olnudki ning X kajastas teadlikult äriühingu maksuarvestuses

valeandmeid. Kui vastavad dokumendid oleksid olnud olemas, oleks saanud need

kontrollimenetluses MTA-le esitada ning oleks ära langenud vajadus võõrandada äriühingu 1

euro eest variisiku tunnustega isikule.

3.10. Topfox OÜ tehingupartnerid ei kinnitanud kauba müüki. Topfox OÜ esitas ostuarved

äriühingutega PolyTex OÜ, WorthCoatings OÜ, Lore Eesti OÜ, Wunder Estonia OÜ, Amax

Trading OÜ, OÜ Eltete Eesti, Montonissa OÜ, Digimarket OÜ, Hansas Plaadimaailm OÜ ning

Kesko Senukai Estonia AS. Tehingutega seotud asjaolude kontrollimiseks pöördus MTA

eelnimetatud äriühingute poole. Saadud vastustest selgus, et Amax Trading OÜ ei väljastanud

Topfox OÜ-le arveid ega teinud Topfox OÜ-ga tehinguid. Amax Trading OÜ selgitas, et arve nr

191955 ja arve nr 191688 on võltsitud ning Amax Trading OÜ raamatupidamises puuduvad arved

numbritega 191688, nr 191955 ja nr 191819. Lore Eesti OÜ kinnitas, et 2019. aastal tehinguid

Topfox OÜ-ga ei toimunud. PolyTex OÜ kinnitas, et viimane müügiarve Topfox OÜ-le esitati

12.07.2018 ning pärast seda PolyTex OÜ ning Topfox OÜ vahel tehinguid ei toimunud.

WorthCoatings OÜ vastas, et WorthCoatings OÜ ei ole kunagi Topfox OÜ-ga tehinguid teinud.

Wunder Estonia OÜ andis teada, et ei ole sõlminud koostöölepinguid Topfox OÜ-ga ja tal

puudub õiguslik alus teenuse osutamiseks ja arveldamiseks. Digimarket OÜ andis seletuse, mille

kohaselt Digimarket OÜ ei teinud 2019. aastal Topfox OÜ-ga tehinguid ning arve-saateleht ei

olnud Digimarket OÜ poolt väljastatud ega korrektsel blanketil. Hansas Plaadimaailm OÜ

teavitas, et Topfox OÜ poolt esitatud Hansas Plaadimaailm OÜ müügiarve ei vastanud

tegelikkusele. Eltete Eesti OÜ selgitas, et tehingud Topfox OÜ ja OÜ Eltete Eesti vahel ei

toimunud ning OÜ Eltete Eesti ei väljastanud arves toodud numeratsiooniga arveid 2019. aastal.

Kesko Senukai Estonia AS kinnitas, et ei müünud ega väljastanud Topfox OÜ-le kaupa esitatud

arvete alusel. Kesko Senukai Estonia AS selgitas, et tegemist oli eraisiku tellimusega, mille eest

tasus Topfox OÜ. Montonissa OÜ kinnitas, et tehinguid Topfox OÜ-ga ei toimunud ning Topfox

OÜ sularahas ei tasunud.

3.11. Maksuhaldur tuvastas, et arvete eest tasumisi ei toimunud. Äriühingu kassaarvestusest nähtub,

et ühing teostas väljamakseid 82 363,50 euro ulatuses. Topfox OÜ poolt esitatud arvetest nähtub,

et äriühingutele PolyTex OÜ, WorthCoatings OÜ, Lore Eesti Osaühing, Wunder Estonia OÜ,

Amax Trading OÜ, osaühing Eltete Eesti, Montonissa OÜ, Digimarket OÜ, Hansas Plaadimaailm

OÜ, Kesko Senukai Estonia AS tasuti sularahas. Kuigi kontrollimenetluse käigus selgitas X, et

tasus arvete eest sularahas ning kirjeldas, mida ta viidatud äriühingutelt soetas, ei kinnitanud

väidetavad tehingupartnerid kaupade müüki ega arvete eest tasumist.

3.12. Eelnevat arvestades on MTA veendunud, et sularahas kauba eest tasumine andis Xle kui

Topfox OÜ juhatuse liikmele võimaluse näiliselt tekitada mulje kaupade soetamisest ning andis

võimaluse vähendada maksustatavalt käibelt arvestatud ja tasumisele kuuluvat käibemaksu

summas 25 501,75 eurot. Selliselt viisil äriühingu majandustegevuse korraldamine sai olla ainult

tahtlik.

3.13. Lisaks tuvastas MTA, et Topfox OÜ teostas maksustamisperioodil 01.2019 kuni 12.2019

ettevõtlusega mittesoetud väljamakseid kogusummas 82 363,50 eurot, millelt jäi arvestamata,

deklareerimata ning tasumata tulumaks summas 20 590,90 eurot. Topfox OÜ ei esitanud

pearaamatu kassa kontolt, SEB Pank AS ega COOP Pank AS arvelduskontolt sularaha

kasutamise tõendamiseks algdokumente, mistõttu puuduvad MTA-l tõendid, et sularaha kasutati

Topfox OÜ ettevõtluse tarbeks.

3.14. Pankade arvelduskontodelt nähtub, et Topfox OÜ tehingupartnerite poolt laekunud raha võeti

sularahas välja ning selle kohta tehti pearaamatu kassa kontole deebetkanne. Läbi selliste kannete

kajastus pangakontole laekunud raha pearaamatu kassa kontol, samuti kajastusid pearaamatu

4(15)

kassa kontol deebetkannetena klientide sularahas tasumised. SEB Pank AS pangakontolt võeti

sularahana välja 35 630 eurot ning COOP Pank AS arvelduskontolt 8800 eurot. 01.01.2019

seisuga oli pearaamatu kassa konto kohaselt sularaha kassas 18 284,43 eurot ning klientide poolt

sularahas tasumisi oli 31.12.2019 seisuga kokku summas 28 947,43 eurot. MTA on veendunud, et

X juhatuse liikmeks oleku perioodil kassast väljamakstud 83 363,50 eurot ei olnud seotud Topfox

OÜ majandustegevusega, kuna esitatud arvete alusel majandustehinguid ei toimunud ning

sularaha kasutamine ei olnud tõendatud.

3.15. Kuivõrd X käsutas äriühingu rahalisi vahendeid, s.o teostas ülekandeid ja kassast makseid, siis

oli tal täielik teadmine, mille tarbeks sularaha kasutati. Kuivõrd X ega Topfox OÜ järgmine

juhatuse liige ei esitanud raamatupidamisdokumente sularaha kasutamise kohta ning Topfox OÜ

tehingupartnerid ei kinnitanud tehingute tegemist, siis on MTA veendunud, et sularaha

kasutamise kohta dokumente ei olnud.

3.16. 09.03.2020 korraldusega kohustas MTA Topfox OÜ-d andma selgitusi ja esitama dokumente.

X soovil lepiti korralduse täitmise uueks tähtajaks 24.03.2020. 13.03.2020 esitas X Topfox OÜ

nimel äriregistrile avalduse juhatuse liikme ja osaniku registrisse kandmiseks. Topfox uueks

juhatuse liikmeks sai Y, kes on käesoleval ajal seotud kokku 141 äriühinguga. 17.03.2020 e-kirjas

selgitas X, et ta ei anna äriühingu nimel selgitusi kuivõrd ta ei ole enam juhatuse liige. MTA on

seisukohal, et X poolt kontrollimenetluse ajal äriühingu võõrandamine oli kantud eesmärgist

mitte anda teavet ja esitada dokumente. 18.02.2021 antud selgitus juhatuse liikme kohalt

tagasiastumise kohta majandustegevuse lõpetamise eesmärgil ei tundu MTA-le usutav. Kui

äriühingul oleks olnud esitada dokumente, siis puudunuks vajadus juhatuse liikme vahetuseks.

Käesoleval juhul ei nähtu, et Topfox osaluse müügil ja juhatuse liikme vahetusel oli mõistlik

äriline eesmärk ning asjaolu, et pärast kontrollimenetluse alustamist äriühing võõrandati ja seoses

ühinemisega kustutati, viitab soovile vältida maksukohustuste tasumist.

3.17. MTA on seisukohal, et juhatuse liikmena tegutses X eesmärgipäraselt sooviga vähendada

äriühingu maksukohustust ja viia välja rahalisi vahendeid. Tegelikkusele mittevastavate andmete

kajastamine raamatupidamises, kaasaaitamiskohustuse rikkumine ja äriühingust rahaliste

vahendite väljaviimine saab olla ainult tahtlik tegu.

3.18. MTA tuvastas, et ConsultFund UÜ maksuvõla tekkimise ja X tegevuse vahel on otsene

põhjuslik seos. Kui X ei oleks juhatuse liikmena rikkunud deklareerimiskohustust ega viinud

tegelikkusele mittevastavate arvete alusel äriühingust välja rahalisi vahendeid, ei oleks Topfox

OÜ õigusjärglasele, ConsultFund UÜ-le maksuotsusega määratud maksukohustust summas 46

092,65 eurot tekkinud.

3.19. Kuivõrd MTA tuvastas, et X rikkus tahtlikult MKS-ist ja maksuseadustest tulenevaid

maksukohustusi rakendub tema suhtes vastutusotsuse väljastamisel viieaastane maksusumma

määramise

tähtaeg.

Käesoleval

juhul

pärineb

varaseim

vastutusotsusega

sissenõutav

maksukohustus perioodist 01.2019 (TSD) ning varaseima maksusumma määramise tähtaeg

saabub 10.02.2024.

3.20. Ärakuulamisõiguse tagamiseks väljastas MTA vastutusotsuse projekti nr 13-7/01102-7 e-

maksuametisse, millega X tutvus 14.03.2021. 29.03.2021 esitas X eriarvamuse ning vastuväited

vastutusotsuse projektile. Esitatud vastuväiteid analüüsis MTA vastutusotsuses.

4. X esitas vastutusotsusele 13.05.2021 vaide, mille MTA 27.05.2021 vaideotsusega rahuldamata

jättis. Vaideotsuse põhjendused on kokkuvõtvalt järgmised.

4.1. Maksumenetluses on tuvastamist leidnud, et Topfox OÜ kajastas oma käibedeklaratsioonidel

toimumata tehinguid. Kuigi äriühingu pearaamatu sisendkäibemaksu kontol kajastus kokku 691

arvet, esitas raamatupidaja MTA-le kontrolli käigus üksnes 18 arvet. Arvetel kajastatud

väidetavad tehingupartnerid eitasid tehingute toimumist.

5(15)

4.2. X oli äriühingu ainukeseks juhatuse liikmeks, kes tegeles ainuisikuliselt klientide otsimise ja

lepingute sõlmimisega, mistõttu pidi ta olema teadlik sellest, et raamatupidamises kajastatud

tehinguid tegelikult ei toimunud. Esitades raamatupidajale arved, mille alusel tegelikult

tehinguid ei toimunud, pidi X olema teadlik, et selle tulemusena tekib äriühingul maksukohtusus.

Tegelikkuses mittetoimunud tehingute maksuarvestuses kajastamise ainukeseks eesmärgiks

saabki olla maksude tasumata jätmine. Seega on X juhatuse liikme kohustusi tahtlikult rikkunud.

4.3. X on tekitanud olukorra, kus maksuhalduril ei ole võimalik kontrollida ülejäänud arvete õigsust.

Maksuhaldurile kontrolli- ega vastutusmenetluse raames vastavaid arveid esitatud ei ole, mistõttu

ei olnud MTA-l ka teada, milliste kolmandate isikute poole tuleks tehingute toimumise kontrolli

osas pöörduda. Juba ainuüksi selliste arvete esitamata jätmise fakt viitab sellele, et tegelikkuses

neid arveid olemas ei ole või ei ole neil kajastatud tehingud tegelikkuses toimunud.

4.4. MTA nõudis 09.03.2020 korraldusega nr 122-3/051679-2 Topfox OÜ-lt kõigi perioodi

01.01.2019 kuni 31.12.2019 ostuarvete esitamist. Korralduse tegemise ajal oli juhatuse liikmeks

X. Enne korralduse väljastamist selgus telefonivestluse käigus, et X sõidab välismaale ja sobiv

aeg vastamiseks on 24.03.2020. Seetõttu märkis maksuhaldur korralduse täitmise ajaks

24.03.2020. Korralduse täitmise asemel korraldas X enda juhatuse liikme kohalt tagasikutsumise

ning võõrandas äriühingu 1 euro eest variisiku tunnustega isikule. Väide, et äriühingu juhatuse

liikme tagasikutsumine on osanike otsus, ei oma mingit rolli, kuna enne juhatuse koosseisu

muutmist müüs X Topfox OÜ ise uuele isikule, kes vormistati seejärel ka juhatuse liikmeks.

Seega on seisukoht, et X ei täitnud kaasaaitamiskohustust, põhjendatud.

4.5. Asjaolu, et maksuhaldur eriarvamuses toodud seisukohtadega ei nõustunud, ei tähenda, et

ärakuulamisõigust oleks rikutud.

4.6. Maksustamisperioodil 01.2019 kuni 12.2019 on tehtud väljamakseid, mille kohta puuduvad

nõuetekohased raamatupidamise algdokumendid, kogusummas 82 363,50 eurot (seega on

tulumaks ettevõtlusega mitteseotud väljamaksetelt 20 590,90 eurot). Menetluse käigus sularaha

kasutamise tõendamiseks algdokumente ei esitatud. Seega on maksuhaldur veendunud, et kassast

väljamakstud raha ei olnud seotud majandustegevusega.

5. X esitas 28.06.2021 Tallinna Halduskohtule kaebuse MTA 12.04.2021 vastutusotsuse nr 13-

7/01102-9 ja 27.05.2021 vaideotsuse nr 6-1/4927-2 tühistamiseks. Kaebuse põhjendused on

kokkuvõtvalt järgmised:

5.1. Kaebaja vastutuse eeldused ei ole täidetud ning MTA ei ole nende täitumist nõuetekohaselt

tuvastanud. MTA on vastutusotsuse tegemisel rikkunud uurimispõhimõtet (ei ole välja selgitanud

kõiki olulisi asjaolusid ja tõendeid), kaalutlusõigust (lähtunud lubamatutest kaalutlustest) ja

jätnud nõuetekohaselt tuvastamata kaebuse esitaja vastutuse eeldused. Samuti on vastutusotsus

kohaselt põhjendamata. Eeltoodud rikkumiste tulemusel on MTA jõudnud ebaõige järelduseni, et

kaebuse esitaja vastutab kohustuste rikkumise eest.

5.2. Vastutusotsuse võib teha vaid siis, kui on tuvastatud MKS § 8 lõikes 1 nimetatud rikkumine, süü

vastutuse kohaldamiseks nõutavas vormis ning põhjuslik seos. Vastutusotsusest peavad nähtuma

piisavad asjaolud, miks maksuhalduri hinnangul on etteheidetav tahtlus või raske hooletus.

Kaebaja hinnangul ei ole ta MTA poolt etteheidetavaid kohustusi rikkunud. Otsusest ei nähtu

asjaolusid ega tõendeid, miks on MTA hinnangul tegemist tahtluse või raske hooletusega.

5.3. MTA ei ole süü vormi nõuetekohaselt eraldi hinnanud. MTA viitab küll läbivalt „kogutud

asjaoludele ja tõenditele“, kuid konkreetseid asjaolusid ja tõendeid, mida MTA süü ja süü vormi

määramisel arvestas, välja toodud ei ole. Ka pelgalt ettevõtte võõrandamine või ettevõtete

ühinemine ja uue juhatuse suur seotus erinevate äriühingutega ei anna alust väita, et kaebuse

esitaja soovis tahtlikult maksude tasumisest kõrvale hoida. MTA järeldus, et tegelikkusele

mittevastavate andmete kajastamine raamatupidamises, kaasaaitamiskohustuse rikkumine ja

äriühingust rahaliste vahendite väljaviimine saabki olla ainult tahtlik tegu, on ebaõige.

6(15)

5.4. MTA hinnangul seisneb kaasaaitamiskohustuse rikkumine eeskätt selles, et Topfox OÜ suhtes

algatatud kontrollimenetluse ajal, mil kaebuse esitaja oli veel Topfox OÜ juhatuse liige, jättis

kaebuse esitaja esitamata dokumendid, kuigi tal oli võimalus need esitada. MTA põhjendus on

ebaõige ja vastuoluline. Kaebuse esitaja kutsuti Topfox OÜ juhatuse liikme kohalt tagasi enne

(18.03.2020) kui saabus Topfox OÜ-le MTA poolt antud dokumentide esitamise tähtpäev

(24.03.2020). Kaebajale ei saa ette heita seda, et ta ei organiseerinud dokumentide esitamist enne

tähtpäeva saabumist, sest kaebajal ei olnud kohustust neid varem esitada. Liiatigi ei saa sellest

tuletada, et kaebuse esitaja rikkus kaasaaitamiskohustust.

5.5. MTA on jätnud täielikult arvestamata, et ühingu osanik otsustab juhatuse liikmete valimise ja

tagasikutsumise (ÄS § 168 lg 1 p 4). Samuti ei ole MTA arvestanud sellega, et alates hetkest, kui

kaebuse esitaja tagasi kutsuti, puudus tal ligipääs Topfox OÜ raamatupidamisdokumentidele.

Isikut, kellel ei ole ligipääsu ühingu raamatupidamisega seotud dokumentidele, ei saa vastutusele

võtta selle eest, et ta ei neid dokumente ei väljasta. MTA on tuginenud kaasaaitamiskohustuse

rikkumisele vastutusotsuse põhjendamisel nii rikkumise toimumise, süü vormi kui ka

maksukohustuse suuruse määramisel. Kuna kaebuse esitaja ei rikkunud kaasaaitamiskohustust,

siis on see kõigi nende vastutusotsuse tegemise eelduste ja suuruse määramisel asjakohatu

kaalutlus.

5.6. Alusetu on väide, et juhatuse liikme ametikohalt lahkumine tähendas, et kaebaja kajastas

teadlikult äriühingu maksuarvestuses valeandmeid. Ebaõige on ka väide, et kaebaja rikkumist

näitab ettevõtte võõrandamine ja/või hilisem ühinemine ja kustutamine. Lisaks on asjakohatud

MTA etteheited, mis tuginevad sellele, milline isik sai ühingu juhatuse liikmeks pärast kaebuse

esitajat või milline isik omandas ettevõtte. Need asjaolud ja sündmused ei olnud kaebaja kui

Topfox OÜ endise juhatuse liikme otsustada ning need ei ole seetõttu vastutusmenetluses

asjakohased.

5.7. Isegi kui kaebaja mingeid kohustusi rikkus, oli tegemist hooletuse, mitte aga raske hooletuse või

tahtlusega.

5.8. Ka vaidemenetluses ei ole MTA vastutusotsuse vigu parandanud ning rikkus seega HMS § 83

lõikeid 1 ja 2. Vaidemenetluses on MTA korranud üksnes varasemalt esitatud üldisi seisukohti ja

järeldusi. MTA hinnangul piisab jätkuvalt vaid 18 arvest, et lugeda kõigi 691 arve osas

sisendkäibemaks ebaõigesti kajastatuks. Samal viisil üldistades ja eeldades leiab MTA

vaideotsuses, et kaebuse esitaja tegutses tahtlikult kõigi 691 arve osas. MTA kordab oma

varasemalt esitatud käsitlust kaasaaitamiskohustuse rikkumisest, kuid jätab täielikult

tähelepanuta, et vähemalt kahel korral andis kaebuse esitaja MTA küsimustele vastuseid.

5.9. MTA täitis formaalselt kaebaja ärakuulamise kohustuse, kuid sisuliselt kaebaja seisukohti ei

arvestanud ning tegi vastuväidetest sõltumata algselt kavandatud otsuse.

5.10. Kaebaja vaidlustab ka vastutusotsuse suuruse ning leiab, et MTA on vastutusotsuse summa

ebaõigesti arvestanud. MKS § 11 lg 1 järgi on maksuhaldur maksude tasumise õigsuse

kontrollimisel ja maksusumma määramisel kohustatud arvestama kõiki asjas tähendust omavaid,

s.t nii maksukohustust suurendavaid kui ka vähendavaid asjaolusid. MTA jättis täitmata

uurimispõhimõtte ega selgitanud välja kõiki olulisi asjaolusid ning kogunud kõiki tõendeid.

5.11. MTA on ainult 11 raamatupidamise algdokumendi puhul kogunud tõendid, mis viitavad, et

arvel märgitud müüja ei ole kaupu ega teenuseid ilmselt müünud. Need näited on MTA esitanud

ka vastutusotsuse põhjendustes (vt vastutusotsuse lk 5-6). Ülejäänud arvete osas ei ole MTA

selliseid tõendeid kogunud.

5.12. ConsultFund UÜ kontrolliaktis selgitab MTA, et MTA tegi veel valikuliselt kolmandatele

isikutele järelepärimisi ning saatis küsimused nimetatud päringute kohta ka kaebuse esitajale.

Samas ei ole MTA-l õnnestunud nende päringute abil tõendeid juurde koguda.

7(15)

5.13. MTA nõue summas 25 501,75 eurot ei ole põhjendatud ja tõendatud (vähemalt mitte täies

ulatuses). MTA saab juhatuse liikme võimaliku rikkumise tuvastada vaid juhul, kui tõendid seda

selgelt näitavad. Antud juhul õnnestus MTA-l koguda mingisuguseid konkreetsemaid tõendeid

(tehingupartnerite seisukohad) tehingute ja arvete kohta maksimaalselt kokku summas 40 740,46

eurot (koos käibemaksuga) (seotud Amax Trading OÜ-ga, Lore Eesti Osaühinguga, PolyTex OÜ-

ga, WorthCoatings OÜ-ga, Wunder Estonia OÜ-ga, Digimarket OÜ-ga, Hansas Plaadimaailm

OÜ-ga, osaühinguga Eltete Eesti, Kesko Senukai Estonia AS-ga ja Montonisse OÜ-ga).

Ülejäänud tehingute ja arvete osas ei ole kogutud mistahes otseseid tõendeid, mis viitaks

rikkumisele, mille alusel saaks teha vastutusotsuse ja määrata kaebuse esitajale maksukohustuse.

5.14. Ka väidetavalt deklareerimata ja tasumata tulumaksuga seotud rikkumise tuvastamisel

puuduvad MTA-l tõendid rikkumise toimepanemise kohta. MTA nõue summas 20 590,90 eurot

ei ole tõendatud (vähemalt mitte täies ulatuses). MTA üldsõnaline järeldus, mille kohaselt MTA

on veendunud rikkumises, on põhjendamata ja selgelt ebapiisav selleks, et määrata inimesele

maksukohustus.

5.15. Ettevõtte võõrandamise ja hilisema ühinemise ja kustutamise osas juhatuse liikmele mingite

etteheidete tegemine on asjakohatu ka põhjusel, et MTA tegi maksuotsuse ConsultFund UÜ

(õigusjärglase) osas. On alusetu ette heita, et neid tehinguid tehti mingi vastutuse vältimiseks,

kuna nii ei olegi võimalik vastutust vältida.

5.16. Kaebuse esitaja selgitas vastutusmenetluses mitmel korral, et Topfox OÜ tegevuses kasutati

sularaha väga palju. Sularaha kasutamise kohta alusdokumendi nõuetekohasel viisil vormistamata

või raamatupidamisse esitamata jätmine ei tähenda automaatselt seda, et sularaha ei oleks

tegelikkuses kasutatud ettevõtlusega seotud kulude kandmiseks. Igapäevases majandustegevuses

kasutati palju sularaha ka näiteks selleks, et maksta töötasu. Kaebaja seisukohti sularaha

kasutamise kohta MTA lihtsalt ei usu (jääb selgusetuks, kas MTA nt kontrollis vastutusotsuse

tegemisel uurimispõhimõttest tulenevalt, kas ja mis ulatuses deklareeris ühing tööjõumakse

vastaval perioodil). MTA ei arvesta sellega, et pärast juhatuse liikme ametikohalt lahkumist ei

olnud kaebuse esitajal ligipääsu ühingu raamatupidamisdokumentidele. Kaebajalt ei saa nõuda

selliste dokumentide esitamist, millele kaebuse esitajal puudub ligipääs. Kaebajal on sisuliselt

võimatu oma õigusi tõhusalt kaitsta, sest ta lihtsalt ei saa ühingu dokumentidele ligi (ei saa

vajalikke dokumente otsida, välja sorteerida vms).

6. Vastustaja palub jätta kaebuse rahuldamata. Vastustaja jääb vastutusotsuses ja vaideotsuses

toodud seisukohtade juurde ning märgib täiendavalt järgmist:

6.1. Vastustaja leiab, et kaebaja süü on vastutusotsuses õigesti tuvastatud. MTA on vastutusotsuses

viidanud varasemas maksuotsuses ja kontrolliaktis tuvastatud ning äriühingu maksuvõlaga

seonduvatele asjaoludele.

6.2. Kaebaja väide, et ta oli ettevõtet juhtides hooletu, on ebaõige. Kui äriühingu ainus juhatuse liige

edastas raamatupidajale maksudeklaratsioonide esitamiseks andmeid ja dokumente tehingute

kohta, mida tegelikult ei toimunud, tegutses ta MKS § 8 lõike 1 tähenduses tahtlikult (vt VÕS

§ 104 lg 5 ja Riigikohtu 31.03.2021 otsus asjas nr 3-18-1758, p 11). Kui juhatuse liige võtab

enda juhitava äriühingu kontolt raha välja eesmärgita kasutada seda äriühingu ettevõtluses,

mõjutab see otseselt äriühingu võimet oma maksuseadustest tulenevaid kohustusi täita. Selline

tegevus saab olla ainult tahtlik (vt Riigikohtu 27.04.2021 otsus asjas nr 3-17-1635 p 14 -15).

6.3. Vastutusotsuse kohaselt põhjustas ConsultFund UÜ maksuvõla kaebaja poolt juhitud äriühing

Topfox OÜ. Kaebaja kajastas juhatuse liikmena maksustamisperioodide 01.2019 kuni 12.2019

KMD maksudeklaratsioonides alusetult sisendkäibemaksu summas 25 501,75 eurot. Kaebaja viis

äriühingust välja rahalisi vahendeid 82 363,50 euro ulatuses ning jättis deklareerimata,

arvestamata ja tasumata tulumaksu summas 20 590,90 eurot. Kui kaebaja ei oleks Topfox OÜ

juhatuse liikmena rikkunud deklareerimiskohustust ega viinud tegelikkusele mittevastavate

arvete alusel äriühingust välja rahalisi vahendeid maksustamisperioodil 01.2019 kuni 12.2019, ei

8(15)

oleks Topfox OÜ õigusjärglasele maksuotsusega määratud maksukohustust summas 46 092,65

eurot tekkinud. Järelikult on kaebaja tahtliku tegevuse ning äriühingule maksuotsusega määratud

maksusummade tasumata jätmisest tekkinud maksuvõla vahel otsene põhjuslik seos. Eeltoodust

nähtub, et vastustaja on süü vormi vastutusotsuses nõuetekohaselt tuvastanud.

6.4. MTA 9.03.2020 korraldusega nr 12.2-3/051679-2 nõuti Topfox OÜ-lt kõigi perioodi 01.01.2019

kuni 31.12.2019 ostuarvete esitamist. Korralduse tegemise ajal oli äriühingu juhatuse liikmeks X

(juhatuse liige perioodil 4.01.2017 – 18.03.2020).

6.5. Kaebaja ei eita, et enne korralduse väljastamist temaga peetud telefonivestluse käigus selgus, et

ta sõidab Soome ning sobiv aeg kontrollitaval perioodil toimunud majandustehingute kohta

suuliste seletuste andmiseks ja dokumentide esitamiseks on 24.03.2020. Maksuhaldur otsustas

kaebaja soovidele vastu tulla ning märkis korralduse täitmise ajaks 24.03.2020. Korralduse

täitmise asemel korraldas X enda juhatuse liikme kohalt tagasikutsumise ning võõrandas Topfox

OÜ 1 euro eest variisiku tunnustega isikule. 16.03.2020 helistas maksuhalduri ametnik Xle,

selgitamaks välja, kas isik saab korralduses märgitud ajal kohtumisele tulla. X väitis telefonis, et

ta ei ole enam Topfox OÜ juhatuse liige ning saatis 17.03.2020 e-kirjaga kinnituse, et ta ei tule

24.03.2020 selgitusi andma. Eeltoodust nähtub, et korralduse saamisel asus X korralduse täitmise

asemel kiiresti organiseerima äriühingu omanikuvahetust ja enda juhatuse liikme kohalt

tagasikutsumist. Kaebuses esitatud väide, mille kohaselt on äriühingu juhatuse liikme

tagasikutsumine äriühingu osanike otsus, ei oma siinkohal mingit rolli, kuivõrd enne juhatuse

liikme muudatust müüs X ise Topfox OÜ 1 euro eest uuele omanikule (variisiku tunnustega

isikule), kes vormistati ka seejärel juhatuse liikmeks. Seega on maksuhalduri väide, mille

kohaselt X ei täitnud maksumenetluses kaasaaitamiskohustust, põhjendatud. Lisaks viitab selline

käitumine asjaolule, et X sooviks oligi jätta maksuvõlgadega äriühing maha.

6.6. Viidatud asjaolud kinnitavad, et maksuhalduri seisukoht tahtluse kohta on õige. On ilmne, et uus

juhatuse liige Y oli variisik, kes äriühingu majandustegevusega mingilgi viisil seotud ei olnud.

Äriühingu võõrandamine ja juhtimise üleandmine Y toimus üksnes selleks, et kaebajat

vastutusest vabastada. Seetõttu on kaebaja väited, mis seonduvad äriühingu võõrandamise ja

ühinemisega põhjendamatud.

6.7. Asjaolu, et maksuhaldur kaebaja eriarvamuses toodud seisukohtadega ei nõustunud, ei tähenda,

et ärakuulamisõigust oleks rikutud.

6.8. Äriühingu pangakontodelt ja pearaamatu kontolt kassa nähtavad väljamaksed on nii

dokumentaalselt kui sisuliselt tõendamata. KMS § 29 lg 3 p-st 1, § 31 lg-st 1 ja §-st 37 tulenevalt

on sisendkäibemaksuna lubatud maha arvata üksnes selline käibemaks, mille kohta on olemas

nõuetekohane

arve

ning

mahaarvamise

õiguse

tekkimiseks

peavad

arvel

märgitud

majandustehingud ka tegelikkuses ja arvetel näidatud poolte vahel aset leidma (vt nt Riigikohtu

lahend nr 3-3-1-30-15). Seega ei ole lubatud sisendkäibemaksuarvestuses kajastada arveid, millel

võivad küll kajastatud olla RPS §-s 7 loetletud andmed, ent mille alusel reaalseid

majandustehinguid toimunud ei ole. Käibemaksuseaduse kohaselt saab sisendkäibemaksu maha

arvata nõuetekohaste alusdokumentide alusel.

6.9. Kaebaja omas ülevaadet äriühingu raamatupidamise dokumentidest ja maksuarvestusest.

Asjaolu, et äriühing kasutas raamatupidamisteenust, ei vabasta juhatuse liiget vastutusest. MKS §

150 lg 1 kohaselt on maksukohustuslasel kohustus tõendada, et maksusumma määrati valesti.

Kaebaja ei täpsusta enda 27.04.2020 vastuses äriühingu pearaamatuga seonduvaid asjaolusid. Ka

vaides ega kaebuses ei ole kaebaja 27.04.2020 vastuses esitatud väiteid konkretiseerinud.

Kaebuses ei ole kaebaja täpsustanud, millises osas ta peab nõuet põhjendamatuks ning millises

osas möönab selle põhjendatust. Vastustaja leiab, et kaebajalt nõutav summa on õiguspärane.

6.10. Vastustaja ei nõustu kaebaja seisukohaga, et väidetavalt deklareerimata ja tasumata

tulumaksuga seotud rikkumise tuvastamisel puuduvad MTA-l samuti tõendid rikkumise

toimepanemise kohta. Riigikohus on korduvalt selgitanud, et olukorras, kus algdokument ei vasta

9(15)

nõuetele, puudub vajadus tuvastada, kas kulutus on ettevõtlusega seotud või mitte. Seega on

maksuhaldur õiguspäraselt ilma nõuetekohase raamatupidamise algdokumendita tehtud

väljamaksed tulumaksuga maksustanud.

6.11. ÄS § 187 sätestab juhatuse liikme vastuse alused. ÄS § 187 lg 3 kohaselt juhatuse liikme vastu

nõude esitamise tähtaega on viis aastat. Kaebaja ei ole väitnud ega tõendanud, et ta on pöördunud

äriühingu uue juhatuse liikme poole, et see võimaldaks kaebajal tutvuda äriühingu

raamatupidamisdokumentidega. Kaebaja ei saa oma vastutusest vabandamiseks väita, et ta ei oma

ligipääsu raamatupidamisdokumentidele. Seda enam, et kaebaja võõrandas äriühingu variisiku

tunnustega isikule peale äriühingu osas kontrollimenetluse alustamist. Arvestades äriühingu

kontrollimenetluses tuvastatud asjaolusid pidi kaebajale olema ettenähtav, et kontrollimenetluse

lõpptulemuseks on äriühingule maksukohustuse määramine.

KOHTU PÕHJENDUSED

7. Kohus leiab, et kaebus tuleb jätta rahuldamata. Kohus nõustub olulises osas maksuotsuses (sh

kontrollakti kui maksuotsuse osaga), vastutusotsuses ja vaideotsuses märgituga ega korda kõike täies

ulatuses HKMS § 165 lg 2 alusel.

8. Vaidlust ei ole selles, et kaebaja oli ajavahemikul 04.01.2017 kuni 12.03.2020 Topfox OÜ

ainuosanik ja perioodil 04.01.2017 kuni 18.03.2020 ainus juhatuse liige.

9. Menetlusosalised vaidlevad ennekõike selle üle, kas kaebaja tegutses äriühingu juhatuse liikmena

tahtlikult viisil, mis tõi kaasa äriühingu maksuvõla ning kas ta vastutab seetõttu äriühingu maksuvõla

eest. Samuti vaidlevad pooled selle üle, kas vastutusotsuse suurus on õige.

10. Kohus käsitleb esmalt vastutusotsuse tegemise üldisi eeldusi ja analüüsib vastutusotsusega

tuvastatud maksuvõla suurust puudutavaid etteheiteid (I) ning seejärel kujundab seisukoha kaebaja

vastutuse osas ja lahendab kaebuse sisuliselt (II).

I

11. Vastutusotsuse tegemiseks peavad olema täidetud järgmised eeldused (MKS § 96 lg 1, 5 ja 6):

1) kehtiva maksuvõla olemasolu, sh MKS § 96 lg 6 sätestatud vastutusotsuse tegemist

välistavate asjaolude (s.o maksuvõlga ei ole tekkinud; maksuvõla sissenõudmine on aegunud;

maksuvõlg on kustutatud) puudumine;

2) vastutusotsuse adressaat vastutab seaduse alusel maksumaksja või maksu kinnipidaja

kohustuste täitmise eest;

3) maksusumma määramise aegumistähtaeg (MKS § 98) ei ole möödunud;

4) MKS §-des 38-40 nimetatud isikutele vastutusotsuse tegemise puhul on eelnevalt nurjunud

maksuvõla maksumaksjalt või maksu kinnipidajalt sissenõudmise menetlus;

5) vastutusotsus MKS § 40 lg-st 1 tuleneva kolmanda isiku vastutuse kohaldamiseks on tehtud

enne selle juriidilise isiku õigusvõime lõppemist, kelle maksuvõla suhtes soovitakse

vastutusotsust teha (Riigikohtu 19.12.2013 otsuse nr 3-3-1-37-13 p 28).

12. Vaidlust ei ole selles, et MTA tegi 14.10.2020 maksuotsusega nr 12.2-3/052667-3 ConsultFund

UÜ-le maksuotsuse ning nimetatud äriühingu maksuvõlg on kehtiv. Kaebaja on vastutusotsuse küll

maksuvõla suuruse osas vaidlustanud, kuid nimetatu ei mõjuta äriühingu suhtes tehtud maksuotsuse

kui haldusakti kehtivust (vt Riigikohtu 12.12.2012 otsuse nr 3-3-1-23-12 p 25). Maksuvõlga ei ole

kustutatud.

13. MKS § 8 lg 1 järgi on juriidilise isiku seaduslik esindaja kohustatud korraldama esindatava MKS-

ist ja maksuseadusest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegse ning täieliku täitmise,

10(15)

kusjuures rahalised kohustused täidetakse esindatava vara arvel. Kui seaduslik esindaja rikub MKS

§-is 8 nimetatud kohustusi tahtlikult või raskest hooletusest, vastutab ta rikkumise tõttu tekkinud

maksuvõla eest solidaarselt maksukohustuslasega (MKS § 40 lg 1). Kuivõrd vaidlust ei ole selles, et

kaebaja oli kontrollitaval perioodil äriühingu ainus juhatuse liige, oli kaebaja MKS § 8 lg 1 mõttes

äriühingu seaduslikuks esindajaks, kellel lasub (vastavate tingimuste esinemise korral) MKS § 40

lõikest 1 tulenev vastutus. Nimetatud eeldusega seotud asjaolusid kontrollib kohus põhjalikumalt

kohtuotsuse II osas.

14. MKS §-st 32 tulenevalt tekib maksuvõlg ajal, mil maksukohustuslane oleks pidanud deklareerima

ja täitma seadusest tulenevad maksukohustused. Maksukohustus tekib vahetult seaduse alusel ning

maksukohustuse täitmise tähtpäev tuleneb üldjuhul vahetult seadusest. Kohtupraktikas on leitud, et

ka siis, kui tasumisele kuuluv maksusumma on määratud maksuotsusega, on tasumisele kuuluv

maksuvõlg tekkinud sellest hetkest, mil maksukohustuslane oleks pidanud deklareerima ja täitma

seadusest tuleneva maksukohustuse (vt Riigikohtu otsus nr 3-3-1-48-10 p 16). Vaidluse asjaolusid

arvestades maksusumma määramise aegumistähtaeg (MKS § 98 lg 1) praegusel juhul möödunud ei

ole (vt ka kohtu selgitusi kohtuotsuse II osas), sh sõltumata tahtluse vormist.

15. Haldusasja materjalist nähtub, et maksuhalduri tegevus maksuvõla sissenõudmisel ei ole tulemust

andnud. Arestitoimingute (vt arvelduskontode aresti koondtabel, dtl 71-72) tulemusena ei ole

maksuotsusega määratud maksukohustus vähenenud. ConsultFund UÜ-l puudub registervara ning

äriühing ei ole kunagi olnud registreeritud käibemaksukohustuslaste registris. Maksuhalduri esitatud

andmete kohaselt on ConsultFund UÜ lisaks Topfox OÜ-le ühendanud mitmeid maksuvõlaga

äriühinguid (võlasaldo kokku 25 065,01 eurot) ning tegemist ei ole tegutseva äriühinguga, mille

majandustegevusest saadava tulu arvelt oleks võimalik maksuhalduri nõuet rahuldada. Seega on ka

loetelus märgitud 4. eeldus täidetud.

16. Lisaks eelnevale on täidetud ka eeldus, et vastutusotsus on tehtud enne selle juriidilise isiku, kelle

maksuvõla suhtes soovitakse vastutusotsust teha, õigusvõime lõppemist. Asjaolu, et maksuotsuse

tegemise ajaks oli Topfox OÜ registrist kustutatud, ei oma praegusel juhul tähtsust, kuna Topfox OÜ

ühines ConsultFund UÜ-ga ning ühendav ühing, s.o ConsultFund UÜ sai ühendatava ühingu

õigusjärglaseks (vrd ühinemisleping, dtl 129-134). Kuivõrd kõik Topfox OÜ õigused ja kohustused

läksid õigusjärglasele üle, oli maksuhalduril õigus teha Topfox OÜ suhtes alustatud kontrolli

tulemusena maksuotsus ConsultFund UÜ-le. Kohtupraktikas on leitud, et äriseadustiku § 391 lõikest

4 ja MKS §-st 35 tulenevalt on ühinemise puhul tegemist õigusjärglusega, mille käigus läheb

ühendavale ühingule üle ka ühendatava ühingu maksukohustus, mis on tekkinud enne ühinemist.

Kuna õigusjärglus on võimalik, siis ei pea MKS § 96 lõike 5 mõttes olema äriühing, kus maksuvõlg

asub, sama, milles isik oli juhatuse liige (Tallinna Halduskohtu 28. juuni 2019 otsus asjas nr 3-18-

2237, p 14).

17. Kaebaja on vaidlustanud vastutusotsuse ka osas, milles see puudutab maksuvõla suurust. Kaebaja

on asjakohaselt viidanud Riigikohtu 12.12.2012 otsusele nr 3-3-1-23-12, millest lähtuvalt ei pea

vastutusotsuse adressaat maksuotsuses tuvastatud äriühingu maksuvõlaga mittenõustumisel

vaidlustama maksuotsust ning tal on õigus vaidlustada selles osas vastutusotsus (vt viidatud lahendi p

25). Seega ei pidanud kaebaja esitama kaebust maksuotsusele ning saab vastutusotsuse suurust

käesoleva haldusasja raames vaidlustada.

18. Kaebaja hinnangul on MTA arvestatud vastutusotsuse suurus ebaõige, kuna MTA ei selgitanud

välja kõiki olulisi asjaolusid ega kogunud kõiki tõendeid.

19. Kohus kaebaja järeldusega ei nõustu. Kohtu hinnangul on vastustaja arvutuskäik ja järeldused nii

tasumisele kuuluva käibemaksu suuruse kui ka ettevõtlusega mitteseotud väljamaksetelt tasutava

tulumaksu osas õiged. Kohus nõustub vastavas osas vastutusotsuse põhjendustega (s.o vastutusotsuse

punktid 2.1.1. ja 2.2.2.). Täiendavalt märgib kohus järgmist.

20. Vaidlust ei ole selles, et kuigi 09.03.2020 korraldusega (dtl 301-303) kohustati Topfox OÜ-d

esitama (lisaks muudele dokumentidele) kõik kontrollitava perioodiga seotud ostu- ja müügiarved,

11(15)

esitas äriühingu raamatupidaja maksumenetluse käigus MTA-le vaid 18 ostuarvet (vt kontrolliakti

p 1.2.1., tabel 3).

21. Kontrolliaktist (vt p 1.2.2.1.) nähtub, et vastustaja luges 5 ostuarvet põhitegevusalaga seotuks ja

korrigeeris selle alusel ka tasumisele kuuluvat käibemaksu. Kahte arvet (Baltman OÜ ja Jysk Linnen

Furniture

OÜ)

ei

pidanud

kaebaja

ise

põhjendatuks

ning

eemaldas

need

KMD

parandusdeklaratsioonis (vt kontrolliakti p 1.2.2.1. esimene lõik). Ülejäänud 11 arvega seotud

asjaolusid püüdis maksuhaldur ise välja selgitada ning pöördus vastavate korraldustega PolyTex OÜ,

WorthCoatings OÜ, Lore Eesti Osaühingu, Wunder Estonia OÜ, Amax Trading OÜ, osaühingu

Eltete Eesti, Montonissa OÜ, Digimarket OÜ, Hansas Plaadimaailm OÜ ja Kesko Senukai Estonia

AS-i poole. Päringute tulemusel ilmnes, et tehinguid ei toimunud ning tegemist oli võltsitud arvetega.

Kohtu hinnangul on arvete puuduseid vastutusotsuse punktis 2.2.2. ammendavalt analüüsitud (vt ka

vastavaid viiteid kontrolliaktile ja äriühingute esitatud kirjadele). Kohus nõustub selles osas

vastustajaga järeldustega.

22. Lisaks ei ole kohtu hinnangul põhjendatud väita, et vastustaja arvestas üksnes 18 (või 11) arvega

691-st. Maksuhaldurile esitatud pearaamatu sisendkäibemaksu konto väljatrükist (dtl 161-190)

nähtub 691 ostuarvet. Pearaamatu sisendkäibemaksu konto väljatrükis leidub mitmeid samade

äriühingutega seotud arveid ning vastustaja on neid ka analüüsinud (vt kontrolliakti p 1.2.2.3.).

Olukorras, kus ühe vastustajale esitatud arve kohta tehtud päringuga selgub, et ka teised sama

äriühingu seotud arved ei saa olla tõesed (kuna on võltsitud, välja mõeldud numbrite vms) ja

vastustaja on nimetatud asjaoludega arvestanud, on etteheide üksnes 18 (või 11) arvega arvestamise

osas alusetu. Seega on vastustaja tegelikkuses analüüsinud oluliselt suurema osa pearaamatu

sisendkäibemaksu konto väljatrükis esitatud arvetest.

23. Kohtu hinnangul ei ole tegemist ka uurimiskohustuse rikkumisega, kuna vastustaja ei pidanud (ja

praegusel juhul ei saanud) iga üksiku arve tõelevastavust hindama. Olukorras, kus kaebaja ei ole ise

arveid esitanud ega nende kontrollimist võimaldanud, väheneb sellega ka vastustaja uurimiskohustus.

Vastustaja on õigesti järeldanud (vt vaideotsuse p 16), et kaebaja ise on juhatuse liikmena tekitanud

olukorra, kus maksuhalduril ei olnud võimalik ülejäänud arvete õigsust kontrollida. Kohus leiab, et

kaebaja selline käitumine ei olnud kooskõlas kaasaaitamiskohustusega (MKS § 56).

24. Ka kaebaja väide dokumentide esitamise võimatuse kohta ei ole põhjendatud. Maksuhaldur

väljastas korralduse 09.03.2021, s.o ajal, mil kaebaja oli äriühingu juhatuse ainsaks liikmeks ja

ainuosanikuks. Seega oli kaebaja korraldusest ja dokumentide esitamise vajadusest teadlik enne

juhatuse koosseisu muutumist. Ei ole eluliselt usutav, et olukorras, kus kaebaja asub vahetult pärast

maksuhaldurilt korralduse saamist (vt MTA 09.03.2020 korraldus) äriühingu omanikuvahetust

organiseerima ja selle tulemusena kutsutakse ta ka juhatuse liikme kohalt tagasi, oleks tegemist

juhuste kokkulangemisega. Kohus nõustub vastustajaga, et tõendid kogumis viitavad sellele, et

kaebaja tegevus oli otseselt talle esitatud korraldusega seotud, vältimaks dokumentide esitamise

kohustust. Ei saa olla juhuslik, et pärast kaebajale sobiva kuupäeva kokkuleppimist (vt vaideotsuse

p 16) otsustab kaebaja lõpetada äritegevuse ning võõrandab kaebaja (maksuhaldurile teatamata)

TopFox OÜ ühe euro eest isikule, kelle kontaktid leidis ta internetis otsingumootori vahendusel (vrd

kaebaja 27.04.2020 esitatud vastused, dtl 314).

25. Kohtu hinnangul mõjutab elulist usutavust ka asjaolu, et isik, kellele äriühing võõrandati, vastab

variisiku tunnustele. Vastustaja on selgitanud ning tõendanud (vt ka dtl 387), et äriühingu osanikuks

ja seejärel ka juhatuse liikmeks saanud Y on seotud kokku 141 äriühinguga ning paljud neist

äriühingutest on likvideerimisel või maksuvõlgades. Tallinna Ringkonnakohus selgitas 30.04.2019

kohtuotsuses haldusasjas nr 3-18-568 viitega haldusasjale nr 3-15-1130, et kui äriühing müüakse

isikule, kes on seotud teiste äriühingutega, kellel on maksuvõlg, võib see omakorda tugevdada

põhjendatud kahtlust, et äriühing müüdi maksuvõla tasumise ja vastutuse vältimiseks.

26. Kaebaja järeldus, mille kohaselt ei pidanudki ta maksuhaldurile dokumente esitama, kuna

dokumentide esitamise tähtaja viimane päev ei olnud veel saabunud, on asjaolusid arvestades alusetu.

12(15)

Kaebaja taotles ise talle määratud tähtaja pikendamist. Kui isik teab dokumentide esitamise

vajadusest ja talle antud tähtaeg on temaga kooskõlastatud, ei saa isik tema enda initsiatiivil

toimunud juhatuse vahetumisel õigustada dokumentide esitamata jätmist sellega, et tähtpäev ei ole

veel saabunud. Sellises olukorras tähtaja pikendamist taotledes, et vahepeal oleks võimalik äriühingu

võõrandada, käitub isik pahatahtlikult, vältides maksude deklareerimise õigsuse kontrolli ja maksude

tasumise kohustust.

Arvestades eeltoodut nõustub kohus vastustajaga, et kaebaja rikkus kaasaaitamiskohustust.

27. Kaebaja viide ÄS § 168 lg 1 punktile 4 ning asjaolule, et MTA on jätnud täielikult arvestamata, et

ühingu osanik otsustab juhatuse liikmete valimise ja tagasikutsumise, ei ole asjakohane. Kaebaja oli

kuni 12.03.2020 ise TopFox OÜ osanik ning sai ainuisikuliselt otsustada nii juhatuse koosseisu üle

kui ka seda, kas ja millal äriühing mõnele teisele isikule võõrandada.

28. Riigikohus selgitas 05.05.2010 otsuses haldusasjas nr 3-3-1-18-10 (vt otsuse p 19), et kui

maksukohustuslane rikub kaasaaitamiskohustust ning seetõttu on takistatud maksustamisel tähtsust

omavate asjaolude väljaselgitamine, lasub tõendamiskoormus oma tehingupartnerite suhtes

maksukohustuslasel.

Kuivõrd

kohus

nõustus

eelnevalt

vastustajaga,

et

kaebaja

rikkus

kaasaaitamiskohustust, läks ka praegusel juhul tõendamiskoormus tehingupartnerite osas üle

kaebajale. Vaatamata korduvatele võimalustele täiendavaid selgitusi anda, ei ole kaebaja esitanud

tõendeid ega ka selgitusi, mis lükkaks ümber vastutusmenetluse käigus tehtud järeldusi. Üksnes

paljasõnalised väited, et vastustaja pole piisavalt tõendeid kogunud ning tegelikkuses olid kulutused

otseselt ettevõtlusega seotud, ei anna alust kaebuse rahuldamiseks. Kohus nõustub vastustaja

seisukohaga, et kaebaja ei ole esitanud konkreetseid tõendeid, millest nähtuks, et maksuotsusega

äriühingule määratud maksusumma oleks vale (MKS § 150 lg 1).

29. Kaebaja väited selle kohta, justkui poleks juhatuse liikme vahetamine praegusel juhul olnud üldse

seotud raamatupidamise algdokumentide esitamise kohustusega, on eluliselt usutavalt põhistamata.

Maksukontrolli toimingute ja äriühingu võõrandamise toimingute vahel on tugev ajaline seos.

Kaebaja ei ole usutavalt selgitanud, miks ta ühel päeval taotleb tähtaja pikendamist ja lepib kokku

maksuhalduriga kokkusaamise ajal, ning samas müüb juba kolm päeva hiljem äriühingu maha,

muutes maksuhaldurile ise dokumentide andmise seega võimatuks.

30. Kaebaja leiab, et sularaha kasutamise kohta alusdokumendi nõuetekohasel viisil vormistamata

jätmine või selle algdokumendi raamatupidamisse mittejõudmine ei tähenda automaatselt seda, et

sularaha ei oleks tegelikkuses ettevõtlusega seotud kulude kandmiseks kasutatud.

Vaidlust ei ole selles, et sularahas tehingute tegemine on seadusega lubatud. Samas ei saa sularahas

tehingute tegemisega õigustada dokumentide puudumist või oodata maksuhaldurilt kaebajale

sobivate järelduste tegemist. On iseenesest õige, et dokumentide puudumine ei välista seda, et

tegelikkuses võidi sularaha kasutada ettevõtlusega seotud kulude kandmiseks. Siiski ei anna selline

hüpoteetiline ja tõendamata võimalus õigust lugeda selliseid kulusid ettevõtlusega seotud kuludeks.

Vastustaja on õigesti viidanud TuMS § 51 lg 2 punktile 3, mille kohaselt on ettevõtlusega

mitteseotud kuluks väljamaksed, mille kohta maksumaksjal puudub raamatupidamist reguleerivates

õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument. Kohus nõustub vastustajaga, et kaebaja

paljasõnalised väited raha ettevõtluses kasutamisest ei saa asendada raamatupidamise algdokumente.

Olukorras, kus algdokument ei vasta nõuetele, puudub vajadus tuvastada, kas kulutus on

ettevõtlusega seotud või mitte (vt Riigikohtu 13.02.2014 otsus nr 3-3-1-83-13 p 19 ja seal viidatud

lahendeid). Sellisel juhul kuulub kogu väljamakse tulumaksuga maksustamisele. Seega on ka

vastustaja järeldused tasumata tulumaksu ning selle suuruse osas õiged.

31. Kaebaja väited selle kohta, et MTA on jätnud arvestamata asjaoluga, et kaebajal puudus ligipääs

ühingu raamatupidamisdokumentidele, on põhjendamatud. Nagu kohus eelnevalt selgitas, tekkis

selline olukord kaebaja teadliku tegevuse tulemusena.

13(15)

32. Kaebaja võttis teadliku riski, et maksukohustuse vältimiseks osaühingu võõrandamisel ilmselgete

variisiku tunnustega füüsilisele isikule ja väidetavalt kogu raamatupidamisega seotud dokumentide

üleandmisel, võib ta ennast juba alanud maksumenetluses kui ka võimaliku vastutusmenetluse korral

halvemasse olukorda asetada. Isik, kes pärast dokumentide esitamise kohustusest teadasaamist

vabatahtlikult hävitab, annab ära või kaotab muul viisil asjaga seotud raamatupidamisdokumendid, ei

saa hilisema menetluse käigus tugineda argumendile, et dokumentidele ligipääsu puudumise tõttu ei

ole tal võimalik oma õigusi tõhusalt kaitsta. Vastupidine tõlgendus muudaks maksude tasumise ja

deklareerimise kontrollimise olulises osas võimatuks.

33. Eeltoodut arvestades on kaebaja etteheited vastutusotsusega tuvastatud maksuvõla suuruse osas

põhjendamatud. Seega leiab kohus, et MTA on ConsultFund UÜ-le määratud maksuotsuses

maksukohustuse suuruse (46 092,65 eurot) õigesti kindlaks määranud ning seetõttu oli ka samas

ulatuses vastutusotsuse tegemine põhjendatud.

II

34. Maksuvõla sissenõudmiseks äriühingu juhatuse liikmelt, peavad olema täidetud vastutuse

kohaldamise eeldused (vrd ka kohtuotsuse esimeses osas analüüsitud vastutusotsuse tegemise üldisi

eeldusi). Riigikohus on käsitlenud juhatuse liikme vastutuse eeldusi mitmes lahendis: 19.11.2014

otsuses nr 3-3-1-43-14, p 10, 19.12.2013 otsuses nr 3-3-1-37-13 (p-d 12, 17), 12.06.2013 otsuses nr

3-3-1-17-13 (p-d 11–16), 12.12.2012 otsuses nr 3-3-1-23-12 (p-d 10–11, 14 ja 20), 31.10.2005

otsuses nr 3-3-1-41-05 (p-d 12, 13 ja 15). Riigikohtu praktika kohaselt peavad juhatuse liikme

vastutuse kohaldamiseks olema täidetud järgmised eeldused: 1) juhatuse liige on rikkunud oma

kohustusi tahtlikult või raskest hooletusest; 2) rikutud on kohustust tagada MKS-ist ja

maksuseadustest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegne ja täielik täitmine; 3)

sellise kohustuse rikkumise tõttu on tekkinud maksuvõlg.

35. Vastutuse kohaldamiseks tuleb maksuhalduril seega tõendada, et juhatuse liige on oma MKS-is ja

teistes maksuseadustes sätestatud kohustusi rikkunud süüliselt, tuvastades süü vormi. Kui

maksuhaldur ei ole tõendanud kohustuse rikkumise süülisust, ei pea vastutusotsuse adressaat

tõendama süü puudumist.

36. MKS § 40 lg 1 kohaselt saab äriühingu seaduslikule esindajale vastutusotsuse teha vaid siis, kui

maksuvõlg on tekkinud tema õigusvastase käitumise tõttu. Sellisena tuleb vastutusotsuses tuvastada

põhjuslik seos kohustuse rikkumise ja tagajärje, s.o maksuvõla, vahel. Süü vormide – tahtluse ja

raske hooletus – sisustamisel tuleb lähtuda võlaõigusseaduse (VÕS) § 104 lõigetes 3-5 sätestatust

(MKS § 40 lg 4). Tahtlus on seotud eeskätt subjektiivsete tunnustega (teadlikkus käitumise

õigusvastasusest ja sellise tagajärje soovimine), hooletus aga valdavalt objektiivsete tunnustega, nagu

kohaste nõuete järgimata jätmine (vt lahendid nr 3-3-1-23-12, p 14; nr 3-3-1-43-14, p 15). MKS § 40

lg-s 1 nimetatud tahtluse puhul peab seaduslik esindaja mõistma, et ta rikub MKS §-is 8 nimetatud

kohustusi. Vastutusotsuse aluseks oleva süü hindamisel võib lähtuda tõendite, sh kaudsete tõendite,

kogumist ja „elulise usutavuse“ kriteeriumist (vt lahendid 3-3-1-43-14, p 18; 3-3-1-37-13, p 24).

Seejuures ei ole kohtu ülesanne tuvastada kohustuste rikkumisel tahtlust, vaid kontrollida, kas

maksuhaldur on tahtluse tuvastanud õiguspäraselt (Riigikohtu 09.01.2013 otsus nr 3-3-1-38-12).

37. Vastutusotsuses heidab MTA kaebajale ette nii deklareerimis- kui ka tasumiskohustuse tahtlikku

rikkumist. MKS näeb maksusumma määramise aegumisele ette erinevad tähtajad olenevalt sellest,

kas maksukohustuslane on oma kohustusi rikkunud raskest hooletusest või tahtlikult. Esimesel juhul

on maksusumma aegumise tähtaeg 3 aastat, tahtluse korral aga 5 aastat. Arvestades maksukohustuse

tekkimise ning maksuotsuse ja vastutusotsuse koostamise aega, ei ole aegumise tähtaeg sõltumata süü

vormist möödunud.

38. Kaebaja väitel ei ole kaebaja vastutuse eeldused täidetud, kuna vastutusotsuse võib teha vaid siis,

kui on tuvastatud MKS § 8 lõikes 1 nimetatud rikkumine, süü vastutuse kohaldamiseks nõutavas

vormis ning põhjuslik seos. Kaebaja hinnangul ei ole nende eelduste täitumist nõuetekohaselt

tuvastanud. Lisaks leiab, kaebaja, et ta oli oma tegevuses üksnes hooletu.

14(15)

39. Kohus kaebajaga ei nõustu. Kaebaja oli perioodil 04.01.20217 kuni 18.03.2020 (s.t ka

kontrollitaval ajavahemikul) Topfox OÜ juhatuse ainuliikmeks. Seega saab ka äriühingu kohustused

omistada sellele juhatuse liikmele. Vastutusotsuses on kaebaja rikkumised üksikasjalikult välja

toodud (sh viidatud asjakohastele kontrolliakti punktidele ning menetluse käigus kogutud tõenditele)

ning otsesõnu märgitud (vt vastutusotsuse p 2.2.), et maksuhalduri hinnangul on kaebaja tahtlikult

rikkunud Topfox OÜ deklareerimis- ja tasumiskohustust.

40. Olukorras, kus vastusotsusest nähtub selgelt, et vastustaja on süü vormiks pidanud tahtlust, ei ole

kaebaja etteheide põhjendatud. Kohtu hinnangul ei pidanud vastustaja esitama süü vormi hindamisel

eraldi loetelu konkreetsetest tõenditest, vaid võiski viidata „kogutud asjaoludele ja tõenditele“

kogumis. Seejuures on vastustaja esitanud oma järelduste toetamiseks asjakohaseid tõendeid ning

nendele ka piisava põhjalikkusega viidanud (vt nt vastutusotsuse viited kontrolliakti punktidele,

konkreetsetele lisadele jne) Nimetatut arvestades on kaebaja etteheide, et MTA ei ole põhjendanud

ega tõendanud asjaolusid, millele tuginedes leidis, et kaebaja tegutses eesmärgipäraselt sooviga

vähendada äriühingu maksukohustust, alusetu. Kohus märgib, et maksude tasumisest tahtliku

kõrvalehoidumise korral puuduvadki reeglina otsesed tõendid, st isikute kinnitused, et neil oli selline

eesmärk. Maksude tasumisest kõrvalehoidumine tuvastataksegi reeglina erinevate kaudsete tõendite

kogumis, hinnates, kas tekkinud olukord saaks eluliselt usutavalt tekkida muul põhjusel kui isiku

teadliku tegevuse tulemusel.

41. Kohtu hinnangul on vastustaja Riigikohtu praktikale toetudes õigesti märkinud, et tegelikkusele

mittevastavate andmete kajastamine raamatupidamises, kaasaaitamiskohustuse rikkumine ja

äriühingust rahaliste vahendite väljaviimine saabki olla ainult tahtlik tegu. Kaebaja seisukoht, mille

kohaselt oli tegemist üksnes hooletusega, ei ole põhjendatud. Üksnes käibes vajaliku hoole järgimata

jätmisel ei satuks raamatupidamisse andmed ja ilmse võltsimiskahtlusega dokumendid tehingute

kohta, mida tegelikkuses ei toimunud.

42. Alusetu on kaebaja väide, et pelgalt ettevõtte võõrandamine või ettevõtete ühinemine ja uue

juhatuse suur seotud erinevate äriühingutega ei anna alust väita, et kaebuse esitaja soovis tahtlikult

maksukohustust vältida. Kohtu hinnangul tuleb praegusel juhul arvestada ka sellega, et tegemist ei

olnud üksnes formaalse deklareerimiskohustuse rikkumisega. Maksuhaldur on esitanud veenvad

tõendid, millest nähtub, et ka enamus vähestest esitatud algdokumentidest olid võltsimistunnustega.

On ilmne, et arvete võltsimine saab toimuda vaid tahtlikult.

43. Eespool kirjeldatut arvestades leiab kohus, et maksuhaldur on tahtluse õiguspäraselt tuvastanud.

Seega on vastustaja kaebaja süü vormi vastutusotsuses õigesti kindlaks teinud ning sellest tulenevalt

on ka järeldus, et kaebaja on maksuvõla tekkimise perioodil ainsa juhatuse liikmena oma MKS § 8

lõikest 1 tulenevaid kohustusi tahtlikult rikkunud, õige.

44. Vastustaja on õigesti kindlaks teinud ka põhjusliku seose. Kui kaebaja oleks ajal, mil ta oli

äriühingu ainus juhatuse liige, taganud korrektse deklareerimise ja täitnud maksukohustusi, ei oleks

TopFox OÜ-le (ja hiljem äriühingu õigusjärglasele) tekkinud maksuotsusega määratud ja

vastutusotsuse tegemise ajaks tasumata maksukohustust.

45. Põhjendamatud on kaebaja väited seoses kaalutlusõiguse väidetava rikkumisega. Kohus selgitab,

et maksu- ja vastutusotsuse näol ei ole tegemist kaalutlusõiguse alusel tehtavate otsustega. Asjaomase

menetluse raames kogub ja hindab MTA tõendeid ning juhul, kui tõendite pinnalt on vastava otsuse

tegemise eeldused täidetud, tuleb maksuhalduril ka see otsus teha. MTA ei saa diskretsiooni

rakendada ega kaaluda, kas isikule maks määrata või mitte, v.a MKS §-s 100 toodud juhtudel ehk kui

maksusumma on väga väike ja selle määramine ei ole otstarbekas.

46. Kaebaja etteheide ärakuulamisõiguse tagamata jätmise ning pelgalt „formaalse“ ärakuulamise

kohta on põhjendamatu. Haldusasja materjalist nähtub, et kaebaja on saanud korduvalt anda nii

selgitusi kui esitada ka vastuväited vastutusotsuse projektile (vrd 29.03.2021 esitatud vastuväited, dtl

31-35). Eeltoodut arvestades on kohtu hinnangul ilmne, et kaebaja on olnud menetluses ära kuulatud.

15(15)

Asjaolu, et maksuhaldur kaebaja eriarvamuses toodud seisukohtade ja vastuväidetega ei nõustunud,

ei tähenda, et ärakuulamisõigust oleks rikutud.

47. Kaebaja poolt 25.10.2021 tõendina esitatud bilansi jätab kohus tähelepanuta, kuna see ei tõenda

kaebaja väidetud asjaolu. Sularaha olemasolu ja väljamaksed on tõendatud kontrollakti lisadega nr 52

ning 53 kassast ja pangakontodelt sularaha väljavõtmise andmetega.

48. Kokkuvõttes leiab kohus, et kaebaja suhtes tehtud vastutusotsus on õiguspärane ja põhjendatud

ning selle tühistamiseks alust ei ole. Kuivõrd vaideotsus iseseisvalt (s.t ilma vastutusotsuseta) kaebaja

õigusi ei riku (HKMS § 45 lg 4), jääb ka vaideotsuse tühistamise nõue rahuldamata.

49. HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kuna kaebus jäi

rahuldamata ning vastustaja ei ole menetluskulude väljamõistmist taotlenud, jäävad poolte

menetluskulud nende endi kanda.

50. Kohus asendab avaldatavas kohtuotsuses kaebaja ja teiste füüsiliste isikute nimed tähemärkidega

(HKMS § 175 lg 3).

(allkirjastatud digitaalselt)

Kadri Sullin