3-19-572/10 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tallinna Halduskohus

Kohtunik

Maret Hallikma

Otsuse tegemise aeg ja koht

18.02.2020, Tallinn

Haldusasja number

3-19-572

Haldusasi

XX kaebus Maksu- ja Tolliameti 26.02.2019 maksuotsuse nr

12.2-5/006636 tühistamiseks

Menetlusosalised ja nende

esindajad

Kaebaja - XX, lepinguline esindaja vandeadvokaat Vahur

Kivistik

Vastustaja - Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja Liisa

Nikkarinen

Asja läbivaatamise vorm

05.02.2020 kohtuistungil

RESOLUTSIOON

1. Jätta kaebus rahuldamata.

2. Menetlusosaliste menetluskulud jätta nende endi kanda.

Edasikaebamise kord

Kohtuotsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse Tallinna Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul

arvates otsuse avalikult teatavakstegemisest, s.o hiljemalt 19.03.2020.

Vastuseks menetlusosalise poolt esitatud apellatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada

vastuapellatsioonkaebuse 14 päeva jooksul apellatsioonkaebuse kättetoimetamisest arvates või

ülejäänud apellatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva. Kui apellant soovib asja

arutamist kohtuistungil, tuleb seda apellatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta

on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliamet (MTA) tegi XXle 26.02.2019 maksuotsuse nr 12.2-5/006636, millega määras

XXle maksustamisperioodi 2017 eest täiendavalt tasumiseks tulumaksu 9741,98 eurot. Maksuotsuse

kohaselt jättis XX deklareerimata tulu, mille ta oli saanud kinnistute, asukohaga Harju maakond,

Jõelähtme vald, Liivamäe küla, Vanasauna tee 3 ja Vanasauna tee 5, võõrandamisest 2017. aastal.

2. XX esitas maksuotsuse tühistamiseks kaebuse Tallinna Halduskohtule. Kohus vaatas asja läbi

suulises menetluses.

3-19-572

2(8)

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD

Kaebaja seisukohad

3. Kaebaja ei nõustu maksuotsusega ja leiab, et MTA on maksumenetluse läbi viinud menetlusnorme

rikkudes, samuti on jätnud tähelepanuta kaebaja poolt esitatud tõendid.

4. MTA jättis tagamata ärakuulamisõiguse, jättes väljastamata kontrollakti tuvastatud asjaolude ja

järeldustega ega tutvustanud neid maksukohustuslasele ka muul viisil enne haldusakti andmist. MTA

seisukohtade tutvustamisena ei ole käsitletav korduvate e-kirjade saatmine, kus ilma

maksukohustuslase põhjendusi ümber lükkamata korratakse vaid, et MTA oma seisukohta ei muuda.

MTA on maksuotsuses käsitlenud läbisegi kahe erineva kinnistu kohta käivaid asjaolusid, kuid

menetlust on alustatud vaid ühe kinnistuga (Vanasauna tee 5) seotud asjaolude kindlakstegemiseks.

5. MTA on tulumaksu määramisel alusetult jätnud arvestamata Vanasauna tee 3 asuval kinnistul

tehtud parendustööde maksumuse.

5.1. Kaebaja esitas MTA-le dokumentaalse tõendina tööd teostanud Glossar Eesti OÜ juhatuse liikme

kinnituse. Kuna parendustööd olid tehtud 10 aastat tagasi, siis ei ole säilinud arved. Ka ei ole võimalik

dokumente taastada, sest tööd teostanud Glossar Eesti OÜ on äriregistrist kustutatud 2009.a.

5.2. Kaebajale ei ole antud võimalust vaielda vastu MTA seisukohale, et soetamismaksumusena ei

ole aktsepteeritav Glossar Eesti OÜ endise juhatuse liikme YY kinnitus tööde teostamise kohta ning

et see ei ole MTA arvates usutav. MTA väljendas seda seisukohta esmakordselt alles maksuotsuses,

jättes põhjendamata, miks MTA selle tõendiga ei arvesta.

5.3. MTA oleks pidanud viima läbi hindamise. MKS §94 järgi võib maksusumma määramise aluseks

olevad asjaolud tuvastada hindamise teel, kui vajalikud kirjalikud tõendid on puudulikud,

ebapiisavad, mitteusaldusväärsed, hävinud või kadunud ja muude tõenditega ei ole võimalik

maksukohustuse aluseks olevaid asjaolusid tuvastada. Hindamisel oleks saanud kasutada tõenditena

YY suulisi ütlusi, pinnasetööde kohta koostatud projektidokumentatsiooni ning ekspertide

hinnanguid tööde maksumuse kohta.

6. MTA on jätnud arvestamata, et Vanasauna tee 5 kinnistul asus võõrandamise hetkel aiamaja ning

seega on kinnisasja võõrandamisest saadud tulu maksuvaba tulumaksuseaduse (TuMS § 15 lg 5 p 4)

tähenduses.

6.1. Tsiviilseadustiku üldosa seaduse (TsÜS) §54 lg 1 järgi on kinnisasja olulised osad sellega

püsivalt ühendatud asjad, nagu ehitised. Ehitusseadustiku § 3 lg 1 järgi on ehitis inimtegevuse

tulemusel loodud ja aluspinnasega ühendatud ja sellele toetuv asi, mille kasutamise otstarve, eesmärk,

kasutamise viis või kestvus võimaldab seda eristada teistest asjadest. Ehitusseadustiku seletuskiri

selgitab, et varasemas ehitusseadustikus toodud mõiste osa „kohtkindlalt ühendatud“ oli segadust

tekitav ja on seetõttu asendatud selgitusega maapinnale toetuv. Peaasjalikult lähtutakse Riigikohtu

kriminaalkolleegiumi lahendist nr 3-1-1-44-06, mille järgi ehitisena tuleb mõista inimtegevuse

tulemusena ehitatud terviklikku asja, mille asukohta ei suuda selle omanik omal jõul muuta ja mille

teisaldamine on võimalik üksnes abivahendeid kasutades (ehitis on maapinnaga püsivalt ühendatud

n.ö raskusjõu mõjul).

6.2. Vaidlust ei ole selles, et MTA aktsepteerib aiamaja teisaldamise arvet (maksuotsuses toodud

arvutuskäigus on Vaur Grupp OÜ arvet arvesse võetud võõrandamisega otseselt seotud kuluna) ning

sellest järeldub, et aiamaja ei olnud kaebaja jaoks omal jõul teisaldatav. Kaebaja esitas 20.11.2018

MTA-le ka kinnistu uue omaniku 14.06.2017 e-kirja, mille kinnistu uus omanik palub aiamaja ära

vedada. Seega on aiamaja paiknemist kinnistul kinnitanud ka kinnistu uus omanik.

6.3. MTA on ebaõigesti leidnud, et kui kinnistul paiknes aiamaja, milles hoiti aiatööriistu, siis ei ole

ikkagi tegemist aiamajaga TuMS § 15 lg 5 p 4 tähenduses, millele võõrandamisel rakendub

maksuvabastus, kuna aiamaja on „eelkõige lühiajaliseks elamiseks mõeldud ehitis, mitte

3-19-572

3(8)

tööriistakuuri funktsioon omav soojak ja seda isegi juhul, kui seal oli võimalik magada.“ Kaebaja

jaoks on selgusetu, kuidas on MTA sellise aiamaja definitsioonini jõudnud. Seadus ei näe ette aiamaja

kasutamist elukohana maksuvabastuse kasutamise eeldusena. Kaebaja ei ole kunagi väitnud, et

kinnistul asub soojak. Soojaku mõiste tuli ekslikult Vaur Grupp OÜ poolt esitatud ja praeguseks

parandatud aiamaja teisaldamise arvelt.

6.4. Kaebaja selgitas, et „kinnistul asuvat aiamaja kasutati võsalõikuri jm kinnistute korrashoiuks ja

hooldamiseks vajaliku tehnika ja tööriistade hoidmiseks. Aiamaja käis paaril korral ka kinnistult ära

töökojas, et teha selle enda juures hooldustöid. Seal oli võimalik ka riietuda. Lisaks olid seal väligrill

jm tavapäraselt suvitamise juurde kuuluvate tegevuste jaoks vajalikud vahendid, lisaks oli võimalik

ööbida. Aiamaja kasutati nii, nagu aiamajasid tavapäraselt kasutatakse.“ Asjaolu, et aiamajas lisaks

ööbimisele ka tööriistu hoiti, ei saa olla aluseks maksuvabastust mitte kohaldada. Suvitamise ja

ööbimise sageduse mõõtmist seadus ette ei näe.

6.5. MTA on leidnud, et kuna 25.05.2017 kinnistute müügilepingu punkti 1.8 kohaselt ei asu lepingu

esemeks olevatel kinnistutel ehitisi ning ka ühestki teises sama lepingu punktist ei nähtu, et lepingu

esemeks olevatel kinnistutel oleks paiknenud mõni hoone, sh teisaldatav. Kinnistute müügilepingud

koostab üldjuhul notar ning kinnistute andmed võetakse sinna kinnistusraamatust ja ehitusregistrist.

Kuna tegemist oli kerge konstruktsiooniga ehitisega, siis ei olnud see ehitusregistrisse kantud. TuMS

§ 15 lg 5 p 4 näeb ette ka võimalust, et maksuvabastus kohaldub ka vallasasjana kinnistul asuvale

aiamajale, ei saa aiamaja kohta märke puudumist kinnistute müügilepingus pidada asjaoluks, mis

tõendab aiamaja puudumist kinnistul.

Vastustaja seisukohad

7. Vastustaja kaebusega ei nõustu ja leiab, et maksuotsus on õiguspärane ja tühistamisele ei kuulu.

7.1. Vastustaja ei nõustu kaebaja väidetega menetlusnormide rikkumise osas ning leiab, et MTA on

kaebajale mitmel korral tutvustanud kõiki asjaolusid ning MTA järeldusi, võimaldades seejuures

kaebajal esitada oma seisukohti ning vastavaid tõendeid (vt MTA vastuse lisad 5; 11 ja 14).

Riigikohtu 28.04.2014 otsuses nr 3-3-1-52-13 on kohus toonud välja oma seisukoha, et

ärakuulamisõigust võib võimaldada kasutada vabas vormis. Õiguslikult siduvalt ei ole kindlaks

määratud, millises menetlusstaadiumis tuleb isikule anda võimalus oma seisukohti antava haldusakti

kohta esitada (p 34). Seejuures käsitleb MTA maksuotsuses ka kõiki kaebaja esitatud tõendeid ja

väiteid. Eeltoodust nähtub üheselt, et kuigi MTA pole vormistanud dokumenti nimega kontrollakt,

on kaebaja saanud teada kõik maksukontrolli käigus tuvastatud tähendust omavad ja õiguslikud

asjaolud, mille osas on kaebaja ka oma arvamuse esitanud (MKS § 13). Kaebaja ei ole toonud välja,

mida täiendavat oleks ta lisanud, mis muudaks maksuhalduri seisukohta.

7.2. Kaebaja leiab ekslikult, et MTA on maksuotsuses käsitlenud kahe erineva kinnistu kohta käivaid

asjaolusid, kuid menetlust on alustatud vaid ühe kinnistuga seoses. MTA on alustanud kontrolli

kaebaja füüsilise isiku 2017. aasta tuludeklaratsiooni osas 11.10.2018 e-kirjaga (MTA vastuse lisa 5).

Nimetatud e-kirjas on selgelt kirjas, et MTA tegeleb 2017. a tuludeklaratsioonide osas järelkontrolliga

ning kaebaja on 2017. aastal võõrandanud kinnistud Vanasauna tee 3 ja Vanasauna tee 5, mis on

jäänud deklareerimata. Seega hõlmab kontroll nii Vanasauna tee 3 kui Vanasauna tee 5 kinnistute

müügiga seotud asjaolusid. Menetluse alustamise ajal kehtinud HMS § 35 lg 2 ja lg 3 alusel algab

haldusorgani initsiatiivil algatatud haldusmenetlus menetlusosalise teavitamisega või esimese

menetlustoimingu sooritamisega. Eeltoodust tulenevalt on maksuhaldur igati õiguspäraselt

kontrollimenetluse alustanud, teavitades sellest kaebajat ning paludes esitada vastavad dokumendid

või selgitused.

8. MTA ei nõustu kaebajaga, et, et kaebajale ei ole antud võimalust vaielda vastu MTA seisukohale,

et Glossar Eesti OÜ endise juhatuse liikme kinnitus tööde teostamise kohta Vanasauna tee 3 kinnistul

ei ole aktsepteeritav. Samuti on ebaõige kaebaja seisukoht, et MTA oleks pidanud parendustööde

maksumuse tuvastamiseks läbi viima hindamist.

3-19-572

4(8)

8.1. Maksuhaldur on algusest peale selgitanud kaebajale, et vajalik on esitada kinnistute

soetusmaksumust ja kinnistute müügihinda tõendavad dokumendid. TuMS § 37 lg 1 kohaselt on kasu

vara müügist müüdud vara soetamismaksumuse ja müügihinna vahe. Sama sätte 3. lause alusel on

maksumaksjal õigus kasust maha arvata vara müügiga otseselt seotud dokumentaalselt tõendatud

kulud. Kui dokumentaalne tõendus puudub, siis maksustamisel tehtud kulutust arvesse võtta ei saa.

Dokumentaalseks tõendiks ei saa pidada endise juhatuse liikme (kirjalikku) paljasõnalist selgitust

kahe aasta jooksul teostatud tööde väidetava hinna kohta, mis mitte millegi muuga tõendatud ei ole.

8.2. Tegemist ei ole olukorraga, kus maksuhaldur oleks pidanud läbi viima hindamise. Seaduses on

üheselt selgitatud, mis juhul on maksumaksjal õigus vara müügiga seotud kulud kasust maha arvata

ning maksumaksjal on kohustus tehtud kulutuste tegemist dokumentaalselt tõendada.

9. Vastustaja ei nõustu kaebaja väidetega seoses teisaldatava aiamajaga Vanasauna tee 5 kinnistul.

Maksuhaldur on maksuotsuses selgitanud, et käesoleval juhul ei nähtu, et lepingu esemeks olevatel

kinnistutel oleks ehitisi või hooneid olnud. Seejuures on MTA ka öelnud, et isegi kui mingil ajal

paiknes kinnistul soojak, ei ole tegemist aiamajaga TuMS § 15 lg 5 p 4 tähenduses, mida oleks

kasutatud aiamajana vähemalt kaks aastat ning mille võõrandamisel rakenduks maksuvabastus.

9.1. TuMS § 15 lg 5 p 4 kohaselt ei maksustata tulumaksuga kinnisasja võõrandamisest saadud kasu,

kui suvila või aiamaja vallasasjana või kinnisasja olulise osana on maksumaksja omandis olnud üle

kahe aasta ning kinnistu suurus ei ületa 0,25 hektarit. Toodud sätet tuleb tõlgendada selliselt, et

maksuvabalt on võimalik müüa suvila või aiamaja vallasasjana või kinnisasja olulise osana, suvila

või aiamaja peab olema maksumaksja omandis olnud üle kahe aasta ja kinnistu suurus ei tohi ületada

0,25 ha. Kui eelnimetatud üks nõuetest ei ole täidetud, puudub võimalus maksuvabastuse

rakendamiseks. Seejuures hinnatakse TuMS § 15 lg 5 p 4 kohaldamise eelduste esinemist või nende

puudumist kinnisasja võõrandamise hetke seisuga.

9.2. Tallinna Halduskohus on haldusasjas nr 3-16-822 ja 3-18-1010 selgitanud, et TuMS § 15 lg 5 p-

s 4 sätestatud tulumaksuvabastus on mõeldud selleks, et isikul, kellel on suvila (aiamaja, maakodu)

näol teine elukoht, ei peaks selle võõrandamisel tasuma saadud kasult tulumaksu. Sel juhul on aga

siiski eelduseks, et isik müüdud kinnisasjal asuvat hoonet ka tegelikult suvilana (maakoduna,

aiamajana) kasutas ning et seda võimaldas konkreetne ehitis nii seisukorra kui ehituskonstruktsiooni

ja ruumijaotuse mõttes (p 18). Isegi kui asuda seisukohale, et kinnistul oli ehitisregistrisse kandmata

ehitis, peaks kaebaja tõendama aiamaja või suvila kasutamist sellena kahe aasta jooksul enne

müügilepingu sõlmimist. Kaebaja ei ole aga esitanud ühtegi tõendit „putka“ kasutamisest suvila või

aiamajana kahe aasta vältel. Väide, et seal hoiti tööriistu ja oli ka võimalik ööbida ja riietuda, ei

kinnita hoone kasutamist aiamajana.

KOHTU SEISUKOHT JA PÕHJENDUSED

10. Vaadanud läbi poolte seisukohad leian, et kaebus tuleb jätta rahuldamata. Maksuotsus on

õiguspärane ja põhjendatud. Nõustun siinkohal maksuotsuse seisukohtadega ja ei pea vajalikuks neid

üle korrata (halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 165 lg 2). Vastuseks kaebusele selgitan

järgmist.

11. Kaebaja etteheited maksuhaldurile on lühidalt järgmised: 1) MTA on rikkunud

ärakuulamisõigust, jättes kaebajale enne maksuotsust esitamata kontrollakti, millele kaebaja oleks

saanud esitada vastuväited, muu hulgas ei ole aru saada, mitme kinnistuga seoses on kontroll

alustatud; 2) MTA on tulumaksu arvestamisel jätnud ebaõigesti arvestamata Vanasauna tee 3 asuval

kinnistul tehtud parendustööde maksumuse ja ei ole läbi viinud hindamist selles osas; 3) MTA on

ebaõigesti asunud seisukohale, et kaebajal ei ole õigust TuMS § 15 lg 5 p-s 4 sätestatud

maksuvabastusele Vanasauna tee 5 asuva kinnistu võõrandamisel saadud tulu puhul.

12. Ma ei nõustu kaebaja seisukohaga, et vastustaja ei ole taganud kaebajale maksumenetluses

ärakuulamisõigust. Maksukohustuslase üldise ärakuulamisõiguse sätestab maksukorralduse seaduse

(MKS) § 13, mille kohaselt on maksukohustuslasel õigus enne tema õigusi puudutava haldusakti

3-19-572

5(8)

andmist esitada maksuhaldurile oma arvamus või vastuväited (MKS § 13 lg 1). Kaebaja suhtes

kontrolli alustamise hetkel1 kehtinud maksukorralduse seaduse redaktsioon (MKSvr) eristas

maksumenetlusena üksikjuhtumi kontrolli ja revisjoni (MKSvr § 59 lg 2), seejuures nägi seadus ette

kontrollakti (revisjoniakti) koostamise kohustuse üksnes revisjoni puhul (MKSvr § 81). Kaebaja

suhtes läbi viidud kontroll on käsitatav üksikjuhtumi kontrollina, sest füüsilise isiku puhul oli

revisjoni läbi viimine võimalik vaid juhul, kui füüsiline isik tegutses ettevõtjana või maksu

kinnipidajana (MKSvr § 73 lg 4). Seega ei tulenenud kontrolli alustamise hetkel kehtinud MKS

redaktsioonist, et maksukohustuslase ärakuulamiseks pidanuks maksuhaldur tingimata väljastama

maksukohustuslasele kontrollakti.

12.1. Ärakuulamisõigus võimaldab isikul esitada haldusaktiga lahendatavas asjas täiendavaid

arvamusi, taotlusi, tõendeid ja muul viisil põhjendada oma taotlust ning esitada võimalikke

vastuargumente haldusorgani seisukohtadele. Ärakuulamisõigus ei teeni mitte üksnes akti adressaadi

või taotleja võimalust kaitsta oma eeldatavaid õigusi ja vabadusi, vaid loob eeldused ka selle isiku

huvide ja nende põhjenduste täielikumaks arvestamiseks antavas haldusaktis. Ärakuulamisõigust

võib võimaldada kasutada vabas vormis. Õiguslikult siduvalt ei ole kindlaks määratud, millises

menetlusstaadiumis tuleb isikule anda võimalus oma seisukohti antava akti kohta esitada (RKHKo 3-

3-1-25-13 p 34).

12.2. Asja materjalidest nähtuvalt on MTA ja kaebaja vahel toimunud e-kirjavahetus (MTA vastuse

lisad nr 5; 11 ja 14), mille käigus on maksuhaldur korduvalt viidanud asjakohastele tulumaksuseaduse

sätetele ning selgitanud kuludokumentide esitamise vajadust Vanasauna tee 3 asuva kinnistu osas,

samuti põhistanud, miks MTA ei pea võimalikuks Vanasauna tee 5 asuva kinnistu võõrandamise osas

kohaldada TuMS § 15 lg 5 p-s 4 sätestatud maksuvabastust. Kaebajal on olnud võimalik esitada selles

osas oma seisukoht ja vastuväiteid ning seda on kaebaja ka teinud sh on kaebaja hiljemalt alates

17.12.2018 kasutanud vandeadvokaadist professionaalse nõustaja abi, kes on kaebaja nimel samuti

esitanud omapoolsed seisukohad (MTA vastuse lisa 12). Seega on kaebajal olnud võimalik

maksumenetluses jooksvalt omapoolseid seisukohti esitada ning kaebajale on ärakuulamisõigus

olnud nõutaval määral tagatud.

12.3. Viitan siinkohal ka sellele, et kaebaja on viidanud ärakuulamisõiguse rikkumisele üksnes

abstraktselt ja kaebusest ega asja materjalidest ei nähtu, et ärakuulamisõiguse teostamata jätmise

tagajärjel on kaebajal jäänud esitamata konkreetsed tõendid või osundamata asjaoludele, mis omavad

asja lahendamisel tähendust ning mille arvesse võtmisel oleks maksuhaldur võinud jõuda

maksuotsusega võrreldes teistsugusele järeldusele. Selliseid tõendeid ei ole esitatud ka

kohtumenetluse käigus, ehkki kaebajal oli võimalik need lisada kaebusele ja esitada täiendavalt ka

kohtu poolt enne istungi toimumist määratud tähtajal.

13. Ekslik on kaebaja väide selle kohta nagu oleks maksuhaldur alustanud maksukontrolli vaid ühe

kinnistu (Vanasauna tee 5) kohta, samas kui maksuotsus kajastab kahe kinnistu võõrandamisega

seotud maksukohustust. Kaebaja sellekohane väide põhineb eksitaval arusaamal, et maksuhaldur

alustas kaebaja suhtes kontrolli 04.12.2018 korraldusega (vt MTA vastuse lisa nr 9) ning korraldus

kajastab vaid Vanasauna tee 5 kinnistuga seonduvat. Kaebaja suhtes läbi viidav kontroll oli käsitatav

üksikjuhtumi kontrolliga MKSvr mõistes ning kontrolli alustamisel hetkel puudus seaduses nõue, et

maksuhaldur peaks kontrolli alustamiseks väljastama konkreetse haldusakti (korralduse), kontrolli

võis alustada ka esimese menetlustoimingu läbiviimisega.

13.1. Käesoleval juhul on maksuhaldur esimest korda pöördunud kaebaja poole 11.10.2018 e-kirjaga

(MTA vastuse lisa nr 5), milles selgitab, et tegeleb 2017.a. tuludeklaratsioonide järelkontrolliga ja

viitab, et MTA andmetel on kaebaja võõrandanud kinnistud Vanasauna tee 3 ja Vanasauna tee 5, kuid

2017.a. tuludeklaratsioonis neid tehinguid kajastanud ei ole. Maksuhaldur palub kaebajat esitada

1 MKS § 16812 kohaselt tuleb kaebaja suhtes kontrolli läbi viimisel rakendada neid MKS sätteid, mis kehtisid

kontrolli alustamise hetkel.

3-19-572

6(8)

seetõttu parandusdeklaratsioon või esitada selgitus, miks kinnistute müüki ei ole tuludeklaratsioonis

kajastatud. Järgnevalt on MTA kaebaja poole pöördunud 08.11.2018 (vt samas) ja palunud veelkord

teavitada, mis kinnistute müüki ei ole deklareeritud. Kaebaja on MTA-le vastanud 20.11.2018 (vt

samas) ning selgitanud, et ühel kinnistutel asus aiamaja, mistõttu on tegemist maksuvaba müügiga

ning teavitab, et teise kinnistu osas esitab ta parandusdeklaratsiooni.

13.2. Minu hinnangul saab 11.10.2018 e-kirja käsitada kontrolli alustamisest teavitamisena MTA

poolt, mistõttu ei ole põhjendatud kaebaja viide, et 04.12.2018 korralduse kohaselt on alustatud

kontrolli vaid ühe kinnistu suhtes. Analüüsides 11.10.2018 korraldusele järgnenud kirjavahetust

kaebaja ja vastustaja vahel ilmneb, et kaebaja on selgesti aru saanud, et jutt käib kahest kinnistust.

Vastustaja 04.12.2018 korraldus on kaebajale antud konkreetse eesmärgiga: esitada Vanasauna tee 5

asuva kinnistuga seotud dokumendid, tõendamaks kinnistu soetamismaksumust ja kulusid seoses

võõrandamisega ning korralduses ei sisaldu ühtegi viidet, et kontrolli alustati just selle korraldusega.

Eeltoodust tulenevalt ei saa ma nõustuda kaebaja väitega, et kaebajale ei olnud arusaadav, et

maksuhaldur teostas kontrolli mõlema eelpoolnimetatud kinnistu osas.

14. Kaebaja leiab, et MTA on tulumaksu arvestamisel jätnud ebaõigesti arvestamata Vanasauna tee

3 asuval kinnistul tehtud parendustööde maksumuse ning et dokumentide puudumisel pidanuks MTA

läbi viima hindamise. Leian, et sellekohased kaebuses toodud etteheited MTA tegevusele ei tingi

maksuotsuse tühistamist.

14.1. TuMS § 15 kohaselt maksustatakse tulumaksuga kasu mh kinnisasja võõrandamisest saadud

kasult. Kasu mõiste tuleneb TuMS § 37 lg-st 1 ning selleks on müüdud vara soetamismaksumuse ja

müügihinna vahe. Isikul on õigus kasust maha arvata vara müügiga otseselt seotud dokumentaalsed

kulud. Soetamismaksumuseks on TuMS § 38 lg 1 kohaselt kõik maksumaksja poolt vara

omandamiseks või selle parendamiseks ja täiendamiseks tehtud dokumentaalselt tõestatud kulud.

Seega tuleneb nimetatud sätetest üheselt, kui kasu arvestamisel arvesse võetavad kulud peavad olema

dokumentaalselt tõestatud.

14.2. MKS § 56 lg-st 2 ja §-st 58 tuleneb maksumaksjale kohustus pidada arvestust maksustamise

seisukohast tähendust omavate asjaolude kohta, säilitada vastavaid dokumente ning esitada

maksuhaldurile maksudeklaratsioone. Füüsilise isiku dokumentide säilitamise kohustus on sätestatud

TuMS § 36 lg-s 2, mille kohaselt on maksumaksja kohustatud pidama tulude ja kulude arvestust

sellisel viisil, et oleksid selgelt fikseeritud maksustatava tulu kindlaksmääramiseks vajalikud andmed.

Maksumaksja on kohustatud samuti säilitama tulude ja kuludega seotud dokumente. Nimetatud

kohustus laieneb kõikidele maksumaksjatele ja kõikidele tululiikidele. Füüsilised isikud peavad seega

säilitama ja koguma tuludeklaratsiooni täitmiseks vajalikke andmeid. Seejuures tuleb arvestada, et

vara soetamismaksumust tõendavate dokumentide säilitamisel ei ole kindlat tähtaega –

soetamismaksumuse arvestamiseks peavad dokumendid olemas olema vara võõrandamise ajal2.

14.3. Käesoleval juhul soovib kaebaja, et MTA võtaks arvesse kinnistu parendamiskulud, mis on

tehtud aastatel 2006-2008 summas 180 000 krooni (ca 11 504 eurot), mille kohta kaebajal aga ühtegi

dokumenti säilinud ei ole. Kaebaja on kulutuste tõendamiseks esitanud väidetavalt töid teostanud

äriühingu Glossar Eesti OÜ (kustutatud) endise juhatuse liikme YY selgituse (MTA vastuse lisa nr

15): „ Mina, YY, Glossar Eesti OÜ endine juhatuse liige, kinnitan, et tegin Glossar Eesti OÜ jaoks

töid, objektil, Vanasauna tee 3, Loo, Harjumaa, perioodil 2006 kuni 2008 summas 180 000 krooni

(sh käibemaks). Praeguses vääringus teostati töid 11 504 euro väärtuses. Tööd, Vanasauna tee 3,

koosnesid ehitusprojekti ettevalmistamisest ning koostamisest, samuti pinnasetöödest, ehitamise

ettevalmistamisel. Kuna Glossar Eesti OÜ on kustutatud 31.10.2009, siis ei ole praeguseks säilinud

ettevõtte raamatupidamisdokumendid ning ei ole võimalik nendest koopiaid edastada.“ Kaebaja leiab, et

olukorras, kus muud dokumendid ei ole säilinud, pidanuks MTA läbi viima hindamise (MKS § 94),

2 L.Lehis. Tulumaksuseadus. Kommenteeritud väljaanne. Tartu: OÜ Casus, 2000 lk 651-652 ja lk 654.

3-19-572

7(8)

kasutades tõendina YY ütlusi, pinnasetööde kohta koostatud projektdokumentatsiooni ning ekspertide

hinnanguid tööde maksumuse kohta.

14.4. MTA hinnangul ei ole käesolevas asjas tegemist olukorraga, kus maksuhaldur pidanuks läbi

viima hindamise. Samuti on vastustaja seisukohal, et YY selgitused ei ole piisavaks dokumentaalseks

tõendiks, et võimaldada kaebajal parenduskulusid võõrandamisel saadud tulust maha arvata, sest

ühtki muud dokumenti kulude tõendamiseks esitatud ei ole. Ei ole ka usutav, et YY mäletaks detailselt

niivõrd kaua aega osutatud teenuseid ja nende maksumust.

14.5. Esmalt viitan, et ma ei nõustu maksuhalduri seisukohaga, et olukorras, kus seadus näeb ette

kohustuse kulude dokumentaalseks tõendamiseks, ei ole hindamist üleüldse võimalik läbi viia (MTA

vastuse p 2.3, istungi helisalvestis 14:24:55 ja 14:25:22). MKS § 94 lg 1 sõnastuse kohaselt on

hindamine lubatud, kui maksu määramiseks vajalikud kirjalikud tõendid on puudulikud, ebapiisavad,

mitteusaldusväärsed, hävinud või kadunud ja muude tõenditega ei ole võimalik maksukohustuse

aluseks olevaid asjaolusid tuvastada. Seega tuleneb MKS § 94 lg 1 sõnastusest otseselt, et hindamine

on lubatud ka juhul, kui asjakohased kirjalikud tõendid on puudulikud, hävinud või kadunud (vt ka

RKHKo asjas nr 3-3-1-70-08 p 22). Seetõttu tuleb põhimõtteliselt lugeda hindamist lubatavaks ka

käesoleval juhul, kui kuludokumendid, millele maksukohustuslane soovib kinnistu parenduskulude

arvestamisel tugineda, ei ole säilinud.

14.6. Eeltoodu ei ole aga aluseks maksuotsuse tühistamisele kuivõrd asja materjalidest nähtuvalt ei

olnud kaebaja poolt esitatud tõendid piisavad selleks, et maksuhalduril oleks olnud üleüldse võimalik

hindamist läbi viia. Ehkki maksuotsuses sellesisuline analüüs puudub, on maksuhaldur vastavad

põhistused toonud välja oma vastuses kaebusele. Ka kaebaja ei ole hindamise vajadusele viidanud

maksumenetluse käigus ning on seda teinud alles kohtule esitatud kaebuses. Kohtupraktika kohaselt

(vt nt RKHKo otsus 3-3-1-70-08, p 18; TlnRnKo asjas nr 3-08-1809 p 21 otsus asjas nr 3-17-1884 p

17) eeldab hindamise läbiviimine maksukohustuslase poolt ulatuslikku kaasaaitamiskohustuse

täitmist. Kui maksukohustuslane soovib, et maksuhaldur määraks hindamise teel varale tehtud

parenduste maksumuse, peab ta aitama kaasa asjaolude väljaselgitamisele, muu hulgas esitama

kõikvõimalikud andmed, mis aitaksid kaasa parenduskulude väljaselgitamiseks. Kaebaja ei esitanud

maksumenetluses mistahes dokumente (nt tööde loetelu vms) ega arvestusi, mille põhjal oleks

maksuhalduril olnud võimalik välja selgitada parenduste maksumus hindamise teel. Kaebaja poolt

esitatud YY selgitus on liialt umbmäärane, et olla kontrollitav, selles ei ole märgitud, millisel

ajavahemikul, millises mahus ja milliseid töid läbi viidi ning milliseid vahendeid on tööde

läbiviimiseks kasutatud. Arvestades tööde teostamisest möödunud aega olnuks maksuhalduril

äärmiselt keeruline välja selgitada, kui palju võis maksta ühe või teise töö tegemine aastatel 2004-

2006. Sellest tulenevalt ei saa maksuhaldurile ette heita, et ta ei tuvastanud Vanasauna tee 3 kinnistul

väidetavalt teostatud parendustööde maksumust hindamise teel. Selliste kulude tõendamiskoormus

lasub eelkõige maksumaksjal ja maksukohustuslane ei saa eeldada hindamise läbi viimist olukorras,

kus puudub igasugune täiendav informatsioon väidetavalt teostatud tööde kohta.

14.7. Kohtuistungil soovis kaebaja küll täiendavat tähtaega töödega seotud projekti esitamiseks

(helisalvestis 14:16:45), kuid sellise taotluse esitas kaebaja ilmselgelt hilinemisega. Kaebajal oli

võimalik vastav projekt esitada maksumenetluse käigus, kuid seda kaebaja ei teinud, kaebaja ei

lisanud seda projekti ka kaebusele ega esitanud hilisemalt, kui kohus andis menetlusosalistele tähtaja

täiendavate seisukohtade ja dokumentide esitamiseks, hoiatades seejuures, et hilisemalt esitatud

taotlusi ja dokumente kohus vastu ei võta (06.01.2020 kohtumääruse p 4). Kaebajat on

maksumenetluse ja kohtumenetluse käigus nõustanud maksuküsimustele spetsialiseerinud

vandeadvokaat, mistõttu ei saa selline dokumentide esitamata jätmine olla vabandatav kaebaja

väheste õigusteadmistega või muu sarnase asjaoluga. Viitan siinkohal ka MKS § 92 lg-le 4 ja § 102

lg 1 p-le 2, millest tuleneb, et hilinenult esitatud maksukohustust vähendavat asjaolu või tõendit saab

arvestada vaid juhul, kui asjaolu või tõendi hilisem teatavakssaamine ei olnud põhjustatud

maksukohustuslase tahtlusest või hooletusest.

3-19-572

8(8)

15. Seonduvalt Vanasauna tee 5 asuva kinnistuga vaidlevad pooled TuMS § 15 lg 5 p 4 sätestatud

maksuvabastuse kohaldamise üle. Vastava sätte kohaselt ei maksustata tulumaksuga kinnisasja,

elamuühistu osamaksu või hooneühistu liikmesuse võõrandamisest saadud kasu kui suvila või

aiamaja vallasasjana või kinnisasja olulise osana on maksumaksja omandis olnud üle kahe aasta ning

kinnistu suurus ei ületa 0,25 hektarit. Tegemist on erandiga TuMS § 15 lg-s 1 sätestatud üldreeglist,

mille kohaselt maksustatakse tulumaksuga kasu, mille residendist füüsiline isik saab ükskõik millise

võõrandatava ja varaliselt hinnatava eseme, sh kinnisasja, müügist.

16. Kaebaja väidab, et kinnistul asus selle võõrandamise hetkel ehitis, mis on käsitletav aiamajana

TuMS § 15 lg 5 p 4 tähenduses. Vaidlust ei ole selles, et aiamaja ei olnud ehitisregistrisse kantud ja

selle olemasolu ei ole märgitud ka kinnistu võõrandamise lepingus (MTA vastuse lisa nr 3). Kaebaja

hinnangul tõendab aga aiamaja olemasolu kinnistu uue omanikuga peetud kirjavahetus (MTA vastuse

lisa nr 7), samuti Vaur Grupp OÜ poolt väljastatud arve (MTA vastuse lisa nr 6). Mõlemad

dokumendid kinnitavad kaebaja hinnangul, et aiamaja asus kinnistul võõrandamislepingu sõlmimise

hetkel ning viidi kinnistult ära peale lepingu sõlmimist. Vastustaja möönab, et puuduvad kindlad

andmed selle kohta, kas kinnistul asus võõrandamise hetkel ehitis, kuid isegi kui asus, siis ei olnud

tegemist aiamajaga TuMS 15 lg 5 p 4 tähenduses. Kaebaja poolt maksuhaldurile esitatud arve

ehitussoojaku ära vedamise kohta on maksuhaldur maksuotsuses siiski tulumaksukohustust

vähendava kuluna arvesse võtnud.

16.1. Leian, et MTA on käesolevas asjas TuMS § 15 lg 5 p-s 4 sätestatud maksuvabastuse olemust

õigesti sisustanud, asudes seisukohale, et selle sättes kehtestatud maksuvabastus on mõeldud selleks,

et isikul, kellel on suvila näol teine elukoht, ei peaks selle võõrandamisel tasuma saadud kasult

tulumaksu. Seega on sellise maksusoodustuse oluliseks eelduseks, et isik müüdud kinnisasjal asuvat

hoonet ka tegelikult suvila või aiamajana kasutas ning, et seda võimaldas konkreetne ehitis nii

seisukorra, ehituskonstruktsiooni kui ka ruumijaotuse mõttes. Käesoleval juhul sellised andmed

puuduvad. Kaebaja poolt osundatud arvel on märgitud „ehitussoojaku vedu“ (hilisemalt, peale

maksuhalduri poolset tähelepanu juhtimist on arvel märgitud kirjeldust küll parandatud (MTA

vastuse lisa nr 13)). Samuti on kaebaja ja kinnistu uue omaniku vahelises kirjavahetuses mh kasutatud

sõna „putka“. Kirjavahetuse sisu, kus kinnistu uus omanik soovib seoses jaanipäevaga ehitise

äraviimist, viitab sellele, et tegemist ei olnud ehitisega, mis oleks mõeldud elamuna kasutamiseks

kasvõi lühiajaliselt ja millel oleks kaebaja ja ka kinnistu uue omaniku jaoks mingilgi moel sellised

omadused. Puuduvad ka mistahes andmed veevarustuse, pesemisvõimaluste ja tualeti olemasolu ning

toiduvalmistamise võimaluse kohta.

16.2. TuMS § 15 lõikes 5 on sätestatud üldine maksuvabastus seonduvalt eluaseme võõrandamisega

ning lõike 5 erinevates punktides on täpsustatud erinevaid olukordi, millal eluaseme võõrandamisega

seotud maksuvabastus isiku suhtes laieneb. Suvila või aiamajaga seotud maksuvabastuse sisuks on

võimaldada isikul kasutada maksuvabastust ka sellise eluruumi puhul, kus isik alaliselt ei ela, kuid

mida isik näiteks suveperioodil võib ajutiselt eluasemena kasutada. Ainuüksi võimalus, et soojakus,

kus muidu hoiti aiatööriistu, oli võimalik ööbida, nagu väidab kaebaja, ei tähenda, et selline ehitis

oleks käsitatav suvila või aiamajana TuMS § 15 lg 5 p-i 4 tähenduses.

17. Eeltoodust tulenevalt tuleb kaebus rahuldamata jätta. Maksuotsus on põhjendatud ja tugineb

kehtiva õiguse kohasel tõlgendamisel.

18. HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kaebuse

rahuldamata jätmisega on otsus tehtud kaebaja kahjuks. Kaebaja menetluskulud jäävad seega tema

enda kanda. Vastustaja ei ole menetluskulude hüvitamise taotlust esitanud.

(allkirjastatud digitaalselt)

Maret Hallikma