3-19-211/21 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tallinna Halduskohus

Kohtunik

Maret Hallikma

Otsuse tegemise aeg ja koht

02.01.2020 Tallinn

Haldusasja number

3-19-211

Haldusasi

Oeruvont OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti 02.11.2018

maksuotsuse nr 12.2-3/042436-26 osaliseks tühistamiseks

Menetlusosalised ja nende

esindajad

Kaebaja

—

Oeruvont

OÜ,

lepinguline

esindaja

vandeadvokaat Janar Urres

Vastustaja — Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja Liisa

Nikkarinen

Asja läbivaatamise vorm

02.12.2019 istungil

RESOLUTSIOON

1. Rahuldada kaebus osaliselt.

2. Tühistada Maksu- ja Tolliameti 02.11.2018 maksuotsus nr 12.2-3/042436-26 osas, milles

Oeruvont OÜ-le määrati tulumaksukohustus dividendi väljamakselt summas 3900

eurot. Muus osas jätta maksuotsus jõusse.

3. Mõista Maksu- ja Tolliametilt kaebaja kasuks välja menetluskulud 414,26 eurot. Muus

osas jätta menetluskulud menetlusosaliste endi kanda.

Edasikaebamise kord

Kohtuotsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse Tallinna Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul

arvates otsuse avalikult teatavakstegemisest, s.o hiljemalt 03.02.2020, mis on puhkepäevale

langevale tähtpäevale järgnev esimene tööpäev.

Vastuseks menetlusosalise poolt esitatud apellatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada

vastuapellatsioonkaebuse 14 päeva jooksul apellatsioonkaebuse kättetoimetamisest arvates või

ülejäänud apellatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva. Kui apellant soovib asja

arutamist kohtuistungil, tuleb seda apellatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta

on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliamet (MTA) kontrollis Oeruvont OÜ maksude deklareerimise ja tasumise õigsust

maksustamisperioodidel juuni kuni november 2017. MTA väljastas 02.11.2018 maksuotsuse 12.2-

3/042436-26 (maksuotsus), millega suurendas Oeruvont OÜ maksukohustust kokku 29 889,77 euro

võrra.

3-19-211

2(12)

2. Oeruvont OÜ esitas 03.12.2018 maksuotsusele vaide, mille MTA jättis 21.12.2018 vaideotsusega

nr 6-1/4261-3 (vaideotsus) rahuldamata. Oeruvont OÜ sai vaideotsuse kätte 04.01.2019 ning esitas

04.02.2019 Tallinna Halduskohtule kaebuse maksuotsuse osalise tühistamise nõudes. Kaebusest

nähtuvalt vaidlustab Oeruvont OÜ maksuotsuse käibemaksu osas (maksuotsuse 1. peatükk) ja

dividendidelt tasumisele kuuluva tulumaksu osas (maksuotsuse 3. peatükk). Kokku on vaidlusaluseks

maksusummaks 20 960 eurot (sh käibemaks 17 060 eurot ja tulumaks 3 900 eurot).

3. Tallinna Halduskohus võttis 11.02.2019 määrusega kaebuse menetlusse ja tunnistas vastustajaks

MTA, kes esitas 12.03.2019 vastuse kaebusele ning haldusakti aluseks olevad tõendid.

4. Kohus otsustas 05.11.2019 määrusega vaadata asi omal algatusel läbi suulises menetluses

02.12.2019 kohtuistungil, kuna asjas on vajalik üle kuulata tunnistaja T.V. ja täpsustada pooltega

määruses väljatoodud küsimusi.

5. T.V. teavitas 29.11.2019 kohut, et tervisest tulenevatel põhjustel ei saa ta istungil osaleda.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD

Kaebaja seisukohad

6. Kaebaja vaidlustab maksuotsuse peatükkides 1 ja 3 leitu ja ei vaidlusta maksuotsuse peatükis 2

leitut. Kokkuvõtvalt vaidlustab kaebaja maksuotsuse p-s 1.3 toodud järelduse, mille kohaselt OÜ

Oeruvont jättis perioodil juuli kuni november 2017 arvestamata ja tasumata käibemaksu summas 17

060 eurot ning maksuotsuse p-s 3.3 toodud järelduse, mille kohaselt Oeruvont OÜ-l on kohustus oma

raamatupidamises kajastada, deklareerida ja tasuda tulumaks summas 3900 eurot põhjusel, et kaebaja

tegi dividendide väljamakseid kokku summas 15 600 eurot. Seega kokku vaidlustab kaebaja

02.11.2018 maksuotsuse maksusumma 20 860 euro ulatuses.

6.1. Oeruvont OÜ praegusele juhatuse liikmele A. U. V. ei ole ega peagi olema teada kõik T.V. (T.V.)

isikut puudutavad asjaolud. Selliselt teab vaid T.V. detailideni ettevõtte müümise tagamaid ja enne

13.04.2018 teostatud tehingute kujunemise protsesse.

6.2. Maksuotsus on sisult umbmäärane ning oletuslik. Käibe tekkimise asjaolud on 02.11.2018

maksuotsuses tuvastamata. Isegi, kui MTA ei uskunud T.V. selgitusi laenu andmise kohta, ei muutu

T.V. poolt OÜ-sse kantud 102 360 eurot teadmata koguses, teadmata ajal kaupade müügist teenitud

summaks, mida tuleb lugeda perioodil juuni kuni november 2017 deklareerimata jäetud kaupade

müügist teenitud tuluks.

6.3. T.V. omas vahendeid, millest oli tal võimalik OÜ-le Oeruvont laenu anda. T.V.i poolt antud

ütlused laenu andmise kohta on selged, vastuoludeta ja ütlusi kinnitavad dokumendid on MTA-le

esitatud. T.V. selgitas, et on võtnud laenu Loo Hoiu-Laenuühistult ja oma tütrelt T.V.ilt ning esitas

MTA-le nii vastavad maksekorraldused kui ka laenulepingu.

6.4. Ei selgu, mida peaks MTA-le juurde andma konto väljavõte perioodi 15.12.2015 kuni 30.11.2017

kohta, olukorras, kus MTA on ise selgitanud, et huvitub sel perioodil tehtud konkreetsetest

ülekannetest (T.V. ja Loo Hoiu-Laenuühistu), mille kohta on dokumendid MTA-le juba esitatud.

6.5. MTA on teinud väärad järeldused laoarvestusest. MTA versioon põhineb algandmetel, et laos oli

30.11.2017 seisuga jääk 303 534,84 eurot. See arvamus on väär. Sellise arvamuse lükkas

maksumenetluses ümber 23.05.2018 raamatupidaja E. L. Lühidalt kokku võttes, MTA vaatas valet

lahtrit, võttis selle pinnalt eksliku seisukoha ja kujundas väära järelduse. Lao vahekonto ei kajasta

laos olevate kaupade hetkejääki. Kaebuse esitaja ost- ja müük vaidlusalusel perioodil on tuvastatav

käibedeklaratsioonidelt. OÜ Oeruvont on juuli-november igal kuul kajastanud müüki suuremas

ulatuses kui soetust, mille tulemusel on tekkinud ka igal kuul tasumisele kuuluv käibemaks.

6.6. Asjaolu, et pearaamatus ei kajastu jooksvat laoarvestus, ei muuda tegelikult aset leidnut.

Maksukohustuslasele ei ole sätestatud kohustus pidada jooksvat laoarvestust. Kaebuse esitaja

esindaja teab väita, et jooksvat laoarvestust ei kajasta ka paljud tuntud ja tunnustatud ettevõtted.

3-19-211

3(12)

Sagedasti korrigeeritakse sellistel puhkudel raamatupidamises laojääk pärast kord aastas inventuuri

teostamist. Kaebuse esitaja peab oluliseks välja tuua, et tema lao vahekontol ega pearaamatu kontol

ei kajastu ka nende kaupade müüki, mida MTA aktsepteerib. Laoarvestus on kajastatud OÜ Oeruvont

aastaaruandes.

6.7. MTA vaideotsuses on esitatud uus asjaolu s.o KMD analüüs. Tegemist on MTA poolsete uute

väidetega. Kaebaja palub jätta käesolevas vaidluses eelviidatud MTA vaideotsuses väljatoodud

seisukohad tähelepanuta. Kaebaja ei ole saanud nende seisukohtadega kontrollimenetluses tutvuda

ega esitada neile seisukohtadele omapoolseid vastuväiteid.

6.8. Poolte vahel puudub vaidlus, et OÜ Oeruvont kontolt on T.V. AS SEB pank pangakontole

makstud vaidlusalusel ajaperioodil tagasi kokku 15 600 eurot. Kaebuse esitaja seisukoht on, et

tegemist on laenu tagasimaksega. Laenu tagasimakse ei ole käibe- ega tulumaksuga maksustatav.

MTA on OÜ Oeruvont varjatud käibest tulenevateks vahenditeks hinnanud 102 360 eurot pelgalt

seetõttu, et just selline summa jõudis T.V. poolt laenumakse varjus OÜ-sse. Mitte mingisugust muud

arvestuslikku metoodikat 02.11.2018 maksuotsuses ei kajastu.

6.9. Juhul, kui kohus ei nõustu, et T.V. andis OÜ-le Oeruvont laenu (kaebuse esitaja on seisukohal,

et laen anti), ei ole 15 600 euro suuruse ülekande näol sellegipoolest tegemist dividendimaksega.

Sellisel juhul on tegelikkuses tegemist T.V. raha edasi-tagasi liigutamisega jätmaks muljet antud

laenust ning selle osaliselt tagasi maksmisest. Kaebuse esitaja hinnangul ei ole põhjendatud

lähenemine, et tulumaksu kontekstis võetakse aluseks formaalne väljamakse fakt, arvestamata, et osa

väljamaksest oli näilik ja jõudis tegelikkuses väljamakse tegijale tagasi.

Vastustaja seisukohad

7. Vastustaja kaebusega ei nõustu ja leiab, et maksuotsus on õiguspärane ja tühistamisele ei kuulu.

Kaebusest nähtub MTA-le, et kaebaja on selles valdavas osas korranud sõna-sõnalt vaides toodud

väiteid ja põhjendusi. MTA seisukohad on järgnevad.

7.1. Arusaamatuks jääb, kuidas pidanuks MTA kaebaja arvates suutma tuvastada seda, milline kaup

on üle antud ja milline kaup on puudu, mis summas on kaupa laost puudu ja mis ajahetkel kaup üle

anti. Ilmselgelt ei ole MTA-l võimalik seda käibe ja tegeliku käibemaksukohustuse varjamise korral

teha ning ka kohtupraktika on kinnitatud, et maksumenetluses piisab mõistlikust kahtlusest, mida

põhjendatakse ja mis on eluliselt usutav. Pigem on kaebaja ülesanne tulenevalt MKS § 150 lg-st 1

tõendada, et tema raamatupidamisdokumendid (sh laoarvestus) on usaldusväärsed ning kontole

laekunud summad olid laen, mitte deklareerimata käive. Seejuures on kaebaja ise välja toonud, et

käive võib tekkida ka raha laekumisel. Kuivõrd pole täpselt teada, millal kaupa müüdi, siis järelikult

raha laekumine saabki olla aluseks käesoleval juhul käibe tekkinuks lugemisele.

7.2. Nõustuda ei saa ka kaebaja väitega, et T.V. omas vahendeid, millest oli võimalik kaebajale laenu

anda. See, et T.V. sai laenu, ei näita, et tal oleks olnud sissetulekud, millest oleks olnud võimalik

laenu anda. MTA selgitab, et laenu ei saa pidada sissetulekuks, sest tegemist on tagastatava

rahasummaga. Seega ei ole ära langenud MTA põhjendus, et T.V.il puuduvad sissetulekud, millest

oleks tal võimalik olnud kaebajale laenu anda. Tõendamist ei ole leidnud ka see, et T.V. andis tütrelt

ja Loo Hoiu-Laenuühistult saadud laenu arvelt omakorda laenu kaebajale.

7.3. Täiendavalt soovib MTA laenudega seonduvalt viidata T.V.i seletustes esinevale vastuolule, mis

seab kahtluse alla T.V.i seletuste usaldusväärsuse. Nimelt selgitas T.V. MTA-le 25.04.2018, et andis

aktiga kauba jäägi üle Oeruvont OÜ ostjale A. U. V.le. Samas ei fikseerinud ta väidetavalt ettevõttele

antud laenude seisu ja tõenäoliselt on oma rahast ilma (ettevõte müüdi 1 euroga). Eluliselt on

ebausutav, et ettevõtte müügil antakse uuele omanikule üle müümata kaup, kui teada on, et ettevõte

on omanikule võlgu. Pigem on loogilisem see, et müümata kaup tasaarveldatakse laenunõudega. Ka

selline väidetav käitumine seab laenutehingute toimumise kahtluse alla. Samuti märgib MTA, et

kaebaja ei ole senini esitanud ka 2017. aasta majandusaasta aruannet, seega kaebaja väide, et

laoarvestus on kajastatud aastaaruandes, on samuti väär.

3-19-211

4(12)

7.4. Kaebaja väitel on MTA vaideotsuses esitanud uue asjaoluna KMD analüüsi, mille palub jätta

tähelepanuta, sest ei ole saanud nende seisukohtadega maksumenetluses tutvuda ja esitada

omapoolseid vastuväiteid. MTA kaebajaga ei nõustu. Vaadates vaideotsust, on analüüs esitatud

kaebaja väitele, et ta on igal kuul kajastanud müüki suuremas ulatuses kui soetust, mille tulemusena

on tekkinud tasumisele kuuluv käibemaks. Seega ei ole tegemist uue väitega, vaid vaides esitatud

väite analüüsiga.

7.5. Kaebaja poolt välja toodud arvutus on samuti väär. MTA selgitab, et on ekslikult maksutoimiku

lisas 21 kajastanud 0% müügikäibena 200 986,75 eurot. Tegelik 0% määraga käive oli kaebajal

kontrollitaval perioodil siiski 4660 eurot. Seega kogumüük oli kaebajal siiski 188531,39+4660=193

191,39 eurot, samas kui soetus oli kokku 277 091,05 eurot. Seega ilmselgelt oli soetus suurem kui

müük (vahe on 83 899,66 eurot). Kuigi MTA analüüsis vaideotsuses ka kontrolliperioodi väliseid

KMD-sid, siis oli analüüs esitatud näitamaks seda, et kaebaja ei müünud rohkem soetatud kaupa ka

teistel perioodidel ning ka pikemas perspektiivis oli soetus suurem kui müük. Isegi, kui vastava

analüüsi vajaduses kahelda, siis ei muuda see fakti, et kontrolliperioodil oli soetus suurem kui müük.

Vaideotsuses märgitud tabel on tõesti ekslikult vaideotsusele lisamata jäänud, kuid kaebaja saanuks

selle välja küsida ning MTA esitas selle kohtule koos vastusega.

7.6. Kuivõrd MTA on tõendanud, et T.V. ei andnud kaebajale laenu (tegemist oli hoopis varjatud

käibega), ei saanud 15 600 euro näol olla tegemist ka tagasi makstud laenuosaga nagu kaebaja väita

püüab. MTA on tõendanud, et 15 600 eurot, mis T.V.ile kaebaja poolt maksti oli dividend, mitte laenu

tagasimakse. Seega on väär arvestada dividendimakset laenu tagasimakseks või müügitulu

vähendavaks asjaoluks.

KOHTU SEISUKOHT JA PÕHJENDUSED

8. Vaadanud läbi poolte seisukohad leian, et kaebus tuleb rahuldada osaliselt. Maksuotsus kuulub

tühistamisele osas, milles Oeruvont OÜ-le määrati tulumaksukohustus dividendi väljamakselt

summas 3900 eurot. Muus osas on maksuotsus õiguspärane.

9. Esiteks vaidlevad pooled varjatud käibe tuvastamise üle – kas maksuhaldur on õigesti tuvastanud,

et T.V.i pangakontolt Oeruvont OÜ pangakontole ja kassasse kantud raha puhul on tegemist Oeruvont

OÜ 20% määraga maksustatava käibega kokku 102 360 eurot ning nimetatud summat ei ole Oeruvont

OÜ käibedeklaratsioonidel kajastanud ja sellelt käibelt käibemaksu tasunud (maksuotsuse p 1 lk 2-

3). Teiseks on poolte vahel vaidlus väljamaksete dividendina ümber kvalifitseerimisega seoses – kas

MTA on õigesti tuvastanud, et kaebaja pangakontolt juuli kuni november 2017 tehtud väljamaksete

puhul, kokku summas 15 600, on tegemist kaebaja poolt kontrolliperioodil juhatuse liikmele ja

osanikule T.V.ile, dividendide väljamaksetega (maksuotsus p 3 lk 6-8).

Varjatud käibe tuvastamine

10. Nõustun seoses varjatud käibe tuvastamisega maksuotsuses ja vaideotsuses toodud

seisukohtadega ega pea vajalikuks neid korrata (HKMS § 165 lg 2). Vastuseks kaebaja seisukohtadele

selgitan järgmist.

11. KMS § 1 lg 1 p 1 kohaselt on käibemaksu objekt käive. Käive on muuhulgas kauba võõrandamine

ja teenuse osutamine ettevõtluse käigus (KMS § 4 lg 1 p 1). Käive on tekkinud või teenus on saadud

päeval, mil esimesena tehti üks alljärgnevaist toiminguist: 1) kauba ostjale lähetamine või

kättesaadavaks

tegemine

või

teenuse

osutamine;

2) kauba või teenuse eest osalise või täieliku makse laekumine, teenuse saamisel osaline või täielik

maksmine; 3) omatarbe puhul kauba võõrandamine või teenuse osutamine või ettevõtte kauba

kasutuselevõtmine maksukohustuslase enda, tema töötaja, teenistuja või juhtimis- või kontrollorgani

liikme poolt või muul ettevõtlusega mitteseotud eesmärgil (KMS § 11 lg 1).

3-19-211

5(12)

12. Arvepidamise nõuete rikkumine ei saa iseenesest olla aluseks täiendava maksu määramisele. Kui

kassa negatiivne jääk oli tegelikult kaetud laenuga, mis aruandeperioodi lõpuks tagastati, siis ei saa

seda summat pidada varjatud käibeks. Tulenevalt uurimisprintsiibist peab maksuhaldur ja kohus

kasutama tegeliku olukorra väljaselgitamiseks kõiki olemasolevaid tõendeid ning hindama neid

kogumis. Vajadusel peab laenuandja ära näitama tema käsutuses oleva ja laenuks antud raha päritolu

(RKHKo nr 3-3-1-40-02). Kohtupraktika kohaselt ei pea varjatud käibe korral maksuhaldur eraldi

tuvastama, millise kauba müügist või teenuse osutamisest tekkis käive ning kuidas saadi sellise kauba

ostmiseks või teenuse osutamiseks vahendeid (TlnRnKo nr 3-15-2557, p 13).

13. Maksuhalduri seisukoht sellest, et vaidlusaluses asjas on tegemist varjatud käibega tugineb

kokkuvõtvalt järgneval:

a) kaebaja kandis äriühingusse raha, mille kohta tegite raamatupidamisse kande ’’juhatuse liikme

poolt antud laen“ (kontrollakt p 1.2.a);

b) T.V.il puuduvad sissetulekud, millest oleks tal võimalik olnud kaebajale laenu anda (kontrollakt p

1.2.b);

c) T.V.i poolt antud ütlused laenu andmise kohta on umbmäärased, vastuolulised ja ütlusi kinnitavad

dokumendid puuduvad (kontrollakt p 1.2.c);

d) esitatud laoarvestus ei ole usaldusväärne (kontrollakt p 1.2.d);

e) kaebaja on teadlikult kajastanud oma maksuarvestuses ebaõigeid andmeid (kontrollakt p 1.2.e).

14. Eeltoodu alusel tuleb esmalt kontrollida, kas maksuhalduri järeldus sellest, et T.V.i poolt laenu

andmine kaebajale ei ole tõendatud, on õige. Edasi tuleb kontrollida, kas väide, et kaebaja laoarvestus

ei ole usaldusväärne, on põhjendatud. Seejärel saab hinnata, kas tegemist võis olla varjatud käibega

ning millisel õiguslikul alusel see tuvastamisele kuulub.

15. Leian, et MTA on jõudnud õigele järeldusele, et kaebajale laenu andmine T.V.i poolt ei ole

tõendatud.

15.1. Asjas on tuvastatud ja puudub vaidlus selles, et juuli kuni november 2017 on Oeruvont OÜ

kassasse ja pangakontole kantud juhatuse liikme T.V. poolt antud laenu nime all kokku 102 360 eurot

(80 010+6350+16 000), (MTA lisa nr 1).

15.2. MTA on asunud seisukohale, et T.V.il puudusid regulaarsed sisstulekud laenu andmiseks (MTA

lisad nr 44 ja 45, esitatud 29.11.2019). See seisukoht on MTA poolt kohaselt tõendatud ja motiveeritud

(kontrollakt lk 3 p b). Kaebaja hinnangul on küll ka laenu võtmine käsitatav sissetulekuna, millest oli

võimalik anda kaebajale laenu (kaebus lk 4 p-d 14-17), kuid sellel, kas laenu saab pidada

sissetulekuks, ei ole asjas määravat tähendust. Oluline on see, kas T.V.il olid olemas rahalised

vahendid laenu andmiseks.

15.3. Pooled vaidlevad selle üle, kas usaldusväärseks saab pidada T.V.i väiteid sellest, kust pärineb

tema poolt äriühingule laenu andmiseks saadud raha.

15.4. T.V. on laenusuhtega seoses andnud 25.04.2018 järgmised selgitused: „Laenulepingud olid

suulised. Üks laenuleping oli ka kirjalikult Munga Ärimaja OÜ-ga, kuid see kontrollperioodil enam

ei kehtinud. Suulised lepingud olid omanikuga. Rohkem laenulepinguid ei olnud. Selle

omanikulaenuga on nii, et laenu andmine ja tagasimaksmine toimus jooksvalt. Kuna see on

omanikulaen, siis see on paindlik, et kui ma olen andnud ettevõttele laenu ja siis kui mul on endal

olnud raha vaja, siis on ettevõte laenu tagasi maksnud. Intressiarvestust ei olnud. Minu ettevõte ja

mina olin ise laenu andja, seega polnud seda vaja. Laenu andmisega alustasin juba põhimõtteliselt

asutamisel, sest alustamisel on ikka vaja ettevõttel raha. Ettevõtte müügil ma ei fikseerinud seda

seisu, eeldatavasti oli ettevõte mulle võlgu. Tõenäoliselt olen oma rahast ilma.“ (MTA lisa nr 4 lk 5).

Seoses laenu andmiseks pärit vahenditega selgitas T.V. järgmist: „Mul oli see raha olemas. Ma olen

ise selle raha laenanud tuttavatelt. Neid ma ei nimeta teile, ma ei taha neid tulle asetada. Osadega

3-19-211

6(12)

on mul ka kirjalikult kokkulepped, aga mitte kõigiga. Mul on ka laen Loo Hoilaenuühistult, see laenu

summa oli ca 100 000. Laenuühistu intressiarve nr 718./…/ See raha oli mul olemas, et Maximum

Kliima OÜ tegevust finantseerida. See laen maksti mulle välja ülekandega. Kui te peate midagi

kirjutama, siis kirjutage, et mul on see raha koguaeg olnud tagataskus. Mul raha kogunenud. Ma

saadan selgituse selle kohta, kust mul see raha kogunes ja millest katan igapäevased kulud. Kui mul

on raha vaja siis Maximum Kliima OÜ maksis laenu mulle osaliselt tagasi.“ (MTA lisa nr 4 lk 5).

15.5. T.V. täpsustas 21.05.2018 laenu andmisega seotud asjaolusid järgmiselt: „Esiteks olen ma oma

pika elu jooksul suutnud säästa. Lisaks orienteeruvalt viimase sajandivahetuse paiku müüsin oma

elamu Raekülas Sulevi tn 10, hinnaga 1 500 000 krooni, samuti olen saanud rahalisi vahendeid isalt.

Samas olen võtnud eraisikuna laenu Loo Hoiulaenuühistust äritegevuse edendamiseks ja isiklike

vajaduste tarbeks. Samuti olen saanud laenu tütar T.lt 49 500 eurot. Lisatud pangakonto väljavõtted

saadud laenudest.“ (MTA lisa nr 8 lk 3).

15.6. Kohus püüdis T.V.i ka kohtumenetluses üle kuulata, kuid tunnistaja ei ilmunud istungile,

põhjendades mitteilmumist kehva tervisega.

15.7. Eelnevast nähtub, et T.V.i seletused seoses laenu andmiseks pärit vahenditega on ajas muutuvad.

Esmalt on ta selgitanud, et raha laenati mitmetelt isikutelt. Edaspidi on esitatud seisukoht, et

laenuühistult ning tütrelt. Kaebaja on seejuures asunud vaides seisukohale, et esitatud väljavõtete

kohaselt on T.V. saanud Loo Hoiu-Laenuühistult laenu kokku 74 849 eurot ning T.V.`ilt 49 500 eurot.

Eelnevaga on kaebuse esitaja hinnangul üheselt selge, et T.V. omas vahendeid anda OÜ-le Oeruvont

laenu (vaie lk 3, p 8; kaebus lk 5, p-d 18-19). Seega on kaebaja pidanud usutavaks seletusi sellest, et

laen on pärilt kahelt isikult. Leian aga, et eluliselt usutav ei ole see, et isik eksib 102 360 euro suuruse

laenu võtmisel selles, kas ta on laenu võtnud mitmetelt isikutelt või ainult kahelt isikult või on laenu

andmise võimalus seotud hoopiski säästudega. Juba see fakt ainuüksi seab T.V.i seletused laenu

päritolu osas kahtluse alla. Seda enam, et üheks laenu andjaks on väidetavalt tema enda tütar.

15.8. Asjas on kaebaja hinnangul T.V.il laenu andmiseks vajalike vahendite olemasolu kinnitavateks

tõenditeks laenulepingud ja maksekorraldused (MTA lisad nr 9-12). Leian, et nende tõendite alusel

saab teha küll järelduse, et T.V.ile on laenu antud, kuid pole võimalik tuvastada, kas seesama summa

on ka laenuna kaebajale edasi antud. Sellise kahtluse kontrollimine maksuhalduri poolt on seda enam

oluline, et kaebajal regulaarne sissetulek puudus, millest saab järeldada, et kaebajal pidid olema ka

mingisugused vahendid igapäevaste kulude katteks. Samuti on T.V. selgitanud 21.05.2018, et raha

laenas ta Loo Houlaenuühistust ka isiklike vajaduste tarbeks (MTA lisa nr 8 lk 3). Laenatud raha

edasiliikumise kontrollimiseks oleks vaja kõrvutada T.V.i pangakontot vastava laenuga ning võrrelda

väljaminekuid. Isegi juhul kui täpselt sama summa ülekandmist kaebajale poleks võimalik tuvastada,

saaks siiski hinnata seda, kas laenu andmine võiks olla välistatud läbi selle, et ilmselgelt on vastavad

laenuks võetud summad üle kantud või ära kulutatud mujale. Käesolevas asjas ongi MTA vastavate

kontoväljavõtete saamiseks teinud korralduse 20.06.2018, milles kohustas T.V.i esitama panga poolt

kinnitatud pangakonto väljavõtte perioodi 15.12.2015 kuni 30.11.2017 kohta (MTA lisa nr 13). T.V.

on selle vaidlustanud (haldusasi 3-18-1328). Tallinna Halduskohus jättis 25.10.2019 otsusega

kaebuse rahuldamata ning Tallinna Ringkonnakohus tagastas 12.12.2019 määrusega otsusele esitatud

apellatsioonkaebuse selle ilmse perspektiivituse tõttu (määrus on jõustumata). Olenemata vastava

kohtuasja tulemusest leian, et olukorras, kus T.V. ei ole soovinud MTA-le esitada tõendit, mis

võimaldaks kontrollida, kas laenu andmine kaebajale saab olla reaalne, on põhjendatud MTA kahtlus,

et vastavad T.V.i poolt laenuks võetud summad ei ole tegelikkuses liikunud kaebajale.

15.9. Vaidlusaluses asjas puudub laenusuhte alusel olev kirjalik leping. Asjaolu, et tegemist on seotud

isikuga tehtud tehinguga, ei õigusta tehingu dokumenteerimata jätmist olukorras, kus peale

sissemaksete puuduvad sisuliselt igasugused tõendid laenu andmise kohta. Üksnes T.V.i kinnitus

koostoimes sissemaksetega ei ole piisav, et laenutehing tõendatuks lugeda. Seda enam, et

laenusummat 102 360 eurot võib äriühingu käivet (MTA lisad 39 ja 40) arvestades pidada

märkimisväärseks. Olukorras, kus puudub kirjalik leping, oleks võimalik tehingu asjaolusid tuvastada

3-19-211

7(12)

ka isiku seletuste pinnalt. Käesolevas asjas on T.V.i seletused aga laenu andmise vajaduse ja sageduse

osas äärmiselt üldsõnalised. Eeltoodut arvestades on kaebaja jätnud laenutehingu dokumenteerimata

viisil, mille tõttu ei ole võimalik seda tagantjärgi tõendada.

15.10. Asjas pean oluliseks seda, et kaebaja ja T.V. olid vaidlusaluste tehingute ajal seotud isikud.

Sisuliselt oli kaebaja T.V.i kontrolli all. See tähendab T.V.il peaks olema kõige parem ülevaade sellest,

milline oli vaidlusalune laenusuhe ning kuidas kujunes kaebaja laojääk ning milliste põhimõtete

alusel toimus vastav raamatupidamisarvestus. Isiku seletused on aga sellest osas äärmiselt

üldsõnalised. See kinnitab veendumust, et tegelikkuses laenusuhet ei eksisteerinud ning äriühingusse

sissemakstud raha näol oli tegemist varjatud käibega. Eluliselt usutavaks ei saa pidada seda, et

füüsiline isik võtab endale riski võttes kolmandatelt isikutelt laenu ja andes selle laenuna äriühingule

edasi. Sisuliselt võtaks füüsiline isik enda kanda laenuintressi tasumise kohustuse (MTA lisa nr 9, p

2), mis teeks tehingu tema jaoks kahjumlikuks, ja ka laenu tasumisega seotud riskid. Käesolevas asjas

on T.V. esitanud ka isiklikult laenu tagatise (MTA lisa nr 9, p 4). Majanduslikult loogiline oleks

vastavad riskid maandada laenulepingus läbi intressi tasumise kohustuse ning laenu tagasimakse

graafiku, kuid käesolevas asjas kirjalik laenuleping puudub.

15.11. Märkimist väärib asjas ka see, et T.V. poolt kaebajale laenu andmise vajadus ei asjas

tuvastamist leidnud. Seda ei osanud 02.12.2019 istungil selgitada ka kaebaja esindaja (istungi

salvestis kaebaja 14:16:13 jj).

15.12. Kaebaja on märkinud, et Oeruvont OÜ praegusele juhatuse liikmele A. U. V.`ile ei ole ega

peagi olema teada kõik T.V. isikut puudutavad asjaolud. Selliselt teab vaid T.V. detailideni ettevõtte

müümise tagamaid ja enne 13.04.2018 teostatud tehingute kujunemise protsesse. Oeruvont OÜ palub

käesoleva vaidluse puhul ülaltoodut arvestada (kaebuse lk 3, p 11). Selgitan, et kuigi maksuotsus

keskendub suures osas sellele, kas T.V.il olid rahalised vahendid kaebajale laenu andmiseks, on

lõppastmes määrav küsimus siiski see, kas vastav laenusuhe on tõendatud. Sellega, et kaebaja ei

dokumenteerinud laenusuhet ei lepinguga ega ka tagasimakse graafiku vms vormistamisega, võttis

kaebaja endale riski, et laenu saamine ei ole tõendatud. Ka äriühingu laenusuhted peavad olema

raamatupidamises kajastatud viisil, mis teeb nende tõendamise tagantjärgi võimalikuks (TlnRnKo 3-

17-2702, p 15). Asjaolu, et kaebajal on kohtumenetluse hetkeks uued omanikud ja seaduslikud

esindajad, ei vabasta kaebajat omapoolsest tõendamiskoormisest.

15.13. Vastuseks kaebajale selgitan, et vaideotsuses on tõepoolest asutud seisukohale, et T.V. võis

2015, 2016 ja 2017 aastal oma tütrelt ja Loo Hoiu-Laenuühistult laenu saada, kuid ei ole tõendamist

leidnud see, et nende laenude arvelt andis ta OÜ-le Oeruvont 2017 aastal laenu. Juhin kaebaja

tähelepanu, et maksuhaldur ei olegi lõplikult kahtluse alla seadnud seda, et T.V. on mingisugust laenu

võtnud. Tõendatud ei ole aga justnimelt see, et vastavad laenud on edasi antud OÜ-le Oeruvont.

15.14. Vastuseks kaebaja poolt istungil toodud seisukohale, et MTA oleks pidanud T.V.ilt küsima

täpsemaid selgitusi (istungi salvestis kaebaja 14:10:45 jj), leian, et taoline etteheide on põhjendamatu.

Hinnates asjas T.V.ilt võetud seletusi (MTA lisad nr 4 ja 7), on küsimused laenu andmisega seoses

piisavalt täpsed ja asjakohased. Arvestades, et T.V. vaidlustas temalt korraldusega nõutud pangakonto

väljavõtte esitamise, on kaheldav, kas veelgi täpsemate küsimuste esitamine, oleks MTA-le andnud

täiendavat informatsiooni laenutehingute kohta. Rõhutan, et laenusuhe ei ole ühepoolne tehing.

Tehingu teiseks pooleks on kaebaja, kellel lasub omalt poolt tõendamiskoormis sellesse tehingusse

puutuvalt. Kaebaja ei ole esitanud menetluses mitte ainsastki täiendavat tõendit ega seletust sellest,

mis alustel ja miks seda laenu üldse kaebaja võttis. Siinjuures selgitas kaebaja istungil, et laen on

siiamaani üleval (istungi salvestis kaebaja 14:16:13 jj). Seda enam on kummastav, et ka kaebaja uus

omanik ja juhatuse liige ei oska laenuga seotud asjaolusid absoluutselt kirjeldada. Juhin tähelepanu,

et äriühing ei saa ennast vastutusest vabastada raamatupidamisdokumentide puudumise läbi viitega

sellele, et juhatuse liige on vahetunud. Äriühing vastutab sõltumata juhatuse liikmete vahetumisest

oma kohustuste täitmise eest.

3-19-211

8(12)

15.15. Seoses MTA poolt 29.11.2019 esitatud tõenditega märgin, et tegemist on tõenditega, millele

MTA on maksuotsuses tuginenud. Juhul, kui MTA tugineb asjas tõendi sisule ja kajastab seda

maksuotsuses, ei saa nõustuda MTA poolt istungil väljendatud seisukohaga, et vastavat tõendit ei

olegi vaja haldusaktile lisada, kuna selle sisu on juba kajastatud ja isik saab selle sisuga tutvuda

(istungi salvestis MTA 14:02:20 jj). Tõendite haldusaktile lisamise eesmärgiks ongi tagada selle

kontrollitavus. Vaidlusaluses asjas on see seda enam oluline, et vaidluse all on justnimelt T.V.i

sissetulekute küsimus (mis on tuvastatud deklaratsioonide alusel) ning kauba mahuga seonduv (mida

kajastab muuhulgas kaupade üleandmise akt). Samas ei ole viidatud tõendite hilinenud esitamine

takistanud asja sisulist arutamist ning kaebajal oli võimalik tõenditega tutvuda ning esitada oma

seisukoht sisulise arutamise käigus. Lisaks saanuks kaebaja need ka ise välja nõuda juba

maksumenetluses või vaidemenetluses, kuna tõenditele kajastuvad selged viited haldusaktis endas (vt

kontrollakti lk 3 punkt b – viide T.V. tuludeklaratsioonidele; kontrollakti lk 5 – viide kaupade

üleandmise aktile). Lisaks on kohtu poolt väljanõutud kaupade üleandmise akt selline tõend, mis

peaks olema ka kaebaja enda valduses.

16. Seoses laoarvestusega pean põhjendatuks maksuhalduri järeldust, et esitatud andmeid ei saa

pidada usaldusväärseks.

16.1. Laos olevaid kaupu kajastavad kaebaja pearaamatus “vahekonto“ (MTA lisa nr 14), kus

kreeditpoolel ei nähtu, et kaupu oleks vaidlusalusel perioodil müüdud. Sellist ebakõla pearaamatus

selgitas kaebaja raamatupidaja E. L. järgmiselt: „Palun mitte kasutada ühes lauses mõisteid “lao

vahekonto” ja “laos olevate kaupade jääk” justkui sama tähendusega olevatena. Lao vahekontol pole

mingit seost laos tegelikult olevate kaupadega. “Lao vahekonto” (samuti ka “Metalli ladu” ja “Lao

vahekonto EL”) on bilansivälised (abi)kontod, mida kasutatakse HansaWorld perekonna

raamatupidamisprogrammides (HansaRaama, Books, Office2, FirstOffice) pöördkäibemaksu (nii

EL-st kui ka metalli soetuse) automatiseeritud arvutamiseks. Antud konto vajab ühte aruandeperioodi

kreeditkannet (näiteks 31.12). Tegelik laos olevate kaupade seis kajastatakse kontol 10741 (müügiks

ostetud kaubad, aastaaruandes “Varud”), 31.12.2016 seisuga summas 44805,24 €. Jooksvat

laoarvestust laoprogrammidega ettevõte ei pea.“ (MTA lisa nr 15). MTA märgib õigesti, et

analüüsides Oeruvont OÜ pearaamatu kontot nr 10741 (MTA lisa nr 16), selgub, et ka seal ei kajastu

tegelikult kontrollitaval perioodil kaupade liikumisi.

16.2. Kaebaja on eelneva osas asunud seisukohale, et MTA vaatas valet lahtrit, lao vahekonto ei

kajasta laos olevate kaupade hetkejääki ning ost- ja müük vaidlusalusel perioodil on tuvastatav

käibedeklaratsioonidelt. Kaebaja viitab, et Oeruvont OÜ on juuli-november igal kuul kajastanud

müüki suuremas ulatuses kui soetust, mille tulemusel on tekkinud ka igal kuul tasumisele kuuluv

käibemaks (100,32 + 2501,73 + 5743,86 + 8469,18 + 6379,69). MTA on kontrollakti alguses (lk 2)

ka ise viidanud KMD andmetele. Jääb täiesti arusaamatuks, kuidas MTA saab samaaegselt väita, et

OÜ Oeruvont ei ole 5 kuu jooksul laost ühtegi toodet müünud (kaebuse lk 6-7, p 23).

16.3. Seoses käibedeklaratsioonidel (MTA lisa nr 37) kajastatud andmetega märgib MTA vastuseks

kaebusele õigesti, et kaebajal kogumüük oli 188531,39+4660=193 191,39 eurot, samas kui soetus oli

kokku 277 091,05 eurot. Seega ilmselgelt soetus oli suurem kui müük (vahe on 83 899,66 eurot).

Kuigi MTA analüüsis vaideotsuses ka kontrolliperioodi väliseid KMD-sid, siis oli analüüs esitatud

näitamaks seda, et kaebaja ei müünud rohkem soetatud kaupa ka teistel perioodidel ning ka pikemas

perspektiivis oli soetus suurem kui müük. Ka 02.12.2019 istungil kaebaja vastavat arvutuskäiku

ümber ei lükanud. Märgin, et MTA ei ole väitnud, et kaebaja ei ole 5 kuu jooksul ühtegi toodet

müünud, vaid, et kaebaja raamatupidamisarvestuses puudub informatsioon kaebaja laojäägi ja

müüdud kaupade kohta. Samas on väga täpselt dokumenteeritud sisseostetud kaubad. Kaebaja

02.12.2019 istungil toodud väide, et MTA on seoses laoarvestuse ja käibe tuvastamisega esitanud

erinevaid versioone (istungi salvestis kaebaja 14:04.11 jj), leian, et on otsitud ning ei väära

maksuotsuse õiguspärasust käibemaksu määramise osas. MTA seisukoht ei tugine üksnes

vahekontole, vaid vahekonto analüüs on üks tõend kogumis. MTA seisukoht on läbivalt olnud, et

3-19-211

9(12)

kaebaja soetus on suurem kui müük (kontrollakt lk 4-5, p d). Kaebaja ei ole ise esitanud mitte ühtegi

raamatupidamisdokumenti (nt arved või laoarvestus) või muud tõendit, mis kinnitaks kaebaja poolt

soetatud kauba müüki või üldse annaks ülevaate laoseisust.

16.4. T.V. on laoarvestuse osas selgitanud: „Aasta lõpuks müüme lao suhteliselt tühjaks.

Kütteperioodi alguses üritame varuda. Sisseost suuremate ostudena on nii 40-50 tuhat. See ongi

laojäägi suurusjärk. Samas on nii, et õhk-vesi soojuspump ise maksabki ca 5000 eurot. Asjade väärtus

on suur aga kogused ei pruugi väga suured olla.“ (MTA lisa nr 4 lk 6). Vastuseks küsimusele „Miks

ei kajastu kontrollitaval perioodil laost väljaminekut (lao vahekonto)“ vastas T.V.: „ Me kandsime

sissetulevad kaubad otse kuludesse ja müüdud kaubad tuludesse“ (MTA lisa nr 4 lk 6). Seosest

sellega, kuidas omas kaebaja ülevaadet kaupadest, selgitas T.V.: „Sortiment ei ole nii lai ja kui vaja

oli siis vaatasin laost. Nii palju erinevaid seadmeid ei ole, et ei omaks ülevaadet“ (MTA lisa nr 4 lk

6). Seoses kauba üleandmisega äriühingu müügil selgitab T.V. selgitab: „Väärtust ei hinnatud.

Kaubad, mis üle anti, on aja jooksul kogunenud lattu ja nende tänast väärtust pole võimalik hinnata.

Kuna täpne hind kaupadel puudus, siis ei tahaks ka hakata oletama umbkaudset rahalist väärtust,

mis ei ole täpne ja tekitab asjatut seadust.“ (MTA lisa nr 8, lk 4).

16.5. Märgin, et majanduslikult mõistlikuks ja tavapäraseks ei saa pidada seda, et kaebajal puudub

müüdavate kaupade osas arvestus, mis võimaldaks tuvastada sisse tulnud ja väljaläinud kaupade

vahet. Loogiline on ettevõttes laoarvestust pidada, et oleks selge milliseid kaupu oleks vaja juurde

tellida, ning milline on äriühingu majanduslik seis. T.V. seletused laoarvestuse osas on sedavõrd

üldised, et ei võimalda tuvastada tegelikku kaupade liikumise mahtu. Lisaks on majanduslikult

ebaloogiline, et äriühingu müümisel kauba jääki ega väärtust ei fikseeritud (MTA lisa nr 5 ja lisa nr

46 – esitatud 29.11.2019). Viide sellele, et arvestust peeti majandusaasta aruandes, ei ole loogiline,

kuna see ei anna ülevaadet jooksvalt kauba seisust. Liiatigi ei ole vastavat arvestust asja juurde

esitatud ei maksu-, vaide- ega ka kohtumenetluses. Seda kinnitas 02.12.2019 istungil ka kaebaja ise

(istungi salvestis kaebaja vastuseks kohtu küsimusele 14:12:39).

16.6. Arvestades, et kaebajal puuduvad raamatupidamises mingisugusedki andmed kauba müügi

kohta ning kaebaja ei ole selgitanud, mis põhjusel on järjepidevalt kaebaja kauba seotud suurem selle

müügist, saab asuda seisukohale, et kaebaja raamatupidamisdokumendis seoses kauba müügiga, et

ole usaldusväärsed. Seetõttu tuligi maksuhalduril asjas käibemaks määrata hindamise teel (vt

käesoleva

otsuse

p

18).

Täpse

müügi

ja

soetuse

tuvastamine

ei

olnud

võimalik

raamatupidamisdokumentide ja muude tõendite puudumise tõttu.

17. Leian, et olukorras, kus sissemaksete aluseks olev laenusuhe ei ole tõendatud ning MTA on ära

näidanud, et raamatupidamisdokumendid seoses kauba müügiga on ebausaldusväärsed (puudub

loogiline seletus selles osas, miks puudub laoarvestus ning miks soetus märkimisväärselt suurem kui

müük), on ära näidatud piisavalt usutav seos sissemakstud raha ja varjatud käibe vahel. Kõrvutades

tõendamata päritoluga sissemakseid summas 102 360 eurot ning vaidlusalusel perioodil

käibedeklaratsioonidel kajastatud soetuse ja müügi vahet summast 83 899,66, tuleb pidada eluliselt

usutavaks, et 102 360 euro suurune sissemakse oli tegelikult varjatud käive. Tegemist on

suurusjärkude mõttes võrreldavate summadega ning maksuhaldurilt ei saa nõuda, et varjatud käibe

tõendamisel tuleks käibe päritolu veelgi täpsemalt ära tuvastada. Selleks, et tõendamiskoormis saaks

üle minna kaebajale, peab maksuhaldur esitama versiooni sellest, millisest tegevusest võis olla

tekkinud varjatud käive (vt TlnRnKo 3-17-2702, p 16). Vaidlusaluses asjas on maksuhaldur selle

kohustuse täitnud.

18. MTA esindaja selgitas 02.12.2019 istungil, et maksuotsuses ei ole MTA tuginenud hindamise teel

maksustamisele MKS § 94 alusel (istungi salvestis vastustaja 14:31.35 jj). Maksuhalduri sellise

seisukohaga ei saa käesolevas asjas nõustuda. Vaidlusaluses asjas on MTA varjatud käibe tuvastanud

hindamise teel, kuid vastavale õiguslikule alusele ei ole viidatud.

18.1. MKS § 94 lg 1 sõnastusest tuleneb MTA pädevus ja volitus otsustada maksusumma määramine

ka hindamise teel. Hindamine on sisuliselt tõendamiskoormuse vähendamine ning maksuhaldur peab

3-19-211

10(12)

kaaluma, kas hindamine on võimalik ja lubatud (TlnRnKo 3-17-1884). MKS § 12 alusel teostab

maksuhaldur kaalutlusõigust kooskõlas õiguse üldpõhimõtetega, arvestades olulisi asjaolusid ja

kaaludes põhjendatud huve (RKHKo 3-3-1-54-13, p 18).

18.2. Kaebaja viitab, et valitseva kohtupraktika kohaselt ei saa hindamise teel määrata

sisendkäibemaksu, kui tegelik müüja jääb välja selgitamata (nr Riigikohtu otsus nr 3-3-1-54-13, p 23

ja seal viidatud lahendid). Leian, et kaebaja viide ei ole asjakohane, sest selle vaidluse asjaolud ei ole

võrreldavad praeguse vaidlusega. Kui nõustuda kaebaja seisukohaga, et käibemaksu määramine

hindamise teel ei ole üldse lubatav, siis jääks kõigil käibe varjamise juhtumitel käibemaks üldse

määramata ja tasumata (TlnRnKo nr 3-15-1031, p 11).

18.3. MKS § 94 lg 1 kohaselt on hindamine lubatud, kui maksu määramiseks vajalikud kirjalikud

tõendid on puudulikud, ebapiisavad, mitteusaldusväärsed, hävinud või kadunud ja muude tõenditega

ei ole võimalik maksukohustuse aluseks olevaid asjaolusid tuvastada (TlnRnKo 3-11-717, p 10).

Vaidlusalusest asjast nähtub, et MTA on käibe tuvastamisel lähtunud sissemaksest ja seda

tõendavatest pangakontodest. MTA ei ole tuginenud tehingu tegelikele asjaoludele ega arvetele,

tuvastamaks käibe tekkimist. See tähendab, et tegemist on hindamise teel maksustamisega. MKS §

94 lg 2 kohaselt tuginetakse hindamisel mh asjas kogutud andmetele, samuti maksukohustuslase

majandustegevuse näitajatele ning tema kulutustele. Seda ongi MTA vaidlusaluses asjas teinud. MTA

on maksuotsuses küll jätnud MKS §-le 94 viitamata, kuid tegemist ei ole käibemaksu määramist

puudutavas osas maksuotsuse õiguspärasust mõjutava vormiveaga. Maksuotsuses on sisuliselt

esitatud hindamise metoodika ja hindamisel kasutatud tõendid (MKS § 94 lg 2 lause 2).

19. MTA on õigesti leidnud, et vaidlusaluses asjas saab käibe tekkimise hetkeks lugeda raha

laekumise (KMS § 11 lg 1 p 2). Põhjendatud ei ole seejuures kaebaja seisukoht, et maksustamisel

tulnuks lähtuda ostu ja müügi vahest deklaratsioonide alusel (istungi salvestis kaebaja 14:22:27 jj).

MTA on selgitanud, et laenusuhe ei ole tõendatud, vastava sissemakse kohta muud tõendid kaebajal

puuduvad ning puuduvad raamatupidamisdokumendid kauba laojäägi osas. Sellest tulenevalt on MTA

õigesti leidnud, et sissemaksete näol on tegemist kauba müügiga ning lugenud müügi toimunuks

sissemaksete tegemise maksustamisperioodil, sest teistsugused tõendid puuduvad.

20. Kokkuvõtvalt olen seisukohal, et maksuotsuses on õigesti järeldatud, et T.V.i poolt Oeruvont OÜ

pangakontole ja kassasse tehtud sularaha sissemaksete summas 102 360 eurot näol on tegemist OÜ

Oeruvont 20% määraga maksustatava käibega.

Väljamaksete kvalifitseerimine dividendina

21. Leian, et maksuotsus on õigusvastane osas, milles T.V.ile tehtud väljamaksed on loetud

dividendiks. Maksuotsus on selles osas sisuliselt motiveerimata ning viited kohastele õiguslikele

alustele puuduvad.

21.1. MTA on maksuotsuses asunud seisukohale, et kaebaja pangakontolt juuli kuni november 2017

tehtud väljamaksete puhul, kokku summas 15 600, on tegemist teie poolt kontrolliperioodil juhatuse

liikmele ja osanikule, T.V.ile, dividendide väljamaksetega. MTA seisukoht tugineb järgnevale: T.V.

kasutas kaebaja poolt kantud raha isiklikuks otstarbeks (KA p 3.2.1); teostatud väljamaksete näol ei

ole tegemist laenu tagasimaksetega; kaebajal olid vahendid dividendide maksmiseks; T.V. sai

rahalises vormis hüve (maksuotsus lk 5 l 3.2).

21.2. Juriidilistel isikutel tuleb tulumaksu tasuda n-ö jaotatud kasumilt. Sisuliselt on juriidiliste

isikute maksustamisel tegemist kasumijaotusmaksuga. Kasumi varjatud jaotamine tähendab, et

maksukohustuslase vara väheneb viisil, mis ei too kaasa maksukohustuslase maksukohustuse

suurenemist, kuigi õiguspärase käitumise puhul maksukohustus suureneks (RKHKo nr 3-3-1-12-12,

p-d 22 ja 23).

3-19-211

11(12)

21.3. Väljamakse ajal (juuli kuni november 2017 ) kehtinud TuMS § 50 lg 1 sätestas, et residendist

äriühing (sealhulgas täis- ja usaldusühing) maksab tulumaksu dividendide või muude

kasumieraldistena jaotatud kasumilt nende väljamaksmisel rahalises või mitterahalises vormis. TuMS

§ 50 lg-st 1 nähtub, et väljamakse äriühingu osaniku dividendiks kvalifitseerimise eelduseks on

rahalises või mitterahalises vormis väljamakse tegemine sellele isikule (vt ka RKHK otsus asjas nr

3-3-1-28-16) (RKHKo nr 3-3-1-78-16). Äriühingu osanikele tehtud väljamakse puhul tuleb välja

selgitada, kas tegemist on dividendi või muu kasumieraldisega, mida maksustatakse tulumaksuga

vastavalt TuMS §-le 50. Väljamakse maksuõiguslik kvalifitseerimine dividendiks või juhatuse liikme

tasuks ei sõltu üldjuhul sellest, kas äriühing on kinni pidanud äriseadustikus sätestatud kasumi

jaotamise korrast (RKHKo nr 3-3-1-67-08 ja seal viidatud lahendid).

22. Vaidlusaluses asjas saab tõendatuks lugeda, et teostatud väljamaksete näol ei olnud tegemist

laenu tagasimaksetega, kuna MTA on esitanud põhjendatud kahtluse, et T.V.i ja kaebaja vahel

laenutehingute tegelikkuses ei toimunud. Tõendatud on ka see, et kaebajal olid vahendid dividendide

maksmiseks. T.V. sai rahalises vormis hüve, kuna väljamaksete tegemine on tõendatud. Tõendamata

ja täpsemalt selgitamata on väide, et T.V. kasutas raha isiklikuks otstarbeks. Nõustun, et see on

tõenäoline olukorras, kus raha on kantud isiku pangakontole, kuid selles osas puudub maksuotsuses

igasugune analüüs. Samuti ei ole selles osas täpsemaid seletusi küsitud T.V.ilt. Analüüsimata on,

miks peab MTA nimetatud väljamakset justnimelt dividendiks mitte mõneks muuks väljamakseks,

näiteks töötasuks või ettevõtlusega mitteseotud väljamakseks. Hinnatud ei ole väljamaksete

regulaarsust ega eesmärki.

23. MKS § 84 sätestab, et kui tehingu või toimingu sisust ilmneb, et see on tehtud maksudest

kõrvalehoidumise eesmärgil, kohaldatakse maksustamisel sellise tehingu või toimingu tingimusi, mis

vastavad tehingu või toimingu tegelikule majanduslikule sisule. MTA on väljamakse dividendiks

lugenud TuMS sätete alusel ning MKS § 84-le viidatud ei ole. Leian, et vaidlusaluses asjas ei ole

tegemist üksnes vormiveaga MKS §-le 84 kui õiguslikule alusele viitmata jätmisega, vaid

maksuotsuses puudub sisuline analüüs väljamakse dividendiks ümberkvalifitseerimise alustest.

Puudub MKS § 84 kohaldamise eelduste sisuline analüüs (maksudest kõrvalehoidumine, tegeliku

tehingu tuvastamine, kaebaja tahtlus). Viimasena märgin, et MTA on vääralt viidanud maksustamise

alusena TuMS § 51 lg 2 p-le 3, mis ei ole dividendina maksustamise alus, vaid käsitleb ettevõtlusega

mitteseotud kulutusi. Dividendi maksustamise aluseks on üldjuhul TuMS § 50 lg 1.

24. Kokkuvõtvalt ei ole maksuotsusest üheselt väljaloetav, millistel õiguslikel ja faktilistel alustel on

MTA lugenud T.V.ile tehtud väljamakse dividendiks. Ülaltoodut arvesse võttes leian, et maksuotsus

on dividendi tulumaksuga maksustamist puudutavas osas õigusvastane ning tuleb selles osas

tühistada.

Menetluskulud

25. Menetluskulud kannab pool, kelle kahjuks otsus tehti (HKMS § 108 lg 1). Kaebuse osalise

rahuldamise korral jagatakse menetluskulud proportsionaalselt kaebuse rahuldamisega (HKMS § 108

lg 2). Menetluskulude väljamõistmiseks esitatakse kohtule enne kohtuvaidlusi menetluskulude

nimekiri ja kuludokumendid. Kohus mõistab välja vajalikud ja põhjendatud menetluskulud (HKMS

§ 109 lg 6). Menetluskulude vajalikkuse ja põhjendatuse hindamisel tuleb arvestada läbitöötamist

vajavate materjalide mahukust ja asja keerukust, samuti menetluse kestust. Õigusabikulude

väljamõistmine ei tohi liigselt piirata isiku kaebeõigust ja tulemus peab olema õiglane.

Väljamõistetavate menetluskulude umbkaudne suurus peab olema menetlusosalistele ettenähtav

(RKHKo nr 3-3-1-67-14, p 32.1; RKHKo nr 3-3-1-21-15, p 16).

25.1. Kaebaja vaidlustas maksuotsuse üksnes osaliselt, kokku summas 20 860 eurot. Kohtuotsusega

kuulub tühistamisele maksuotsuse tulumaksu määramist puudutavas osas summas 3900 eurot, mis

moodustab 18.7% vaidlustatavast summast.

3-19-211

12(12)

25.2. Kaebaja on kohtule esitanud taotluse menetluskulude väljamõistmiseks kokku summas 2

215.32 eurot, millest riigilõiv on 628,80 eurot ja õigusabikulud 10,17 töötunni eest 1 586.52 eurot

(koos käibemaksuga). Arvestades asja mahtu ja sisu, tuleb kaebaja kulutusi õigusabiteenusele pidada

vajalikuks ja mõistlikuks.

25.3. Seega tuleb MTA-lt kaebaja kasuks välja mõista 18,7% riigilõivust ehk 117,58 eurot ning 18,7%

õigusabikuludest ehk 296,68 eurot. Kokku kuulub MTA-lt kaebaja kasuks väljamõistmisele kaebaja

menetluskulusid 414,26 eurot. Muus osas jäävad kaebaja menetluskulud tema enda kanda. Vastustaja

ei ole menetluskulude väljamõistmise taotlust esitanud.

(allkirjastatud digitaalselt)

Maret Hallikma

OSALISELT TÜHISTATUD TALLINNA RINGKONNAKOHTU 30.04.2020 KOHTUOTSUSEGA.