3-19-21/17 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

1(14)

K O H T U O T S U S

E e s t i V a b a r i i g i n i m e l

Kohus

Tallinna Halduskohus

Kohtunik

Tiia Nurm

Otsuse tegemise aeg ja koht

09.08.2019, Tallinn

Haldusasja number

3-19-21

Haldusasi

OÜ Constructive kaebus Maksu- ja Tolliameti 28.09.2018

maksuotsuse

nr

12.2-3/041269-43

ja

05.12.2018

vaideotsuse nr 6-1/4233-2 tühistamiseks

Menetlusosalised

Kaebaja –OÜ Constructive, esindaja vandeadvokaat Aleksei

Ratnikov

Vastustaja - Maksu- ja Tolliamet, esindaja Margo Karu

Asja läbivaatamine

Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON

1. Lõpetada menetlus osas, milles Maksu- ja Tolliameti 28.09.2018 maksuotsusega nr 12.2-

3/041269-43 määrati kaebajale käibe- ja tulumaksu tasumise kohustus Best Baltic Trade

OÜ, Novapro OÜ, Milamet OÜ, Kaubaks OÜ, Alegna Trading OÜ, Servetar OÜ, Gromov

Grupp OÜ, Inguz Service OÜ, Elora Baltic OÜ, ja Mainpoint OÜ, Klick Eesti AS ja Sport-

service OÜ poolt väljastatud arvete alusel teostatud väljamaksetelt. Lõpetada menetlus ka

osas, milles Maksu- ja Tolliamet jättis 05.12.2018 vaideotsusega nr 6-1/4233-2 rahuldamata

kaebaja poolt esitatud vaide Best Baltic Trade OÜ, Novapro OÜ, Milamet OÜ, Kaubaks

OÜ, Alegna Trading OÜ, Servetar OÜ, Gromov Grupp OÜ, Inguz Service OÜ, Elora Baltic

OÜ, ja Mainpoint OÜ, Klick Eesti AS ja Sportservice OÜ poolt väljastatud arvete alusel

teostatud väljamaksetelt arvutatud käibe- ja tulumaksu tasumise kohustust puudutavas

osas.

2. Ülejäänud osas jätta kaebus rahuldamata.

3. Menetluskulud jätta poolte enda kanda.

Edasikaebamise kord

Kohtuotsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse Tallinna Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul arva-

tes otsuse avalikult teatavakstegemisest, s.o hiljemalt 09.09.2019.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliamet (MTA/vastustaja) kontrollis 29.09.2017 teate nr 12.2-3/041964-1 ja

07.12.2017 korralduse nr 12.2-3/041269-2 alusel OÜ Constructive (kaebaja) maksude arvestamise,

deklareerimise ja tasumise õigsust perioodil märts-september 2017.

2(14)

2. Kontrolli käigus tuvastatud maksustamise seisukohalt tähtsust omavad faktilised ja õiguslikud

asjaolud on kajastatud 07.08.2018 kontrollaktis nr 12.2-3/041269-42 (kontrollakt). Kaebaja esitas

kontrollaktile 07.09.2018 eriarvamuse.

3. 28.09.2018 maksuotsusega nr 12.2-3/041269-43 (maksuotsus), mille lahutamatuks osaks on

07.08.2018 kontrollakt, nõuti tagasi kaebaja ettemaksukontole täidetud tagastusnõue summas

22 326,46 eurot ja kohustati tasuma maksusumma 19 313,39 eurot. Maksuotsuses ja kontrollaktis

on tuginetud kokkuvõtvalt alljärgnevale.

3.1 Kaebaja deklareeris märtsi 2017 käibedeklaratsioonil (KMD) sisendkäibemaksu hulgas Metal

Pro OÜ (12985159 alates 25.09.2017 Gurgaon Nouasseur OÜ) (GN) veebruari ja märtsi 2017 ar-

vetel märgitud ehitusteenuste soetust summas 7417,48 eurot. Maksuhaldur ei sea kahtluse alla

GN-ga kajastatud tehingutes teenuse olemasolu. Kaebajal puudus õigus GN arvete alusel sisend-

käibemaksu maha arvata, kuna ta ei soetanud teenuseid GN-lt vaid tundmatult kolmandalt isikult.

MTA leiab, et tehingute dokumentatsioonist ei selgu tehingute sisu ja teenuse osutamise aeg; GN

ei olnud tegutsev ettevõte; puudub info, mis näitaks GN objektidel töötamist; kaebaja juhatuse

liige Andrei Sotskov muutis oma seletusi menetluse käigus; raha liikumine ei kinnita teenuse saa-

mist. Kaudsed tõendid kogumis näitavad, et kaebaja pidi olema teadlik, et arvetel märgitud müüja

polnud tegelik müüja, kuna tehingute dokumentatsioon on puudulik ja kaebaja juhatuse liige muu-

tis enda ütlusi vastavalt maksumenetluses selgunud asjaoludele. Eeltoodust tulenevalt on kaebaja

2017 märtsis KMD-l sisendkäibemaksu hulgas alusetult kajastanud GN arvetel märgitud käibe-

maksu summas 7417,48, kuna täitmata on sisendkäibemaksu mahaarvamise tingimused: GN arve-

tel kajastatud teenuse osutajaks oli tundmatu kolmas isik, ei saa eeldada, et tegemist oleks olnud

käibemaksukohustuslasega. Kuna arvetel näidatud müüjalt kaebaja teenust ei soetanud, ei ole te-

gemist nõuetekohase arvega (KMS § 37 lg 7 p 2).

3.2 Kaebaja deklareeris märts kuni august 2017 KMD-del sisendkäibemaksu hulgas Korbett OÜ

arvete ehitusteenuse soetuse käibemaksu summas 8452,21 eurot. Maksuhaldur ei sea kahtluse alla

Korbett OÜ-ga kajastatud tehingutes teenuse olemasolu. Kaebajal puudus õigus Korbett OÜ arvete

alusel sisendkäibemaksu maha arvata, kuna ta ei soetanud teenuseid Korbett OÜ-lt vaid tundmatult

kolmandalt isikult. Maksuhalduri seisukoht tugineb asjaolule, et tehingute dokumentatsioonist ei

selgu tehingute sisu ja teenuse osutamise aeg; Korbett OÜ juhatuse liige ei olnud teadlik arvete

esitamisest kaebajale; kaebaja juhatuse liige Andrei Sotskov muutis enda seletusi menetluse käi-

gus; Korbett OÜ ei olnud kättesaadav; raha liikumine ei kinnita teenuse saamist Korbett OÜ-lt.

Kaudsed tõendid kogumis näitavad, et kaebaja pidi olema teadlik, et arvetel näidatud müüja pol-

nud tegelik müüja, kuna tehingute dokumentatsioon on puudulik; kaebaja juhatuse liige muutis

oma ütlusi vastavalt maksumenetluses selgunud asjaoludele. Eeltoodust tulenevalt on kaebaja

2017 aprill kuni juuli KMD-l sisendkäibemaksu hulgas alusetult kajastanud Korbett OÜ arvetel

märgitud käibemaksu summas 8452,21 eurot, kuna täitmata on sisendkäibemaksu mahaarvamise

tingimused: Korbett OÜ arvetel kajastatud teenuse osutajaks oli tundmatu kolmas isik ja ei saa

eeldada, et tegemist oleks olnud käibemaksukohustuslasega. Kuna arvetel näidatud müüjalt kaeba-

ja teenust ei soetanud, ei ole tegemist nõuetekohase arvega (KMS § 37 lg 7 p 2).

3.3 Kaebaja deklareeris septembri 2017 KMD-l projekteerimistööde seotust Best Baltic Trade OÜ,

Novapro OÜ, Milamet OÜ, Kaubaks OÜ, Alegna Trading OÜ, Servetar OÜ, Gromov Grupp OÜ,

Inguz Service OÜ, Elora Baltic OÜ, Mainpoint OÜ arvete alusel ning arvestas projekteerimistööde

arvetel oleva käibemaksu KMD-del sisendkäibemaksu hulgas, sh märtsis 2162 eurot ja septembris

787 eurot. Kaebajal puudus õigus projekteerimistööde arvete alusel sisendkäibemaksu maha arva-

ta, kuna projekteerimistööde soetust ei toimunud. Maksuhalduri seisukoht tugineb asjaolule, et

kaebaja oli teadlik, et projekteerimisteenust ei toimunud ja nõustus KMD-d parandama; arved ei

vasta nõuetele ja puuduvad muud tehingute dokumendid; arveid väljastanud ettevõtetel puudus

projekteerimistöödeks vajalik registreering; arveid väljastanud ettevõtted ei olnud tegutsevad ja

tehingupartnerid ei kinnita tehingute toimumist. Eeltoodust tulenevalt on kaebaja 2017 märtsi

3(14)

KMD-l sisendkäibemaksu hulgas alusetult kajastanud projekteerimistööde arvetel näidatud käibe-

maksu summas 2949 eurot, kuna täitmata on sisendkäibemaksu mahaarvamise tingimused: kaeba-

ja ei ole projekteerimistööde teenust saanud, on projekteerimisteenuse arvete puhul tegemist näili-

ke tehingutega, mida ei võeta maksustamisel arvesse. Kuna arvetel näidatud tehinguid ei ole toi-

munud, ei ole tegemist nõuetekohaste arvetega (KMS § 37 lg 7 p 2).

3.4 Kaebaja deklareeris märts-september 2017 KMD-del sisendkäibemaksu hulgas Klick Eesti

AS-st ja Sportservice OÜ-st soetatud kaupade ja aruandva isiku kulude käibemaksu summas

570,68 eurot. Kaebajal puudus õigus aruandva isiku kuludes olevate arvete ning Klick Eesti AS ja

Sportservice OÜ arvete alusel sisendkäibemaksu maha arvata, sest A. Sotskov ütles, et Klick Eesti

AS-st soetatud tasakaaluliikur ja Sportservice OÜ-st soetatud saalihoki värav ei ole ettevõtlusega

seotud ning projekteerimise ja ehitusteenuse vahendamisega tegeleval ettevõttel ei ole ettevõtluse

käigus vajalik soetada diskopirni, kardigani, hambaharja, suletekki, keemilise puhastuse teenust ja

teisi kaupu. Samas on kaebaja arvestanud sisendkäibemaksu viidatud arvetelt. Eeltoodust tulene-

valt ei ole täidetud sisendkäibemaksu mahaarvamise tingimused, milleks on tingimus, et kaup või

teenus peab olema soetatud maksustatava käibe tarbeks, sisendkäibemaks arvatakse maha KMS § -

s 37 näidatud arve alusel. Arved puudusid või ei ole väljastatud kaebajale.

3.5 Kaebaja ei ole märts kuni september 2017 tulu- ja sotsiaalmaksu, kohustusliku kogumispen-

sioni makse ja töötuskindlustusmakse deklaratsioonidel (TSD) deklareerinud ettevõtlusega mitte-

seotud kulusid ega ole tasunud tulumaksu. Kaebaja tegi ettevõtlusega mitteseotud väljamakse

summas 98 526,14 eurot, mille kohta puuduvad raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ette-

nähtud nõuetele vastavad algdokumendid. Kaebaja tegi väljamakseid ehitusteenuse eest summas

93 804,14 eurot, mida kaebaja ei soetanud GN-lt ja Korbett OÜ-lt, vaid tundmatutelt kolmandatelt

isikutelt. Kontrollimiseks esitatud dokumentide alusel ei ole tehinguid toimunud ja kaebaja pidi

olema teadlik tehingute mittetoimumisest arvetel näidatud isikutega. Hindamise rakendamine ei

ole võimalik. Kaebaja tegi septembris 2017 väljamakseid projekteerimisteenuse arvete eest sum-

mas 4722 eurot ja oli teadlik, et teenuse soetust Gromov Grupp OÜ-lt, Inguz Service OÜ-lt, Elora

Baltic OÜ-lt, Milamet OÜ-lt ei ole toimunud. Samuti on hüvitatud A.Sotskovile aruandva isiku

kulusid summas 5264,08 eurot. Eeltoodust tulenevalt tegi kaebaja 2017 märts kuni september ette-

võtlusega mitteseotud väljamakseid summas 98 526,14 eurot. Kuna tehingute majanduslik sisu ei

ole õige ning arved ei vasta õigusaktides ettenähtud nõuetele, tuleb väljamaksed maksustada tulu-

maksuga ja kaebajal tuleb ettevõtlusega mitteseotud väljamaksed deklareerida märts kuni septem-

ber TSD-del.

4. Kaebaja esitas 05.11.2018 MTA-le vaide, mille MTA jättis 05.12.2018 vaideotsusega nr 6-

1/4233-2 rahuldamata.

5. 04.01.2019 esitas kaebaja Tallinna Halduskohtule kaebuse 28.09.2018 maksuotsuse ja

05.12.2018 vaideotsuse tühistamiseks.

6. Kohus võttis 17.01.2019 määrusega kaebuse menetlusse.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD

Kaebaja seisukoht

7. Kaebaja taotleb maksuotsuse ja vaideotsuse täielikku tühistamist, kuna leiab, et otsused on õi-

gusvastased.

Käibemaks GN-ga tehtud tehingutelt

7.1 Kaebaja leiab, et ventilatsioonitööde iseloomustamiseks kasutatav sõnalühend „ventilatsiooni-

tööd“ ütlebki kõik selle töö iseloomu kohta. Spetsialistid, st töö tegija ja tellija ei pea selle töö

olemust avama eraldi arvel, vaid juba lepingu sõlmimisel (läbirääkimiste pidamisel) on teada, mil-

4(14)

liseid tööülesandeid tuleb teha ventilatsioonitööde nime all. Asjaolu, et ventilatsioonitöödest ei tea

midagi maksuhaldur, ei ole antud juhul tõsiseltvõetav ning selle eest ei saa vastutada kaebaja. Kü-

simus on tegelikult mitte selles, mis vahe on ventilatsioonitöödel ja kipsitöödel, vaid selles, mida

need tööd sisaldasid. Vastavalt poolte praktikale võeti tööd vastu üleandmise- vastuvõtmise aktiga.

Töö tellija vaatas töö üle ja töödega nõustumisel kinnitas seda oma allkirjaga aktil. Selline on ta-

vapärane praktika ehitusturul. Aktid on täpselt nii üksikasjalikud, kui pooled sellest aru saavad.

Tavaliselt piisabki lühikesest tööde loetelu kirjeldusest. Vastavalt lepinguvabaduse põhimõttele

võib töövõtuleping alltöövõtjaga olla nii pikk ja detailne, kui on vajalik. Kaebaja ei olnud GN osa-

nikuks ega osalenud selle ettevõtte juhtimises, mistõttu ei saa ta anda selgitusi GN tegevuse kohta.

Kuna kõik tellitud tööd said tehtud, siis oli tegemist tegutseva ettevõttega.

7.2 Kaebaja on selgitanud, et tellis erinevad tööd GN-lt. Tööd teostati nii kvaliteedi kui aja mõttes

õigeaegselt ja kaebaja võttis tööd vastu vastavalt aktidele. Asjaolu, millised töötajad töötasid GN

all või kust ta neid töötajaid rentis, ei ole kaebajale teada. Ka teised ettevõtted on MTA-le andnud

selgitusi, et alltöövõtjaks oli kaebaja ning kokkulepitud tööd said tehtud. MTA oletused kummi-

tuslikust tundmatust kolmandast isikust on väljamõeldis. Peatöövõtja ei peagi teostama alltöövõt-

jate üle kontrolli. Kaebaja seadusjärgne esindaja on selgitanud, et kontakteerus GN esindaja V.

Tonjukiga, kes organiseeris või kelle kaudu organiseeriti töötajad objektidele. A. Sotskov ei pida-

nudki teadma teise ettevõtte töötajaid nimeliselt. Tehingute toimumist tõendavad dokumendid on

kaebaja esitanud. A. Sotskov ütluste muutmine maksumenetluses ei tõenda MTA seisukohta. Isi-

kul on õigus oma seisukohti täpsustada. Kui kaebaja ei oleks töö eest tasunud, oleks GN saanud

pöörduda kohtusse. Tööde eest maksmine ei ole ettevõttest raha välja viimine. Kaebaja ei saagi

teada, miks ja kuhu teeb ülekandeid GN. Asjaolu, et arvete tasumine võis kaebajal minna segamini

võib olla tingitud sellest, et A. Sotskov tegi ülekandeid hiljem ja osaliselt, siis võiski ülekanne

minna kogemata teise ettevõtte kontole. Olukord lahendati GN ja Korbett OÜ omavahelisel kok-

kuleppel, millest kaebajat ei informeeritud ning jäi mulje, et raha saajad selles probleemi ei näi-

nud. Deklareeritud teenus on soetatud teiselt käibemaksukohustuslaselt. Maksuhaldur ei ole tõen-

danud, et kaebaja ei saanud teenust GN-lt.

Käibemaks Korbett OÜ-ga tehtud tehingutelt

7.3 Ventilatsioonitööde, kipsitööde, metallkonstruktsioonide ettevalmistamise iseloomustamiseks

kasutatavad sõnaühendid „ventilatsioonitööd“, „kipsitööd“, „metallkonstruktsioonide ettevalmis-

tamine“ ütlevadki kõik nende tööde iseloomu kohta. Spetsialistid ei pea nende tööde olemust ava-

ma eraldi arvel, vaid juba lepingu sõlmimisel on teada, millised tööülesanded tuleb nende mõistete

raames täita. Vastavalt poolte praktikale võeti tööd vastu aktiga, st tellija vaatas töö üle ja töödega

nõustumisel kinnitas seda allkirjaga aktil. Selline on tavapärane praktika ehitusturul ja nii on teh-

tud ka käesoleval juhul. Kokkuleppel võib töövõtuleping olla täpselt nii pikk ja detailne, kui on

vajalik. Leping on alla kirjutatud V. Tonjuki poolt õiguspäraselt, kuna talle on antud ettevõtte OÜ

Korbett poolt volikiri. Seetõttu ei olnud kahtlusi ka kaebajal, kes käsitles teda kui Korbett OÜ

esindajat. Kaebaja ei tea ega oska kommenteerida Korbett OÜ endise juhatuse liikme ütlusi.

7.4 Seaduses ei ole kirjas, milline pangakonto number peab arvel olema. Kas Korbett OÜ endine

juhatuse liige V. Jakovlev teadis või ei teadnud sellest, et Korbett OÜ-l on avatud konto teises

pangas, ei oma tähendust. Tegemist on Korbett OÜ sisese informatsiooni jagamise/liikumisega.

Kaebaja lähtus sellest, millised andmed esitati talle tasumiseks. Kaebaja ei tea, kas ja millises ula-

tuses olid Korbett OÜ juhatuse liikmed infot jaganud. Kuna kaebaja tegi koostööd nii GN kui ka

OÜ-ga Korbett võiski arvete tasumine minna segamini. Asi sai lahendatud Korbett OÜ ja GN va-

helise kokkuleppega, millest A. Satskovi ei informeeritud. Kuna kaebaja raamatupidamises on tal

võlg Korbett OÜ ees, siis on tõenäoline, et viimane hakkab võlga sisse nõudma. Raha ei ole

nõudmata jäetud. Maksuhalduri viited dokumentide puudustele on otsitud. Kaebaja juhatuse liige-

teadis, kellega ta tehingu tegi. Kaebaja on esitanud kõik dokumendid, mis tal on olnud seoses töö-

5(14)

dega ja nendelt on näha objektid, kus ja millal mis töid teostati. Dokumentidelt ei nähtu, et teenust

osutas keegi kolmas tundmatu isik. Ja ka sellele isikule oleks kaebaja pidanud maksma.

Käibemaks projekteerimisteenustelt ja muudelt kuludelt

7.5 Kaebaja juhatuse liige on nõustunud vastavalt kontrollaktile projekteerimise arvete käibemak-

su sisendkäibemaksu hulgast välja võtma, kuna tal ei ole võimalik esitada täiendavaid dokumente.

Kaebaja on nõus deklaratsioone parandama.

7.6 Kaebaja on nõus muudelt kuludelt esitatud arvete käibemaksu summas 570,68 eurot sisendkäi-

bemaksu hulgast välja võtma ja deklaratsiooni parandama.

Tulumaks ettevõtlusega mitteseotud kuludelt

7.7 Kaebaja soetas GN ja Korbett OÜ-lt arvetel näidatud teenuseid. Vastavad dokumendid on esi-

tatud ja arvetele on märgitud õige müüja isik. Tegemist on reaalsete tehingutega ning kontrolli

käigus ei leidnud kinnitust MTA väited. Tegelikult töid teinud isik on tuvastatud. Vastustaja järel-

dus tehingute mitte toimumise kohta ja süüdistus käibemaksupettuses põhineb otsitud ja ebaoluli-

sel informatsioonil. Vastustaja ei ole tõendanud raha ettevõttest välja viimist. Ei ole aru saadav,

kuhu see raha siis sai. Kaebajale jääb arusaamatuks, milliseid tõendeid ta peaks veel esitama.

Maksuhaldur on tahtlikult rikkunud uurimispõhimõtet.

Menetluslikud küsimused

7.8 Ülaltoodud põhjendustel on kaebaja suhtes tehtud maksuotsus alusetu ja põhjendamata. Vas-

tustaja jättis suurel määral tõendid kogumata. Haldusakt ei ole kohane ega proportsionaalne. Ar-

vestamata jäeti kaebaja põhjendatud seisukohad. Vastustaja ei ole taganud õiglast haldusmenetlust.

Maksuhaldur pole kogunud piisavalt tõendeid, et kahtlustada kaebajat maksupettuses.

7.9 09.04.2019 menetlusdokumendis teatab kaebaja, et ta on tõepoolest nõustunud MTA maksuot-

susega kaebuse punktides III (käibemaks projekteerimisteenustelt) ja IV (käibemaks muudelt ku-

ludelt), mistõttu nendes osades ei soovi kaebaja maksuotsuse tühistamist, küll aga ülejäänud osa-

des, so kaebuse p I (käibemaks GN-ga seotud tehingutelt), p II (käibemaks Korbett OÜ-ga seotud

tehingutelt) ja p V (tulumaks ettevõtlusega mitteseotud kuludelt, mis puudutavad tehinguid GN- ga

ja Korbett OÜ-ga).

MTA seisukoht

8. Vastustaja ei nõustu kaebusega ja vaidleb sellele vastu. Maksuotsus on õiguspärane ja ei kuulu

tühistamisele. Vastustaja jääb kontrollaktis, maksuotsuses ja vaideotsuses esitatud seisukohtade

juurde ning ei korda neid täies mahus üle.

8.1 Kaebaja küll märgib kaebuse alapunktides III ja IV, et ta osaliselt nõustub maksuotsuses too-

dud seisukohtadega projekteerimise arvete ja käibemaksu osas, kuid samas taotleb maksuotsuse

tühistamist täies ulatuses. Seega jääb vastustaja ka selles osas varem väljendatu juurde.

8.2 Maksuhaldur on maksuotsuses igati põhjendatult leidnud, et GN ja Korbett OÜ arvetel näida-

tud erinevate ehitustööde tegijateks ei olnud arvetel näidatud äriühingud, vaid tundmatud kolman-

dad isikud ning kaebaja pidi sellest teadlik olema. Seega on maksuhaldur nendes episoodides põh-

jendatult kaebaja sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust piiranud.

8.3. GN poolt esitatud arvete puhul ei ole küsimus selles, mis vahe on ventilatsioonitöödel ja nt

kipsitöödel, vaid selles, mida need tööd sisaldasid ja mille põhjal arvutati teenuse hind. Arveid ei

täpsusta ka tööde kohta koostatud aktid, mis jäävad samuti üldsõnalisteks ning erinevate töölõiku-

de täpne sisu, maht ja nende tegemise aeg jäävad endiselt ebaselgeks. Samuti on üldsõnalised all-

töövõtulepingud, nendes pole märgitud, milliseid töid tehakse. Esitamata on lepingute lisad. Venti-

6(14)

latsioonitööde kohta pole lepinguid üldse sõlmitud. Maksuhaldur on välja toonud, et GN vastas

reaalse majandustegevuseta äriühingu tunnustele. Lisaks on maksuhaldur viidanud GN suhtes läbi

viidud maksumenetlusele, mille käigus tuvastati, et tal puudus 2017. a jaanuaris kuni märtsini

reaalne majandustegevus, sh ei osutanud ta kõnealuseid ehitus- ja ventilatsioonitöid kaebajale

(09.04.2018 maksuotsus).

8.4 Peatöövõtjad, kellele kaebaja GN arvetel näidatud tööd edasi müüs, ei ole samuti enda objekti-

del alltöövõtjana GN kasutamisest teadlikud. Kaebaja omakorda ei tea, kas GN kasutas objektidel

oma töötajaid või alltöövõtjaid. Kaebaja juhatuse liige on enda ütlusi maksumenetluses muutnud.

GN-le pangaülekandega tasutud summade edasine liikumine ei kinnita samuti tööde tegemist just

selle äriühingu poolt. Kaebaja tasus GN Leedus UAB Paysera LT-s avatud arvelduskontole, kust

raha kanti edasi Bulgaaria äriühingule. Greengo LtD. Viimase juhatuse liige aga kaebajat ja

V.Tonjuki ei tea. Lisaks on ühe kaebaja GN arve eest tasunud hoopis Korbett OÜ UAB Paysera

LT-s avatud arvelduskontole ja vastupidi.

8.5 Korbett OÜ arvete puhul on nendele küll märgitud tööde nn üldnimetus, kuid tööde täpsem

sisu ja maht jääb selgusetuks. Enamasti on mahuks märgitud umbmäärane „komplekt“. Märkimata

on tööde tegemise aeg ja teenuse hinna kujunemist kontrollida võimaldavad andmed. Üheksast

arvest ainult üks (arve 0431) paistab esmapilgul detailsem, ent tegelikult ei ole isegi sellel loetle-

tud tööd lähemalt lahti kirjutatud. Tehinguid ei kirjelda konkreetsemalt ka aktid ja lepingud. Aktid

on koostatud vaid kahe arve juurde ning lepingud ei hõlma töödest suurema osa moodustanud ven-

tilatsioonitöid. Maksuhaldur on kontrollaktis ja maksuotsuses selgitanud, milliste ostuarvete puhul

on aktid esitamata. Maksuhaldur tõi ka välja, et nt tellijatele esitatud arvete puhul on kaebaja tööde

kohta aktid alati koostanud. Seega on kaebaja kõnealuste alltöövõtjate puhul osaliselt oma tavapä-

rasest praktikast kõrvale kaldunud. Pealegi on 01.02.2017 ja 01.05.2017 lepingud allkirjastanud

esindusõiguseta isik V. Tonjuk. Tolleaegse juhatuse liikme seletuste kohaselt tal selleks volitust ei

olnud. Samuti ei teadnud ta midagi kaebajale ehitusteenuse osutamisest. V. Tonjuki volikirja ei ole

maksuhaldurile esitatud. Ka viidatud episoodi puhul on kaebaja juhatuse liige oma ütlusi maksu-

menetluses muutnud.

8.6 Ka Korbett OÜ arvete eest tasuti UAB Paysera LT-s avatud arvelduskontole. Kusjuures esime-

se arve (nr 0420) tasus kaebaja hilinenult 25.05.2017 ilmselgelt V. Tonjuki juhatuse liikmeks saa-

mist ära oodates. Edasi liigub raha taas kas Bulgaaria äriühingule Greengo Ltd või Šotimaa

äriühingule Inwork Trade LP. Viimase juhatuse liige ei tea äriühingu majandustegevusest midagi.

8.7 Eeltoodu viitabki sellele, et GN ja Korbett OÜ rekvisiitidega tehingudokumendid koostati ja

raha liigutati vaid formaalselt, tehingute toimumisest mulje jätmiseks ning et kaebaja pidi sellest

teadlik olema. Tundmatut isikut ei peagi maksuhaldur tuvastama. Menetluse käigus tuvastatu lu-

bab arvata, et kaebaja vajas GN ja Korbett OÜ arveid pelgalt enda sisendkäibemaksu suurendami-

seks ning ettevõtlusest raha väljaviimiseks. Kasutades või lastes teadlikult kasutada tööde tegemi-

seks muid isikuid. Kuigi tehingute dokumenteerimine ei ole alati õigusaktidest tulenevalt kohus-

tuslik, võtab maksukohustuslane teenuse osutamise dokumenteerimata jätmise korral endale riski,

et hiljem, põhjendatud kahtluse tekkimisel, ei õnnestu tal teenuse saamist kas üldse või konkreet-

sete isikutega tõendada.

8.8 Tulumaksu määramise osas jääb maksuhaldur maksuotsuses ja vaideotsuses esitatud põhjen-

duste juurde.

KOHTU PÕHJENDUSED

Menetluse osaline lõpetamine

9. Halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 152 lg 1 p 3 kohaselt lõpetab kohus määrusega

menetluse, kui kohus võtab vastu kaebusest loobumise või kinnitab kompromissi, § 153 lg 1

7(14)

kohaselt on kaebajal õigus kaebusest loobuda kuni kaebuse kohta tehtud lõpliku lahendi

jõustumiseni, esitades selle kohta avalduse.

10. Maksuotsuse punkti 2.3 kohaselt arvestas kaebaja Best Baltic Trade OÜ, Novapro OÜ,

Milamet OÜ, Kaubaks OÜ, Alegna Trading OÜ, Servetar OÜ, Gromov Grupp OÜ, Inguz Service

OÜ, Elora Baltic OÜ ja Mainpoint OÜ projekteerimisteenuste arvetel oleva käibemaksu summas

2949 eurot KMD-del sisendkäibemaksu hulgas, sh märtsis 2162,00 eurot ja septembris 787,00

eurot. Maksuotsuse punkti 2.4 kohaselt arvestas kaebaja Klick Eesti AS ja Sportservice OÜ arvetel

oleva käibemaksu summas 570,68 euro KMD-del sisendkäibemaksu hulgas, sh märtsis 32,16

eurot, aprillis 124,83 eurot, mais 88,73 eurot, juunis 49,68 eurot, juulis 97,94 eurot, augustis 51,26

eurot ja septembris 126,08 eurot. Maksuotsuse punkti 2.5.3 kohaselt on kaebaja teinud

ettevõtlusega mitteseotud väljamakseid summas 98 526,14 eurot, millest tulenevalt oli tal

kohustus deklareerida tulumaksu kokku 24 631,54 eurot. Seega on kaebajale määratud tulumaksu

tasumise kohustus ka eelpool nimetatud arvete alusel tehtud makseid puudutavas osas.

11. 09.04.2019 menetlusdokumendis teatab kaebaja, et ta on tõepoolest nõustunud MTA maksuot-

susega kaebuse punktides III (käibemaks projekteerimisteenustelt) ja IV (käibemaks muudelt ku-

ludelt), mistõttu nendes osades ei soovi kaebaja maksuotsuse tühistamist, küll aga ülejäänud osa-

des, so kaebuse p I (käibemaks GN-ga seotud tehingutelt), p II (käibemaks Korbett OÜ-ga seotud

tehingutelt) ja p V (tulumaks ettevõtlusega mitteseotud kuludelt, mis puudutavad tehinguid GN-ga

ja Korbett OÜ-ga).

12. Vastustaja ei ole kaebaja avaldusele vastanud, ehkki tal oli 07.05.2019 määruse kohaselt võim-

alus avaldusele vastata 10.06.2019. Varasemas menetluses ei ole vastustaja kaebaja seisukohale,

mille kohaselt on kaebaja avaldanud valmisolekut deklaratsioone eelpool toodud osas parandada,

sisuliselt vastu vaielnud, märkides vaid, et talle jääb arusaamatuks, miks on kaebaja sellises olu-

korras vaidlustanud maksuotsuse tervikuna. Seega loeb kohus, et vastustajal ei ole vastuväiteid

menetluse lõpetamisele eelpool toodud äriühingute poolt esitatud arvete alusel tasumisele kuuluvat

maksukohustust puudutavas osas.

13. Seega saab menetluse lõpetada osas, milles maksuotsusega suurendati kaebaja käibemaksuko-

hustust ja määrati tulumaks Best Baltic Trade OÜ, Novapro OÜ, Milamet OÜ, Kaubaks OÜ,

Alegna Trading OÜ, Servetar OÜ, Gromov Grupp OÜ, Inguz Service OÜ, Elora Baltic OÜ, ja

Mainpoint OÜ, Klick Eesti AS ja Sportservice OÜ poolt esitatud arvete alusel teostatud väljamak-

seid puudutavas osas. Menetluse lõpetamine hõlmab ka vaideotsust osas, milles kaebaja vaie jäeti

rahuldamata eelpool nimetatud ettevõtete poolt esitatud arvete alusel teostatud väljamaksetelt käi-

be- ja tulumaksu määramist puudutavas osas.

14. Pärast menetluse lõpetamist ei saa samal alusel ja sama nõudega uuesti kohtusse pöörduda

(HKMS § 43 lg 1 p 2 ja § 155 lg 6). Menetluse osalise lõpetamisega seonduvate menetluskulude

üle otsustab kohus allpool.

Sisulised põhjendused

15. Vaidlus käib selle üle, kas kaebajal oli õigus GN poolt 2017. veebruaris ja märtsis ning

Korbett OÜ poolt aprillist kuni juulini 2017 väljastatud arvete alusel sisendkäibemaksu maha

arvata ning kas arvete alusel tehtud väljamakseid tuleb lugeda ettevõtlusega mitte seotud kuluks ja

maksustada tulumaksuga.

16. Maksuhaldur leidis maksuotsuses, et kaebajal puudub õigus GN ja Korbett OÜ arvete alusel

sisendkäibemaksu (7417,48 + 8452,21) summas 15 869,69 maha arvata, kuna kaebaja ei soetanud

arvetel näidatud ehitusteenuseid arvetel näidatud isikutelt ja kaebaja oli sellest teadlik.

Maksuhaldur ei sea kahtluse alla GN ja Korbett OÜ arvetel näidatud teenuste olemasolu, kuid

leidis, et neid ei ole osutanud arvetel näidatud isikud. Eelpool nimetatud ettevõtete poolt kaebajale

väljastatud arvete alusel tehtud väljamaksed maksustati tulumaksuga, kui ettevõtlusega

mitteseotud kulu (kontrollakti p 1.5 ja maksuotsuse p 2.5).

8(14)

17. Kohus leiab, et kaebus ei ole põhjendatud ning maksukohustus on maksuotsusega

(vaidlusaluses osas) määratud õigesti. Kuivõrd kaebaja poolt kohtumenetluses esitatud kaebuse

väited kattuvad valdavas osas maksuotsusele esitatud vaides (kaebuse lisa 4) ning kontrollaktile

esitatud eriarvamuses toodud põhjendustega, millele maksuhaldur on vaideotsuses (kaebuse lisa 5)

ja maksuotsuses (p 3) juba vastanud ning millega kohus nõustub, siis ei korda kohus siinjuures üle

kontrollaktis, maksotsuses ja vaideotsuses toodut (HKMS § 165 lg 2). Vastuseks kaebusele märgib

kohus järgnevat.

Käibemaks

18. KMS § 4 lg 1 kohaselt loetakse käibeks teenuse osutamist ettevõtluse käigus ja § 11 lg 1 p-de

1 ja 2 alusel on teenus saadud päeval, mil toimus teenuse osutamine või selle eest tasumine. Neis

sätetes peetakse kohtupraktika kohaselt silmas konkreetse, oluliste tunnuste abil identifitseeritava

teenuse osutamist. Teenuse saamisega kaasneb õigus arvata nõuetekohase arve alusel

sisendkäibemaks maha (KMS § 31 lg 1). Nõuetekohane on arve, mis vastab KMS §-s 37

sätestatud tingimustele. KMS § 37 lg 7 p-de 5 ja 7 alusel tuleb arvel märkida teenuse nimetus või

kirjeldus, teenuse maht ja teenuse osutamise kuupäev. Riigikohus on selgitanud, et kui kaebaja

ongi vaidlusaluse teenuse saanud, puudub tal ikkagi sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus, kui

arve ei ole nõuetekohane (Riigikohtu otsus nr 3-3-1-81-12 p 11). KMS § 29 lg 3 p 1 kohaselt on

sisendkäibemaks maksukohustuslase poolt teiselt maksukohustuslaselt soetatud või saadud kauba

või teenuse eest tasumisele kuuluv käibemaks. Riigikohus on oma varasemas praktikas ka

selgitanud, et arvele tuleks vähemalt märkida viide dokumendile, kus on toodud teenuse piisavalt

üksikasjalik kirjeldus ja arvandmed. Üksnes abstraktselt ja umbmääraselt teenuse liigi määramine

ei ole piisav. Teenuse kirjeldus on piisavalt üksikasjalik, kui sellega tagatakse teenuse

identifitseerimise võimalus ja teenuse saamise kontrollitavus. Arvandmed täiendavad teenuse

kirjeldust ja peavad võimaldama kontrollida teenuse mahu usutavust. Seega peab nõuetekohane

algdokument võimaldama teha kindlaks ja kontrollida väidetavate majandustehingute sisu ja

arvnäitajaid ning teenuse saamise fakti ja teenust osutavad isikud peavad olema usaldusväärselt

tuvastatavad (nt Riigikohtu 17.03.2015 otsus nr 3-3-1-76-14 p-d 14-18). Olukorras, kus

algdokumentidest ei selgu, millise konkreetse teenuse eest on arve esitatud, on põhjendatud asuda

maksustamisel seisukohale, et maksukohustuslane pole teenust saanud. Eeskätt ja enamasti

tõendavad tehingu toimumist tõendid saadud teenuse kohta, tasumine müüja pangakontole, arve,

tehingu kajastamine raamatupidamises ja maksuarvestuses ning (kontrollimisel) poolte kinnitus

tehingu toimumise kohta (Riigikohtu 09.04.2013 otsus nr 3-3-1-81-12 p-d 11 ja 16; 04.12.2013

otsus nr 3-3-1-57-13 p-d 11-13).

19. Maksuhalduri põhiliseks etteheiteks seoses kaebaja ja GN vaheliste tehingutega on, et

tehingute dokumentatsioonist ei selgu nende sisu ja teenuse osutamise aeg (arved ei vasta

nõuetele, aktid ei täienda arveid, lepingud on üldsõnalised või puuduvad, GN ei ole tegutsev

ettevõte, puudub info, mis kinnitaks GN objektidel töötamist, kaebaja juhatuse liige muutis oma

ütlusi menetluse käigus ning et raha liikumine ei kinnita teenuse saamist GN-lt).

19.1 Kaebaja on ventilatsioonitööde teenuse saamise tõendamiseks esitanud maksuhaldurile

29.03.2017 arved nr 17-26, 17-27,17-28, 17-29 (MTA vastuse lisad 4), millel teenuse nimeks on

märgitud ventilatsioonitööd 1 komplekt. Viidatud arvete juurde kuuluvad aktid (MTA vastuse

lisad 4), millel on samuti nimetatud ventilatsioonitööd 1 komplekt. Lepingud ventilatsioonitööde

teostamise kohta puuduvad. Kohus nõustub maksuhalduriga, et ventilatsioonitööde teostamise

kohta esitatud dokumentatsioon ei võimalda tuvastada, milliseid töid, millal ja millises mahus

teostati. Arvetel on küll näidatud objektide nimetused, kus väidetavalt töid tehti, kuid need ei ole

ilma tehingu sisu täpsustavate andmeteta piisavad selleks, et tuvastada, milliseid töid ning millal

väidetava töövõtja poolt teostati. Aktidel, mis ehitustööde puhul tavapäraselt kirjeldavad detailselt,

milliseid töid tehti, milliseid materjale kasutati, jne on praegusel juhul märgitud, üksnes

ventilatsioonitööd 1 komplekt, mis ei ava teenuse sisu ega hinna kujunemise metoodikat. Mõiste

„ventilatsioonitööd“ ei ole selline mõiste, mille puhul saab juba mõiste olemusest aru, milliseid

9(14)

konkreetseid töid pooled selle all silmas pidasid. Ka ventilatsioonitööde teostamise käigus

teostatakse tavapäraselt erineva iseloomu, hinna ja ajamahuga töid. Kohus nõustub vastustajaga, et

praegusel juhul ei olegi tegelikult küsimust sellest, kas maksuhaldur saab aru, mida tähendavad

„ventilatsioonitööd“ ja mis vahe on sellistel töödel võrreldes mõnede muude töödega, vaid selles,

mida need tööd sisaldasid ja mille põhjal arvutati teenuse hind. Seega ei nõustu kohus kaebajaga

selles, et mõiste „ventilatsioonitööd“ arvetel ja aktidel on piisav selleks, et avada tööde sisu ning

pooled saavad aru, mida nad selle all silmas peavad. Iseenesest on õige kaebaja tähelepanek, et

pooled võivad tõepoolest ise otsustada, kuivõrd detailselt nad tehinguid dokumenteerivad. Samas

võtavad pooled tehingute puuduliku dokumenteerimisega riski, et puudulikult dokumenteeritud

tööde tegelikku tegemist ei suudeta hiljem usutavalt tõendada. Lepingute puudumine tõepoolest ei

tõenda iseenesest seda, et töid ei teostatud, kuivõrd poolte kokkulepped töövõtulepingu tingimuste

kohta võivad olla sõlmitud ka suuliselt. Poolte kokkulepe selles, milliste tööde tegemises, millal

ning millise hinnaga kokkulepe sõlmiti, võib nähtuda ka e-kirjavahetusest, hilisemalt esitatud

arvetest ning tööde üleandmise- vastuvõtmise aktidelt. Praegusel juhul see dokumentatsiooni

puudulikkuse tõttu aga nii ei ole.

19.2 Ehitustööde teostamise tõendamiseks on kaebaja esitanud maksuhaldurile 28.02.2017 arved

nr 17-13 ja 17-17. Arve nr 17-13 juurde koostatud akti kohaselt tehti metalldetailide

ettevalmistamist, lõikamist ja monteerimist vastavalt joonistele mahus 13010 kg. Arve nr 17-17

juurde koostatud akti kohaselt tehti õõnesplokk seinte ladumist ja betoneerimist ning raketiste

äravõtmist, koristamist, seinte parandamist, aukude täitmist vastavalt 305 m2 ja 179 m2 (MTA

vastuse lisa 5). Samuti on tööde teostamise kohta esitatud maksuhaldurile kaebaja ja GN vahel

17.01.2017 sõlmitud töövõtuleping nr 1701K (MTA vastuse lisa 6) ja 16.01.2017 sõlmitud

töövõtuleping nr 1601V (MTA vastuse lisa 7). Maksuhalduri etteheiteks seoses tehingu kohta

esitatud dokumentatsiooniga on see, et arved ei vasta KMS § 37 lg 7 p 7 nõuetele, sest ei selgu

teenuse osutamise aeg. Nimetatud väide ei ole aga õige, kuivõrd tööde teostamise aeg võib

tuleneda ka mõnest muust tehingu kohta koostatud dokumendist, mitte üksnes arvest. Praegusel

juhul nähtub 17.01.2017 sõlmitud lepingu punktist 1.2, et arvel 17-17 näidatud ja 27.02.2017 aktil

kajastatud töid aadressil Kaasiku 30 Jõhvi teostati perioodil 20.01.2017-27.02.2017 ning

16.01.2017 lepingus punktist 1.2 nähtub, et arvel 17-13 näidatud ja 28.02.2017 aktil kajastatud

töid aadressil Vahulille 50 Tallinn teostati perioodil 20.01.2017 kuni 28.01.2017. Arvete ja

lepingute summad on samad ning arvetel on nõuetekohaselt viidatud lepingule. Samuti on arvetel

näidatud, milliseid töid on tehtud. Seega ei nõustu kohus maksuhalduriga selles, et arvete nr 17-

13 ja 17-17 aluseks olevad tehingud on puudulikult dokumenteeritud. Seega ei anna nimetatud

asjaolu eraldi võetuna alust väita, et kaebaja ei ole teenust GN-lt saanud ja piirata kaebajal

sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust arvete nr 17-13 ja 17-17 alusel.

19.3 Samas ei tugine maksuhaldur ainult dokumentatsioonis esinevatele puudustele, vaid on

laiemalt põhjendanud ka kahtlust, et kaebaja ja GN vahel ei ole tehinguid toimunud, tehingud on

näilikud ning teenuse tegelikuks osutajaks oli tundmatu kolmas isik. Maksuhaldur on tuginenud

MKS § 83 lg-le 4, mis sätestab, et näilikku tehingut ei võeta maksustamisel arvesse (maksuotsuse

p 2.1.3). Kohus nõustub, et maksuhalduri tuvastatud asjaolud kogumis tekitavad põhjendatud

kahtluse, et kaebaja ei soetanud ventilatsiooni- ja ehitusteenuseid GN-lt. Isegi olukorras, kus

tehingu kohta vormistatud dokumendid viitavad sellele, et kaebaja soetas ehitustööd GN-lt arvetel

näidatud viisil, on oluline, et maksude tasumisest kõrvalehoidumise eesmärgil tehtud tehingule

ongi iseloomulik, et tehingu kohta on vormistatud erinevaid dokumente ja tehingu pooled

kinnitavad tehingu toimumist vastavalt dokumentides kajastatule, et jätta muljet tehingu

toimumisest. Üksikasjades esinevatest vastuoludest ja tõenditest kogumis võivad sellele vaatamata

järelduda nüansid, mis seavad dokumenteeritud tehingud kahtluse alla. Asjaolud võivad ilmneda

ka kaudsetest tõenditest. Praegusel juhul viitavad kaudsed tõendid piisavalt kahtlusele, et

tehinguid tegelikkuses ei toimunud.

10(14)

19.4 Praegu on maksuhaldur seonduvalt ehitus- ja ventilatsioonitöödega kohtu hinnangul

põhjendatult

viidanud

asjaolule,

et

GN

ei

ole

tegutsev

ettevõte.

GN

kustutati

käibemaksukohustuslaste registrist 29.03.2017, kuna ei tõendanud enda ettevõtlusega tegelemist.

Asjaolu, et ettevõte laseb end registrist kustutada olukorras, kus tal on olnud kehtivad lepingud, ta

on väljastanud koostööpartnerile tasumiseks väidetavalt tehtud tööde eest arved ning ootab arvete

tasumist viitab sellele, et tegelikkuses ei olnud ettevõttel sellist majandustegevust, mida tal oleks

olnud võimalik kohases menetluses tõendada. Kui tehingud kaebaja ja GN vahel oleksid toimunud

selliselt, nagu neid näidata püütakse, siis oleks GN saanud viidatud tehingutele tuginedes

tõendada, et tal oli majandustegevus. Majandustegevuse puudumisele viitab ka asjaolu, et GN-il

puudus oma tööjõud ja ta ei ole deklareerinud töötajatele väljamakseid (MTA vastuse lisa 8).

Iseenesest ei ole ehitussektoris lubamatu allhankijate kasutamine ning ka töötajate rentimine, kuid

praegusel juhul ei nähtu, et GN oleks kasutanud allhanget või rentinud töötajaid. Maksuhaldur

tuvastas, et ettevõtted, kellelt soetust GN veebruaris deklareeris, ei ole tegutsevad (kontrollakti p

1.1.2.2 3). Lisaks on maksuhaldur viidanud GN suhtes läbi viidavale maksumenetlusele, mille

käigus tuvastati, et tal puudus 2017. aasta jaanuarist kuni märtsini reaalne majandustegevus, sh ei

osutanud ta kõnealuseid ehitus- ja ventilatsioonitöid kaebajale. 09.04.2018 otsust ei ole kohtule

küll esitatud, kuid kohtul puudub alus kahelda sellise otsuse olemasolus. Viidatud asjaolud

kogumis ja koosmõjus asjaoluga, et GN tehingute tegemise aegne juhatuse liige V. Tonjuk on

erinevaid ettekäändeid esile tuues hoidunud maksuhaldurile tehingute kohta selgituste andmisest

veenab kohut selles, et GN puhul ei olnud tegemist tegutseva ettevõttega, mis ei saanud kaebajale

teenuseid osutada. Maksuhaldur on tehingute analüüsi puhul ka esile toonud, et GN-le

pangaülekannetega tasumine ei kinnita samuti tööde tegemist just GN poolt. Ei ole tavapärane, et

arvete eest ei tasuta mitte töövõtjale, vaid välisriigis asuvale UAB Paysera LT-s avatud kontole,

kust raha omakorda kantakse edasi kolmandate välisriikides asuvate ettevõtete kontodele

(kontrollakt p 1.1.2.2 e). Kaebaja juhatuse liikme käitumisest nähtub, et talle ei ole tegelikkuses

olnud oluline, kelle kontole ta raha kannab, kuivõrd GN arve nr 17-26 eest tasus ta 08.08.2017

Korbett OÜ kontole ja Korbett OÜ arve nr 0420 GN Payseras olevale kontole. Esmalt ei ole

eluliselt usutav, et ettevõtte juht ei kontrolli, kelle kontole ta raha kannab ning teiseks ei ole

tavapärane, et ekslike maksete saajad lahendavad küsimuse omavahel makse tegija poole

pöördumata. Kohus ei nõustu kaebajaga, et tema juhatuse liige on menetluse kestel oma

varasemaid ütlusi üksnes täpsustanud. Kohtu hinnangul on juhatuse liige oma ütlusi muutnud ning

sellele on põhjendatult viidanud ka maksuhaldur kontrollakti punktis 1.1.2.2 d). A. Sotskov on

esmalt 13.12.2017 (MTA vastuse lisa 17, vastused 4 ja 10) kinnitanud, et ta ei käinud objektidel

isiklikult ning kokkulepped sõlmis tema töötaja M.. Samas, kui koostööpartnerid ja kaebaja

töötaja M. (MTA vastuse lisa 19) olid andnud ütlusi selle kohta, et A. Sotskov käis objektidel ning

pidas ka läbirääkimisi, muutis ta oma ütlusi 08.06.2018 (MTA vastuse lisa 18) ning kinnitas, et

käis objektidel. Ütluste muutmine viitab kohtu hinnangul sellele, et kaebaja sooviks on olnud

näidata GN ja kaebaja vahelisi tehingute usutavust. Tegelike tehingute puhul oleks juhatuse liige

teadnud, kas ta käis objektidel või mitte.

19.5 Eeltoodut kokku võttes on kohus seisukohal, et maksuhaldur on põhjendatult leidnud, et

kaebaja ei soetanud ehitus- ja ventilatsioonitöid GN-lt. Seejuures piisaks vähemalt

ventilatsioonitööde puhul juba ainuüksi arvetel esinevates puudustest sisendkäibemaksu

mahaarvamise piiramiseks. Nagu kohus eelpool analüüsis, siis ei tuginenud maksuhaldur

nimetatud tehingu puhul ainult arvetel esinevatele puudustele.

19.6 Eelnevast järeldub, et kaebaja on kajastanud oma käibemaksuarvestuses teenuste soetamist

äriühingult, kes ei olnud tegelik teenuse osutaja. Maksuhaldur on kontrollakti punktis 1.1.2.3 ja

maksuotsuse punktis 2.1.2.3 piisaval määral põhjendanud kahtlust, et kaebaja teadis, et GN ei ole

tegelik teenusepakkuja ning fiktiivsete tehingute eesmärgiks oli maksukohustuse vähenemine. Ko-

hus nõustub kontrollaktis ja maksuotsuses toodud põhjendustega ega korda neid siinjuures üle

(HKMS § 165 lg 2). Maksukohustuslase teadmist sellest, et arvel märgitud müüja ei olnud tegelik

müüja, saab Riigikohtu praktika kohaselt järeldada ka maksumenetluses tuvastatud asjaolude ja

11(14)

kaudsete tõendite kogumist, sest maksukohustuslase subjektiivsete kaalutluste väljaselgitamine

pole sageli võimalik (nt Riigikohtu 13.02.2012 otsus nr 3-3-1-79-11 p 22). Muu hulgas on Riigi-

kohus selgitanud, et olukorras kus isik teadis või pidi teadma tehingu tegelikest asjaoludest, sh

tehingu kohta esitatud dokumendi võimalikust fiktiivsusest, kuid kajastas seda dokumenti siiski

maksukohustust vähendavana oma maksudeklaratsioonis, on tegemist ostja pahausksusega, sest

toimumata tehingu kajastamine maksudeklaratsioonis saab oma iseloomult olla üldjuhul tahtlik

tegu (Riigikohtu otsus nr 3-3-1-32-09 p 12).

19.7 Eelneva põhjal nõustub kohus maksuhalduriga, et kaebajal puudus õigus kajastada enda märt-

si 2017 käibemaksuarvestuses GN poolt väljastatud arvetel märgitud käibemaksu ning maksuhal-

dur on õigesti piiranud kaebaja õigust ventilatsiooni- ja ehitusteenuste soetamisel tasutud käibe-

maksu enda sisendkäibemaksuna maha arvata.

20. Maksuhaldur heidab seoses kaebaja ja Korbett OÜ vaheliste tehingutega kaebajale ette, et

tehingute dokumentatsioonist ei selgu tehingute sisu ja teenuse osutamise aeg (arved ei vasta

nõuetele, puuduvad aktid ja lepingud, mis selgitaksid arvete sisu), lepingud on allkirjastanud

selleks volitusi mitte omav isik, Korbett OÜ juhatuse liige ei olnud teadlik arvete esitamisest

kaebajale, kaebaja juhatuse liige muutis enda seletusi menetluse käigus ning raha liikumine ei

kinnita teenuse saamist Korbett OÜ-lt.

20.1 Kaebaja on ventilatsioonitööde teenuse saamise tõendamiseks esitanud maksuhaldurile arved

nr 0429, 0420, 0428 ja 0525 (MTA vastuse lisad 27), millel teenuse nimeks on märgitud

ventilatsioonitööd 1 komplekt. Arved on erinevates summades. Töid on arvete kohaselt erinevatel

objektidel teostatud aprillis ja mais. Viidatud arvete juurde ei ole koostatud akte ning tööd ei ole

hõlmatud ka kaebaja ja Korbett OÜ vahel sõlmitud töövõtulepingutega. Kohus nõustub

maksuhalduriga, et ventilatsioonitööde teostamise kohta esitatud dokumentatsioon ei võimalda

tuvastada, milliseid töid, millal ja millises mahus teostati. Arvetel on küll näidatud objektide

nimetused, kus väidetavalt töid tehti, kuid need ei ole ilma tehingu sisu täpsustavate andmeteta

piisavad selleks, et tuvastada, milliseid töid ning millal väidetava töövõtja poolt teostati. Aktid

puuduvad, ehkki kaebaja esindaja on kohtumenetluses kinnitanud, et aktid koostatakse ja

vaadatakse üle. Arvetel sisalduv viide ventilatsioonitööd 1 komplekt, ei ava teenuse sisu ega hinna

kujunemise metoodikat. Kuivõrd tehingud ventilatsioonitööde tegemiseks on kaebaja ja Korbett

OÜ vahel vormistatud samalaadselt, nagu tehingud kaebaja ja GN vahel, mida kohus eelpool juba

analüüsis, siis ei korda kohus siinjuures oma põhjendusi üle. Kohus nõustub maksuhalduriga, et

ventilatsioonitööde tegemise kohta kaebajale esitatud arved ei vasta nõuetele.

20.2 Arve nr 0430 (MTA vastuse lisa 27) sisuks on „Tööjõurent, Metallkonstruktsioonide

ettevalmistamine“ üks kuu. Märgitud ei ole, millisel objektil töid tehti ning arvet ei ole võimalik

seostada kaebaja ja Korbett OÜ vahel sõlmitud lepingutega (MTA vastuse lisad 28 ja 29). Kohus

nõustub maksuhalduriga, et esitatud dokumentatsioon on tehingu sisu määratlemiseks äärmiselt

üldsõnaline ning ei võimalda tuvastada, milliseid töid tehti, kuidas kujunes hind ning millisel

objektil töid tehti. Kohus nõustub maksuhalduri seisukohaga, et arved ei vasta nõuetele ega korda

üle kontrollakti punktis 1.2.2.2 ja maksuotsuse punktis 2.2.2 toodut.

20.3 Arve nr 0639 sisuks on kipsitööd 1 komplekt aadressil Jakobsoni 7. Tööde kohta on sõlmitud

leping (MTA vastuse lisa 29), mille objektiks on töövõtja kohustus teha kipsitöid aadressil

Jakobsoni tn 7. Lepingu juurde kuulub 30.06.2017 akt, millel on lahti kirjutatud, milliseid töid

tehti. Seega ei ole õige maksuhalduri seisukoht, mille kohaselt tööde kohta akt puudub.

Maksuhaldur ise on vastava dokumendi kohtule esitanud (MTA vastuse lisa 29). Arvete, akti ja

lepingu summad on samad. Arve nr 0629 (MTA vastuse lisa 27) sisuks on fassaaditööd 1

komplekt Juurdeveo 25b Tallinn. Viidatud tööde kohta ei ole sõlmitud lepingut, kuid on koostatud

akt 30.04.2017, millel on kirjeldatud üldjoontes töid, mida objektil on tehtud. Ehkki dokument on

väga raskesti loetav, on siiski aru saadav, et arve ja akteeritud tööde summad on samad. Seega,

ehkki arvetel on tööde sisu märgitud suhteliselt lakooniliselt, on muude dokumentide põhjal kohtu

12(14)

hinnangul piisaval määral aru saadav, milliseid töid tehti. Kohtupraktikast tulenevalt võivad

tehingute kohta esitatud muud dokumendid täiendada arvetel toodut. Seega ei nõustu kohus

maksuhalduriga selles, et arvete nr 0639 ja 0629 aluseks olevad tehingud on puudulikult

dokumenteeritud. Seega ei anna nimetatud asjaolu eraldi võetuna alust väita, et kaebaja ei ole

Korbett OÜ-lt teenust saanud ja piirata kaebajal sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust arvete nr

0639 ja 0629 alusel.

20.4 Samas nii, nagu ka tehingute puhul GN-ga ei tugine maksuhaldur ainult dokumentatsioonis

esinevatele puudustele, vaid on laiemalt põhjendanud kahtlust, et kaebaja ja Korbett OÜ vahel ei

ole tehinguid toimunud, tehingud on näilikud ning teenuse tegelikuks osutajaks oli tundmatu

kolmas isik. Tundmatu kolmas isik ei peagi olema identifitseeritav. Maksuhaldur on ka nimetatud

tehingute puhul tuginenud MKS § 83 lg-le 4. Kohus nõustub, et maksuhalduri tuvastatud asjaolud

kogumis tekitavad põhjendatud kahtluse, et kaebaja ei soetanud arvetel näidatud erinevaid

ehitustöid OÜ-lt Korbett. Maksuhaldur on mh viidanud asjaolule, et kuni 26.06.2017 OÜ Korbett

juhatuse liikmeks olnud V. Jakovlev ei ole kuulnud midagi kaebajast ega ole ka väljastanud uuele

juhatuse liikmele V. Tonjukile volitust ettevõtte nimel enne juhatuse liikme vahetust tegutseda.

Nimetatud väide ei ole täpne, kuivõrd V. Jakovlev on maksuhaldurile selgitanud (MTA vastuse

lisa 30), et ta vastava volituse küll ilmselt aprillis 2017 väljastas, kuid leidis, et V. Tonjukil ei

olnud õigust allkirjastada lepinguid juhatuse liikmena. Samuti märkis ta, et V. Tonjukil oli õigus

sõlmida lepinguid ja väljastada arveid, kuid ta pidi sellest juhatuse liiget informeerima. Seda V.

Tonjuk ei teinud. Ehkki menetluses ei ole asjaomast volikirja esitatud, ei saa väita, et V. Tonjukil

puudus ilmselgelt volitus tehingute tegemiseks. Pigem viitavad tehingute dokumentatsioonis

esinevad vastuolud, asjaolu et V. Tonjuk ei olnud maksuhaldurile menetluses kätte saadav ja V.

Jakovlev ütlused koosmõjus sellele, et V. Tonjuk allkirjastas kaebajaga sõlmitud lepinguid ja

väljastas kaebajale arveid V. Jakovlevi teadmata ning selliste tööde kohta, mida Korbett OÜ poolt

ei tehtud. Kuivõrd V. Jakovlev kinnitas, et ta tegutses ettevõtte tegeliku juhina kuni 23.05.2017,

siis oleks ta ilmselt tehingute tegeliku toimumise korral teadnud ehitustööde tegemisest kaebajale.

V. Jakovlev aga kinnitas, et ta ei ole aprillis 2017 esitatud arveid näinud ning ettevõtte arve oli

teise kujundusega ning arvelduskonto teises pangas. Samuti selgitas ta, et OÜ Korbett töötajad ei

ole kaebaja objektidel töid teinud. Nii nagu tehingute puhul GN-ga ei ole ka kaebaja ja OÜ

Korbett vaheliste tehingute puhul tasumine toimunud mitte töövõtjale, vaid välisriigis asuvale

UAB Paysera LT-s avatud kontole, kust raha omakorda kanti edasi kolmandate isikute

välisriikides asuvatele kontodele (kontrollakt p 1.2.2.2 e). Kaebaja juhatuse liikeme käitumisest

nähtub, et talle ei ole tegelikkuses olnud oluline, kelle kontole ta raha kannab, kuivõrd GN arve nr

17-26 eest tasus ta 08.08.2017 Korbett OÜ kontole ja Korbett OÜ arve nr 0420 GN Payseras

olevale kontole. Samuti on kaebaja juhatuse liige ka tehingute puhul OÜ-ga Korbett oma ütlusi

maksumenetluses muutnud. Viidatud asjaolusid on kohus juba eelpool seoses kaebaja ja GN

vaheliste tehingutega analüüsinud ning märgib vaid, et analüüs on asjakohane ka kaebaja ja OÜ

Korbett vaheliste tehingute puhul.

20.5 Eeltoodut kokku võttes on kohus seisukohal, et maksuhaldur on põhjendatult leidnud, et

kaebaja ei soetanud erinevaid ehitustöid Korbett OÜ-lt. Seejuures piisaks vähemalt

ventilatsioonitööde ja arvel 0430 kajastatud tööde puhul juba ainuüksi arvetel esinevatest

puudustest sisendkäibemaksu mahaarvamise piiramiseks. Nagu kohus eelpool analüüsis, siis ei

tuginenud maksuhaldur nimetatud tehingu puhul ainult arvetel esinevatele puudustele.

Eeltoodust järeldub, et kaebaja on kajastanud oma käibemaksuarvestuses teenuste soetamist

äriühingult, kes ei olnud tegelik teenuse osutaja. Maksuhaldur on kontrollakti punktis 1.2.2.3 ja

maksuotsuse punktis 2.2.2.3 piisaval määral põhjendanud kahtlust, et kaebaja teadis, et Korbett

OÜ ei ole tegelik teenusepakkuja ning fiktiivsete tehingute eesmärgiks oli maksukohustuse vähe-

nemine. Kohus nõustub kontrollaktis ja maksuotsuses toodud põhjendustega ega korda neid siin-

juures üle (HKMS § 165 lg 2).

13(14)

20.6 Eelneva põhjal nõustub kohus maksuhalduriga, et kaebajal puudus õigus kajastada enda 2017.

aprilli kuni juuli KMD-l sisendkäibemaksu hulgas Korbett OÜ poolt väljastatud arvetel märgitud

käibemaksu summas 8452,21 eurot ning maksuhaldur on õigesti piiranud kaebaja õigust viidatud

arvete alusel tasutud käibemaksu enda sisendkäibemaksuna maha arvata.

21. Eeltoodust tulenevalt on maksuotsus õiguspärane käibemaksu määramise osas seoses kaebaja

ja GN ning Korbett OÜ vaheliste tehingutega.

Tulumaks

22. TuMS § 51 lg 1 kohaselt maksab residendist äriühing tulumaksu ettevõtlusega mitteseotud

kuludelt, välja arvatud, kui nendelt kuludelt on tasutud tulumaksu vastavalt TuMS §-dele 48-50.

TuMS § 51 lg 2 p 3 sätestab, et ettevõtlusega mitteseotud kulud lg 1 tähenduses on väljamaksed,

mille kohta maksumaksjal puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud

nõuetele vastav algdokument. Riigikohus selgitas otsuses nr 3-3-1-67-08, et TuMS § 51 lg 1 ja lg

2 p 3 eesmärgiks on välistada põhjendamatute kulutuste tegemise kaudu äriühingust raha

väljaviimine. Seetõttu maksustatakse tulumaksuga kõik sellised väljamaksed, mille kohta

maksumaksjal puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav

algdokument.

23. Kaebajale tulumaksu määramist on maksuhaldur põhjendanud kontrollakti punktis 1.5 ja

maksuotsuse punktis 2.5. Maksuhaldur leidis, et kuna kaebaja tegi GN ja Korbett OÜ nõuetele

mittevastavate arvete alusel väljamakseid, siis on tegemist ettevõtlusega mitteseotud

väljamaksetega, millelt peab maksma tulumaksu TuMS § 51 lg 2 punkti 3 alusel. Arved on

alusetud põhjusel, et neile märgitud tehinguid ei ole toimunud. Kohus asus eelpool seisukohale, et

maksuhalduri järeldus, mille kohaselt ei ole antud asjaga puutumuses olevatel arvetel kajastatud

tehinguid kaebaja ja GN ning kaebaja ja Korbett OÜ vahel toimunud, on õige. Kuna teenuseid ei

soetatud GN-lt ega Korbett OÜ-lt, siis ei ole tegemist kaebaja ettevõtlusega ja maksustatava käibe

tarbeks tehtud kulutustega. Lisaks põhjendas maksuhaldur kontrollakti punktis 1.5.1 b) ja 2.5.2, et

kaebaja tegutses teadlikult, ning kontrollakti punktis 1.5.1 c) kaalus maksu hindamise teel

rakendamise võimalikkust, kuid leidis, et see ei ole võimalik. Kaebajale tulumaksu määramine on

kooskõlas Riigikohtu praktikaga. Kohus nõustub kontrollaktis, maksu- ja vaideotsuses toodud

põhjendustega ega korda neid üle. Seega jääb kaebus rahuldamata ka tulumaksu määramist

puudutavas osas.

24. Kohus leiab, et õige ei ole kaebaja väide, mille kohaselt on maksumenetlus olnud ühekülgne

ning rikutud on uurimisprintsiipi. Kaebaja etteheited on jäänud deklaratiivseteks ning ei ole

võimalik aru saada, milliste tõendite kogumata jätmist kaebaja maksuhaldurile konkreetselt ette

heidab.

25. Kuivõrd maksuotsus on õiguspärane, ning kaebaja on vaideotsuse vaidlustamisel tuginenud

üksnes asjaolule, et maksuotsus ei ole õige, siis ei ole alust ka vaideotsuse tühistamiseks.

MENETLUSKULUD

26. HKMS § 104 lg 5 p 4 sätestab, et tasutud riigilõiv tagastatakse, kui kohus lõpetab menetluse

HKMS 152 lg 1 punkti 2 või 4 alusel. Kohus lõpetab menetluse osaliselt HKMS § 152 lg 1 p 3

alusel, millisel juhul riigilõiv kaebajale tagastamisele ei kuulu. Õigusabikulude hüvitamist kaebaja

taotlenud ei ole.

27. HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehakse. Otsus

tehakse kaebaja kahjuks, mistõttu kannab menetluskulud kaebaja. Vastustaja menetluskulude hüvi-

tamist taotlenud ei ole. Seega jäävad poolte menetluskulud nende enda kanda.

14(14)

/allkirjastatud digitaalselt/

Tiia Nurm

kohtunik