3-21-232/10 · Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U M Ä Ä R U S

Kohus

Tallinna Ringkonnakohus

Kohtukoosseis

Eesistuja Monika Laatsit, liikmed Janar Jäätma ja Oliver

Kask

Määruse tegemise aeg ja koht

31.05.2021, Tallinn

Haldusasja number

3-21-232

Haldusasi

Maksu-

ja

Tolliameti

taotlus

täitmist

tagavate

toimingute sooritamiseks loa saamiseks

Menetlusosalised

Haldusorgan – Maksu- ja Tolliamet, esindaja Lembit

Sullakatko

Puudutatud isik – X OÜ, esindaja advokaat Anu

Toomemägi

Vaidlustatud kohtulahend

Tallinna Halduskohtu 02.02.2021 määrus

Menetluse alus ringkonnakohtus

X OÜ määruskaebus

Asja läbivaatamine

Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON

1. Võtta menetlusse X OÜ määruskaebus Tallinna Halduskohtu 02.02.2021 määruse

peale haldusasjas nr 3-21-232.

2. Võtta asja juurde X OÜ 09.04.2021 määruskaebuse lisad 6, 8, ja 11 ning 16.02.2021

seisukoha lisa 2 (digitaalse toimiku leheküljed 202–209, 221–231, 235–378, 386–392).

Tagastada 09.04.2021 ja 16.02.2021 menetlusdokumentide ülejäänud lisad.

3. Jätta rahuldamata X OÜ taotlus määruskaebuse arutamiseks kohtuistungil.

4. Jätta X OÜ määruskaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 02.02.2021 määrus

muutmata.

EDASIKAEBAMISE KORD

Määruse resolutsiooni punkti 4 peale on õigus esitada määruskaebus Riigikohtule 15 päeva

jooksul määruse kättetoimetamisest arvates (halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 235

lg-d 1 ja 3, § 265 lg 5, maksukorralduse seaduse (MKS) § 1361 lg 4).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliamet (MTA) esitas MKS § 1361 lg 1 ja § 130 lg 1 alusel Tallinna

Halduskohtule taotluse saada luba aresti seadmiseks X OÜ (X OÜ) pangakontole nr

XXXXXXXXXXXXXXXXXXX Eesti Vabariigi kasuks (MTA kaudu) kuni 106 071,41 euro

täitumiseni.

MTA alustas 27.10.2020 teatega X OÜ juuni kuni september 2020 käibemaksu arvestamise,

deklareerimise ja tasumise õigsuse kontrolli ning laiendas 01.02.2021 korraldusega kontrolli ka

3-21-232

2(8)

tööjõumaksudele. Kontrolli tõenäoliseks tulemuseks on 106 071,41 euro suuruse rahalise

kohustuse määramine. MTA-l on tekkinud põhjendatud kahtlus, et X OÜ on osalenud

maksupettuses. On alust arvata, et X OÜ ei soetanud tegelikult renditööjõudu Läti äriühingult

SIA Y (17.02.2020 koostööleping on üldsõnaline ega fikseeri poolte rahalisi õigusi ja

kohustusi; arvetest ja tunnitabelitest ei selgu teenuse maksumuse kujunemine; X OÜ kohandab

oma selgitusi vastavalt menetluse käigus selgunud asjaoludele; X OÜ soetas tööjõudu rohkem,

kui Eesti koostööpartneritele edasi rentis; SIA Y ühendusesisese käibe andmed ei ole

usaldusväärsed, kuna tal ei ole edasirentimiseks tööjõudu). Olematute tehingute kohta

vormistatud arvete alusel on X OÜ-st viidud välja raha, mida kasutati Eesti tehingupartnerile

edasi renditud töötajatele varjatud töötasu maksmiseks, kusjuures töötasudelt jäeti arvestamata

ja tasumata tööjõumaksud.

Kui isik on osalenud maksupettuses, mis tähendab, et ta on teadlikult ja eesmärgipäraselt

tegutsenud maksukohustuse vähendamise nimel, on põhjendatud eeldada, et ta ei ole nõus

tasuma ka praeguses maksumenetluses eeldatavalt määratavat maksukohustust. Maksupettuse

kahtluse korral on suur oht, et maksu määramise korral ei ole maksuvõla hilisem sissenõudmine

võimalik või on oluliselt raskem. Eesti väärtpaberi keskregistri andmete kohaselt ei ole X OÜ-

l väärtpabereid ja kinnistusraamatu andmetel ei oma X OÜ kinnisvara. Maanteeameti

liiklusregistri andmetel kuulub X OÜ-le paadiveohaagis Tiki treiler ja väikelaevade registri

andmetel paat Alex 450. Sõidukid on likviidne vallasvara, mida on võimalik igal ajal enne

kontrolli lõppemist realiseerida. MTA-le ei ole teada sõidukite seisukord ega täpne väärtus.

Samuti ei pruugi liiklusregistri andmed kajastada vara tegelikku omanikku. X OÜ pangakonto

väljavõtte andmetel oli 30.09.2020 seisuga raha pangakontol 159 005,38 eurot. Kassa registri

andmetel oli sularaha jääk 30.09.2020 seisuga 11 515,17 eurot. Raha on likviidne vara, mistõttu

hetkel puudub MTA-l ülevaade X OÜ käsutuses olevatest rahalistest vahenditest. Saades

maksumenetluse käigus teadlikuks tõenäoliselt määratavast maksukohustusest, on X OÜ-l

võimalik pangakontol olev raha ettevõtlusest välja viia, mistõttu ei saa olla kindel, et pärast

maksukohustuse määramist on X OÜ pangakontol ning kassas piisavalt raha maksukohustuse

tasumiseks. X OÜ vallasvara müük võlgade katteks on aeganõudev ja kulukas. Seetõttu on

sobiv täitetoiming AS-s SEB Pank oleva arvelduskonto arestimine. See on küll ettevõtlust

takistav meede, kuid pangakonto arestimine hilisemas menetlusstaadiumis ei pruugi enam

eesmärki täita. Pärast maksukohustuse määramist ei pruugi X OÜ pangakontol olla rahalisi

vahendeid, mida maksukohustuse täitmiseks sisse nõuda.

MKS § 1361 lg 3 järgi lõpetab MTA täitetoimingud hiljemalt kahe tööpäeva jooksul, kui

täitetoimingu sooritamise tinginud asjaolu on ära langenud või X OÜ on esitanud tagatise.

Tulenevalt MKS § 1361 lg 2 p-st 3 lõpetab maksuhaldur täitetoimingu, kui X OÜ on esitanud

MKS § 120 lg 1 p 3 ja § 121 kohaselt tagatise 106 071,41 eurot, valides tagatise liigi vastavalt

MKS §-s 122 loetletule. Asendustagatis peab katma maksuhalduri nõude ja võimalikud

sundtäitmise kulud, mille suurus oleneb tagatise liigist (MKS § 122). Kui X OÜ soovib

tagatissumma kanda deposiiti, siis on selle väärtuseks 106 071,41 eurot.

2. Tallinna Halduskohus rahuldas 02.02.2021 määrusega taotluse ning andis MTA-le loa

Eesti Vabariigi kasuks (MTA kaudu) aresti seadmiseks X OÜ (registrikood XXXXXXXX)

pangakontole nr XXXXXXXXXXXXXXXXXXX summas 106 071,41 eurot.

Maksuhaldur kontrollib X OÜ maksustamisperioodide juuni kuni september 2020 käibemaksu

ja tööjõumaksude arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust eesmärgiga koostada X OÜ-

le maksuotsus, millega määratakse maksukohustus 106 071,41 eurot. MTA hinnangul ei ole X

OÜ tegelikult SIA-lt Y töötajaid rentinud ja X OÜ poolt OÜ-le W edasi renditud töötajad olid

tegelikult X OÜ enda töötajad, kellele makstud töötasudelt on tööjõumaksud arvestamata ja

tasumata. Taotluses toodud asjaolude pinnalt ei saa väita, et maksuotsuse tegemine oleks

3-21-232

3(8)

välistatud või ilmselgelt võimatu. Seega on täidetud MKS § 1361 lg-s 1 sätestatud eeldus, et

kontrolli tõenäoliseks tulemuseks on rahalise nõude või kohustuse määramine.

MKS § 1361 lg 1 kohaldamine eeldab, et maksuhalduril on tekkinud põhjendatud kahtlus, et

kontrolli tulemusel antava haldusakti sundtäitmine võib osutuda oluliselt raskemaks või

võimatuks ning sundtäitmise võimatus tuleneb maksukohustuslase tegevusest. Need eeldused

on täidetud. Maksuhalduri taotluses esile toodud asjaolud viitavad sellele, et X OÜ võib olla

teadlikult osalenud maksupettuses, mille tulemusena on jäänud riigieelarvesse laekumata 106

071,41 eurot. Teadliku maksude väärarvestuse korral on põhjendatud järeldus, et X OÜ ei soovi

vastavaid summasid tasuda ka maksumenetluse lõppemise järel. Seega on põhjendatud

maksuhalduri kahtlus, et maksukohustuslane võib oma tegevusega muuta tõenäoliselt

määratava maksusumma hilisema sissenõudmise võimatuks või oluliselt raskemaks.

Maksuhaldur on põhistanud, et äriühingul ei pruugi maksu määramise hetkeks olla piisavalt

rahalisi vahendeid määratava maksukohustuse tasumiseks.

Arvelduskonto arestimine on üks maksukohustuslast enim koormavaid täitetoiminguid, mille

tagajärjel on võimalik ettevõtte tegevuse seiskumine. Samas puudub esitatud tõendite põhjal

kindlus, et X OÜ kavatseb oma senist majandustegevust jätkata ega ole võimaliku

maksuotsusega kohustuse kindlaksmääramise ajaks varatu. Maksuhaldur ei ole tuvastanud X

OÜ-le kuuluvaid varasid, mille suhtes täitetoimingute sooritamisega saaks tulevikus

võimalikult määratavat maksusummat tõhusalt tagada. Kuigi X OÜ-le kuulub registrite

andmetel paadiveohaagis Tiki treiler ja paat Alex 450, on tegemist likviidse varaga, mida on

võimalik igal ajal müüa ning seega ei pruugi see vara enne kontrolli lõppemist enam X OÜ

omandis olla. Ühtlasi ei ole teada haagise ja paadi seisukord ja täpne väärtus, ent võib eeldada,

et tegemist ei ole varaga, mis tagaks piisavalt eeldatavat maksukohustust. X OÜ-l puudub muu

registervara või väärtpaberikontod, mille arvelt katta tulevikus määratavat maksukohustust.

Lisaks ei saa pidada tõenäoliseks, et X OÜ pangakontol on maksuotsuse tegemise järel piisavad

rahalised vahendid võimaliku maksusumma tasumiseks. Kuna puuduvad muud võimalused

maksukohustuse täitmise tagamiseks ning maksuhaldur on taotluses välja toonud kahtluse, et

maksukohustuslane on pannud toime maksupettuse, ja seda kahtlust ka osaliselt tõenditega

põhistanud, ei ole pangakonto arestimine ebaproportsionaalne. Praegusel juhul kaalub avalik

huvi maksusummade laekumise tagamiseks üles äriühingu huvi kasutada majandustegevuseks

käibevahendeid arestitud ulatuses.

Pangakonto arestist vabastamiseks saab X OÜ anda MTA-le tagatise. Taotluses on märgitud,

et maksuhaldur lõpetab täitetoimingud isiku suhtes, kui isik esitab MKS § 120 lg 1 p 3, § 121

ja § 122 kohase tagatise 106 071,41 eurot (millele lisanduvad võimalikud sundtäitmise kulud,

mille suurus oleneb tagatise liigist).

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS

3. X OÜ palub 09.02.2021 määruskaebuses (täiendatud 16.02.2021) tühistada Tallinna

Halduskohtu 02.02.2021 määrus ja määruskaebusele lisatud tõendite suurt hulka arvestades

vaadata asi läbi kohtuistungil.

MTA esitas taotluse maksukontrolli algfaasis, mil maksukohustuslane ei olnud veel esitanud

kõiki asjakohaseid tõendeid, samuti ei olnud kogutud kolmandate isikute seletusi, sh küsitud

renditud töötajatelt nende palgamakse tegija ja deklareerija kohta. Seega oli taotluse esitamise

hetkel maksuhalduri kahtlus X OÜ osalemisest maksupettuses täiesti hüpoteetiline ja

paljasõnaline. Isegi kui osutub tõeseks maksuhalduri hüpotees sellest, et välisriigis tööjõumakse

ei tasuta, ei saa nende eest vastutada X OÜ. Maksuhaldur soovib sisuliselt maksustada Lätist

pärit renditööjõudu, ehkki X OÜ maksab Läti koostööpartnerile tööjõu kasutamise eest

vastavalt aruandlusele ning edasi müüakse ka kõik Läti koostööpartneri töötajatega seotud

kulud (tööriietele, elamisele jms). Tegemist on majandusliku topeltmaksustamisega.

3-21-232

4(8)

Maksuhaldurile on esitatud SIA Y ja X OÜ koostööleping, arved (mis on tasutud), töötajate

nimekirjad ja tööaja arvestus, pangakonto väljavõtted. Seega on maksuhaldurile teada, et X OÜ

on reaalselt SIA-lt Y tööjõudu rentinud ja müünud selle edasi R OÜ-le ja OÜ-le W. Kõik

töötajad on Läti Vabariigi kodanikud, kelle elukoht on Lätis. Seega on maksuhaldur

halduskohut oma taotluses teadlikult eksitanud. Ka juhul, kui X OÜ ei rendiks konkreetset

tööjõudu edasi, ei oleks SIA Y töötajad X OÜ töötajad, sest töötajad on X OÜ kasutusse antud

lepingu alusel ja renditasu eest. X OÜ-l ei ole kohustust ega ilmselt ka õigust sõlmida

töölepinguid otse Läti töötajatega. Sellised töölepingud on sõlmitud just SIA-ga Y. Seega on

kavandatava maksuotsuse tegemine ilmselgelt õigusvastane.

X OÜ on seni olnud laitmatu maksekäitumisega, tal pole tuvastatud mingeid varjatud

maksukohustusi. Taotlusest ei tule välja, et X OÜ maksukäitumine oleks ajas kuidagi muutunud

või tal oleks maksuvõlgu. Äriühingu kontol oli piisav hulk sularaha ja kassajääk ei olnud

ebamõistlikult suur. Sellises olukorras ei ole alust eeldada, et maksu määramise korral jätab X

OÜ maksukohustuse tasumata. Sundtäitmise võimatusele ei viita ükski maksuhalduri esitatud

argument. Kui maksukohustuslane jätabki maksu tasumata, on võimalus alustada seadusliku

esindaja suhtes vastutusmenetlust. Määruskaebusele lisatud pangakontode väljavõtted

tõendavad, et pärast kontrollist teadasaamist ei ole X OÜ äriühingust raha välja viinud, vaid

tegelenud tavapärase majandustegevusega. Läti äriühingule makstud tasu ei liigu

määruskaebuse esitajale tagasi ja mingit petuskeemi pole.

X OÜ-l ei ole tagatiseks esitada muud registervara peale selle, mille olemasolust ja väärtusest

maksuhaldur on teadlik, kuna ta on need andmed kohtule esitanud. X OÜ on asutatud

22.08.2014, selle käive ja rahavood on järjest suurenenud ning ettevõtluse lõpetamist ei ole ette

näha. OÜ-l X on pikaajalised kliendid ja koostöölepingud. Ettevõtte jätkusuutlikkuse seab

kahtluse alla hoopis praeguses asjas seatud pangakonto arest. Selle tõttu on ettevõte halvas

nimekirjas nt panga ees, kellega on ettevõtlusega seotult sõlmitud sõiduki Volvo liisingleping.

Kui pangakonto jääb arestituks, on ilmselt vaja välja kuulutada äriühingu pankrot. Konto

kasutamine seevastu annaks võimaluse täita lepinguid ja teenida kasumit, mille arvelt oleks

võimalik võimaliku maksu määramise korral maksukohustused tasuda.

4. Maksu- ja Tolliamet palub jätta määruskaebus rahuldamata.

MKS § 1361 kohaldamise eeldus on käimasolev kontrollimenetlus. Kohus ei saa anda MTA

taotluse läbivaatamise käigus sisulist hinnangut kontrollimenetluse alustamise ja läbiviimise

õiguspärasusele. Võimaliku maksuotsuse sisuline kohtulik kontroll saab toimuda alles

maksuotsuse peale esitatava kaebuse läbivaatamisel. Halduskohus on õigesti leidnud, et

taotluses välja toodud asjaolude pinnalt ei saa väita, et maksuotsuse tegemine oleks välistatud

või ilmselgelt võimatu. Selline asjaolu ei nähtu ka määruskaebusega esitatud dokumentidest ja

määruskaebuses neile antud hinnangutest.

X OÜ maksude deklareerimine ja tasumine ning asjaolu, et X OÜ-le ei ole varem ette heidetud

maksuvõlgu, ei muuda põhjendamatuks kahtlust, et praeguses asjas kavandatav maksukohustus

võib jääda täitmata. Maksuhaldur on taotluses toonud välja asjaolud, mille kohaselt X OÜ võib

olla teadlikult osalenud maksupettuses, mille tulemusena võib olla jäänud riigieelarvesse

laekumata 106 071,41 eurot. Teadliku maksupettuse toimepanek viitab asjaolule, et isik on

eelnevalt planeerinud oma tegevust eesmärgiga jätta maksud tasumata ja varjata oma tegelikku

maksukohustuse suurust. Taotluses on välja toodud, et X OÜ on menetluse kestel oma selgitusi

muutnud, mis viitab samuti eesmärgile vältida maksude tasumist, sh olukorras, kus

maksuhaldur on juba maksukontrolli alustanud. Seega on põhjendatud järeldus, et X OÜ ei

soovi vastavaid summasid tasuda ka pärast maksumenetluse lõppemist. Lisaks on antud juhul

põhjendatud kahtlus, et määruskaebuse esitajal ei pruugi maksu määramise hetkeks olla

piisavalt rahalisi vahendeid määratava maksukohustuse tasumiseks. X OÜ-l puuduvad

3-21-232

5(8)

väärtpaberid ja registervara sellises väärtuses, mis võimaldaks nende arvelt võimalikku

määratavat maksukohustust täita. Maksuhalduri järeldust ei muuda ka määruskaebusega

esitatud pangakontode väljavõtted, kuna maksumenetluse alustamise fakt ei pruugi veel olla

piisav, et asuda varasid ettevõttest välja viima. Küll on aga maksuhaldur praktikas täheldanud

sellist käitumist pärast seda, kui kontrollitavale saab teatavaks, et maksuhalduril on etteheiteid

tema maksukäitumisele. Mis puudutab väidet, et X OÜ poolt Läti äriühingule makstud tasu ei

liigu määruskaebuse esitajale tagasi, siis maksupettuste toimepanemise konfidentsiaalse

iseloomu tõttu ongi sellist raha tagasiliikumist väga raske tuvastada ja raha liikumise

tuvastamata jätmine ei ole ka maksude määramisel üldjuhul takistuseks.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

I

5. Määruskaebuse võib HKMS § 204 lg 1 ja § 207 lg 1 alusel menetlusse võtta. Määruskaebuse

esitamine on seaduse kohaselt lubatud (HKMS § 203 lg 1, § 265 lg 5), määruskaebus on

tähtaegne (HKMS § 204 lg 1) ning vastab HKMS §-des 52–54 ja 205 sätestatud nõuetele.

Määruskaebuse esitamine on riigilõivuvaba (HKMS § 104 lg 1 ja riigilõivuseaduse § 22 lg 1 p

9).

6. X OÜ 09.02.2021 määruskaebuse järgi on sellel järgmised lisad: 1) MTA 27.10.2020 teade

menetluse alustamisest; 2) MTA 16.11.2020 küsimused; 3) X OÜ 19.11.2020 vastused; 4)

MTA 07.12.2020 küsimused; 5) X OÜ 28.12.2020 vastused; 6) riiklike maksude tasumise

koondväljavõte; 7) pangakonto väljavõte kuni 30.09.2020; 8) pangakonto väljavõte

01.10.2020–08.02.2021; 9) SIA-ga Y sõlmitud leping; 10) näidis SIA Y poolt ühe töötajaga

sõlmitud töölepingust; 11) X OÜ sõiduki liisinguleping. Ringkonnakohus märgib, et tegelikult

ei ole määruskaebusele lisatud näidist SIA Y poolt ühe töötajaga sõlmitud töölepingust, mida

on nimetatud lisana 10. X OÜ esitas 16.02.2021 seisukoha lisadena täiendavalt SIA-ga Y

sõlmitud lepingu tõlke (lisa 1) ja SIA Y poolt töötajatega sõlmitud lepingu ja selle tõlke (lisa

2). Ringkonnakohus järeldab, et X OÜ soovib lisade asja juurde võtmist.

Ringkonnakohus võtab asja juurde 09.02.2021 määruskaebuse lisades 6, 8 ja 11 ning

16.02.2021 seisukoha lisas 2 nimetatud dokumendid (digitaalse toimiku leheküljed 202–209,

221–231, 235–378, 386–392), sest need on asjakohased, esitatud õigeaegselt ja vajalikud

määruskaebuse õigemaks lahendamiseks (HKMS § 62 lg 2, § 198 lg-d 2 ja 3). Ülejäänud

tõendid tuleb tagastada, sest need esitas maksuhaldur koos 01.02.2021 taotlusega ja nende

korduv toimikusse võtmine ei ole vajalik. Ringkonnakohus võtab asja sisulisel lahendamisel

arvesse kõiki eelnevalt asjas kogutud tõendeid (HKMS § 198 lg 1).

7. HKMS § 210 lg 4 järgi lahendatakse määruskaebus kirjalikus menetluses, kui kohus ei pea

vajalikuks kohtuistungit korraldada. Ringkonnakohus ei pea kohtuistungi korraldamise taotlust

põhjendatuks. X OÜ põhjendab määruskaebuse suulise arutamise vajadust tõendite suure

hulgaga, mida on vaja istungil vahetult uurida, kuid ringkonnakohus ei kontrolli loamenetluses,

kas X OÜ-le eeldatavalt tehtav maksuotsus oleks tõendeid arvestades õiguspärane (sellest

täpsemalt allpool). Määruskaebuse väited, millel on asja lahendamisel tähtsust, ei nõua

ringkonnakohtu hinnangul täiendavate asjaolude väljaselgitamist istungil. Määruskaebuse

esitaja on saanud esitada oma vastuväited kirjalikult. Kirjalik menetlus võimaldab ka asja

kiiremat ja ökonoomsemat lahendamist. Põhiõiguse piirang olla oma kohtuasja arutamise juures

on seetõttu praeguses asjas seaduslik ja proportsionaalne.

II

8. Määruskaebus ei ole põhjendatud ja tuleb jätta rahuldamata. Ringkonnakohus nõustub

halduskohtu määruse põhjendustega ega pea vajalikuks neid korrata (HKMS § 203 lg 2 ja § 201

lg 4). Vastuseks määruskaebuse väidetele märgib ringkonnakohus järgmist.

3-21-232

6(8)

9. MKS § 1361 kohaldamine eeldab, et maksuhaldur kontrollib maksude tasumise õigsust,

kontrolli tõenäoliseks tulemuseks on rahalise nõude või kohustuse määramine ning kontrolli

käigus on maksuhalduril tekkinud põhjendatud kahtlus, et kontrolli tulemusena antava

haldusakti sundtäitmine võib osutuda oluliselt raskemaks või võimatuks (nt Riigikohtu

05.04.2017 määrus nr 3-3-1-68-16, p 11; 27.11.2012 määrus nr 3-3-1-15-12, p 50).

Halduskohus leidis õigesti, et need eeldused on täidetud. Maksuhaldur kontrollis halduskohtule

taotluse esitamise ajal X OÜ käibemaksu ja tööjõumaksude tasumise õigsust ajavahemikul juuni–

detsember 2020. Maksukontrolli võimalikuks tulemuseks on maksuotsus, millega nõutakse X

OÜ-lt 106 071,41 euro tasumist. Maksuhaldur on põhistanud kahtlust, et kontrolli tulemusena

antava maksuotsuse sundtäitmine võib osutuda oluliselt raskemaks või võimatuks – taotluses

toodud asjaoludel on põhjendatud kahtlus, et X OÜ osales teadlikult maksupettuses, mis

iseloomustab üldisemalt tema suhtumist maksukohustuste täitmisse, ning äriühingul ei pruugi

maksuotsuse tegemise järel olla piisavalt vahendeid, mille arvelt maksukohustust täita.

10. Kohus ei kontrolli MKS § 1361 alusel esitatud taotluse läbivaatamisel, kas maksuhaldur

on kogunud piisavalt tõendeid maksusumma määramiseks ja kas käimasoleva menetluse

tulemusena eelduslikult tehtav maksuotsus oleks õiguspärane. Kohus saab sisulisest küljest

kontrollida eelkõige seda, et kavandatava maksuotsuse tegemine ei oleks maksuhalduri

taotluses välja toodud asjaoludel ilmselgelt välistatud (nt aegumise tõttu). Maksukohustuslase

tegevust väga oluliselt piirava täitetoimingu sooritamiseks (nt pangakonto arestimiseks) loa

andmiseks peaks maksusumma määramine olema siiski tõenäoline (vt nt Tallinna

Ringkonnakohtu 12.05.2021 määrus nr 3-20-2505, p 5). Kohtule taotluse esitamise ja selleks

sobiva aja otsustab maksuhaldur kaalutlusõiguse alusel (MKS § 11 lg 2; haldusmenetluse

seaduse § 5 lg 1).

Õige pole määruskaebuse esitaja väide, et maksuhaldur alustas X OÜ kontrollimenetlust vahetult

enne halduskohtule 01.02.2021 taotluse esitamist, mille tõttu maksuhalduri kahtlus oli täiesti

hüpoteetiline ja paljasõnaline. Taotlusele lisatud tõendite järgi algas kontrollimenetlus

käibemaksu osas 27.10.2020 teatega ja 01.02.2021 korraldusega laiendati kontrolli ka

tööjõumaksudele (taotluse lisad 1 ja 2). Maksuhalduril olid halduskohtule taotluse esitamise ajal

olemas lepingud tööjõurendi teenuse väidetava soetamise ja edasimüümise kohta, teenuse

osutamisega seotud arved, tööajatabelid, pangakontode väljavõtted, SIA-d Y puudutav teave EL

liikmesriikide vahelisest käibemaksualase infovahetuse süsteemist (VIES) ja Läti äriregistrist jm

dokumentaalsed tõendid. Lisaks oli X OÜ andnud maksuhaldurile kahel korral selgitusi (vt

taotluse lisad 3–28). Neile tõenditele tuginedes põhjendas maksuhaldur taotluses kahtlust, et X

OÜ ei soetanud tegelikult renditööjõudu Läti äriühingult SIA Y. Seda järeldas maksuhaldur

asjaolust, et poolte 17.02.2020 koostööleping on üldsõnaline, see ei fikseeri poolte rahalisi

õigusi ja kohustusi ning lepingut praktikas ei järgita; arvetest ja tööaja tabelitest ei selgu teenuse

maksumuse kujunemine; X OÜ kohandab oma selgitusi vastavalt menetluse käigus selgunud

asjaoludele; X OÜ on soetanud tööjõudu rohkem, kui on teenust Eesti koostööpartneritele edasi

müünud; X OÜ esitatud dokumentidest ei selgu soetatud teenuse sisu (nt kas see hõlmab ka

kulusid transpordile, majutusele, riietusele jms); SIA Y ühendusesisese käibe andmed ei ole

usaldusväärsed, kuna tal ei ole töötajaid, keda rendile anda ning kui SIA G omakorda rendiks

kelleltki tööjõudu, ei oleks tal sõlmitud X OÜ-le rendile antud töötajatega töölepinguid.

Maksuhaldur on põhjendanud ka kahtlust selles, et näilike tehingute kohta vormistatud arvete

alusel on X OÜ-st viidud välja raha, mida kasutati Eesti tehingupartnerile edasi renditud

töötajatele varjatud töötasu maksmiseks, kusjuures töötasudelt jäeti arvestamata ja tasumata

tööjõumaksud. Seeläbi sai X OÜ maksueelise.

Maksuhalduri kahtlust ei muuda hüpoteetiliseks see, et kõiki maksukohustuse määramiseks

vajalikke tõendeid ei olnud kohtule taotluse esitamise ajaks veel kogutud, iseäranis neid, mille

saamiseks tuleb maksuhalduril kasutada rahvusvahelist ametiabi. Maksuhalduri taotlus

3-21-232

7(8)

täitetoimingute tegemiseks loa saamiseks esitatakse kohtule enne maksude tasumise õigsuse

kontrolli lõppemist ja rahalise nõude või kohustuse määramist, mistõttu ei saa ega pea

maksuhalduril olema välja kujunenud lõplikku seisukohta maksukohustuse lõpliku suuruse ja

maksukohustuse määramisel tähtsust omavate faktiliste asjaolude tõendatuse kohta. Seda ei pea

taotluse lahendamisel hindama ka kohus. Praeguses asjas on maksuhalduri esitatud tõendid ja

nende põhjal esitatud kahtlus maksupettusest piisav järeldamaks, et tehingu kohta vormistatud

dokumendid ei kajasta tehingu asjaolusid õigesti ja maksuotsuse tegemine X OÜ-le on

tõenäoline. Määruskaebuses esitatud vastuväited kavandatavale maksuotsusele saab X OÜ

esitada nt kontrollakti peale esitatavas eriarvamuses või hiljem selle maksuotsuse

vaidlustamisel.

11. MKS § 1361 alusel loa andmine on prognoosotsus olukorras, kus puudub kindel

teadmine isiku võimaliku käitumise kohta tulevikus (nt Riigikohtu 18.06.2013 määrus nr 3-3-

1-28-13, p 11.3.1; 30.04.2013 määrus nr 3-3-1-4-13, p 22). Kahtlus sundtäitmise raskendatusest

või võimatusest ei eelda, et maksukohustuslane oleks juba teinud konkreetseid toiminguid

selleks, et takistada võimaliku rahalise kohustuse hilisemat sissenõudmist, vaid täitmist

tagavate toimingute ennetav rakendamine ongi nähtud ette selliste võimaluste ärahoidmiseks.

Seetõttu ei ole nõutav, et maksuhaldur tõendaks ja halduskohus tuvastaks maksukohustuslase

mõne konkreetse tegevuse, mis takistab hilisema sundtäitmise tulemuslikkust (reeglina ei oleks

see etteulatuvalt ka võimalik), vaid esile peab tooma üksnes asjaolud, mis viitavad sellise

võimaluse tõenäolisele esinemisele. Kuna põhjendatud kahtluse hindamine on prognoos, siis

antakse luba täitetoiminguks, kui kohus peab täitmise raskendatust või võimatust asjaoludest ja

kogutud tõenditest lähtudes tõenäoliseks (nt Riigikohtu 27.11.2012 määrus nr 3-3-1-15-12, p

50 alap c; 28.01.2013 määrus nr 3-3-1-16-12, p 10.4). Selline kahtlus võib tugineda näiteks

maksumenetluses kogutud tõenditele, mis viitavad isiku ebausaldusväärsele käitumisele

maksuõigussuhetes (nt Riigikohtu 30.04.2013 määrus nr 3-3-1-4-13, p 22). Kui isik on varem

oma äritegevuse korraldanud selliselt, et maksukohustust vältida, siis võib eeldada, et sarnane

soovimatus säilib tal ka tulevikus.

Praeguses asjas on maksuhaldur põhjendanud kahtlust, et X OÜ osales teadlikult

maksupettuses. See ei viita n-ö korralikule maksekäitumisele, mida X OÜ määruskaebuses

püüab näidata, vaid soovile jätta maksud ettenähtud suuruses ja tähtajal tasumata ning varjata

seda maksuhalduri eest. On oht, et X OÜ võib sarnaselt suhtuda ka võimaliku maksuotsusega

määratava maksukohustuse täitmisse. Lisaks on maksuhaldur taotluses välja toonud, et X OÜ

on kontrollimenetluse käigus muutnud oma seletusi vastavalt maksuhalduri tuvastatud

asjaoludele. See raskendab maksuhalduril maksustamisel tähtsust omavate asjaolude

väljaselgitamist ja viitab maksukohustuslase soovile tehingute tegelikke asjaolusid (ja ka

võimaliku maksukohustuse olemasolu) maksuhalduri eest varjata. Seetõttu ei ole eelmise kuue

aasta jooksul tasutud maksude suurus või varasem maksuvõlgade puudumine määrava

tähtsusega, sest X OÜ hilisem käitumine ei näita teda usaldusväärsena. Tuleb silmas pidada, et

tõenäoline maksukohustus on küllalt suur, kuid X OÜ vara (kontol ja kassas olev raha ning paat

ja treiler) on likviidne ja seda on võimalik kiirelt realiseerida. Maksuhalduri taotluse järgi on X

OÜ-l üks osanik ja juhatuse liige, kes kontrollib ainuisikuliselt äriühingu majandustegevust ja

rahaliste vahendite kasutamist. X OÜ määruskaebusele lisatud pangakonto väljavõttelt on näha,

et ainuosanikule on makstud 23.12.2020 ja 24.12.2020 dividende kokku 100 000 eurot (dtl

228). Neil asjaoludel on olemas oht, et äriühing võidakse muuta enne maksuotsuse sundtäitmise

võimaluse tekkimist varatuks.

12. Kui loa andmise eeldused on täidetud, tuleb kontrollida ka kohaldatava meetme

põhjendatust ja proportsionaalsust võrdluses maksukohustusega, mille täitmist soovitakse

tagada (Riigikohtu 27.11.2012 määrus 3-3-1-15-12, p 57). Avalik huvi maksuvõla laekumise

vastu kaalub maksukohustuslase õigused üles siis, kui maksu laekumise tagamiseks ei ole muud

3-21-232

8(8)

tõhusat meedet ning äriühingu või selle seadusliku esindaja senise tegevuse põhjal on alust

arvata, et arvelduskontode arestimiseta jääks maksusumma riigile üldse laekumata (nt Tallinna

Ringkonnakohtu 16.11.2020 määrus nr 3-20-1838, p 12). Seejuures on olulise kaaluga isiku

tegevus ja sellest järelduv usaldusväärsus, nt tema osalus maksuvõla põhjustanud sündmustes

ja käitumine maksumenetluse jooksul (Riigikohtu 12.02.2020 määrus nr 3-19-1672, p 27).

Halduskohus on piisavalt ja asjakohaselt põhjendatud valitud täitetoimingu proportsionaalsust

(määruse p 8). On selge, et arvelduskonto arestimine riivab väga intensiivselt

maksukohustuslase õigusi ja äriühingu puhul takistab tema majandustegevust. Praeguses asjas

peab ringkonnakohus siiski avalikku huvi tagada maksuotsuse sundtäitmise võimalikkus

kaalukamaks kui X OÜ õigust jätkata takistamatult senise majandustegevusega. Maksuhalduri

kahtluse kohaselt kajastas X OÜ oma maksuarvestuses võltsarveid ja varjas väidetavate

renditöötajate tegelikku tööandjat, mille tulemusel võib olla jäänud Eesti riigi eelarvesse

laekumata rohkem kui 106 000 eurot. X OÜ on andnud maksumenetluses muutlikke selgitusi,

mis raskendavad maksustamisel tähtsust omavate asjaolude väljaselgitamist. Seega võib

kahelda tema usaldusväärsuses. X OÜ on viidanud määruskaebuses üldiselt majandustegevuse

seiskumise või lõppemise võimalusele, kuid ei ole detailsemalt kirjeldanud ega tõendanud,

milles tema majandustegevus määruskaebuse ja selle täienduse esitamise ajal seisneb (kas

jätkatakse tööjõu rentimist Kadrina tehases, kas on veel muid tegevusalasid, nt seoses

äriühingule kuuluva paadi kasutamisega) ja millised probleeme on talle arvelduskonto

arestimisega kaasnenud (nt kas pangakonto arestimise tõttu on tekkinud võlad töötajate või

tarnijate ees vms). Määruskaebusele lisatud 16.10.2020 liisinguleping tõendab sõiduki liisimist

ja liisingumaksete tasumise kohustust, kuid ei tõenda, et X OÜ-l oleks tekkinud pangaga

probleeme, millele ta määruskaebuses viitab. X OÜ-le kuulub paadiveohaagis Tiki treiler ja

paat Alex 450, kuid määruskaebuse esitaja ei ole selgitanud, milline on nende seisukord ega

ümber lükanud halduskohtu eeldust, et nende väärtus on liiga väike, et tagada eeldatavat

maksukohustust. X OÜ omandis ei ole kinnisasju, millele saaks seada käsutamise keelumärget

või hüpoteeki, mis määruskaebuse esitajat vähem koormaks. Tuleb ka märkida, et pangakonto

arestimine ei tähenda tingimata äriühingu tegevuse lõppemist, sest MKS § 131 lg 4 võimaldab

vajadusel tagada äriühingu majandustegevuse jätkamiseks vältimatult vajalike kohustuste

täitmise. Pangakonto aresti alt vabastamiseks (st täitetoimingute lõpetamiseks) on

maksukohustuslasel võimalik esitada maksuhaldurile MKS § 120 lg 1 p 3, § 121 ja § 122

nõuetele vastav tagatis, mille suurus on maksuhalduri taotluses märgitud.

13. Eelnevat arvestades jääb määruskaebus rahuldamata ning Tallinna Halduskohtu

02.02.2021 määrus muutmata. Ringkonnakohus rõhutab siiski, et kui eeldatava

maksukohustuse täitmine on tagatud nn eelaresti seadmisega maksukohustuslase pangakontole,

tuleb maksuhalduril maksumenetlus lõpule viia võimalikult kiiresti.

(allkirjastatud digitaalselt)