3-18-1074/12 · Tartu Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tartu Ringkonnakohus

Kohtukoosseis

Madis Ernits, Einar Vene ja Tanel Saar

Otsuse tegemise aeg ja koht

26. september 2019, Tartu

Haldusasja number

3-18-1074

Haldusasi

Arabella OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti 6. aprilli 2018. a

otsuse nr 12.2-4/004080-2 tühistamiseks ning Maksu- ja

Tolliameti kohustamiseks rahuldada kaebaja parandus-

deklaratsioonide sisestamise taotlus ja täitma tekkinud

tagastusnõue

Vaidlustatud kohtulahend

Tartu Halduskohtu 28. detsembri 2018. a otsus

Menetluse alus ringkonnakohtus

Arabella OÜ apellatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

Kirjalik menetlus

Menetlusosalised

Kaebaja/apellant Arabella OÜ

esindajad v.adv Marko Saag, adv Annika Soom

Vastustaja Maksu- ja Tolliamet

esindaja Jaanek Lips

RESOLUTSIOON

1. Tagastada Arabella OÜ-le 13. septembril 2019 esitatud tõendid.

2. Jätta rahuldamata Arabella OÜ taotlus Euroopa Liidu Kohtult eelotsuse

küsimiseks.

3. Jätta Arabella OÜ apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tartu Halduskohtu

28. detsembri 2018. a otsus muutmata.

EDASIKAEBAMISE KORD

Otsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse otse Riigikohtule 30 päeva jooksul otsuse avalikult

teatavakstegemisest. Kassatsioonkaebuse esitamise viimane päev on 28. oktoober 2019.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliamet (MTA) andis 6. aprillil 2018 otsuse nr 12.2-4/004080-2, millega jättis

rahuldamata Arabella OÜ 25. jaanuari 2018. a taotluse maksustamisperioodide aprill kuni detsember

2014 TSD parandusdeklaratsioonide sisestamiseks ega muutnud kaebaja 2014. aasta maksukohustust.

2. Pärast edutut vaidemenetlus esitas kaebaja Tartu Halduskohtule kaebuse, taotledes MTA 6. aprilli

2018. a otsuse nr 12.2-4/004080-2 tühistamist ning MTA kohustamist kaebaja aprill kuni detsember

2014 tulu- ja sotsiaalmaksu, kohustusliku kogumispensioni makse ja töötuskindlustusmakse vormi

TSD paranduste sisseviimiseks ja tekkinud tagastusnõude täitmiseks.

Kaebuse kohaselt on väär käsitlus, nagu oleks kaebaja esitanud TSD-de muutmise taotluse

maksukohustuse tasumisest kõrvalehoidumiseks. Kaebaja jätkas 2014. aastal oma töötajate töötasult

sotsiaalkindlustusmaksete Eestis tasumist määruse nr 883/2004 artiklis 12 sätestatud erandi alusel,

mille kohaselt on lähetuse korral võimalik jätkata sotsiaalkindlustusmaksete tasumist liikmesriigis,

kus tööandja tavaliselt tegutseb (st Eestis) kuni 24 kuud. Alles Tartu Ringkonnakohtu 5. aprilli 2017.

a otsuse haldusasjas nr 3-16-244 jõustumisel sai kaebaja kinnitust, et 2014. aastal Soomes töötanud

töötajaid ei saa käsitleda kui lähetuses viibinud töötajaid ning seetõttu puudus kaebajal õigus taotleda

töötajatele tõendit A1 ja jätkata sotsiaalkindlustusmaksete tasumist Eestisse.

Ebaõige ja vastuolus asjas kogutud tõenditega on ka käsitlus, mille kohaselt valis kaebaja

kohustusliku kindlustuse süsteemi vabatahtliku jätkamise Eestis. Määruse nr 987/2009 artikkel 19

lõige 2 kohaselt on liikmesriigi pädeva asutuse poolt väljastatud tõendi A1 eesmärgiks tõendada

olukorras, kus isik töötab ajutiselt teises liikmesriigis, et töötaja suhtes kohaldub vaid üks kohustuslik

sotsiaalkindlustussüsteem. Kui isikule on väljastatud tõend A1, ei saa väita, et see tõendaks

kohustusliku kindlustuse süsteemi vabatahtlikku jätkamist. Asjas kogutud tõendid ei anna alust

järeldamaks, et kaebaja oleks soovinud kindlustada oma töötajaid topelt, st tasuda töö tegemise riigis

Soomes kohustuslikke kindlustusmakseid ning jätkata Eestis vabatahtlikult kohustusliku

kindlustussüsteemi osaks olevate sotsiaalkindlustusmaksete tasumist. Kaebaja eesmärgiks oli tasuda

vaid seadusega ettenähtud kohustuslikke sotsiaalkindlustusmakseid ning seda vaid ühes riigis.

Maksuhaldur on otsuse tegemisel rikkunud motiveerimiskohustust, kuna otsusest ei ole üheselt

tuvastatav, mis põhjusel keeldub maksuhaldur aktsepteerimast TSD parandusdeklaratsioone ning

seeläbi kaebaja õigusi piirab. Ükski väljatoodud põhjendustest ei oma määruse nr 883/2004

rakendamise kontekstis õiguslikku tähendust. Võimalike sotsiaalsete hüvede kasutamine kaebaja

töötajate poolt Eestis 2014. aastal ei ole alus keelduda kaebajale tagastamast ekslikult Eestisse tasutud

sotsiaalkindlustusmakseid.

Maksuhaldur on rikkunud uurimispõhimõtet, kuna asjas kogutud tõendeid on arvestatud vaid osaliselt

ning välja ei ole selgitatud kõiki asjas tähendust omavaid asjaolusid.

3. Vastuses kaebusele MTA vaidles kaebusele vastu ja palus jätta kaebuse rahuldamata.

MTA leidis, et kohtuotsus haldusasjas nr 3-16-244 ei ole MKS § 102 lg 1 p 2 mõistes uueks asjaoluks,

mis tingiks maksukohustuse vähendamise. Kaebaja tegevus oli teadlik, kui ta valis 2014. aastal

kohustusliku kindlustuse süsteemi jätkamise Eestis, ehkki tema töötajad tegid tööd Soomes.

Soome Maksuameti 20. novembri 2017. a vastuse kohaselt ei olnud kaebaja esitatud TSD

parandustega hõlmatud töötajad Soomes aastatel 2014-2015 Soome sotsiaalkindlustusskeemi

osalised. Tekkiv olukord, kus soovitud TSD-de paranduste sisseviimise järgselt jääksid kaebaja

töötajad sotsiaalkindlustuse kaitseta mõlemas riigis, ei saa olla määruse nr 883/2004 eesmärgiks.

MTA on piisavalt täitnud uurimisprintsiipi. Maksukohustust vähendava taotluse esitajana oli kaebajal

kohustus esitatud väiteid põhjendada, mida MTA poolt läbi viidud maksumenetlus, kaebajalt küsitud

täiendav teave, Sotsiaalkindlustusametiga koostöös kogutud andmed ja Soome tehtud päringu

vastused piisavalt kummutasid.

HALDUSKOHTU PÕHJENDUSED

4. Tartu Halduskohtu 28. detsembri 2018. a otsusega jäeti Arabella OÜ kaebus rahuldamata.

5. Otsuse

põhjenduste

kohaselt

tööjõumaksud,

mille

muutmiseks

kaebaja

TSD

parandusdeklaratsioonid esitas, on perioodi aprill kuni oktoober 2014 osas kindlaks määratud MTA

29. oktoobri 2015. a maksuotsusega nr 12.2-3/023872-73 ja 12.2-3/028015-49. Selle perioodi TSD-

de korrigeerimine kujutab endast sisuliselt nimetatud maksuotsuse muutmise või kehtetuks

tunnistamise taotlemist. MKS § 102 lg 1 p 2 sätestab, et maksukohustuse vähendamiseks maksuotsus

muudetakse või tunnistatakse kehtetuks uue asjaolu või tõendi ilmnemise tõttu siis, kui asjaolu või

tõendi hilisem teatavaks saamine ei olnud põhjustatud maksukohustuslase tahtlusest või hooletusest.

Kaebaja leiab ekslikult, et MKS § 102 lg 1 p 2 mõistes on uueks asjaoluks Tartu Ringkonnakohtu 5.

aprilli 2017. a otsus haldusasjas nr 3-16-244, millega jäeti rahuldamata Arabella OÜ kaebus MTA

29. oktoobri 2015. a maksuotsuste nr 12.2-3/023872-73 ja 12.2-3/028015-49 tühistamiseks.

6. Maksuotsuste nr 12.2-3/023872-73 ja 12.2-3/028015-49 kohaselt on tõendatud, et kaebaja töötajate

põhitöökohaks oli Soome Vabariik. Kaebaja poolt kontrollimiseks esitatud dokumendid ei kajastanud

äriühingu tegelikke töötasude arvestuse ja maksmise andmeid. Kaebaja maksis töötajatele

päevarahaks nimetatud töötasu eesmärgiga vähendada palkade väljamaksmisega kaasnevaid makse.

Töötaja ja tööandja kokkulepe töö asukoha suhtes ei tohi võimaldada maksuvaba päevaraha

maksmise eesmärgil leppida töölepingus kokku tegelikest asjaoludest erinevalt ja saada seetõttu

maksueelist.

Seetõttu tuleb käesolevas asjas nõustuda vastustaja seisukohaga, et kaebaja tegevus oli algusest peale

suunatud

ettekavatsetud

alustel

sotsiaalkindlustusmaksetest

tulenevate

maksukohustuste

deklareerimiseks Eestis ning välistub kaebuses väidetud kaebaja eksitus. Kaebaja tasus teadlikult

2014. aastal sotsiaalkindlustusmakseid Eestisse.

7. Tõele ei vasta kaebaja väide, et Sotsiaalkindlustusamet on tõendi A1 (s.o tõendi omaniku suhtes

kohaldatavaid sotsiaalkindlustuse õigusakte käsitlev tõend) tagasiulatuvalt tühistanud. SKA selgitas

2. augusti 2018. a vastuses kohtunõudele, et SKA alustas Maksu- ja Tolliameti 10. juuli 2017. a

pöördumise alusel järelkontrolli 15. mail 2017 kaebaja poolt esitatud korduva A1 tõendite tühistamise

avalduse asjus, mille tulemusena leidis SKA 20. juulil 2017, et kaebaja seletuskirjas märgitud

põhjustel tühistamise kuupäeva muutmiseks ei olnud alust ja 2014. a kehtinud tõendid ei kuulu

tühistamisele.

8. Vastustaja on õigesti leidnud ajavahemikku aprill kuni oktoober 2014 puudutavate

deklaratsioonide osas, et kuna praeguseks on kaebaja äritegevus Soomes lõppenud, varasemalt

kinnitas kaebaja, et tema töötajad olid 2014. aastal sotsiaalselt kindlustatud Eestis, mitmed töötajad

töötasid Soomes lühiajaliselt, töötajad said perioodil 2014-2017 Eestis sotsiaalseid hüvesid, siis on

25. jaanuari 2018. a taotlus esitatud esmajoones maksukohustuse tasumisest kõrvalehoidumiseks.

9. MTA on jätnud tähelepanuta, et varasem maksuotsus ei hõlma ajavahemikku november kuni

detsember 2014 puudutavaid maksudeklaratsioone. Kuna selle perioodi kohta ei ole tehtud

maksuotsust, siis reguleerib selles osas TSD deklaratsioonide parandamist MKS § 89 lg 1, mis näeb

ette parandusdeklaratsioonide esitamise võimaluse MKS § 98 lg-s 1 sätestatud maksusumma

määramise aegumistähtaja jooksul. Kuigi maksuhaldur lähtus eeldusest, et maksukohustuse suurus

on kindlaks määratud ka ajavahemiku november kuni detsember 2014 osas maksuotsusega on

maksuotsuse muutmisest keeldumise alused asjakohased ka nimetatud perioodi osas. Kaebaja ei ole

suutnud kohtumenetluses tõendada, et tal puudus Eestis maksukohustus ning et ta on maksukohustuse

tasunud Soomes. Vastustaja on kaebaja väiteid vaidlustatud otsuses kontrollinud ning teinud

motiveeritud otsuse ning selgitanud täpsemalt keeldumise aluseid kohtule esitatud vastuses

kaebusele. Kuna deklaratsioonide ning maksuotsuse muutmiseks puudus alus, siis ei tekkinud

kaebajal ka enammakset ning tagastusnõuet ei saaks rahuldada.

MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED RINGKONNAKOHTUS

10. Arabella OÜ esitas apellatsioonkaebuse, milles taotleb Tartu Halduskohtu otsuse tühistamist ja

uue otsuse tegemist, millega kaebus rahuldada.

11. Apellatsioonkaebuse põhjenduste kohaselt on halduskohus ebaõigesti lahendanud kaebuse MKS

§ 102 alusel. Kaebaja ei taotle 29. oktoobri 2015. a maksuotsuse muutmist, kuna maksuotsusega

määrati täiendav maksukohustus üksnes seoses töötajatele makstud päevarahaga. Kaebaja soovib aga

TSD muutmist kõigi tööjõumaksude, eelkõige palgalt arvestatud maksude osas. Kuna maksuotsusega

ei määratud apellandi poolt oma töötajatele makstud ja deklareeritud palgale maksukohustust, on

vähemalt selles osas deklaratsioonide parandamine õigustatud maksuotsusega. Kuid ka päevarahade

osas ei ole deklaratsioonide parandused MKS § 102 kohaldamisalas, kuivõrd maksuotsuses käsitleti

seda, kas päevaraha kuuluks maksustamisele palgana või mitte, mitte aga seda, millises riigis tuleks

palka maksustada.

12. Isegi, kui lugeda päevarahade osas deklaratsioonide parandamist MKS § 102 kohaldamisalasse

kuuluvaks, on kaebajal siiski õigus deklaratsioone parandada. Uuteks asjaoludeks, mis võimaldab

MKS § 102 alusel päevarahade maksustamist puudutava maksuotsuse muutmist asjaolud, et

haldusasja 3-16-244 tulemusel selgus üheselt, et töötajate töö tegemise asukohana tuli käsitleda

Soomet.

13. Ühelgi juhul ei ole takistatud aga 2014. aasta novembri ja detsembri deklaratsioonide

parandamine, kuna neid perioode maksuotsus ei puuduta.

14. Halduskohus leidis ebaõigesti, et käesolevas asjas tuleb sotsiaalmaksu tasuda Eestis. Euroopa

Parlamendi ja Nõukogu määruse nr 883/2004 art 11 sätestab üldreegli, mille kohaselt tasutakse

töötaja töötasult sotsiaalkindlustusmaksed vaid selle liikmesriigi õiguse alusel, kus isik töötab.

Kaebaja jätkas 2014. aastal sotsiaalkindlustusmaksete Eestis tasumist määruse artiklis 12 sätestatud

erandi alusel. Alles Tartu Ringkonnakohtu otsuse jõustumisel sai apellant kinnitust, et 2014. aastal

Soomes töötanud töötajaid ei saa käsitleda kui lähetuses viibinud töötajaid ning seetõttu puudus

apellandil õigus taotleda töötajatele tõend A1 ja jätkata sotsiaalkindlustusmaksete tasumist Eestisse.

Sotsiaalkindlustusamet tühistas väljastatud A1 tõendid alates aprillist 2014. Sellest tekkis kaebajal

kohustus tasuda sotsiaalkindlustusmaksed töö tegemise riigis ehk Soomes. Seejuures on halduskohus

hinnanud ebaõigesti asjas kogutud tõendeid, leides, et Sotsiaalkindlustusamet ei tühistanud tõendeid

A1.

15. Määrus ega rakendusmäärus aga ei reguleeri seda, kuidas peaksid liikmesriigid otsekohaldatavat

määrust 883/2004 ja rakendusmäärust 987/2009 tõlgendama ja rakendama olukorras, kus liikmesriigi

pädev asutus on tõendi A1 tagasiulatuvalt tühistanud ning sellest tulenevalt on isik tasunud

sotsiaalkindlustusmakseid valesse liikmesriiki. Seetõttu palub kaebaja, et halduskohus pöörduks

eelotsusetaotlusega Euroopa Kohtu poole.

16. Halduskohus on rikkunud kohtumenetluse normi, kui ei kujundanud sisuliselt seisukohta kaebuse

väidetud maksuhalduri motiveerimiskohustuse ja uurimiskohustuse rikkumise kohta.

17. Vastuses apellatsioonkaebusele Maksu- ja Tolliamet vaidleb apellatsioonkaebusele vastu ja

palub jätta selle rahuldamata.

Vastustaja selgitab, et Sotsiaalkindlustusameti (edaspidi SKA) kinnitusel on A1 tõendid kehtivad ja

halduskohus on seda fakti kohtumenetluse käigus kontrollinud. Seega ei ole A1 tõendite väidetud

tagasiulatuvast tühistamisest tekkinud õigusselgusetusest ja puudub vajadus Euroopa Kohtult

eelotsust küsida.

Nõustuda ei saa väitega, et esitatud deklaratsiooniparandused ei taotle sisuliselt maksuotsustes juba

kindlaksmääratud maksukohustuste muutmist MKS § 102 mõttes. Maksuotsustega on kaebaja

maksukohustused siduvalt kindlaks määratud kogu kontrollitud maksuperioodide (jaanuar-oktoober

2014) ja maksuliikide (TSD-l kajastatud tööjõumaksud) lõikes.

Maksuotsused ei puuduta novembri ja detsembri 2014 maksustamisperioode. Seega, kui maksuhaldur

ei nõustunud parandusdeklaratsiooniga sisuliselt, siis tuli anda haldusakt, millega määrata siduvalt

kindlaks maksukohustus. Maksukohustuse muutmisest keeldunud 6. aprilli 2018. a haldusakt hõlmas

ka novembri ja detsembri 2014 maksuperioode ja selles esitatud põhjendused kehtivad ka nende

perioodide suhtes.

Haldusasjas nr 3-16-244 tehtud lahend ei saa olla uueks asjaoluks, mis võimaldab ka MKS § 102

alusel kaebaja maksukohustusi muuta, kuna tegelike töötasude arvestuse ja maksmise andmed olid

kaebajale varasemalt teada. Kaebaja on põhjendamatult väitnud oma eksitust 2014. aasta

maksukohustuste tasumisel Eestisse, sest juba kontrollakti p-s 1.1.2.5, maksuotsuse p-s 3.4,

vaidlustatud otsuse p-s 1.2.3 ja kohtuotsuse nr 3-16-244 p-s 10-13 on ühemõtteliselt viidatud

apellandi teadlikule tegevusele.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

18. Ringkonnakohus on seisukohal, et apellatsioonkaebuse rahuldamiseks ei ole alust.

Ringkonnakohus nõustub halduskohtu otsuse põhjendustega ning tuginedes HKMS § 201 lg-le 4 ei

korda neid.

Apellatsioonimenetluses on pooled jätkuvalt eri meelt selles, kas maksuotsustega nr 12.2-3/023872-

73 ja 12.2-3/028015-49 hõlmatud maksustamisperioodide osas kohaldub maksukohustuste

muutmisele MKS § 102 regulatsiooni ja kas esineb maksukohustuse muutmist tingiv uus asjaolu.

Samuti on vaidlus selles, kas 2014. aastal, eelkõige maksustamisperioodidel november ja detsember

oli kaebajal kohustus tasuda tööjõumakse Eesti Vabariigis, s.h kas Sotsiaalkindlustusamet on

tagasiulatuvalt tühistanud kaebaja töötajatele väljastatud A1 tõendid.

19. Kaebaja hinnangul ei saa MKS § 102 olla aluseks tema taotletud deklaratsiooniparanduste

aktsepteerimistest keeldumisel, sest maksuotsused nr 12.2-3/023872-73 ja 12.2-3/028015-49 on

tehtud üksnes päevarahadelt tasumisele kuuluvate tööjõumaksude kohta ega käsitle üldse küsimust

sellest, et kas tööjõumaksud kuulusid tasumisele Eesti Vabariigis.

Ringkonnakohus kaebajaga ei nõustu.

20. Pooled ei vaidle selle üle, et MTA kontrollis kaebaja tööjõumaksude arvestamise ja tasumise

õigsust maksustamisperioodidel aprill kuni oktoober 2014 ning määras 29. oktoobri 2015. a

maksuotsustega nr 12.2-3/023872-73 ja 12.2-3/028015-49 kaebajale täiendavalt tasumiseks

sotsiaalmaksu, tulumaksu, töötuskindlustusmaksu ning kohustusliku kogumispensioni makseid

kokku 68 699,97 eurot. Samuti ei ole vaidlust selles, et kaebaja oli nimetatud makse ka ise

deklareerinud ja tasunud ning selles osas maksukontrolli tulemusena kaebaja maksukohustust ei

muudetud. Sellest ei tulene aga, et kaebajal säilis õigus kontrollitud perioodide osas hiljem

maksudeklaratsioone parandada.

21. Riigikohus on selgitanud, et olukorras, kus maksumenetlus lõpeb maksuotsust andmata teatega

maksukontrolli lõpetamise kohta, toob see siiski kaasa maksuotsuse andmisele sarnase tagajärje, s.t

kontrolli tulemuste muutmine või kehtetuks tunnistamine toimub MKS §‑des 101−103 sätestatud

alustel ja korras ning seega on maksukontrolli lõpetamise teade haldusakt MKS § 101 lg 3

tähenduses1.

Vastavalt on maksuotsusel osas, milles maksukontrolli tulemusena isiku maksukohustust ei muudeta,

siiski maksukohustust tuvastava haldusakti toime. Maksuotsusega tehakse siduvalt kindlaks isiku

maksukohustus ka juhul, kui konkreetse maksustamisperioodi või maksuliigi osas isiku

maksukohustust ei muudeta. Seetõttu on ekslik kaebaja arusaam, et tema suhtes antud maksuotsustega

on määratud maksukohustus üksnes seoses Soomes töötanud isikutele päevarahade maksmisega, kuid

mitte neile palga maksmisega. Kaebaja maksukohustust kontrollitud maksustamisperioodide ja

liikide raames kontrolliti ja tuvastati tervikuna. Kuigi maksuotsuse resolutsioonis seda ei märgita,

tuleneb täiendava maksukohustuse määramisest juba iseenesest, et maksuhaldur nõustub, et kaebaja

deklareeritud osas tekkis kaebajal samuti maksukohustus. Samuti on ekslik kaebaja arusaam, et

maksuotsus „kehtib“ ainult nende kaebaja vastuväidete kohta, mida kaebaja maksumenetluses

tegelikult esitas. Tulenevalt MKS § 92 lg-st 3 võtab maksuhaldur tasumisele kuuluva maksusumma

määramisel arvesse kõiki selles maksuasjas tähendust omavaid andmeid, mida maksuhaldur peab

usaldusväärseks. Seega peab maksuhaldur kontrollima maksukohustust ja selle aluseks olevaid

asjaolusid igakülgselt, seda ka olukorras, kus isik maksukohustust mõjutavale asjaolule ei osuta, kuid

see on maksuhaldurile teada (MKS § 92 lg 4). Küsimus sellest, kas isikul üldse on kohustus tasuda

maksu Eesti Vabariigis, vältimatult mõjutab maksuotsuse andmist. Kui isikul ei ole kohustust Eesti

1 Vt RKHK 17. mai 2016. a otsus asjas nr 3-3-1-3-16 (p-d 17 ja 18)

Vabariigis maksu tasuda, siis õiguspäraselt ei saa isikule sellist kohustust panna ka maksuotsusega.

Seega eeldab maksuotsuse andmine, et maksuhaldur on tuvastanud, et isikul on kohustus tasuda

maksu Eesti Vabariigis. Kui kaebaja hinnangul MTA eksis selle järelduse tegemisel, oli kaebajal

võimalus maksuotsust sellele väitele tuginedes vaidlustada. Samas ei tulene seadusest, et MTA

võimalik eksimus selles osas iseenesest muudaks maksuotsuse toimet või annaks kaebajale uuesti

õiguse maksukohustuse muutmiseks deklaratsiooni parandamise kaudu.

22. Seega oli kaebaja 2014. aasta aprilli kuni oktoobri maksukohustuse muutmine lubatud MKS §-

des 101-103 nimetud juhul ja korras. Kaebaja hinnangul esineb MKS § 102 lg 1 p-s 1 sätestatud alus

maksuotsuse muutmiseks, s.o kaebaja sai Tartu Ringkonnakohtu otsusest asjas nr 3-16-244 teada, et

tema töötajad ei olnud lähetuses, vaid nende töötamise kohaks oligi Soome Vabariik.

Ringkonnakohus seda seisukohta ei jaga.

23. Esmalt märgib ringkonnakohus, et kaebaja väites endas on loogikaviga. Nimelt väidab kaebaja,

et ta sai maksuotsusega määratud maksukohustuse õigusvastasusest teada kohtuotsusest, milles kohus

kontrollis selle sama maksuotsuse õiguspärasust ja leidis, et maksukohustus on määratud

õiguspäraselt. Kui kohus tuvastanuks asjaolu, mis välistab kaebaja maksukohustuse Eesti Vabariigis,

pidanuks kohus kaebuse rahuldama ja maksuotsuse tühistama. Kuna kohus seda siiski ei teinud, siis

pidas kohus maksuotsust ka selles osas õiguspäraseks. Kui kaebaja hinnangul kohus otsust tehes

eksis, siis oli kaebajal võimalik osutada sellele eksimusele kassatsioonkaebuses Riigikohtule.

Kassatsioonkaebuse esitamise võimalust kaebaja aga ei kasutanud. Sellega ammendus kaebaja jaoks

võimalus saavutada maksuotsuse kehtivuse kõrvaldamine maksuotsuse õigusvastasuse tõttu.

Ringkonnakohus

leiab,

et

õiguskindluse

põhimõttega

oleks

vastuolus

olukord,

kus

maksukohustuslane saaks nõuda maksumenetluse uuendamist tuginedes asjaolule, mis oli oluline

sama maksukohustuse vaidlustamiseks esitatud kaebuse lahendamisel halduskohtumenetluses, aga

millele kohus maksukohustuslase arvates piisavat tähelepanu ei pööranud. Pärast kohtuotsuse

jõustumist saab maksuotsuse kehtetuks tunnistamist MKS § 102 järgi nõuda üksnes sellisele asjaolule

või tõendile tuginedes, mis ei olnud kohtumenetluse ajal teada.

24. Teiseks nõustub ringkonnakohus vastusaja ja halduskohtuga, et viidatud otsuses on kohus

tuvastanud, et kaebaja tegevus töötajate värbamisel ja Soome Vabariiki tööle suunamisel ning töötasu

osalisel maksmisel päevarahana, oli teadlik ja tahtlik, eesmärgiga vähendada kaebaja

maksukohustust. Seega ei saanud kaebaja töötajate töösuhteid puudutavad tegelikud asjaolud kaebaja

jaoks üllatuslikud olla ega selguda alles kohtuotsusest. Juba töösuhte olemusest tulenevalt ei saanudki

kaebajale teadmata olla, millist tööd ja millises asukohas töötajad tegid. Kaebaja tahe oli selgelt

suunatud sellele, et säilitada kaebajaga töösuhtes olevatele isikutele seotus Eesti Vabariigi

sotsiaalkindlustussüsteemiga ja vastavalt tasuda tööjõumaksud Eesti Vabariigile. See tuleneb üheselt

asjaolust, et kaebaja taotles Soome Vabariiki tööle suunatud isikutele A1 tõendi, mis lubas jätkata

tööjõumaksude tasumist Eesti Vabariigis. Asjaolu, et kaebaja tugines seejuures määruses nr 987/2009

selleks sätestatud eranditele, ei muuda hinnangut, et tegemist oli kaebaja teadliku ja tahtliku

tegevusega. See, et kaebaja sealjuures esitas Sotsiaalkindlustusametile tegelikkusele mittevastavaid

väiteid üksnes kinnitab seda, et kaebaja tahe oli saavutada olukorda, kus vaatamata töötajate

töötamisele Soome Vabariigis kohalduks neile siiski Eesti Vabariigi õigus.

Lisaks ei ole küsimus sellest, kas kaebajal oli maksude tasumise kohustus Eesti Vabariigis või Soome

Vabariigis, faktiline asjaolu MKS § 102 mõttes. Tegemist on asjaolude pinnal tehtud õigusliku

järeldusega. Selle järelduse tegemiseks olulised faktilised asjaolud olid aga kaebajale kahtlemata

teada juba A1 tõendite taotlemise ajal.

25. Ekslik on kaebaja seisukoht ka selles, nagu oleks Sotsiaalkindlustusamet tühistanud kaebaja

taotletud A1 tõendid ja sellest tulenevalt esineks alus vähemalt kaebaja 2014. aasta novembri ja

detsembri deklaratsioonide muutmiseks.

26. Sotsiaalkindlustusamet on 2. augusti 2018. a vastuses kohtunõudele ning 8. ja 15. juuni 2018. a

vastustest MTA järelepärimistele selgitanud, et kaebaja taotlusel viimase töötajate kohta väljastatud

A1 tõendeid ei ole tühistatud tagasiulatuvalt, kuigi infosüsteemis kuvatakse tõendeid tühistatutena.

Tõendid tühistati kaebaja 13. jaanuari 2015. a avalduse alusel töölepingute lõpetamise kuupäevaga

(31. detsember 2014). Kaebaja 15. mai 2017. a avalduse kohta leidis sotsiaalkindlustusamet aga 20.

juulil 2017, et A1 tõendite tühistamise kuupäeva muutmiseks ei ole alust. Arabella OÜ töötajatel olid

perioodil 1. aprillist kuni 31. detsembrini 2014 kehtivad A1 tõendid. Sellest otsusest teavitati nii

MTA-d kui ka Soome Vabariigi pädevat asutust. Samas ei ole sotsiaalkindlustusamet vormistanud

kirjalikku keelduvat otsust kaebaja 15. mai 2017. a taotluse rahuldamata jätmise kohta.

Kaebaja väidetest käesolevas asjas saab järeldada, et kaebaja ei ole Sotsiaalkindlustusameti tegevust

vaidlustanud keelduva otsuse andmisel ega A1 tõendite tagasiulatuvalt tühistamata jätmisel.

27. Vaidlusaluste tõendite väljastamist ja tähendust reguleerivad Euroopa Parlamendi ja Nõukogu

määrused nr 883/2004 ja 987/2009 sotsiaalkindlustussüsteemide koordineerimise ja reeglite

rakendamise kohta. Määruse nr 883/2004 preambulast nähtuvalt kooskõlastuseeskirjad peaksid kaasa

aitama isikute elustandardi ja tööhõive tingimuste paranemisele, on suunatud isikute võrdse

kohtlemise tagamisele eriti nende töötajate jaoks, kes ei ela liikmesriigis, kus nad töötavad välistades

samas kahe liikmesriigi sotsiaalkindlustussüsteemi üheaegse kohaldamise sama isiku suhtes. Selleks

nähakse määruses muu hulgas ette reeglid, mille alusel määratakse, millise liikmesriigi õigust isiku

suhtes kohaldatakse. Liikmesriigi pädeval asutusel on määruses sätestatud alusel õigus väljastada

tõend, millega ta kinnitab, et isiku suhtes kohaldatakse jätkuval selle liikmesriigi õigust, arvestades

määruse nr 883/2004 II jaotises sätestatud reegleid (tõend A1). Tulenevalt rakendusmääruse nr

987/2009 art 5 lg-st 1 aktsepteeritavad teise liikmesriigi asutused dokumente kuni need väljastanud

liikmesriik ei ole neid tagasi võtnud või kehtetuks tunnistanud.

28. Sotsiaalkindlustusameti 15. juuni 2018. a vastuse lisana esitatud tabelist nähtub, et kaebaja

taotlusel on tema töötajatele väljastatud A1 tõendid valdavalt määruse nr 883/2004 art 13 lg 1 a alusel

(kahes või enamas riigis töötav töötaja (oluline osa tegevusest toimub elukohariigis)) ja mõnel juhul

määruse nr 883/2004 art 12 lg 1 alusel (lähetus). Sellega on ühtlasi määratud, et kaebaja töötajad on

vaidlusalusel perioodil seotud Eesti Vabariigi sotsiaalkindlustussüsteemiga ning vastavalt kuuluvad

Eestis Vabariigile tasumisele ka selle perioodi tööjõumaksud. Tagasiulatuvalt A1 tõendite

tühistamine põhjusel, et töötajatele tuleb kohaldada Soome Vabariigi õigust, tooks ühtlasi kaasa

töötajate isikustatud maksude ümberarvutuse ning välistatud ei ole, et Eesti Vabariigil tekiks isikute

vastu nõuded alusetult makstud tasude ja toetuste tagasisaamiseks. Tulemus, kus isikud ei oleks

hõlmatud ühegi riigi sotsiaalkindlustussüsteemiga või tagasiulatuvalt määratletakse isikud seotud

selle liikmesriigi sotsiaalkindlustussüsteemiga, mille osalistena nad ei ole käitunud, oleks aga ilmses

vastuolus määrustes nr 883/2004 ja 987/2009 kehtestamise eesmärgiga. Ringkonnakohus osutab, et

määruste kehtestamise eesmärk on eelkõige töötajate õiguste kaitse ja õigusselguse loomine selles,

millise liikmesriigi õigust isikutele kohaldatakse, mitte luua ettevõtjale subjektiivset õigust tasuda

tööjõumakse enda valitud liikmesriigis. Seetõttu tuleb ka siseriiklikult käsitada A1 tõendit siduvana

küsimuses, kas isik on seotud selle liikmesriigi sotsiaalkindlustussüsteemiga. Kui siseriiklikult

hinnataks isikutele kohaldatavat õigust sõltumata kehtiva A1 tõendi olemasolust, tooks see kaasa

reaalse ohu, et isik osutub mitteseotuks ühegi liikmesriigi sotsiaalkindlustussüsteemiga.

29. Seega juhul, kui kaebaja leiab, et ta taotles A1 tõendid oma töötajatele alusetult ning

tööjõumaksud tuli seetõttu tegelikkuses tasuda teise liimesriiki, tekib tal alus MTA-le esitatud

maksudeklaratsioonide muutmiseks, kui ta on saavutanud A1 tõendite tühistamise tagasiulatuvalt.

Käesoleval juhul see aga nii ei ole. Sotsiaalkindlustusamet on kinnitanud, et kaebaja töötajatele

väljastatud A1 tõendid olid vaidlusalusel perioodil kehtivad ning need tunnistati kehtetuks alates 31.

detsembrist 2014 seoses töölepingute lõppemisega, mitte tagasiulatuvalt alates nende väljaandmisest.

Seega ei ole Sotsiaalkindlustusamet muutnud seisukohta küsimuses, millise riigi õigus kaebaja

töötajatele kohaldub. Kaebaja ei ole halduskohtumenetluses vastupidist tõendanud.

30. Ringkonnakohtule 13. septembril 2019 esitatud väljatrükid ei ole selles küsimuses ka asjakohased

tõendid. Asjas ei ole vaidlust, et Sotsiaalkindlustusameti infosüsteemis kuvatakse A1 tõendeid

tühistatutena. Samas ei järeldus sellest, et A1 tõendid oleks tühistatud tagasiulatuvalt nende

väljaandmisest. Lisaks on kaebaja esitanud tõendid hilinenult. Ringkonnakohus määras tõendite

esitamise tähtpäevaks 12. septembri 2019. Kaebajale oli aga juba hiljemalt MTA vastuse kaebusele

esitamisest 25. juunil 2018 ja Sotsiaalkindlustusameti 2. augusti 2018. a vastusest kohtunõudele

teada, et Sotsiaalkindlustusamet ei kinnita A1 tõendite tühistamist tagasiulatuvalt nende

väljastamisest. Seega oli kaebajale juba kaebuse läbivaatamisel halduskohtus selgunud vajadus

kaebuses väidetud asjaolu täiendavalt tõendada. Vastavalt ei ole uute tõendite esitamine

apellatsioonimenetluses lubatud tulenevalt HKMS § 198 lg-test 2 ja 3, olukorras, kus esitatud tõendid

on olemuslikult sellised, et eksisteerisid juba kaebuse esitamise ajal.

Seega tuleb 13. septembril 2019 esitatud tõendid kaebajale tagastada.

31. Kaebaja on taotlenud Euroopa Liidu Kohtult eelotsuse küsimist, et selgitada õiguslikku olukorda,

maksustamisel, kui A1 tõendid tunnistatakse tagasiulatuvalt kehtetuks. Kuna ringkonnakohus leidis

eelnevalt, et Sotsiaalkindlustusamet ei ole kaebaja töötajatele väljastatud A1 tõendeid tagasiulatuvalt

kehtetuks tunnistanud, siis vastavalt puudub vajadus hinnata, kas asja lahendamiseks on vajalik

Euroopa Liidu Kohtu seisukoht A1 tõendite tagasiulatuval kehtetuks tunnistamisel tekkiva olukorra

kohta. Kaebaja vastav taotlus jääb rahuldamata.

32. Siseriiklikult maksudeklaratsioonide muutmiseks ei ole kaebajal õigus sõltumata sellest, et ta on

deklareerinud sotsiaalkindlustuse maksed Soome Vabariigi pädevale asutusele. Määrusest

nr 883/2004 ega nr 987/2009 ei tulene, et isikutele kohalduv õiguse tagasiulatuv muutmine oleks

võimalik seeläbi, et tööandja omal algatusel deklareerib tööjõumaksude tasumise kohustust teises

liikmesriigis. Selline võimalus rikuks ilmselt ka töötajate õigusi. Vastupidist järeldust ei tingi ka

kaebaja väide võimalikust topeltmaksustamisest. Kuna A1 tõendeid ei ole tühistatud, siis on kaebaja

deklareerinud teises liikmesriigis maksude tasumise kohustuste, olukorras, kus selline kohustus ei ole

tekkinud ja teise riigi pädeval asutusel puudub õigus nõuda kaebajalt maksude tasumist.

33. Kokkuvõtvalt on halduskohus põhjendatult leidnud, et kaebaja ei ole suutnud kohtumenetluses

tõendada, et tal puudus Eestis maksukohustus ning et ta on maksukohustuse tasunud Soomes. Kaebaja

etteheide vastustajale uurimiskohustuse täitmata jätmises on alusetu. Maksuhaldur on selgitanud välja

kaebaja taotluse lahendamiseks olulised asjaolud, mille alusel saab tuvastada, milline õigus kuulub

kohaldamisele kaebaja töötajate suhtes vaidlusalusel perioodil ja vastavalt millises riigis tekkis

kaebaja kohustus deklareerida ja tasuda tööjõumaksud. Vaidlustatud otsuse tegemisel on vastustaja

küll ekslikult tuginenud sellele, et ka 2014. aasta novembri ja detsembri maksudeklaratsioonides

kajastatud maksud on lõplikult määratud maksuotsusega, kuid see põhjendamispuudus ei ole viinud

ebaõige otsuse tegemiseni. Otsuses on piisavalt selgelt ja arusaadavalt kogutud tõenditele tugiendes

ümber lükatud kaebaja väide, et vaidlusalusel perioodil tekkis tal maksukohustus Soome Vabariigis,

mitte Eesti Vabariigis. Seetõttu ilmneb otsusest ka see, et vaatamata MTA eksimusele maksuotsusega

hõlmatud perioodide osas, puudub siiski alus ka 2014. aasta novembri ja detsembri deklaratsioonide

muutmiseks. Seega ei ole kaevatava otsuse tühistamine lubatav tulenevalt HMS §-st 58.

34. Eeltoodud

põhjustel

jääb

apellatsioonkaebus

rahuldamata

ja

Tartu

Halduskohtu

28. detsembri 2018. a otsus muutmata.

35. Vastavalt HKMS § 108 lg-le 1 kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Vastustaja

ei ole esitanud kohtule taotlust menetluskulude väljamõistmiseks kaebajalt ega menetluskulude

nimekirja. Seetõttu tulenevalt HKMS § 109 lg 1 kolmandast lausest vastustaja kasuks

menetluskulusid välja ei mõisteta.

/allkirjastatud digitaalselt/