3-19-746/10 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

KOHTUOTSUS

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tallinna Halduskohus

Kohtunik

Kaupo Kruusvee

Otsuse tegemise aeg ja koht

30.06.2020, Tallinn

Haldusasja number

3-19-746

Haldusasi

Crimine Osaühingu kaebus Maksu- ja Tolliameti 20.02.2019

maksuotsuse nr 12.2-3/042696-19 ja 18.04.2019 vaideotsuse

nr 6-1/4346-2 tühistamiseks

Menetlusosalised

Kaebaja – Crimine Osaühing, volitatud esindaja Katrin Kiisk

Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja Jaanek

Lips

Asja läbivaatamine

Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON

1. Jätta Crimine Osaühingu kaebus rahuldamata.

2. Jätta menetlusosaliste menetluskulud nende endi kanda.

EDASIKAEBAMISE KORD

Otsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse Tallinna Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul

otsuse avalikult teatavakstegemisest arvates, s.o hiljemalt 30.07.2020 (halduskohtumenetluse

seadustiku (HKMS) § 181 lg 1).

Vastuseks

esitatud

apellatsioonkaebusele

võib

teine

menetlusosaline

esitada

vastuapellatsioonkaebuse 14 päeva jooksul apellatsioonkaebuse vastuapellatsioonkaebuse

esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud apellatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem

kui 14 päeva (HKMS § 184).

Kui apellant soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb tal seda apellatsioonkaebuses märkida,

vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 182

lg 1 p 9).

Kui menetlusosaline soovib apellatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal

esitada ringkonnakohtule vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata

menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning apellatsioonitähtaja järgimiseks peab

3-19-746

2(18)

menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta

menetlusabi taotleb, eelkõige esitama apellatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliameti (MTA) kontrollis 16.01.2018 korralduse nr 12.2-3/042696-1 ja

07.03.2018 korralduse nr 12.2-3/042696-2 alusel Crimine Osaühingu (Crimine OÜ)

käibemaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust maksustamisperioodidel november

2017 – jaanuar 2018, samuti deklareeritud andmete alusel tekkinud tagastusnõude õigsust.

Kontrolli käigus tuvastatud maksustamise seisukohalt tähendust omavad faktilised ja õiguslikud

asjaolud on kajastatud MTA 22.11.2018 kontrollaktis nr 12.2-3/042696-18. Crimine OÜ esitas

kontrollaktile eriarvamuse 17.12.2018.

2. MTA 20.02.2019 maksuotsusega nr 12.2-3/042696-19 nõuti Crimine OÜ-lt tagasi

ettemaksukontole täidetud tagastusnõue summas 4011,50 eurot (resolutsiooni p 1) ning

kohustati Crimine OÜ-d tasuma maksusumma 6017,24 eurot (resolutsiooni p 2).

1) MTA-le esitatud andmetest lähtuvalt soetas Crimine OÜ 2018. a jaanuaris P&T Rennid

OÜ-lt (P&T) ehitustöid kokku summas 24 068,96 eurot (s.o 16.01.2018 arve nr 2018-1

alusel summas 10 000 eurot ja 31.01.2018 arve nr 2018-5 alusel summas 14 068,96 eurot).

Crimine OÜ kajastas nendele arvetele märgitud käibemaksu (4011,50 eurot) oma 2018. a

käibedeklaratsioonil (KMD) sisendkäibemaksu hulgas.

MTA ei sea kahtluse alla, et Crimine OÜ on Nurmenuku 3/1, Kuninga 30 ja Tammsaare 22/1

ja 22/2 objektidel ehitustöid saanud. Küll aga seab MTA kahtluse alla selle, et Crimine OÜ

soetas teenuseid P&T-lt. Teenuse tegelikku osutajat ei ole võimalik usaldusväärselt tuvastada.

Kokkuvõtvalt tugineb MTA seisukoht järgneval: 1) raamatupidamise dokumendid ei tõenda

teenuse soetamist P&T-lt; 2) osapoolte selgitused tehingute kohta on vastuolulised ja

ebausaldusväärsed; 3) P&T-l puudus tööjõud, kellega osutada teenust; 4) väidetavad

ehitusteenust osutanud töötajad ei kinnitanud töötamist P&T-s; 5) ülekanne P&T pangakontole

ei kinnita tehingu toimumist; 6) teenuse osutamine väidetavalt alltöövõtjalt Sarculum OÜ-lt

P&T-le ei ole tõendatud; 7) Vladimir Tsjubiku (P&T juhatuse liige) seletused ja Crimine OÜ

poolt ehitustööde päevikus kajastatud andmed P&T töötajate kohta on vastuolulised; 8)

tehingutes osalenud isikud on omavahel varasemalt tuttavad.

Crimine OÜ pidi olema teadlik, et arvetel märgitud müüja polnud tegelik müüja: 1) osapoolte

selgitused tehingute osas on vasturääkivad; 2) Crimine OÜ korraldas P&T poolsete

dokumentide koostamist; 3) Crimine OÜ kajastas oma raamatupidamises arveid toimumata

tehingute kohta.

Seega on Crimine OÜ 2018. a jaanuari KMD-l kajastanud alusetult sisendkäibemaksu hulgas

P&T arvetel märgitud käibemaksu. Õiguslikud alused: käibemaksuseaduse (KMS) § 29 lg 1, §

29 lg 3 p 1 ja § 31 lg 1, maksukorralduse seaduse (MKS) § 83 lg 4.

2) MTA tuvastas, et kontrollitaval perioodil tegi Crimine OÜ ettevõtlusega mitteseotud

väljamakseid, mille kohta puudub Crimine OÜ-l raamatupidamist reguleerivates

õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument. MTA seisukoht tugineb järgneval:

1) Crimine OÜ tegi väljamakseid; 2) kontrollimiseks edastatud dokumentide alusel ei ole

tehinguid toimunud; 3) Crimine OÜ on tegutsenud teadlikult; 4) hindamise

rakendamine ei ole võimalik.

3-19-746

3(18)

Seega oli Crimine OÜ-l 2018. a jaanuaris ja veebruaris kohustus oma raamatupidamises

kajastada, deklareerida ja tasuda tulumaks summas 6017,24 eurot (24 068,96 x 20/80).

Õiguslikud alused: tulumaksuseaduse (TuMS) § 51 lg 2 p 3, § 54 lg-d 2 ja 4.

3) Vastusena eriarvamusele selgitas maksuhaldur kokkuvõtvalt järgmist:

MTA on hinnanud tõendeid kogumis. P&T arvetel puudub tehingu täpse sisu kirjeldus, st ei ole

võimalik saada ülevaadet, milliseid tegevusi arvel ja aktis toodud tööde käigus tehti ja mis on

arvandmed, millest kujuneb tööde maht ja nende maksumus. Seega ei vasta arved KMS § 37 lg

7 p-des 5 ja 6 ning raamatupidamise seaduse (RPS) § 7 lg 2 p-des 2 ja 3 toodud nõuetele. Seda

seisukohta ei lükka ümber kaebaja viide Riigikohtu lahendile nr 3-3-1-59-15 ega ka Kristjan

Tugedami (Crimine OÜ juhatuse liige) ja V. Tsjubiku poolt maksumenetluses antud seletused.

Kuigi arvetel on viide aktidele, siis ka need kordavad täpselt samu arvandmeid ja umbmääraselt

tehtud teenuse nimetusi, mis on kajastatud arvetel. Lisaks, sõltumata sellest, kas kirjaliku

lepingu sõlmimine oli kohustuslik või mitte, pidi Crimine OÜ arvestama võimalusega, et tal

tuleb tehingute toimumist ja nende tegelikku sisu hiljem tõendada.

Crimine OÜ õigustab 16.01.2018 arvega seonduvalt komplekti ehk nn lõpphinna kasutamist

katuse vanuse ja selle kehva olukorraga ning selgitusega, et kõik teostatavad tööd ei olnud

Crimine OÜ-le etteaimatavad. Crimine OÜ on pikaajaliselt tegelenud ehitussektoris ning seega

pidi talle teada olema kindlad tööd, mida sellel objektil oli vaja teha ning objektiga kaasnevad

võimalikud riskid. Ka V. Tsjubik on piisavalt kaua ehitussektoris tegutsenud ning ka talle pidi

olema teada Kuninga 30 objektiga kaasnevad ohud ja riskid. On tavapäratu, et P&T võttis endale

sellise majandusliku riski ja leppis kokku konkreetse ehitushinna olenemata töö käigus

ilmnevatest puudustest. Kuna Crimine OÜ väitis, et kõik teostatavad tööd ei olnud tallegi

etteaimatavad, siis jääb selgusetuks milliste andmete põhjal tegi P&T Kuninga 30 objekti kohta

hinnapakkumise. Samuti on selgusetu, et kui pooled leppisid kokku nö komplekti hinnas, milles

algselt sisaldus ka katuse materjali maksumus, siis miks jäi komplekti hind ikkagi samaks, kuigi

materjali kulu läks Crimine OÜ kanda. Pigem on usutav, et mingi osa vajalikest töödest ja

selleks kuluvast materjalist pidi olema P&T-le ja Crimine OÜ-le teada juba varasemalt ja see

oli ka Crimine OÜ-le esitatud hinnapakkumises toodud.

K. Tugedam selgitas maksumenetluse käigus, et märkis ehitustööde päevikusse ekslikult P&T

nime asemele Kattex Ehitus OÜ nime. Kuna Kattex Ehitus OÜ tegi kontrollitaval perioodil töid

Crimine OÜ-le Tammsaare, Kuninga ja Nurmenuku objektidel, siis ei saa pidada tema

märkimist ehitustööde päevikusse inimlikuks eksimuseks. Pigem just sellepärast märkiski

K. Tugedam ehitustööde päevikusse alltöövõtjana Kattex Ehitus OÜ nime ja töötajate arvu, et

viimane tegi seal töid. Olenemata sellest, et tegemist on V. Tsjubiku firmadega, ei saa pidada

usutavaks, et olukorras, kus osapooled on omavahel läbi rääkinud, et konkreetset teenust teeb

teine ettevõte, unustatakse see ehitustööde päevikusse märkida.

Osapoolte selgitustes esineb vastuolu objektil töid teinud isikute osas, sest V. Tsjubiku väite

kohaselt töötasid jaanuaris 2018 objektidel P&T töötajad koos alltöövõtja töötajatega, aga

K. Tugedam ütluste alusel ta ei teadnud ega tundnud huvi, kes objektil töid tegid. Nõustuda ei

saa väitega, et kuna töötajad kinnitasid töötamist objektidel, kirjeldasid täpselt samade tööde

tegemist, mida kajastavad Crimine OÜ poolt esitatud arved, aktid ja ehitustööde päevikud, siis

järelikult ei ole tegemist tundmatute kolmandate isikutega. Kuna Kattex Ehitus OÜ tegi Crimine

OÜ objektidel töid kontrollitaval perioodil, s.o novembris ja detsembris 2017, siis järelikult

töötasid objektidel ka Kattex Ehitus OÜ töötajad, mida töötajad kinnitasid. Töötajad selgitasid,

et tegid Kuninga 30 katuse roovituse töid, kuid seda, millises ajavahemikus need tööd teostati,

3-19-746

4(18)

keegi töötajatest ei mäletanud. Kuna P&T arvetel kajastatud teenuse nimetused üldehitustööd

ja katuse vahetus on nii üldised, siis nendelt ei selgu, kas töötajate poolt nimetatud roovituse

töid tehti nende käigus või mitte. Lisaks roovitustöödele on katuse vahetusel veel hulganisti

erinevaid töölõike, mille osas on samuti selgusetu, kes neid töid tegi. Kattex Ehitus OÜ esitas

tehtud tööde osas ka arved, seega müüs Kattex Ehitus OÜ oma töö Crimine OÜ-le edasi ja

seetõttu ei saa Kattex Ehitus OÜ poolt tehtud tööde tegemist lugeda P&T poolt teenuse

tegemiseks. P&T arvetel ja aktidel toodud teenuse nimetuse ja mahu komplekt tõttu ei ole

võimalik välja arvestada, kui palju oli nende tööde osutamiseks vaja tööjõudu ja kuna P&T-l

puudusid töötajad ja tema poolt väidetavalt kasutatud alltöövõtjal polnud piisavalt tööjõudu, siis

on selgusetu, kes tegelikult tegi neid töid objektidel. Kuna teenuse osutajaks oli tundmatu

kolmas isik, kes ei pruukinud olla käibemaksukohustuslane, siis P&T arveid oma

sisendkäibemaksu arvestuses kajastades sai Crimine OÜ vähendada oma maksukohustust.

V. Tsjubik ei väitnud maksuhaldurile kordagi, et maksuhalduri ja tema vahelisel suhtlemisel oli

probleemiks keelebarjäär. MTA ja V. Tsjubiku vaheline vestlus ei hõlmanud väga spetsiifilisi

või tehnilisi termineid, vaid üldisi asjaolude kirjeldusi. V Tsjubik on ka MTA poolt koostatud

suuliste seletuste protokollid läbi lugenud ja omakäeliselt allkirjastanud ilma ühegi märkuseta.

Asjaolust, et K. Tugedam viibis 2018. a jaanuaris pikalt Saksamaal, ei ole K. Tugedam

MTA-le kordagi kohtumistel väitnud. Kuna ehitustööde päeviku täitmise kohustus lasub

ettevõttel, siis pidi seda kohustust ettevõtte nimel, K. Tugedami eemal viibimise ajal, täitma

keegi teine. See, kas ja kuidas ettevõtte oma tööd ja kohustusi delegeerib ei ole antud kontekstis

määrav.

Kuivõrd äriühingute esindajad (kelle kaudu raha on liikunud) tunnevad üksteist, siis annab ka

raha liikumine alust kahelda tehingute toimumises ning teeb võimalikuks olukorra, kus panga

kaudu tasutud vahendid võisid liikuda tagasi algse väljamakse tegijale.

3. MTA jättis 18.04.2019 vaideotsusega nr 6-1/4346-2 rahuldamata Crimine OÜ vaide MTA

20.02.2019 maksuotsusele.

1) Vaidlusaluste tööde kohta puuduvad hinnapäringud, töö maksumuse kalkulatsioonid,

dokumendid lepingueelsete läbirääkimiste kohta, samuti ei ole tuvastatav, mille alusel lepiti

kokku teostatavates töödes, tööde eest tasumises, materjali valimises, kes materjali soetama

peab ja kes selle eest lõppastmes maksab. Kuna ehitustöö objektil hõlmab endas erinevaid

väikesi töölõike ja vaja läheb erinevaid materjale, on oluline panna enne tööde algust paika

hinna kujunemise metoodika, kuna vastasel juhul võib hind kujuneda kas alltöövõtjale või

temalt teenuse tellijale äärmiselt ebasoodsaks. Seletusi andnud isikute kinnitusel toimus

tasustamine tunnihinde alusel. Seega selgus lõplik tööde maksumus alles tööde valmimisel ja

oli sisuliselt prognoosimatu, mida ei saa pidada majanduslikult mõistlikuks käitumiseks. 2)

Eitamata suulise seletuse tõenduslikku väärtust ega seda, et ehitusteenuse ostmisel kirjaliku

lepingu nõuet seadusest ei tulene, ei ole siiski usutav, et Crimine OÜ ilma täiendavaid

dokumente koostamata ja pelgalt suuliste kokkulepete alusel korraldas oma koostööd

alltöövõtjatega. Tavapärastes majandussuhetes peavad osapooled kindlustama end ehitustööde

puhul garantiiremondi vajaduse vastu, kuna vajadus garantiitööde tegemiseks on praktikas

sagedane. Näiteks juhul, kui tekiks vajadus teostada garantiitöid, ei oleks Crimine OÜ-l

võimalik panna enda asemel vastutama P&T-d, kuna viimase kohustused ei ole kuskil

fikseeritud ja ei ole võimalik aru saada, millised tööd P&T tegema pidi.

3)

Majandusaasta aruande andmetel on Crimine OÜ põhitegevuseks ehituse peatöövõtt

ning täiendavalt üldehitus ning viimistlustööd alltöövõtuna. Crimine OÜ maksustamisperioodi

3-19-746

5(18)

detsember 2017 käive oli 264 680,30 eurot ning samas suurusjärgus oli ka teenuste ja kaupade

soetus. Maksustamisperioodil jaanuar 2018 oli Crimine OÜ müügikäive 414 066,28 eurot ning

samas suurusjärgus ka teenuste ja kaupade soetus. Teadmata, kui suure osa soetusest

moodustasid kaubad ja kui suure osa teenused, ei ole siiski usutav, et ehitusteenuse soetamisel

piirdus Crimine OÜ suuliste kokkulepetega ilma täiendavaid dokumente vormistamata teades,

et samadel objektidel kasutati paralleelselt mitut alltöövõtjat.

4)

K. Tugedami seletusest järeldub, et ta ei ole ise ka kindel, milliseid töid vaidlusaluste

arvete alusel täpselt tehti ja kuidas kujunes teenuse hind. Tegelikult ei osanudki ta ühtegi

konkreetset tööd nimetada ja pigem oli see V. Tsjubik, kes arvas näiteks, et Tammsaare objektil

võis olla seinte lihvimine ning Nurmenuku objektil armatuuri sidumine ja põranda villa

paigaldus. Kuigi Crimine OÜ kinnitusel lepiti üldehitustööde puhul kokku tunnihinnas, siis on

seletuste põhjal selge, et tegelikkuses hõlmas töö objektil endas erinevaid töölõike, mida

pidanuks vähemalt tööde teostamise kohta koostatud aktis eraldi märkima. Praegu see nii aga ei

ole, mistõttu jääb arusaamatuks aktide koostamise mõte olukorras, kus poolte kinnitusel

valminud tööde koos ülevaatamist ei toimunud põhjendusega, et tööde tegemisel oli ülevaade

juba olemas.

5)

Kattex Ehitus OÜ poolt 15.11.2015 koostatud hinnapakkumist Kuninga 30 objekti

katusetööde kohta ei saa lugeda jaanuaris 2018 teostatud tööde hinnapakkumiseks. See on

oluliselt suuremas summas 16.01.2018 aktil näidatud tööde maksumusest ning ei ole usutav, et

kahe aastaga tööde hinnad sedavõrd langesid. Samuti nähtub hinnapakkumiselt, et see kehtib

kuni 15.01.2016 ja see ei ole tehtud P&T-le.

6)

Arvetele tehingu sisuna märgitud „katuse vahetus“ ja „ehitustööd“ ei kajasta konkreetset

teenust, vaid umbmääraselt teenuse liiki. Seda etteheidet ei kõrvalda teenuse sidumine

konkreetse ehitusobjektiga, sest teenuse sisu see ikkagi ei kirjelda. Ka arvetel viidatud aktid ei

anna teostatud tööde kohta täiendavat teavet. Crimine OÜ-le väidetavalt osutatud ehitusteenuste

kohta esitatud arvaandmeid (komplekt või töötunnid) pole võimalik seostada konkreetse

teenusega. Seega on selgusetu, millise konkreetse tehingu eest arve on esitatud ning

maksustamisel on sellises olukorras põhjendatud asuda seisukohale, et vaidlusaluseid teenuseid

ei ole Crimine OÜ saanud arvel näidatud isikult. Kahtlusi suurendab teadmine, et kuigi P&T

kandis alates 10.01.2018 töötajate registrisse kokku 10 töötajat, siis töötasu väljamakseid

perioodi jaanuar 2018 eest äriühing ei deklareerinud, mistõttu on alust arvata, et tegelikku

töösuhet P&T ja töötamise registrisse kantud töötajate vahel ei olnud. Sellest lähtuvalt tuleb

õigeks lugeda ka maksuhalduri väide, et P&T-l puudus tegelikult tööjõud arvetel näidatud tööde

tegemiseks, kuna puudub alus arvata, töötamise registrisse kantud töötajad tegid tööd ilma tasu

saamata.

7)

Crimine OÜ ei ole tõendanud, et soetas vaidlusalused teenused P&T-lt. Vaidlusalused

tööd võisid teostada nii Crimine OÜ enda töötajad kui ka Crimine OÜ või V. Tsjubiki poolt

kaasatud, kuid töötamise registrisse kandmata töötajad, keda ei saa seostada ühegi äriühinguga

ja kellele maksti deklareerimata töötasu. On alust arvata, et Crimine OÜ tegi seda

kooskõlastatult V. Tsjubikiga, millele viitab mh asjaolu, et Crimine OÜ poolt P&T

pangakontole kantud summad võeti vahetult peale ülekande tegemist pangaautomaadi kaudu

sularahas välja, mida võidi seejärel kasutada deklareerimata töötasu maksmiseks.

8)

Tõendamist ei ole leidnud V. Tsjubiki väide, et ta kasutas vaidlusaluste tööde tegemisel

alltöövõttu ja ostis vastava teenuse Sarculum OÜ-lt. Kõnekas on asjaolu, et objektide kohta

3-19-746

6(18)

peetavates ehitustööde päevikutes ei kajastunud P&T nimi ning Crimine OÜ ei ole seda ümber

lükanud ega selgitanud, millest see oli tingitud.

9)

Puudub vajadus võtta seisukoht küsimuses, mis puudutab Crimine OÜ tehinguid RR

Ehitus OÜ-ga ega analüüsida võimalikke minetusi nimetatud äriühingu poolt esitatud arvete

osas, kuna vaidlustatud maksuotsuse aluseks on Crimine OÜ tehingud P&T-ga.

10)

Maksuhalduri järeldust, et teenuse osutajaks ei olnud P&T, ei lükka ümber vaidele

lisatud erinevate äriühingute töötajate seletused. Seletustest ei nähtu, et seletuste andjad

omaksid teavet V. Tsjubiki erinevate äriühingute kohta ning arvatavalt seostasid nad V. Tsjubiki

pigem Kattex Ehitus OÜ-ga ja neil puudus teave V. Tsjubiki äriühingu P&T kohta. Lõpuks on

kummastav

Crimine OÜ väide, kes ei näe probleemi selles, milline äriühing tehtud tööde eest arve esitas

ning peab oluliseks üksnes seda, et tegemist oli V. Tsjubikiga seotud äriühinguga. Selline

Crimine OÜ käsitlus on ilmselges vastuolus maksustamise põhimõttega, mille kohaselt on

oluline, et kaup või teenus oleks soetatud arvel näidatud isikult.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD

4. Crimine OÜ esitas 29.04.2019 Tallinna Halduskohtule kaebuse MTA 20.02.2019

maksuotsuse ja 18.04.2019 vaideotsuse tühistamiseks.

1) Vaidlus taandub kahele arvele, mille nõuetele mittevastavust on vastustaja kaebajale ette

heitnud. Nende arvete näol on tegemist Crimine OÜ poolt P&T-lt ostetud ehitusteenusega

kolmel erineval Pärnu linnas asuval objektil – Kuninga tn 30, Nurmenuku 3/1 ja Tammsaare

22/1 ning 22/2 – seotud töödega. Kaebaja on vastustajale põhjendanud ning esitanud tõendeid

selle kohta, kuidas kaebaja on nimetatud juriidiliselt isikult teenuse tellinud ja need vastu võtnud

ega teadnud ega saanudki teada, et teenuse osutajaks ei ole või ei saa olla P&T. Kaebaja ei ole

saanud soetatud ehitusteenuselt ühtki maksueelist ning on deklareerinud ja tasunud vastavad

riiklikud maksud.

16.01.2018 arvega nr 2018-1 seonduvad asjaolud

2)

P&T on 16.01.2018 arve alusel osutanud Crimine OÜ-le Kuninga tn 30 objektil katuse

vahetuse teenust vastavalt teostatud tööde aktile summas 10 000 eurot. Akti kohaselt on P&T

katuse vahetuse töid teostanud perioodil 13.12.2017-16.01.2018. Ühtlasi nähtub aktist, et kogu

katuse vahetuse maksumus on 15 000 eurot. Crimine OÜ on tasunud P&T-le ülejäänud katuse

vahetuse tööde eest 14.02.2018 arve nr 2018-7 alusel. Seega ei kajastanud kontrollitav arve

katusetööde kogumaksumust. Vastustaja pole lähtunud tellitud töödest terviklikuna ning on

analüüsinud kujunenud hinna maksumust ebaõigesti.

3)

K. Tugedam on andnud vastustajale suulisi selgitusi vähemalt kolmel korral, mh tegi

seda ka V. Tsjubik kahel korral. Ka reaalselt töid teostanud töötajad (3 isikut) andsid katuse

vahetuse tööde tegemise kohta selgitusi. Seega on ebaõige väita, et ühtki tõendit esitatud ei ole.

Maksuhalduri seisukoha, et suulise lepingu puhul ei ole võimalik tööde teostajat vastutusele

võtta lükkab ümber kogu võlaõigusseaduse (VÕS) regulatsioon, mis isikute vahelisi lepingulisi

ja lepinguväliseid suhteid reguleerib. On tõsi, et kirjaliku kokkuleppe puudumisel võib olla

keeruline tõendada hilisemas võimalikus vaidluses kokkuleppe sisuks olevaid detailseid

asjaolusid, ent väide, et Crimine OÜ-l ei ole võimalik panna enda asemel vastutama P&T-d on

vale.

3-19-746

7(18)

4)

Seoses vastustajale esitatud hinnapakkumisega selgitab kaebaja, et vastavat

hinnapakkumist polegi kunagi P&T-le tehtud, kuivõrd tegemist on tööde tegijaga ehk

hinnapakkumise koostajaga, ning see on tehtud Crimine OÜ-le. Ilmselt pidas vastustaja silmas

asjaolu, et selle tegijaks oleks Kattex Ehitus OÜ asemel pidanud olema P&T. Hinnapakkumise

kehtivuse kuupäev ei tähenda automaatselt seda, et hinnapakkumisele vastavat tööd ei

teostatagi. Nii nagu on K. Tugedam andnud seletusi selle kohta, et ta tunneb V. Tsjubikut juba

pikemat aega ning on temale kuuluva teise ettevõttega, Kattex Ehitus OÜ, korduvalt koostööd

teinud, pöördus K. Tugedam V. Tsjubiku poole katusevahetuse töödeks ja Kuninga tn 30

siselammutustöödeks hinnapakkumise saamiseks juba 2015. a detsembris. Toona Kuninga 30

hoone veel Crimine OÜ-le ei kuulunud, ent kuna tegemist oli muinsuskaitseobjektiga, mille

soetamise vastu oli kaebajal huvi, uuris kaebaja enne maja soetamist välja, kui kalliks võiksid

teoreetiliselt kujuneda erinevad vajaminevad tööd, et hoonet restaureerima hakata. Kaebaja on

ka MTA-le kinnitanud, et Crimine OÜ ise teeb maalri- ja plaatimistöid, st et muid töid ostetakse

sisse. 15.11.2015 tegigi V. Tsjubik oma ettevõtte Kattex Ehitus OÜ kaudu kaebajale

hinnapakkumise, millest 6880 (+ käibemaks) moodustasid hoonesisesed lammutustööd

konstruktsioonide ja kandetalade paljastamiseks ning 11 568 eurot (+ käibemaks) katusetööd.

Crimine OÜ sai hoone omanikuks 2017. a augustis ning sama aasta detsembris jõuti reaalse

tööni. Pooled võtsid katusetööde hinna kujundamisel arvesse toona V. Tsjubiku tehtud

hinnapakkumise ning selle alusel lepiti kokku nn komplekti lõpphind ehk 12 500 eurot (+

käibemaks). Arvestades, et ca kaks aastat varem oli sama hinnapakkumise teinud kaebajale

V. Tsjubik ca 1000 eurot odavamalt, on ilmne, et arve nr 2018-1 aluseks oleva töö tegelik

väärtus vastab reaalsele turuhinnale ning poolte seisukohtades hinna kujunemisest ei esine

vastuolusid. Uut hinnapakkumist uue aastaarvuga ja teise ettevõtte plangil ei koostatud, sest

tegemist oli suulise kokkuleppega. Lisaks, vahepealsel perioodil (kahe aasta jooksul) olid

kaebaja ja V. Tsjubik teinud ühist koostööd teistelgi objektidel ning kaebajal polnud veatu

koostöö tõttu ühtki kahtlust, et selle objekti puhul peaks asjaolud teisiti kujunema.

5) Nii K. Tugedam (vt 01.10.2018 suuliste seletuste protokolli p 3), V. Tsjubik (vt 19.04.2018

suuliste seletuste protokolli p-d 2-4, 13, 15) kui ka kolm eraldi maksumenetluses ära kuulatud

töötajat (P. T., A. G. ja K. T.) on ühemõtteliselt selgitanud, milliseid töid komplektiühiku sees

tehti ja millest hind kujunes. Vastustaja on selgitanud, et V. Tsjubik on komplekti kohta selgitusi

andnud, ent polevat samas esitanud ega nimetanud ühtki numbrilist arvu, kuidas tööde hind

reaalselt kujunes. Seda aga vastustaja V. Tsjubikult ei küsinud. Isik ei saa anda seletusi

asjaolude kohta, mida temalt ei küsita. Seega rikkus maksuhaldur uurimispõhimõtet. Vähetähtis

pole ka asjaolu, et V. Tsjubik on vene rahvusest isik, kelle emakeel ei ole eesti keel. Lisaks

esitas kaebaja vaidega vastustajale seitsme isiku kirjalikud seletused asjaolude kohta, kes nende

hinnangul Kuninga tn 30 katusetöid (sh ka teistel objektidel ehitustöid) teostasid. Nendest

seletustest tuleneb, et V. Tsjubik viibis Kuninga 30 (sh ka teistel) objektidel ning teostas seal

neile teadaolevalt katusetöid oma alluvatega.

31.01.2018 arvega nr 2018-5 seonduvad asjaolud

6) P&T on 31.01.2018 arve alusel osutanud Crimine OÜ-le üldehitustööde teenust vastavalt

31.01.2018 teostatud tööde aktile Nurmenuku 3/1, Kuninga 30 ja Tammsaare 22/1, 22/2

objektidel summas 14 068,96 eurot. Akti kohaselt on P&T teostanud nimetatud objektidel

perioodil 01.01.2018-31.01.2018 üldehitustöid. Kaebaja on maksumenetluses piisavalt

selgitanud nii üldehitustööde mahtu ja sisu ning esitanud ka seda täiendavaid tõendeid. Kui

kontrollaktis ja maksuotsuses on vastustaja heitnud kaebajale ette seda, et kaebaja poolt

P&T-le tehtud väljamaksed võisid jõuda ringiga tagasi kaebajani, siis vaideotsuses on

3-19-746

8(18)

vastustaja juba spekuleerinud, et ehk ei jõudnudki raha mitte kaebajani endani tagasi, vaid

selle eest maksis P&T hoopis oma töötajatele deklareerimata töötasu. Vastustaja väited ei

põhine asjas kogutud tõenditel ega ole objektiivsed. Isegi, kui see oleks nii, et P&T kaasas

tööde teostamisse lisaks registreeritud töötajatele kolmandaid isikuid, ent maksis neile

töötasu seda deklareerimata, siis kuidas peaks selline asjaolu õigustama Crimine OÜ-le

maksu määramist, kui viimane ei saa reguleerida teise juriidilise isiku tegevust.

7) Käesolevas asjas on raha saanud isik üheselt tuvastatud (s.o P&T) ning müüja on igati

jaatanud oma osalemist tehingus, mistõttu ei saa asuda seisukohale nagu Crimine OÜ oleks

tegutsenud pahauskselt, mh pole viimane rikkunud hoolsusnõudeid. Kaebaja seaduslik

esindaja on andnud 01.10.2018 selgitusi, et tema teada on V. Tsjubikul 4 meest, kes

räägivad eesti keelt ja ülejäänud venekeelsed, seda millise ettevõtte täpsed töömehed nad

on, pole ta kunagi uurinud

(pidades siin silmas, et V. Tsjubik juhib kaht ettevõtet, mille majandustegevus on sisult sarnane

ning osutab ehitusteenuseid mõlemaga). Lisaks on kaebaja kinnitanud MTA-le, et V. Tsjubik

teavitas teda ise ette kas meiliga või helistas, et nüüd teeb töid objektidel ettevõte P&T. Ka

vastustaja on vaideotsuses refereerinud, et K. Tugedam on vastustajale kinnitanud, et varasemalt

tehti koostööd V. Tsjubiku juhitava äriühinguga Kattex Ehitus OÜ, kuid jaanuaris 2018 teavitas

V. Tsjubik, et nüüd teeb töid P&T ning täiendas 02.10.2018 e-kirjaga pärast V. Tsjubikuga

vestlemist, et vaidlusaluste tööde teostajaks oli 100% ulatuses P&T. See omakorda tõendab, et

isegi, kui müüjaks reaalsuses ei olekski olnud P&T, ei oleks kaebaja saanudki teada, et arvel

müüjana märgitud isik ei ole teenuse tegelik müüja. Asjaolu, et just V. Tsjubiku töötajad

objektidel töid tegid ja V. Tsjubik neid juhendas on tõendanud arvukas

hulk isikuid. Seega ei oleks pidanud kaebaja ka teadma, et tegemist ei ole P&T poolt osutatava

teenusega kui sellisena tajusid seda ka täiesti kolmandad kõrvalseisvad isikud.

8) Kaebaja on esitanud vastustajale hinnapakkumisi, lepinguid, kolmandate isikute kirjalikke

seletusi, andnud ise seletusi, mh on neid andnud vastustajale viimase enese nõudmisel nii

V. Tsjubik, RR Ehitus OÜ seaduslik esindaja kui ka 3 reaalselt tööde tegemist kinnitanud

töötajat. Jääb arusaamatuks, miks vastustaja leiab, et ei ole tuvastatav millised tööd kokku

lepiti ja kuidas nende eest tasuti. Vastustaja heitis näiteks kaebajale ette, et väidetavalt on

vastuolud isikute ütlustes ka selle kohta, mismoodi toimub tööde üleandmine-vastuvõtmine

ja akteerimine, ent kui isikute seletusi kõrvutada, neis tegelikult mingit vastuolu ei ilmne

(vt K. Tugedami 05.03.2018 suuliste seletuste protokolli p 30, V. Tsjubik 19.04.2018

suuliste seletuste protokoll p-d 9-10). Kusjuures samadel objektidel töötanud ettevõte RR

Ehitus OÜ kinnitab aktide vormistamist ning valmistööde üleandmist täpselt samamoodi

(vt R. S. 04.04.2018 suuliste seletuse protokolli p 6). Vastuolulised on vastustaja enda

seisukohad - küll ei sobi see, et pooled leppisid ühe töö (katusetööde valmimine) puhul

kokku konkreetse komplektihinna ning siis ei sobi see, kui pooled lepivad teise arve alusel

kokku tunnihinnas, kus lõplik hind kujunebki akteeritud töötundide ja tunnilehtede alusel.

9) Vastustaja väide, justkui tunnihinde alusel tehtav töö oli sisult prognoosimatu, on

utreeritud. Kaebaja on maksumenetluses andnud selgeid ja informatiivseid vastuseid

sellest, kuidas tööd vastu võeti, mil moel aktsepteeris kaebaja oma alltöövõtjate teostatud

tööde valmimist jmt, ning selgitanud, et selleks koostas eranditult iga alltöövõtja

tunnilehed, mille järgi sai kaebaja kontrollida, kas tunnilehtedele kirja saanud töötunnid

vastavad objekti valmidusastmele. Sellest kujunes ka akteeritud töötundide koguarv.

Märkimisväärne on see, et täpselt samal kontrollitaval perioodil teostas üldehitustöid

kaebajale alltöövõtuna ka RR Ehitus OÜ, mille 01.01.2018 aluseks oleva akti sisu on

3-19-746

9(18)

identne P&T-ga allkirjastatud akti sisuga, ent kui P&T puhul on MTA hinnanud, et akt on

liialt üldsõnaline ja umbmäärane, siis RR Ehitus OÜ puhul seda ei täheldata.

10) Seoses ehitustööde päevikutesse tehtud kannetega on kaebaja vastustajale selgitanud, et

2017 detsember ehituspäevikus alltöövõtja nimena nimetamata jäänud P&T on K. Tugedami

inimlik viga. P&T asemel on märgitud ekslikult Kattex Ehitus OÜ. Kuivõrd töid erinevatel

objektidel on kaebajale osutanud mõlemad ettevõtted ning neid juhib üks isik, siis märkis

K. Tugedam ehituspäevikusse ekslikult vale äriühingu nime. Ehituspäevikuid ei tehta kunagi nö

nullist, kuivõrd see oleks otstarbetult ajamahukas töö. Ära muudetakse vastavad andmed

kuupäevade, teostatud tööde, töötajate arvu ja alltöövõtjate nimetuste osas, ent teinekord võib

juhtuda, et mõni lahter jääb muutmata ning oma silm ei suuda viga avastada. See on põhjus,

miks K. Tugedam ei osanud ekslikku kannet muuta ja see jäi läbivalt samaks (valeks) kandeks.

Ehituspäevikus tehtav üks viga ei saa olla aga määravaks maksustamise seisukohalt, kui kõik

teised kogutud tõendid tõendavad, et teenust osutati. Lisaks on kohatu vastustaja etteheide selle

kohta, et K. Tugedam ei avaldanud maksuhaldurile suuliste seletuste andmisel teavet Saksamaal

viibimise kohta. Esiteks, täiendavaid küsimusi MTA ise ei küsinud ja K. Tugedam vastas

eranditult kõikidele talle esitatud küsimustele. Samuti sätestab MKS § 13, et

maksukohustuslasel ongi õigus anda ka pärast kontrollakti valmimist omapoolseid selgitusi või

arvamusi enne teda puudutava haldusakti tegemist.

11)

Kaebajale on selgusetu vastustaja viide kaebaja müügikäibele. Kaebajale jääb vaid

mulje, et vastustaja on sihilikult toonud välja kaebaja müügikäibe numbrid ja need püüdnud

meelevaldselt siduda kuidagi kaebaja poolt sisseostetavate teenustega justkui utreerimaks

numbreid, et need kaalukamaks muuta. Isegi kui ostu ja müüki mingil põhjusel kõrvutada, siis

vaidlusalused arved moodustavad kogu jaanuar 2018 müügikäibest umbes kuus protsenti, mis

ei olegi sedavõrd väikse protsentuaalse jaotuse juures kuidagi ebamõistlik, pooli kahjustav või

ebausutav, et suulise kokkuleppe tegemine välistada. Lisaks, ehkki vastustaja on püüdnud

eksitada justkui ühtki kirjalikku kokkulepet ei olegi olemas ja kõiki teenuseid on

müüdud/ostetud ilma lepinguteta, ei vasta see tõele.

12)

Isegi kui lähtuda üldehitustööde puhul eeldusest, et P&T-l omal vastavat tööjõudu ei

olnud, siis alates 10.01.2018 oli registreeritud kokku seitse töötajat, kellele 26.01.2018

lisandusid veel kaks ja 29.01 veel üks. Kuna arve nr 2018-5 ja seda toetava akti alusel oli

tegemist üldehitustöödega, mida osutati perioodil 01.01.2018-31.01.2018 on ilmne, et vähemalt

21 päeval oli P&T-l oma tööjõud, kellega ehitustöid teostada ning seega ei vasta tõele MTA

eeldus justkui kogu perioodi eest esitatud arve on alusetu.

13)

Isegi kui kaebaja oleks nö varjanud tehingu tegemist tegelikult Kattex Ehitus OÜ-ga ja

teinud seetõttu sihilikult näiliku tehingu P&T-ga, mis on mõlemad V. Tsjubiku juhitavad

äriühingud ja käibemaksukohustuslasena registreeritud, ei oleks kaebaja saanud maksueelist,

sest arve sisu oleks olnud täiesti identne, sh maksmisele kuuluv käibemaks. Vastustaja ei ole

suutnud põhjendada seda, milles seisneb väidetavalt Crimine OÜ maksueelis. 5. Maksu- ja

Tolliamet palub 07.06.2019 vastuses jätta kaebus rahuldamata.

1)

Vaidlustatud maksuotsuses ning selles viidatud kontrollaktis toodud põhjendused ja

järeldused kummutavad kaebuses esitatud vastupidised hinnangud. Kaebaja kriitika vaideotsuse

kvaliteedi aadressil ei ole asjakohane. Kaebaja vaidlustab vaideotsust pigem põhjusel, et talle

on tehtud negatiivne lahend. Sisuliselt ei vaidle kaebaja vastu asjaolule, et vaidlusalused arved

ja aktid on üldsõnalised. Kaebaja püüab seda olukorda õigustada, vaieldes asjaolu üle, et

seletused kõrvaldavad puuduse. Kuna selgitused on siiski vastuolulised, kummutavad ka

3-19-746

10(18)

vaidemenetluses antud hinnangud tõenditele kaebaja vaides esitatud avaldused. Kaudsed

tõendid ja asjaolud kogumis näitavad, et kaebaja oli teadlik, et arvetel näidatud müüja ei olnud

tegelik müüja.

2)

Kaebaja poolt

kontrolliperioodi

välise arve ja akti

esitamine ei muuda

ebausaldusväärseks

hinnatud

kokkuleppeid

eluliselt

usutavamaks.

Tavapärastes

majandussuhetes peavad osapooled kindlustama end ehitustööde puhul ka garantiiremondi

vajaduse vastu. Kontrollitud andmete pinnalt sellist garantiid ei nähtunud. Seega ei ole kaebuses

esitatud õigustused veenvamad ega selgita tavapärastest majandussuhetest kõrvalekaldumist.

Arvetel näidatud summad on piisavalt suured selleks, et ka omavahel isiklikul tasandil hästi läbi

saavad ja üksteist usaldavad ärimehed vormistaksid kokkulepped võimalikke vaidlusi

minimeerival moel.

3)

Maksukohustuslane peab korraldama oma tegevuse nii, et majandustehingud oleksid

nõuetekohaselt dokumenteeritud ja maksukohustuse väljaselgitamiseks olulised asjaolud

oleksid kontrollitavad. Kaebaja seda ei teinud. Nõuete eiramine toob maksukohustuslasele

kaasa riski, et tõendamiskoormuse üleminekul maksukohustuslasele ei suuda ta tõendada, et

tehingud või muud tegevused väidetavatel tingimustel siiski toimusid. Sellist tõendamatust

tuleb maksuhalduri põhjendatud kahtluse alusel mõista olukorrana, kus maksukohustuslane

pole suutnud tõendada talle soodsat maksuõiguslikku asjaolu. Seega ei seisne küsimus üksnes

arvete vastavuse probleemis KMS § 37 lg-le 7, vaid ka asjaolul, et kaebaja viidatud aktid,

ehituspäevikud, koosmõjus tema esindajate ütlustega ei kõrvaldanud tõusetunud kahtlusi.

4)

Kaebaja esitatud ehitustööde päevikus väidetud eksimus Kattex Ehitus OÜ nimega ei ole

usaldusväärne ega toeta arvel nr 2018-1 akteeritud töid. Seetõttu ei nõustu vastustaja kaebuses

esitatud kriitikaga, vaidemenetluses väidetavalt alusetult arvestamata jäetud Kattex Ehitus OÜ

hinnapakkumise suhtes. Hinnapakkumine pärines 2015 aastast, mitte kontrollitud perioodist ja

äriühingute vahel. Hinnapakkumine ei olnud ka alates 15.01.2016 kehtiv.

5)

Siiani on selgusetu, millise konkreetse tehingu eest arve nr 2018-1 on esitatud. P&T

väidetavad töötajad on eitanud P&T-s töötamist. Põhjendamatu on seeläbi kaebuses esitatud

viide, justkui töötajate selgitused kinnitavad vaidlusaluse arve komplektühiku sisu.

Maksustamisel on sellises olukorras põhjendatult asutud seisukohale, et vaidlusaluseid

teenuseid ei ole kaebaja saanud arvel näidatud isikult. Ka V. Tsjubik ütlused ei ole selgust

loovamad. Kahtlusi suurendab teadmine, et kuigi P&T kandis V. Tsjubik juhtimisel alates

10.01.2018 töötajate registrisse kokku 10 töötajat, siis töötasu väljamakseid perioodi jaanuar

2018 eest äriühing ei deklareerinud. Formaalse kande tegemine ei saa olla õiguslik instrument,

mille pinnalt saaks jaatada faktilist töötamist ja teenuse osutamise võimalust P&T-l. Tuginedes

töötajate ütlustele on põhjendatud alus arvata, et tegelikku töösuhet P&T ja töötamise registrisse

kantud töötajate vahel ei olnud.

6)

Samuti on töötajad P. T., A. G., K. T. vastustajale kinnitanud, et teisi töötajaid Kuninga

30 objektil nimetatud töid tegemas ei olnud ja nad ei tea isikut nimega K. U. ega ettevõtet

nimega Sarculum OÜ. Töötajate seletusi toetab MTA poolt 09.01.2018 töötajate registris

töötamise fakti kontrollimiseks läbi viidud etteteatamata vaatlus. Selle käigus tuvastati, et

Kuninga 30 objektil töötasid Kattex Ehitus OÜ, AikiMet OÜ ja Uunikivi OÜ töötajad. Seega

väidetud renditööjõu ja alltöövõtja Sarculum OÜ osas (viide ukrainlastele) ignoreerib kaebaja

fakti, et sellesisuline väide ei leidnud tõendamist. Seega on ebausaldusväärsed V. Tsjubiki

ütlused, et ta kasutas tööde tegemisel alltöövõttu ja ostis vastava teenuse Sarculum OÜ-lt.

3-19-746

11(18)

7)

Vaidega esitatud seitsme isiku seletused ei kõrvalda kahtlust P&T-l tööjõu puudumise

osas. Vaide lisade 4-11 failiinfost on näha, et K. Tugedam on seletuskirjad ise loonud.

Olenemata sellest on need kaebaja äripartnerite esindajate poolt allkirjastatud. Näiteks vaide

lisas 4 OÜ Marksi Maja seletuskirja faili infost nähtub, et K. Tugedam on dokumendi autor ja

loonud selle 7 minutiga 19.03.2019. On alust järeldada, et K. Tugedam koostas ise talle

maksustamise seisukohalt soodsad tõendid ning laskis need oma äripartneritel allkirjastada.

Sellised seletused ei ole vastustaja silmis usaldusväärsed. Viidatud seletustest ei saa ka kaebaja

soovitud järeldusi teha. Seletused andnud isikutele esitatud küsimused ei puuduta P&T

osalemist vaidlusaluste ehitustööde teostamisel. Seletused piirduvad vaid küsimusega selle

kohta, kas nad nägid kõnesolevatel objektidel V. Tsjubiki ja kas objektidel töötasid V. Tsjubiki

alluvad. Samuti ei nähtu viidatud seletustest, et seletuste andjad omaksid teavet V. Tsjubiki

erinevate äriühingute kohta. 8) Kaebaja ei ole kõrvaldanud kahtlusi ka arve nr 2018-5 osas.

Kaebaja seletusest järeldub, et ta ei ole ka ise kindel, milliseid töid vaidlusaluste arvete alusel

täpselt tehti ja kuidas kujunes teenuse hind. Tegelikult ei osanudki kaebaja esindaja ühtegi

konkreetset tööd nimetada. Pigem oli see V. Tsjubik, kes arvas, et Tammsaare objektil võis olla

seinte lihvimine, Nurmenuku objektil armatuuri sidumine ja põranda villa paigaldus. Kuigi

kaebaja kinnitusel lepiti üldehitustööde puhul kokku tunnihinnas, siis on seletuste põhjal ilmne,

et tegelikkuses hõlmas töö objektil endas erinevaid väikesi töölõike. Seda pidanuks vähemalt

tööde teostamise kohta koostatud aktis eraldi märkima. Antud juhul see nii ei ole. Seejuures on

kahtlane, kust kaebaja üldse sai andmed 31.01.2018 vormistatud tööde aktile töötundide mahu

märkimiseks, kui tema väidetava tehingupartneri esindaja V. Tsjubik on kinnitanud, et

alltöövõtjad tunnitabeleid ei esita. V. Tsjubik poolt MTA-le 19.04.2018 lubatud tunnilehti

maksuhaldurile esitada ei olnud.

Seega ei olnud neid olemas. Võib vaid järeldada, et kaebaja koostas ise välja mõeldud andmete

pinnalt arve nr 2018-5 aluseks oleva akti. K. Tugedam kinnitusel koostas tema akte, mis hiljem

allkirjastati. Seega ei saagi arvega nr 2018-5 seostatud akt kajastada õigeid andmeid, vaid on

oma sisult formaalselt koostatud dokument. Järelduvaga oleks loogiliselt seletatavad ka

asjaosaliste ütlustes esinevad vastuolud ja kaebaja teadmatus aktile märgitud tunnitööde sisust.

Sellist vastuolu ei selgita ega õigusta argument, et tööde tegemisel oli ülevaade juba olemas.

9) Kaebaja võimalus panna enda asemel vastutama P&T-d, oleks vältimatult keeruline, kuna

viimase kohustused ei ole kuskil fikseeritud. Sealjuures tunnihinde alusel töötamine on

iseloomulik pigem tavapärasele töölepingule, kui töövõtulepingule. Kaebaja käitumist arve

2018-5 puhul ei saa pidada majanduslikult mõistlikuks. Alusetud on kaebuses tehtud etteheited

maksuhalduri analüüsi väidetavast vastuolust. Analüüsitud arved olid erineva sisulise

ülesehituse ja hinnaga, kuigi arvete sisuks pidanuks olema üks ja sama ehitusteenus. 10) P&T

arvelduskonto analüüsimisel ilmnes, et kõik pangakontole laekunud summad on kohe samal

päeval pangaautomaadist sularahas välja võetud. V. Tsjubiku ütluse kohaselt maksis ta

kolmandale isikule väidetavalt teenuse eest sularahas ilma sellekohase dokumendi

koostamiseta. MTA-l esines alus kahtluseks, et ei ole võimatu, et läbi kolmandate isikute, kelle

kaudu rahad liikusid, võisid kaebaja ülekantud rahad tagasi jõuda kaebajale.

11) See, kas MTA-l on RR Ehituse OÜ arvete osas etteheiteid või mitte, ei puuduta antud juhul

kaebajat. Maksuotsuse aluseks on antud juhul kaebaja tehingud P&T-ga.

12) Kaebaja arutlus ja oletus varjatud tehingust Kattex Ehituse OÜ näitel on asjakohatu.

Vastustaja jääb seiskohale, et P&T-l puudus vastav tööjõud, kellega osutada teenust.

Maksustamise aluseks ei ole kaebaja oletus varjatud tehingust. Kaebaja on teinud tehingu

3-19-746

12(18)

maksumenetluses tundmatuks jäänud kolmanda isikuga. Eeldada ei saa, et tundmatu kolmas isik

on käibemaksukohustuslane.

13) Kaebaja esitatud 19 lepingut ei puuduta vaidlusaluseid tehinguid ega kinnita vaieldavate

tehingute sisu. Need annavad pigem alust järelduseks, et tavapäraselt vormistas kaebaja

teenuste ostuks siiski kirjalikke, mitte suulisi lepingud. Kõrvalekalle tavapärasest praktikast

muudab ehitusteenuse soetamise P&T-ga suulise kokkuleppe vormis ebausutavaks. Seda ei

õigusta vaieldava teenuse väidetavalt marginaalne suhe kaebaja kogukäibesse, sest teenuse

võimaliku praagi korral oleks kaebaja kahjud kordades suuremad.

KOHTU PÕHJENDUSED

6. Kohus leiab, et Crimine OÜ kaebus ei anna alust MTA 20.02.2019 maksuotsuse ja

18.04.2019 vaideotsuse tühistamiseks. Kohus nõustub maksuotsuse ja vaideotsuse

põhjendustega, neid täismahus kordamata (HKMS § 165 lg 2). Olulisemana toob kohus esile

järgneva.

7. Esmalt märgib kohus, et maksuhaldur on hinnanud tõendeid kogumis ja vastastikuses

seoses ning teinud järelduse tõendite kogumi pinnalt, mistõttu ei muuda maksuotsust

õigusvastaseks asjaolu, kui maksuhalduri tuvastatud asjaolu või järeldus eraldivõetuna ei

ole maksude määramiseks piisav. Ka kohtupraktikas on sedastatud, et maksude tasumisest

kõrvalehoidumise konspiratiivse iseloomu tõttu on maksuhalduril raske või isegi võimatu

esitada otseseid tõendeid sellise rikkumise kohta, seetõttu piisab maksu määramiseks

mõistlikust kahtlusest, mida põhjendatakse ja mis on eluliselt usutav (nt Riigikohtu

04.06.2013 otsus nr 3-3-1-15-16, p 13). Kui maksuhaldur on maksuotsuses välja toonud

põhjendatud kahtluse, läheb tõendamiskoormus üle maksukohustuslasele (MKS § 150).

8. KMS § 29 lg-st 1, lg 3 p-st 1 ja § 31 lg-st 1 tulenevalt on maksukohustuslasel õigus

sisendkäibemaksu arvestada teiselt käibemaksukohustuslaselt kauba või teenuse soetamisel

vastava arve alusel. Arve, mis ei kajasta tegelikku majanduslikku sooritust või kajastab seda

valesti, ei vasta KMS § 37 nõuetele. Tegelikku majanduslikku sooritust ei kajasta arve muu

hulgas juhul, kui kaupa või teenust polegi soetatud või kui kaup või teenus on küll soetatud,

kuid arvele märgitud müüja ei ole tegelik müüja (KMS § 37 lg 7 p 2). Juhtudel, kus vaidlus

kauba või teenuse olemasolu üle puudub, kaup on reaalselt olemas ja teenust on osutatud,

kuid seda ei saadud arvel märgitud registreeritud käibemaksukohustuslaselt, kuulub

tõendamisele ka ostja pahausksus (nt Riigikohtu 19.05.2009 otsuse nr 3-3-1-32-09, p 10).

Täiendavalt tuleb märkida, et kuigi iseenesest on teise tehingu varjamisega (MKS § 83 lg 4 teine

lause) tegemist ka juhul, kui varjatava tegeliku tehingu teist poolt ei ole maksumenetluses

suudetud tuvastada, puudub sellises olukorras objektiivne võimalus maksueelise saamist või

mittesaamist tõsikindlalt tuvastada. Varjatud tehinguga seotud maksukohustusest saab

maksuhaldur lähtuda üksnes tingimusel, et selle tehingu asjaolud (sh tehingu teise poole isik)

on talle teada. Varjatud tehingut puudutavad andmed ja tõendid peab esitama

maksukohustuslane ning kui ta jätab tegeliku tehingupartneri avaldamata, puudub tal

sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus, sest ei ole alust eeldada, et tehingu teine pool (st

tundmatu kolmas isik) on käibemaksukohustuslane (vt ka Tallinna Ringkonnakohtu 07.11.2019

otsust asjas nr 3-18-2389, p 11).

3-19-746

13(18)

9. Kohtu hinnangul on nii maksu- kui ka vaidemenetluses kogutud tõenditele tuginedes õigesti

asutud seisukohale, et P&T ei osutanud kaebajale vaidlusalustel arvetel kajastatud

teenuseid ning kaebaja pidi sellest teadlik olema.

9.1. Kaebaja väitel soetas ta kontrollitaval perioodil P&T-lt ehitusteenuseid järgmise kahe arve

alusel:

1) P&T 16.01.2018 arve nr 2018-1, milles on märgitud selgitus „Katuse vahetus vastavalt

teostatud tööde aktile 16.01.2018“, kogus „kompl 1“ ning summa 10 000 eurot. Vastavalt

16.01.2018 aktile on tööd teostatud perioodil 13.12.2017-16.01.2018, töö sisuks on märgitud

„katuse vahetus“, koguseks „1 komplekt“ ning 16.01.2018 seisuga summaks 10 000 eurot. 2)

P&T 31.01.2018 arve nr 2018-5, milles on märgitud selgitus „Ehitustööd vastavalt teostatud

tööde aktile 31.01.2018 Nurmenuku 3/1 (877 tundi), ehitustööd vastavalt teostatud tööde aktile

31.01.2018 Kuninga 30 (87,5 tundi) ning ehitustööd vastavalt teostatud tööde aktile

31.01.2018 Tammsaare 22/1; 22/2 (41 tundi)“ ning kogusummaks 14 068,96 eurot. Vastavalt

31.01.2018 aktile on tööd teostatud perioodil 01.-31.01.2018, töö sisuks on märgitud

„Üldehitustööd Nurmenuku 3/1 koguses 877 tundi, üldehitustööd Kuninga 30 koguses 87,5

tundi ning üldehitustööd A.H.Tammsaare 22/1; 22/2 koguses 41 tundi“ ning summaks 14

068,96 eurot.

9.2. Kaebaja ja P&T vahel tehingute mittetoimumisele viitab kohtu hinnangul esmalt asjaolu,

et poolte vahel ei ole taasesitamist võimaldaval moel fikseeritud dokumente, millest nähtuks

väidetavate kokkulepete / tehingute konkreetne sisu, teenuse hinna / maksumuse kujunemine ja

muud tingimused.

Kaebaja ja tema väidetava tehingupartneri sõnul sõlmisid nad suulised lepingud (vt

K. Tugedami 01.10.2018 suuliste seletuste protokolli p 1 ja V. Tsjubiku 19.04.2018 suuliste

seletuste protokolli p 2), ent seda ei saa kohtu hinnangul sarnastes õigussuhetes (sh sedavõrd

suures summas tehtud tehingute puhul) eluliselt usutavaks ega ka tavapäraseks pidada, kuivõrd

see raskendab tagantjärele tehingute kontrollimist. Ka kohtupraktikas on leitud, et kirjaliku

lepingu sõlmimist, sh alltöövõtjalt tellitavate tööde mahu, hinna ja tähtaegade täpset

määratlemist, samuti tehtud tööde dokumenteerimist (nt korrektsete üleandmise ja vastuvõtmise

aktide vormistamist) saab pidada ehitusvaldkonna praktikas tavapäraseks hoolimata VÕS-s

sätestatud üldistest õiguskaitsevahenditest (vt Tallinna Ringkonnakohtu otsus asjas nr

3-16-1819, p 19).

Sealjuures on kohtu hinnangul maksuhaldur põhjendatult leidnud, et ka vaidlusalused arved

ning nendega seotud aktid ei võimalda üheselt kindlaks teha arvetel kajastatud tehingute sisu

(ehk millises mahus ja milliseid konkreetseid ehitusteenuseid P&T kaebajale osutas, vt ka KMS

§ 37 lg 7 p-d 5-7 ja RPS § 7 lg 1, Riigikohtu otsus asjas nr 3-3-1-76-14, p 16). Katuse vahetust

puudutavas arves ja seal viidatud aktis on ühikuks märgitud komplekt, ent see ei anna aimu

teostatud tööde ja nende mahu kohta. Seega ei ole arusaadav, kuidas on kujunenud teenuse hind.

Teises arves on veelgi üldsõnalisemalt viidatud (üld)ehitustöödele ning selles arves ja aktis on

ühikuna kasutatud töötunde. Seega ei ava vaidlusalused arved ja nendega seotud aktid täpsemini

väidetavate tehingute asjaolusid (st tööde sisu, tööde teostajaid, tööde teostamiseks kulutatud

aega jm). Kohus lisab, et kuigi õigusnormidest ei tulnud kaebajale kohustust sõlmida kirjalik

leping, pidi kaebaja siiski arvestama võimalusega, et tal tuleb hiljem tehingu toimumist ja selle

konkreetset

sisu

tõendada.

Jättes

kirjalikus

vormis

tehinguga

seotud

asjaolud

dokumenteerimata, võttis kaebaja endale riski, et ta ei suuda vaidluse korral tehingute toimumist

tõendada (vt MKS § 56 lg 2, Riigikohtu 11.02.2015 otsus nr 3-3-1-65-14, p 13). Kohtu

3-19-746

14(18)

hinnangul ei muuda kirjalike dokumentide / lepingute sõlmimata jätmist ning üksnes suulistele

kokkulepete tuginemist usutavamaks tehinguosaliste varasem tutvus ja koostöökogemus. Pigem

on isikute varasem tutvus ja hea läbisaamine üheks maksupettusele viitavaks asjaoluks (vt nt

Riigikohtu otsus haldusasjas nr 3-3-1-39-03, p 12). Seejuures on kaebaja esitanud

maksuhaldurile 19 kirjalikku lepingut, mida täideti väidetavalt kontrollitaval perioodil.

Sarnaselt vastustajale leiab kohus, et see viitab pigem sellele, et tavapäraselt kaebaja vormistas

tehingupartneritega kirjalikke lepinguid ning see asjaolu muudab veelgi ebausutavamaks nii

kaebaja kui tema väidetava tehingupartneri V. Tsjubiku antud selgitused suuliste lepingute

sõlmimise kohta.

9.3. Ühtlasi ei kinnita kaebaja esitatud ehitustööde päevikud (Kuninga 30 objekti ehitustööde

päevikud perioodi detsember 2017 – jaanuar 2018 kohta ja Nurmenuku 3/1 ja Tammsaare 22/1

ja 22/2 ehitustööde päevikud perioodi jaanuar 2018 kohta) tehingute tegelikku toimumist

kaebaja ja P&T vahel. Samuti ei selgita need üheselt vaidlusalustel arvetel (ja aktidel) tehtud

tööde sisu ega hinna kujunemist (sh kes konkreetselt töid teostasid ning mis aegadel). Lisaks

esineb ehitustööde päevikusse kantud andmete ja vaidlusaluste arvete ning tehingupoolte

esindajate ütluste vahel vastuolusid (vt ka kontrollakti p 7).

Kuninga 30 objekti kohta koostatud detsembri 2017 ehitustööde päevikus ei ole kajastatud P&T

nime, kuigi 16.01.2018 akti kohaselt osutas P&T katuse vahetusega seonduvaid ehitusteenuseid

juba alates 13.12.2017. Kaebaja hinnangul on tegemist olnud inimliku eksimusega – nimelt on

K. Tugedam lahtrisse „alltöövõtjad“ märkinud ekslikult P&T nime asemel Kattex Ehitus OÜ.

Tuleb möönda, et vastav eksimus ei annaks eraldiseisvalt alust maksu määramiseks, samas ei

saa jätta tähelepanuta ega arvestamata muid maksuhalduri poolt kogutud tõendeid. Sealjuures

kahandab kohtu hinnangul kaebaja selgituse usutavust inimliku eksimuse kohta see, et kaebaja

seaduslik esindaja on maksuhaldurile 05.03.2017 selgitanud, et ka Kattex Ehitus OÜ tegi

detsembris 2017 Kuninga 30 objektil töid (vt K. Tugedami 05.03.2018 suuliste seletuste

protokolli p 17) ning seda, et P&T alustas kaebaja objektidel töid alates 2018. a jaanuarist (vt

K. Tugedami 31.01.2018 suuliste seletuste protokolli p 22 ning 05.03.2018 suuliste seletuste

protokolli p 20). Seega ei pruukinud Kattex Ehitus OÜ märkimine Kuninga 30 objekti 2017. a

detsembrikuu ehitustööde päevikusse üldsegi viga olla. Kuninga 30 objekti 2018. a jaanuari

ehitustööde päevikus kajastub alates 03.01.2018 P&T kui alltöövõtja nimi, ent maksuhaldur on

maksumenetluse käigus tuvastanud, et P&T-l puudusid ajavahemikus 01.01.2018-09.01.2018

üldse töötajad ning tema väidetaval alltöövõtjal ei olnud piisavat arvu töötajaid, kui oli

kajastatud ehitustööde päevikus (vt kontrollakti p-d 3, 4, 6 ja 7).

Tammsaare 22/1 ja 22/2 objekti kohta koostatud jaanuari 2018 ehitustööde päevikus ei kajastu

samuti P&T kui alltöövõtja nimi. V. Tsjubik on 19.04.2018 maksuhaldurile selgitanud, et

Tammsaare objektil tegid töid kaks tema töötajat ja kaks töötajat olid tema alltöövõtja Sarculum

OÜ poolt. Seda, kes olid need konkreetsed töötajad, V. Tsjubik nimetada ei osanud (vt

V. Tsjubiku 19.04.2018 suuliste seletuste protokolli p-d 19 ja 23). Kaebaja ei ole esitanud siin

mõistlikku selgitust sellele, miks P&T nime ei kajastatud ehitustööde päevikus. Samuti ei ole

kaebaja esitanud mistahes kirjalikke dokumente / tõendeid, mis kinnitaksid V. Tsjubiku antud

seletusi.

Kuigi Nurmenuku 3/1 objekti kohta koostatud 2018. a jaanuari ehitustööde päevikus kajastub

P&T kui alltöövõtja nimi (v.a 03.01-04.01.2018), siis esineb ka sellesse päevikusse kantud

andmete ja V. Tsjubiku 19.04.2018 maksuhaldurile antud ütluste vahel ebamäärasust ja

vastuolusid (eeskätt töötajate arvu ja objektil tehtud töödega seoses, vt kontrollakt p 7, b).

3-19-746

15(18)

9.4. Kaebaja on vastustajale koos vaidega esitanud 15.11.2015 koostatud hinnapakkumise

kivikatuse ehituse kohta objektil Kuninga 30, ent ka seda ei saa pidada selliseks usaldusväärseks

tõendiks, mis selgitaks 16.01.2018 arvel näidatud katusega seoses tehtud tööde sisu ning mis

annaks alust järelduseks, et arvel märgitud katuse vahetuse tööd teostas just P&T. Kohtu

hinnangul on vastustaja asjakohaselt viidanud sellele, et kõnesolev hinnapakkumine pärineb

2015. aastast (ehk see on tehtud oluliselt varem enne kontrollitavat perioodi ja väidetava tehingu

tegemist), see kehtis kuni 15.01.2016 ning selle on Crimine OÜ-le teinud Kattex Ehitus OÜ,

mitte P&T (ehk see ei ole tehtud väidetava tehingupartneri poolt). See, et nii Kattex Ehitus

OÜ-d kui ka P&T-d juhtis üks ja sama isik (V. Tsjubik) ei anna automaatselt alust järeldada, et

kõnealuses hinnapakkumises nimetatud katusega seotud ehitustöid pakkus kaebajale ligi kaks

aastat hiljem P&T ning just need tööd olid vaidlusaluse 16.01.2018 arve aluseks.

Kõnealune hinnapakkumine ei anna kohtu hinnangul täiendavat selgust ka selles osas, kuidas

võis kujuneda vaidlusalusel 16.01.2018 arvel märgitud teenuse hind. Kuivõrd hinnapakkumine

on tehtud seoses kivikatuse ehitusega, siis ei saa sellest üheselt järeldada, justkui mingid

ehitustööd hinnapakkumisel ei oleks kivikatuse ehitusega seotud nagu kaebaja on kaebuses

kirjeldanud. Näiteks seda, et hinnapakkumisel märgitud „lammutustööd + vedu“ summas 6880

eurot (+ käibemaks) ei olnud seotud katuse ehitusega (vaid hoopis hoonesiseste

lammutustöödega) hinnapakkumisest ei tulene. Teenuse hinna kujunemist vaidlusalusel arvel ei

muuda selgemaks ka kaebaja väidetud asjaolu, et sellel oli kajastatud üksnes arve väljastamise

hetkeks tehtud tööde maksumus, mitte katusetööde tervikmaksumus.

9.5. Erinevalt kaebajast leiab kohus, et teenuse osutamist P&T poolt ei kinnita usaldusväärselt

ka isikute ütlused. Kaebaja esindaja K. Tugedam ei ole maksuhaldurile veenvalt selgitanud, kes

ja milliseid töid konkreetselt kõnealustel objektidel teostasid ning kuidas kujunes teenuse hind

(sh ei ole K. Tugedam kordagi maininud, et tema poolt väidetavalt kasutatud alltöövõtja P&T

kasutas omakorda tööde teostamiseks alltöövõttu, vt K. Tugedami 31.01.2018 suuliste seletuste

protokolli p-d 16 ja 22 ning 01.10.2018 suuliste seletuste protokolli p-d 4 ja 7). P&T esindaja

V. Tsjubik on maksuhaldurile küll täpsemini selgitanud, mis töid viidatud arvete alusel

väidetavalt tehti (vt V. Tsjubiku 19.04.2018 suuliste seletuste protokolli p-d 15-16, 22 ja 28),

ent napid / pealiskaudsed on need siiski selles osas, kes konkreetselt töid teostasid (vt

V. Tsjubiku 19.04.2018 suuliste seletuste protokolli p-d 12-13, 17-18, 19-20, 23-26, 29) ning

milliste algandmete alusel arved koostati. Kaebaja on kaebuses seonduvalt 31.01.2018 arvega

selgitanud, et iga alltöövõtja koostas eranditult tunnilehed, mille järgi sai kontrollida, kas

tunnilehtedele kirja saanud töötunnid vastavad objekti valmidusastmele ning et sellest kujunes

ka akteeritud töötundide koguarv. Samas on V. Tsjubik 19.04.2018 maksuhaldurile selgitanud,

et Kuninga 30 ja Tammsaare 22/1 ja 22/2 objektide kohta tal tööaja tunnilehti ei ole ning seda,

et alltöövõtja ei esita tunnitabeleid (p-d 18 ja 24). Nurmenuku 3/1 objekti kohta peetud töötajate

tööaja arvestuse lubas V. Tsjubik kontorist järgi vaadata ning nende olemasolu korral saata need

maksuhaldurile (p 30). Selliseid tunnilehti aga asja materjalidest nähtuvalt maksuhaldurile ei

esitatud. Tavapäraseks ei saa pidada seda, et kummalgi tehingupoolel ei olnud mistahes

täiendavaid kirjalikke dokumente esitada selleks, et selgitada vaidlusalustel arvetel märgitud

teenuse sisu ja mahtu. Kahtlustäratavaks siinkohal tuleb kohtu hinnangul pidada ka seda, et kui

K. Tugedami väitel ei toimunud valmistööde koos ülevaatamist põhjusel, et juba tööde

tegemisel saadi ülevaade (vt K. Tugedami 01.10.2018 suuliste seletuste protokolli p 6), siis

kuidas sai ta 2018. a jaanuaris väidetavalt tehtud töödest ülevaate, kui ta enda sõnul viibis sel

kuul pikalt Saksamaal.

3-19-746

16(18)

Põhjendamatu on kaebaja etteheide selle kohta, et V. Tsjubik oleks Kuninga 30 objektiga seoses

täpseid töömahte kommenteerinud, kui vastustaja oleks seda temalt küsinud. Nagu kohus

eelnevalt märkis, siis V. Tsjubiku 19.04.2018 suuliste seletuste protokollist nähtub, et viidatud

objektil töötajate tööaja arvestust ei peetud, samuti puudub väidetava alltöövõtja Sarculum OÜ

töötajate tööaja arvestus. Seega ei ole usutav, et V. Tsjubik oleks suuliste seletuste andmisel

osanud täpseid töömahte selgitada ka juhul, kui seda oleks temalt selgesõnaliselt küsitud. Seda,

et V. Tsjubik ei saanud eesti keelest piisavalt aru või mõni maksuhalduri küsimus jäi talle

ebaselgeks, asja materjalidest ei nähtu. Kaebaja on oma vaide lisana esitanud V. Tsjubiku poolt

21.03.2018 digitaalselt allkirjastatud seletuskirja. Ka sellest ei tulene täpsemat selgitust

objektidel tehtud töömahtude kohta. Tehingupoolte esindajate pikaajaline tutvus ning varasem

koostöökogemus ei õigusta kuidagi tehingute kohta koostatud dokumentatsiooni puudulikkust

(sh kirjaliku lepingu sõlmimata jätmist, vt kohtuotsuse p 9.2).

Veelgi enam, kohtu hinnangul ei saa ainuüksi tehingupoolte ütlusi pidada piisavateks tõenditeks

tehingute toimumise kohta ning seda iseäranis olukorras, kus tehingupoolte esindajate ütlustes

esineb mõningasi vastuolusid (vt kontrollakti p 2, b ja c). K. Tugedami 01.10.2018 selgitustest

tuleneb, et P&T töötajaid juhendas Kuninga 30 objektil enamjaolt I. G., Nurmenuku 3/1 ja

Tammsaare 22/1 ja 22/2 objektidel R. S. ning valmistööde ülevaatamist V. Tsjubikuga koos ei

toimunud (p-d 5 ja 6). Seevastu V. Tsjubiku 19.04.2018 selgituste kohaselt juhendas tema

töötajaid Kuninga 30 objektil tema ise (p 14), Nurmenuku 3/1 objektil juhendas tema töötajaid

R. S. ning tema töötajad juhendasid omakorda Sarculum OÜ töötajaid (p 27) ja Tammsaare 22/1

ja 22/2 objektidel kontrollis K. Tugedam, millised seinad on vaja lihvida (p 21). Lisaks vaadati

V. Tsjubiku ütluste kohaselt kõik valmistööd K. Tugedamiga üle, misjärel koostas K. Tugedam

tööde aktid (p 9). Kuigi eelkirjeldatud vastuolud ütlustes ei oleks eraldiseisvaks aluseks

järeldusele, et poolte vahel tehinguid ei toimunud, suurendavad need siiski koos teiste

tuvastatud asjaoludega kogumis kahtlust, et vaidlusalused tehinguid kaebaja ja P&T vahel ei

toimunud.

9.6. Tehingute toimumise kaebaja ja P&T vahel seab õigustatult kahtluse alla ka asjaolu, et kuigi

V. Tsjubiki seletuste kohaselt tegid kõnealustel objektidel töid osaliselt tema enda töötajad (vt

V. Tsjubiku 19.04.2018 suuliste seletuste protokoll, p-d 5, 12, 19 ja 25), siis töötajate registri

(TÖR) andmete kohaselt puudusid P&T-l töötajad kuni 09.01.2018. P&T registreeris

11.01.2018 TÖR-s tagasiulatuvalt alates 10.01.2018 seitsme töötaja töötamise, 26.01.2018 kahe

töötaja töötamise ning 29.01.2018 veel ühe töötaja töötamise. Samas ei ole P&T deklareerinud

detsembris 2017 ega jaanuaris 2018 väljamakseid mitte ühelegi isikule (vt ka kontrollakti p 3).

Seega ei ühti TÖR-i kantud andmed vaidlusalustel arvetel ja aktidel oleva teabe ega osapoolte

selgitustega tööde teostamise aja kohta. Vastustaja on siinkohal õigustatult märkinud, et üksnes

TÖR-i kanne ei tähenda tegelikku töösuhet poolte vahel. Seetõttu pole vaidlusalust arvet nr

2018-5 põhjust pidada usaldusväärseks ka osaliselt (21 päeva osas) üksnes põhjusel, et P&T-l

olid TÖR-s registreeritud töötajad, kellega üldehitustöid teostada.

V. Tsjubik teatas maksuhaldurile suuliste seletuste andmisel üksnes kolme töötaja nimed (K.

T., A. G. ja P. T., vt V. Tsjubiku 19.04.2018 suuliste seletuste protokolli p 17). Need töötajad

aga kinnitasid maksuhaldurile, et nad on Kattex Ehitus OÜ töötajad ning nad pole kunagi

töötanud P&T-s (vt P. T. 21.06.2018 ja K. T. ning A. G. 27.06.2018 suuliste seletuste

protokolle). Töötajate selgituste kohaselt on nad Kuninga 30 objektil teinud roovituse töid

kolmekesi, muid inimesi sellel objektil nimetatud töid tegemas ei olnud. Ühtlasi selgitasid

töötajad, et nad ei tea äriühingut Sarculum OÜ ega isikut nimega K. U. MTA viis

3-19-746

17(18)

09.01.2018 TÖR-i töötamise fakti kontrollimiseks läbi ka vaatluse, mille käigus tuvastas, et

Kuninga 30 objektil töötasid Kattex Ehitus OÜ, AikiMet OÜ ja Uunikivi OÜ töötajad. Seega ei

ole kinnitust leidnud P&T väidetavate töötajate töötamine Kuninga 30 objektil ega ka see, et

viidatud objektil tegid töid väidetava alltöövõtja Sarculum OÜ töötajad. Sarculum OÜ poolt

P&T-le teenuse osutamist ei kinnita ka muud maksumenetluse käigus tuvastatud asjaolud

(äriühing kustutati käibemaksukohustuslaste registrist alates 21.02.2018, detsembris 2017

deklareeris äriühing maksustavat käivet ja arvestas sellelt käibemaksu, aga jättis maksud riigile

tasumata,

Sarculum

OÜ

esindaja

jättis

täitmata

maksuhalduri

korralduse

raamatupidamisdokumentide esitamiseks ning detsembris 2017 – jaanuar 2018 ei ole äriühing

deklareerinud väljamakseid ühelegi isikule, vt kontrollakti p 6). Kuigi P&T-d või Sarculum OÜ-

d iseloomustavaid asjaolusid ei saa kaebajale süüks panna, on tõendite kogumit silmas pidades

siiski oluline arvestada eelkirjeldatud asjaoludega. Nimelt ka nendele tuvastatud asjaoludele

toetub maksuhalduri järeldus, et tegelik teenuse osutaja ei saanud praegusel juhul olla P&T.

9.7. Pelgalt arvete tasumine P&T pangakontole ei kinnita samuti vaidlusaluste tehingute reaalset

toimumist. Maksuhaldur tuvastas, et P&T pangakontole laekunud summad võeti kohe samal

päeval pangaautomaadist sularahas välja (vt kontrollakti p 5). Sellest on maksuhaldur

kontrollaktis ja maksuotsuses järeldanud, et pole välistatud, et läbi kolmandate isikute võisid

kantud rahad jõuda tagasi ka kaebajani. Vaideotsuses on vaide lahendaja täiendavalt märkinud,

et välja võetud sularaha võidi kasutada ka deklareerimata töötasu maksmiseks. Viidatud

asjaolud on tõepoolest üksnes oletuslikud, kuivõrd menetluses raames ei ole tuvastatud, et see

raha reaalselt jõudiski tagasi kaebajani ja / või seda kasutati deklareerimata töötajatele töötasu

maksmiseks, ent see ei välista selliste kahtluste olemasolu. Selliste asjaolude tuvastamine

praktikas oleks praktiliselt ka võimatu maksude tasumisest kõrvalehoidumise konspiratiivse

iseloomu tõttu.

9.8. Vaidlusalust maksuotsust ei muuda õigusvastaseks ka see, et maksuhaldur ei ole mingeid

muidu kaebaja esitatud akte ja / või arveid (nt RR Ehitus OÜ esitatud arvet) kahtluse alla

seadnud.

9.9. Kohtu hinnangul on maksuhaldur õigesti leidnud, et kaebaja vähemalt pidi teadma, et

tegelikult ei osutanud talle teenuseid P&T. Seda eeskätt põhjusel, et praegusel juhul ei ole ühtki

usaldusväärset tõendit selle kohta, et P&T oleks kaebajale teenuseid osutanud ning kaebaja ei

ole toonud esile selliseid veenvaid asjaolusid, millest nähtuks, et ta võis tõepoolest uskuda, et

teenuseid osutab P&T. Vastupidi, kaebaja on maksuhaldurile 01.10.2018 selgitanud (p 4), et ta

ei uurinud seda, millise ettevõtte töömeestega V. Tsjubik kõnesolevatel objektidel töid teostas.

Sellest saab kohtu hinnangul järeldada, et kaebajal oli tegelikult ükskõik, kes on teenuse

tegelikuks osutajaks. Kaebaja heauskses käitumises maksuõigussuhtes annavad alust kahelda

ka kaebaja esindaja ebamäärased selgitused tööde sisu, tegijate ning hinna kujunemise kohta,

tehingupoolte esindajate (K. Tugedam ja V. Tsjubik) vastuolulised selgitused (vt kohtuotsuse p

10.5) ning asjaolu, et kaebaja oli väidetavalt see, kes koostas puuduliku dokumentatsiooni (nt

teostatud tööde aktid ja ehitustööde päevikud). Eelnevast tulenevalt ei saa eeldada kaebaja

teadmatust tehingute tegelikest asjaoludest ning seda veel olukorras, kus tehingupoolte

esindajad (K. Tugedam ja V. Tsjubik) olid pikaajalised tuttavad ja tehingupartnerid.

10. Kokkuvõttes on vaidlustatud maksuotsuses piisavalt põhjendatud seisukohta, et

vaidlusalustel arvetel märgitud teenuste tegelikuks müüjaks ei olnud P&T ning seega ei olnud

sisendkäibemaksu mahaarvamine KMS § 31 lg 1 ja MKS § 83 lg 4 järgi lubatav. Arved ei vasta

eelkõige KMS § 37 lg 7 p 2 nõuetele (st need ei sisalda tegeliku müüja andmeid) ning tehingute

näilikkuse tõttu tuli need MKS § 83 lg 4 esimese lause kohaselt jätta maksustamisel arvesse

3-19-746

18(18)

võtmata. Lisaks sellele, et vaidlusalustel arvetel ei ole märgitud tegelik müüja, ei võimalda

arved ja nendega seotud aktid ka üheselt kindlaks teha ja kontrollida väidetavate

majandustehingute sisu (puudulik tehingu kirjeldus) ja nende tehingute arvnäitajaid (KMS § 37

lg 7 p-d 5 ja 6).

11. Kohtu hinnangul on vaidlustatud maksuotsus põhjendatud ka tulumaksu määramist

puudutavas osas.

TuMS § 51 lg 2 p 3 kohaselt on ettevõtlusega mitteseotud selline väljamakse, mille kohta

puudub nõuetele vastav algdokument. Seda sätet on kohtupraktikas peetud kohaldatavaks muu

hulgas juhtudel, kus arvel kajastatud tehingut ei ole tegelikult toimunud või ei ole arvel

kajastatud müüja näol tegemist tegeliku müüjaga ning ostja teadis seda või pidi seda teadma (vt

nt Riigikohtu 13.02.2014 otsus nr 3-3-1-83-13, p 19). Olukorras, kus algdokument ei vasta

nõuetele, puudub vajadus tuvastada, kas kulutus on ettevõtlusega seotud või mitte (vt nt

Riigikohtu otsus nr 3-3-1-83-13, p 19). Kui äriühing on teinud väljamakse väidetavalt soetatud

teenuse eest, kuid teenust osutanud isik ei ole usaldusväärselt tuvastatav, siis tuleb üldjuhul

kogu väljamakse lugeda ettevõtlusest väljaviidud rahaks ning täies ulatuses maksustada (vt

Riigikohtu 05.06.2014 otsus nr 3-3-1-33-14, p 15.2).

Praegusel juhul on tuvastatud, et vaidlusalused arved ei kajasta tehingute tegelikku sisu (st need

ei sisalda tegeliku müüja andmeid ning puuduvad mistahes usaldusväärsed tõendid

kontrollimaks arvetel märgitud ebamääraste teenuste sisu ja arvnäitajaid), seega pole tegemist

nõuetekohaste algdokumentidega. Teadmata on ka see, kellele ja milleks kulus tegelikult

kaebaja poolt P&T arvele kantud raha. Seega pole võimalik tuvastada, et see kulu oleks olnud

seotud kaebaja ettevõtlusega. Kuivõrd maksumenetluses kogutud materjalide pinnalt ei ole

võimalik usaldusväärselt kindlaks teha, kes kaebajale teenust osutas (st kas tegemist oli hoopis

Kattex Ehitus OÜ töötajatega või tundmatute kolmandate isikutega), siis on maksuhaldur

kontrollakti p-s 4 ka õigesti leidnud, et praegusel juhul ei olnud võimalik tulumaksu määramine

hindamise teel.

12. Eeltoodust tulenevalt leiab kohus, et maksuhaldur on õigesti piiranud kaebaja õigust

P&T arvete alusel sisendkäibemaksu maha arvata ning maksustanud P&T arvete alusel tehtud

väljamaksed tulumaksuga. Seega jääb kaebus tervikuna rahuldamata.

13. HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kuna

kohus teeb otsuse kaebaja kahjuks, tuleb menetluskulud jätta kaebaja kanda. Vastustaja ei ole

tema kantud menetluskulusid tõendavaid dokumente kohtule ettenähtud tähtajaks esitanud.

Seega jäävad menetlusosaliste menetluskulud nende endi kanda (HKMS § 108 lg 1 ja § 109 lg

1).

(allkirjastatud digitaalselt)

Kaupo Kruusvee

Kohtunik