3-18-1739/7 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tallinna Halduskohus

Kohtunik

Kaupo Kruusvee

Otsuse tegemise aeg ja koht

10.05.2019, Tallinn

Haldusasja number

3-18-1739

Haldusasi

V&M Trust OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti 07.08.2018

maksuotsuse nr 12.2-3/041728-30 tühistamiseks

Menetlusosalised

Kaebaja – V&M Trust OÜ, volitatud esindaja vandeadvokaat

Rainer Kuulme

Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja Rinat

Šaidulin

Asja läbivaatamine

Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON

1. Rahuldada V&M Trust OÜ kaebus.

2. Tühistada Maksu- ja Tolliameti 07.08.2018 maksuotsus nr 12.2-3/041728-30.

3. Mõista Maksu- ja Tolliametilt V&M Trust OÜ kasuks välja menetluskulud summas

1005 eurot.

EDASIKAEBAMISE KORD

Otsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse Tallinna Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul

otsuse avalikult teatavakstegemisest arvates, s.o hiljemalt 10.06.2019 (halduskohtumenetluse

seadustiku (HKMS) § 181 lg 1).

Vastuseks esitatud apellatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastuapellatsioon-

kaebuse 14 päeva jooksul apellatsioonkaebuse vastuapellatsioonkaebuse esitajale kättetoimeta-

misest arvates või ülejäänud apellatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS

§ 184).

Kui apellant soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb tal seda apellatsioonkaebuses märkida,

vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 182

lg 1 p 9).

Kui menetlusosaline soovib apellatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal

esitada ringkonnakohtule vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata

menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning apellatsioonitähtaja järgimiseks peab

menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta

menetlusabi taotleb, eelkõige esitama apellatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).

3-18-1739

2(9)

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliamet (MTA) kontrollis 30.10.2017 teate nr 12.2-3/041728-1 ja 13.12.2017

korralduse nr 12.2-3/041728-2 alusel V&M Trust OÜ käibemaksu tagastusnõude õigsust

perioodil september 2017 ning viis läbi sama perioodi käibemaksu arvestamise, deklareerimise

ja tasumise õigsuse kontrolli. Kontrolli käigus tuvastatud maksustamise seisukohalt tähendust

omavad faktilised ja õiguslikud asjaolud on kajastatud MTA 28.06.2018 kontrollaktis nr

12.2-3/041278-29. V&M Trust OÜ esitas kontrollaktile 19.07.2018 eriarvamuse.

2. MTA nõuab 07.08.2018 maksuotsusega nr 12.2-3/041728-30 (mille lahutamatuks osaks

on MTA 28.06.2018 kontrollakt) V&M Trust OÜ-lt tagasi äriühingu ettemaksukontole täidetud

tagastusnõude 17 000 eurot, sh ettemaksukontole täidetud ja pangakontole tagastatud

tagastusnõude 3890,01 eurot ning ettemaksukontole täidetud ja äriühingu muude nõuetega

tasaarveldatud enammaksed kokku 249,99 eurot.

Maksuotsus loeti osaliselt täidetuks maksustamisperioodil september 2017 alusetult

deklareeritud ja V&M Trust OÜ ettemaksukontole vabastatud käibemaksu enammakse arvelt

summas 12 860 eurot, millele on Tallinna Halduskohtu 13.02.2018 määrusega nr 3-18-302

antud loal seatud eelarest maksuotsuse täitmise tagamiseks. Maksuotsuse alusel tasumisele

kuuluvaks summaks on 4140 eurot (summa, mille osas eelaresti ei ole seatud ning mis vabastati

V&M Trust OÜ ettemaksukontole, arvutuskäik: 17 000 – 12 860).

1) V&M Trust OÜ deklareeris 20.10.2017 esitatud maksustamisperioodi september 2017

käibedeklaratsioonis (KMD) tagastusnõuet 17 000 eurot. Tagastusnõude tekkimine oli tingitud

KMD-l sisendkäibemaksu arvestuses kajastatud BrezzaR OÜ 29.09.2017 arvest nr 2017772

summas 30 840 eurot (sh käibemaks 5140 eurot), Pavlu Pagari OÜ 29.09.2017 arvest nr 771

summas 46 560 eurot (sh käibemaks 7760 eurot) ja Bliss OÜ 29.09.2017 arvest nr 770 summas

24 600 eurot (sh käibemaks 4100 eurot). Nimetatud arvete alusel soetas V&M Trust OÜ

erinevat köögi, kohviku ja restorani pidamise tehnikat ja sisustust. Tasumine väljastatud arvete

eest summas 102 000 eurot (sh käibemaks 17 000 eurot) toimus Bliss OÜ-le pangaülekandega.

2) MTA tuvastas, et eelviidatud arvetel kajastatud tehnika ja sisustuse müügi näol oli tegemist

ettevõtte üleminekuga käibemaksuseaduse (KMS) § 4 lg 2 p 1 tähenduses, millest lähtuvalt ei

teki käivet ettevõtte või selle osa üleandmisel võlaõigusseaduse (VÕS) tähenduses. Seega ei ole

käibemaksu kajastavad arved õiged. V&M Trust OÜ võttis BrezzaR OÜ-lt, Bliss OÜ-lt ja Pavlu

Pagari OÜ-lt varade soetamisega üle BrezzaR OÜ majandustegevuse, milleks oli aadressil

Paldiski mnt 102, Tallinn (Rocca al Mare kaubanduskeskuses) asunud toitlustuskoha pidamine.

3) Soetatud varad moodustasid terviku BrezzaR OÜ majandustegevuse sisust kaubandus-

keskuses asunud toitlustuskohas. Bliss OÜ-lt, Pavlu Pagari OÜ-lt ja BrezzaR OÜ-lt soetatud

varad rentis V&M Trust OÜ edasi endaga seotud äriühingule V&M Food OÜ1, kes sai

toitlustuskoha operaatoriks. V&M Food OÜ asutajad, osanikud ja juhatuse liikmed on V&M

Trust OÜ juhatuse liikmed Marju Mändmets ja Viktor Volodin. Maksustamise seisukohalt ei

ole oluline, kumma juriidilise isiku (V&M Food OÜ või V&M Trust OÜ) kaudu jätkati BrezzaR

OÜ tegevusega, kuivõrd majandustegevuse jätkamine ilma V&M Trust OÜ ostetud varadeta ei

oleks võimalik. Tegevus jätkus samal tegevusalal ja samas tegevuskohas. Soetatud varad jäid

samasse tegevuskohta. Rendilepingu sõlmimise V&M Food OÜ ja Rocca al Mare kaubandus-

keskuse vahel korraldasid V&M Trust OÜ-le juhtimisteenust osutanud U. L. (Nordicum OÜ)

ja M. M. V&M Food OÜ võttis üle BrezzaR OÜ ja Pavlu Pagari OÜ töötajad. Toitlustuskoha

käive on ostu-müügitehingutele eelneval ja järgneval perioodil olnud stabiilne. V. Volodin oli

varade ostu-müügitehingutele eelnevalt BrezzaR OÜ majandustegevuse ja selle seisukorraga

1 al 20.09.2018 uus ärinimi M Food Rocca OÜ

3-18-1739

3(9)

kursis. V. Volodin ja U. L. olid toitlustuskoha kontseptsiooni loojad. Toitlustuskoha tegevus

toimis ostu-müügitehingutele eelnevalt ja järgnevalt katkematult. Ostu-müügitehingu eesmärk

oli müüa toitlustuskoha tervikvara kui majandusüksus. V&M Trust OÜ asus koostööle BrezzaR

OÜ tehingupartneri Ektaco AS-iga, kes pakub kassasüsteemide lahendusi, ning tasus BrezzaR

OÜ võla nende ees.

4) Seega võttis V&M Trust OÜ varade ostu-müügitehingute kaudu üle BrezzaR OÜ

majandustegevuse, milleks oli Rocca al Mare kaubanduskeskuses toitlustusteenuse pakkumine.

Tulenevalt eeltoodust puudub V&M Trust OÜ-l õigus perioodil september 2017 BrezzaR OÜ,

Pavlu Pagari OÜ ja Bliss OÜ väljastatud arvetel kajastatud käibemaksu summas 17 000 eurot

sisendkäibemaksu arvestuses maha arvata. Õiguslik alus: KMS § 4 lg 2 p 1 § 31 lg 1.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD

3. V&M Trust OÜ esitas 06.09.2018 Tallinna Halduskohtule kaebuse (täiendatud

26.11.2018) MTA 07.08.2018 maksuotsuse tühistamiseks.

1) Kaebaja ei nõustu maksuhalduri järeldustega nagu oleks varade ostu-müügitehingute näol

olnud tegemist ettevõtte üleminekuga ja nagu oleks V&M Trust OÜ üle võtnud BrezzaR OÜ

majandustegevuse. Maksuhaldur on ekslikult samastanud kahte erinevat äriühingut (V&M

Trust OÜ ja V&M Food OÜ) ja nende majandustegevust. Vaidlust ei ole selles, et varade ostu-

müügitehingud on sõlmitud V&M Trust OÜ poolt, kes on enamuse ostetud varadest edasi

rentinud äriühingule V&M Food OÜ. Samuti ei ole vaidlust selles, et Rocca al Mare

kaubanduskeskuses pakub toitlustusteenust mitte V&M Trust OÜ, vaid V&M Food OÜ, milline

äriühing on ühtlasi sõlminud Rocca al Mare kaubanduskeskusega uue rendilepingu, sõlminud

toitlustusteenuse osutamiseks töölepingud töötajatega ning vastavad lepingud hankijatega.

V&M Trust OÜ majandustegevuseks ei ole toitlustusteenuse osutamine, vaid vara renditeenuse

osutamine. Seega ei ole V&M Trust OÜ üle võtnud BrezzaR OÜ majandustegevust (s.o

toitlustusteenuse osutamine) juba ainuüksi põhjusel, et V&M Trust OÜ ei osuta ega ole kunagi

osutanud toitlustusteenust.

2) See, et Rocca al Mare kaubanduskeskuses osutab toitlustusteenust V&M Food OÜ (kes on

selleks sõlminud nii rendilepingu, töölepingud kui hankelepingud), ei anna õiguslikku alust

väita, et seeläbi osutab toitlustusteenust V&M Trust OÜ. Jääb arusaamatuks, millisel viisil on

maksuhaldur omistanud ühe äriühingu (V&M Food OÜ) majandustegevuse (s.o toitlustus-

teenuse osutamine) teisele äriühingule (V&M Trust OÜ) ning kuidas sai selline

majandustegevus V&M Trust OÜ-le üle minna, kui V&M Trust OÜ ei ole sellise

toitlustusteenuse osutamisega kunagi tegelenud. See, et V&M Food OÜ ja V&M Trust OÜ

juhatuse liikmed on samad, ei anna alust väiteks, et tegemist ongi ühe ja sama äriühinguga, kelle

majandustegevust võiks samastada.

3) Riigikohus on selgitanud ettevõtte üleminekut lahendis nr 3-3-1-89-11 (p 10). Käesoleval

juhul ongi V&M Trust OÜ omandanud vaid vara ja rentinud selle edasi V&M Food OÜ-le, kuid

sellega V&M Trust OÜ osalus ja seotus Rocca al Mare kaubanduskeskuses asuva

toitlustuskohaga ka piirdub, mistõttu ei ole selle tehingu suhtes KMS § 4 lg 2 p 1 kohaldatav.

Toitlustuskoha pidamisega tegeleb V&M Food OÜ.

4) Lisaks eelnevale ei ole ka V&M Food OÜ võtnud üle BrezzaR OÜ ettevõtet. Seda ainuüksi

põhjusel, et vastava vara omandiõigus kuulub V&M Trust OÜ-le. Töötajatega on V&M Food

OÜ sõlminud uued töölepingud, ka hankijaid ei ole V&M Food OÜ BrezzaR OÜ-l üle võtnud.

Maksuhalduri väited kliendibaasi väidetava samaks jäämise kohta on aga spekulatiivsed ja

tõendamata.

3-18-1739

4(9)

5) Varade ostu-müügitehingute näol ei ole tegemist ettevõtte üleminekuga VÕS § 180 lg 2

tähenduses. Ettevõtte üleminekuga on tegemist juhul, kui üle läheb majandusüksus, mis säilitab

oma identiteedi vt ka Riigikohtu otsus tsiviilasjas nr 3-2-1-82-10, p 16). Riigikohus on ettevõtte

ülemineku kriteeriume selgitanud (vt nt Riigikohtu lahendit nr 3-3-1-20-11 p 11). Nimetatud

kriteeriumitel on eri tüüpi ettevõtete puhul erinev kaal. Pooled on vabad kujundama ise oma

sõlmitud tehingute täpse sisu – V&M Trust OÜ huvi ja soov oli omandada ainuüksi müügi-

lepingutes nimetatud vara. Muid õigusi, kohustusi ega lepinguid V&M Trust OÜ varade ostu-

müügitehingute alusel ei omandanud. V&M Trust OÜ poolt soetatud varad ei moodustanud aga

BrezzaR OÜ ettevõtet VÕS § 180 lg 2 mõistes. Vara müüjad ei andnud ning pooled ei soovinud

V&M Trust OÜ-le üle anda ettevõtet või selle osa (vt ka Riigikohtu lahendit nr 3-15-1022 p

14). Seega ei omandanud V&M Trust OÜ varade ostumüügitehingute alusel BrezzaR OÜ

majandusüksust, vaid ainuüksi vara. Vara ei ole majandusüksus ja seda ei saa pidada ettevõtteks

tsiviilseadustiku üldosa seaduse (TsÜS) § 661 ja KMS § 4 lg 2 p 1 mõttes (vt nt Riigikohtu

lahendit nr 3-1-1-108-12). V&M Trust OÜ ei ole ühelgi ajahetkel soovinud osutada toitlustus-

teenust või võtta üle kolmanda isiku poolse toitlustusteenuse osutamist. Vastupidised maksu-

halduri väited on paljasõnalised ja tõendamata. Arvestades eelnevat, ei ole vara müügitehingute

näol VÕS § 180 lg 2 ja Riigikohtu juhiste kohaselt tegemist ettevõtte üleminekuga.

6) Vastustaja viited väidetava õiguste ja kohustuste jagamise kohta eri üksuste vahel on

asjakohatud, sest selliste eri üksuste all saab silmas pidada vaid sama äriühingu erinevaid üksusi

(s.o ettevõtteid), mitte kahe erineva äriühingu ettevõtteid – kaebajale kuulub vara ja ta osutab

selle varaga renditeenuseid, V&M Food OÜ osutab aga toitlustusteenuseid rentides selleks mh

kaebajalt vara.

7) Kaebaja eesmärgiks BrezzaR OÜ-lt, Pavlu Pagari OÜ-lt ja Bliss OÜ-lt vara ostmisel oli

algusest peale asuda omandatud varaga osutama renditeenust (mitte toitlustusteenuseid), mis on

vaidlustamata asjaolude kohaselt ka tegelikkuses juhtunud. Samuti ei ole kaebaja vara ostnud

mitte ainult BrezzaR OÜ-lt, vaid kolmelt erinevalt äriühingult (BrezzaR OÜ-lt, Pavlu Pagari

OÜlt ja Bliss OÜ-lt).

8) Ekslik on vastustaja seisukoht, et ilma BrezzaR OÜ-le, Pavlu Pagari OÜ-le ja Bliss OÜ-le

kuulunud varade soetamiseta ei olnud toitlustusteenuse pakkumine toitlustuskohas võimalik.

Rocca al Mare kaubanduskeskuses soovis toitlustusteenuseid osutada kolmas äriühing V&M

Food OÜ ning selliste toitlustusteenuste osutamine V&M Food OÜ poolt oli ja on võimalik

ilma BrezzaR OÜ-lt, Pavlu Pagari OÜ-lt ja Bliss OÜ-lt varasid omandamata – vaidlust ei ole,

et V&M Food OÜ poolt seda vara omandatud ei ole, vaid seda vara kasutatakse kaebajaga

sõlmitud rendilepingu alusel.

9) Maksuhalduri seisukohad on ühtlasi vastuolulised. MTA 09.02.2018 taotlusest (haldusasjas

nr 3-18-302) nähtuvalt ei sea MTA kahtluse alla, et kõik vara müügitehingud on reaalselt

toimunud ja vastav kaup on V&M Trust OÜ-le (ostja) reaalselt üle antud ja olemas. Taotluse

(mis oli täitetoimingu tegemise aluseks) kohaselt ei ole vaidlust selles, et eelnimetatud arvetel

toodud käibemaksu (kokku 17 000 eurot) oli V&M Trust OÜ-l õigus kajastada 2017. a

septembri KMD-l sisendkäibemaksu arvestuses ning kuna sellel perioodil V&M Trust OÜ alles

alustas oma majandustegevusega ja maksustatavat käivet ei ole veel tekkinud, siis tekkis V&M

Trust OÜ-l tagastusnõue summas 17 000 eurot. MTA 09.02.2018 taotlus V&M Trust OÜ suhtes

täitetoimingu kohaldamiseks põhines ainuüksi sellel, et MTA-l on tekkinud kahtlus, et V&M

Trust OÜ, sõlmides BrezzaR OÜ ja Pavlu Pagari OÜ-ga varade soetamiseks ostu-

müügitehingud, pidi olema teadlik, et tehingutelt tekkivat käibemaksukohustust müüjad riigile

ei tasu (milline seisukoht on väär). Vastuolus eelnevaga on maksuhaldur aga asunud

maksuotsuses hoopis seisukohale, et vara müügitehingutelt ei pidanudki käibemaksu tasuma

(milline seisukoht on väär). Selline maksuhalduri vastuoluline käitumine on lubamatu.

3-18-1739

5(9)

4. Maksu- ja Tolliamet palub 12.10.2018 vastuses jätta kaebus rahuldamata.

1) Vastustaja jääb maksuotsuses ja kontrollaktis toodud analüüsi ja järelduste juurde ning ei

hakka seda menetlusökonoomia seisukohast lähtuvalt kogu ulatuses dubleerima. Kaebuses on

korratud sisu poolest samu väiteid nagu juba kontrollakti kohta esitatud eriarvamuses. Nendele

on MTA maksuotsuses põhjalikult vastanud.

2) Puudub vaidlus selle üle, et BrezzaR OÜ-lt, Pavlu Pagari OÜ-lt ja Bliss OÜ-lt soetatud

varad moodustasid osa BrezzaR OÜ majandustegevusest, mis seisnes Rocca al Mare

kaubanduskeskuses olnud toitlustuskoha pidamises. Nimetatud toitlustuskohta saab TsÜS § 661

kohaselt pidada ettevõtteks. Nii kontrollaktis kui ka maksuotsuses on põhjalikult analüüsitud,

et kaebaja soetatud varade näol on tegemist olulise osaga BrezzaR OÜ majandustegevusest ning

ilma nimetatud varade soetamisena ei olnud toitlustusteenuse pakkumine toitlustuskohas

võimalik. Sellest tulenevalt võib asuda järeldusele, et kaebaja soetatud vara moodustas BrezzaR

OÜ ülevõetud ettevõtte põhituuma. Nimetatud seisukohta kinnitab ka Riigikohtu lahend

3-2-1-113-11, mille p-st 47 tuleneb, et just põhivaras peitub ettevõtte tuum. Vaidlust ei ole ka

selles, et kaebaja rentis soetatud varasid edasi V&M Food OÜ-le, kes omakorda sõlmis BrezzaR

OÜ töötajate, hankijate ja rendileandjaga lepingud toitlustuskoha pidamise jätkamisega.

Nimetatud tehingute tulemusel toimus BrezzaR OÜ toitlustuskoha katkematu tegutsemise

jätkamine.

3) Mõlema äriühinguga seotud isikute samasus on aidanud kaasa äriühingute vahel oleva

funktsionaalse sideme pidamiseks BrezzaR OÜ majandustegevuse jätkamiseks toitlustuskoha

ülevõtmisel. Kaebaja ja V&M Food OÜ tegevust saab käsitleda omavahelise tegevuse

struktuurse jagamisena, mille kaudu on toitlustuskoht pärast BrezzaR OÜ üleminekut oma

identiteeti säilitanud. Kõnesolev tegevuse organiseerimine ehk varaliste õiguste ja kohustuste

jagamine eri üksuste vahel ei takista ettevõtte üleminekut, mida kinnitab ka kohtupraktika. Nii

märkis Riigikohus lahendi nr 3-3-1-1-13 p-s 15, et ettevõtte üleminekut ei välista see, kui

ülevõtja asub ülevõetud ettevõtte tegevust mitmekesistama. Ka Euroopa Kohus on asunud asjas

nr C-416/16 tehtud lahendis seisukohale, et majandusüksuse tegevuse lõpetamine ja üleandmine

kahele teisele üksusele, ei takista direktiivi 2001/238 kohaldamist. Lisaks viidatakse ka erialases

kirjanduses, et majandusüksuse jagamine füüsiliselt eraldiseisvateks osadeks ei välista ettevõtte

üleminekut (Juridica 2011/II, lk 120). Kuigi Riigikohus on lahendi nr 3-3-1-1-13 p-s 17.4

öelnud, et poolte tahe ei ole ettevõtte ülemineku tuvastamise puhul määrav, siis kaebaja eesmärk

varade soetamisel oli jätkata BrezzaR OÜ majandustegevusega. Ka BrezzaR OÜ-l oli varade

ostu-müügitehingu eesmärgiks müüa toitlustuskoha tervikvara kui majandusüksust. Veelgi

enam, kaebaja juhatus ei teinud vahet äriühingute V&M Trust OÜ ja V&M Food OÜ vahel ning

nii kaebaja kui ka V&M Food OÜ tegevuskoht (kontor) asub toitlustuskohas. Tähelepanuväärne

on, et kaebaja müügikäive on moodustunud üksnes renditeenuse osutamisest V&M Food

OÜ-le. Eeltoodule tuginedes saab jõuda järeldusele, et kaebaja soetatud vara moodustas

BrezzaR OÜ ülevõetud ettevõtte põhituuma ning mõlemad äriühingud toimetasid sisuliselt

ühisel eesmärgil, milleks oli jätkata toitlusteenuse pakkumisega. Seeläbi on toitlustuskoht pärast

BrezzaR OÜ üleminekut oma identiteedi säilitanud.

4) MTA ei nõustu kaebaja seisukohaga, nagu oleks vaidlusaluses maksuotsuses kirjeldatud

asjaolud viidanud vahendliku BrezzaR OÜ majandustegevuse ülevõtmisele. Kaebaja oli varade

soetaja ning asjaolu, et kaebaja rentis need edasi endaga seotud isikule, ei tähenda, et tegemist

oleks mitme tehingu tulemusena toimunud vahendliku üleminekuga.

5) Riigikohus on lahendi nr 3-3-1-1-13 p-s 15 märkinud, et toitlustusettevõtte puhul ei ole

konkreetsete üksikklientide isikulise ülevõtmise tuvastamine ettevõtte üleminemise tõenda-

miseks üldjuhul vajalik ja võimalik. Seega saab asuda järeldusele, et kaebaja säilitas tulenevalt

3-18-1739

6(9)

toitlustuskoha asukoha ja tegevusala muutumatusest varasema BrezzaR OÜ kliendibaasi.

Kaudselt kinnitab kliendibaasi üleminekut ka toitlustuskoha käivete sarnasus enne ja pärast

BrezzaR OÜ toitlustuskoha üleminekut.

6) Kuivõrd kaebaja soetatud varade näol on tegemist BrezzaR OÜ põhivaraga, siis on sellega

ka üle läinud BrezzaR OÜ kohustused. Juhul kui on üle antud ettevõtte majandustegevusega

seotud põhiline vara (n-ö ettevõtte tuum), siis lähevad seaduse jõul VÕS § 182 lg 2 järgi üle ka

kõik üleandja ettevõttega seotud kohustused, sh lepingutest tulenevad kohustused. Veelgi enam,

MTA on kontrollimenetluse käigus tuvastanud BrezzaR OÜ tehingupartneri ees olnud nõude

ülemineku. Ettevõtte ülemineku puhul on määravaks majandusüksuse identiteedi üleminek,

mida saab hinnata kaebaja viidatud Riigikohtu lahendi nr 3-3-1-20-11 p-s 11 nimetatud

kriteeriumide kaudu. Ettevõtte ülemineku kriteeriumid on üksikfaktorid, mida tuleb hinnata

nende koosmõjus. MTA on kontrollaktis ning maksuotsuses põhjalikult analüüsinud õiguslikke

ja faktilisi asjaolusid, mis annavad kogumis aluse väita, et maksuotsuses kajastatud varade ostu-

müügitehingute näol on tegemist BrezzaR OÜ ettevõtte üleminekuga.

7) Kokkuvõtvalt on MTA tuvastanud mh, et: a) läbi kaebaja ja V&M Food OÜ omavahelise

tegevuse jäi BrezzaR OÜ-lt üleläinud majandustegevus samaks; b) BrezzaR OÜ materiaalsete

vahendite üleminek on toimunud; c) läbi töötajate ülevõtmise on säilinud BrezzaR OÜ

toitlustuskohaks olnud stabiilselt organiseeritud majandusüksus; d) jätkusid BrezzaR OÜ

kliendi- ja hankijasuhted (vähemalt osaliselt); e) BrezzaR OÜ üleminekule eelnev ja sellele

järgnev tegevus jäi samaks; f) BrezzaR OÜ üleläinud majandustegevus jätkus katkestamatult;

g) toitlustuskoha tegevuskoht jäi samaks; h) enne BrezzaR OÜ üleminekut oli kaebajaga seotud

isik seotud toitlustuskoha tegevusega. Eeltoodule tuginedes saab asuda järjekohale, et varade

ostu-müügitehingute näol on tegemist BrezzaR OÜ toitlustuskoha üleminekuga.

KOHTU PÕHJENDUSED

5. Kohus leiab, et V&M Trust OÜ kaebus kuulub rahuldamisele ja MTA 07.08.2018

maksuotsus tuleb tühistada.

6. Käesolevas asjas vaidluse all olev maksustamisjuhtum on sarnane Riigikohtu 17.06.2013

otsuses nr 3-3-1-1-13 analüüsitud olukorrale. Viidatud asjas oli müüja ja ostja vahel vormistatud

põhivara võõrandamise leping, misjärel ostja rentis ja hiljem võõrandas sama põhivara kolman-

dale isikule, kes asus läbi viima algse müüjaga sarnast majandustegevust. Maksuhaldur leidis

MKS § 83 lg-le 4 tuginedes, et põhivara müügi tehingu tegelikuks sisuks oli ettevõtte

üleandmine müüja poolt kolmandale isikule, mis ei anna ostjale alust sisendkäibemaksu

deklareerida, ning kohus nõustus vastava järeldusega. Seejuures nõustus kohus maksuhalduri

hinnanguga, et ostja osa tehingus oli näiline ning seotud ettevõtte ülemineku tehingu

varjamisega maksueelise saamise eesmärgil.

Käesolevas asjas on sarnaselt tegemist olukorraga, kui müüja (BrezzaR OÜ, Pavlu Pagari OÜ

ja Bliss OÜ) ja ostja (V&M Trust OÜ) vahel vormistati toitlustuskoha sisustuse võõrandamise

leping, misjärel rentis ostja valdava osa nimetatud varast kolmandale isikule (V&M Food OÜ),

kes asus samas tegevuskohas toitlustuskohta pidama. Samas ei ole maksuhaldur hinnanud

mõnda osa viidatud tehinguteahelast selgelt näilikuks ega selgitanud maksueelist. Maksuhaldur

on asunud seisukohale, et „ettevõtte ülemineku tuvastamisel ei ole määrav poolte tahe ettevõtte

üleminekuks, vaid maksustamisel tuleb hinnata tehinguid vastavalt tegelikele asjaoludele,

tehingu majanduslikust sisust lähtuvalt. Seega ei ole sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse

piiramisel oluline, et väidetavalt oli teie eesmärgiks seadmete edasirentimine ja mitte ise

toitlustusteenust osutada. Sellest tulenevalt ei ole ühtlasi määravat tähtsust asjaolul, et

3-18-1739

7(9)

killustasite oma tegevuse, rentides toitlustusteenusega jätkamiseks vajalikud varad V&M Food

OÜ-le, kes sõlmis rendilepingu tegevuskoha omaniku ja töötajatega“2.

Maksuhaldur kasutab maksuotsuses läbivalt nn teie-vormi, kohati eristades erinevaid isikuid

(V&M Trust OÜ, V&M Food OÜ, juhatuse liikmed V. Volodin ja M. Mändmets ning volitatud

esindaja U. L.) ning kohati neid samastades3. Maksuotsus on seejuures adresseeritud V&M

Trust OÜ-le. Maksuhalduri põhjendustest järeldub, et kuna V&M Trust OÜ-ga ja V&M Food

OÜ-ga on seotud samad füüsilised isikud, kes pidasid läbirääkimisi toitlustuskoha ülevõtmiseks

ja kokkuvõttes ka asusid sama toitlustuskohta pidama, siis ei oma isikute omavaheline

eristamine tähtsust4. Samas ei selgu maksuotsusest, milline õiguslik alus võimaldab sellise

järelduse teha, st isikuid samastada või lugeda isikute eristamise tähtsusetuks.

7. Maksuhalduri viide tehingu tegeliku majandusliku sisu põhimõttele peab kohtu hinnangul

taanduma MKS § 83 lg 4 või MKS § 84 rakendamisele. Kohus lisab selgitavalt, et Riigikohus

on küll haldusasjas nr 3-3-1-20-11 märkinud, et KMS § 4 lg 2 p 1 kohaldamisel ja

maksukohustuse määramisel ei pea maksuhaldur tuginema MKS § 83 lg-le 4 või §-le 84, samas

on Riigikohus hilisemates lahendites (asjades nr 3-3-1-89-11 ja nr 3-3-1-1-13) selgitanud, et

tehinguid, mis toimuvad ettevõtte ülemineku raames kolmandate isikute osalusel, on võimalik

maksustada juhul, kui need kvalifitseeritakse näilike tehingutena MKS § 83 lg 4 mõistes või kui

kohaldatakse MKS § 84. MKS § 83 lg 4 või MKS § 84 rakendamisel tuleb ühtlasi tuvastada

maksueelis.

8. Kohtu hinnangul viitavad vaidlusaluste tehingute läbirääkimiste protsessis osalenud

füüsiliste isikute seletused küll sellele, et läbirääkimiste sisuks ja esemeks oli toitlustuskoha

vara omandamine samalaadse tegevuse jätkamise eesmärgil. Samas ei saa jätta tähelepanuta, et

sellele vastavalt tehingut kokkuvõttes ei vormistatud (müüja väljastas käibemaksuga arved).

Samuti nähtub läbirääkimiste tulemusena vormistatud tehingu asjaoludest, et ostja poolsed

läbirääkijad esindasid kahe iseseisva äriplaaniga juriidilise isiku (V&M Trust OÜ, V&M Food

OÜ) huve. See tähendab, et toimuski toitlustuskoha vara omandamine ja samalaadse tegevusega

jätkamine, kuid vastavad tegevused jagunesid kahe erineva juriidilise isiku vahel. Kohtu

hinnangul ei saa asuda seisukohale, et olukorras, kus üks isik omandab toitlustuskoha sisustuse

ja rendib selle edasi teisele isikule, kes jätkab/alustab toitlustuskoha pidamist samas kohas,

saaks vältimatult olla tegemist üksnes ettevõtte üleminekuga. Nimelt võib olla põhjendatud ka

ärimudel, mille puhul omandatakse ettevõtte tuumikvara selle rendile andmise eesmärgil, s.o

ilma ettevõtet kui tervikut üle võtmata. Kui vara omandajat ei saa lugeda ettevõtte ülevõtjaks

(ettevõtte ülemineku kriteeriume on Riigikohus sisutanud nt otsuse nr 3-3-1-20-11 p-s 11), ei

kuulu ühtlasi kohaldamisele KMS § 4 lg 2 p 1, vaid KMS § 4 lg 1 p 1. Seejuures ei saa ettevõtte

ülemineku asemel käibe tekkimise korral rääkida automaatselt ka maksukahjust. Kui vara

omandaja asub vara turuhinnas rentima, mille tulemusena laekub riigieelarvesse reaalselt

käibemaksu, siis on vara omandamisel toimunud sisendkäibemaksu mahaarvamine kooskõlas

käibemaksu kui lisandväärtuse maksu olemusega (KMS § 29 lg 1).

Vara omandaja ja rendilevõtja omavaheline seotus, samuti toitlustuskoha tegevuse jätkuvus ja

renditehingu asjaolud (nt rendileandja poolt käibemaksu ja sisendkäibemaksu deklareerimine

samas suurusjärgus) võivad küll tõstatada põhjendatud kahtluse tehingute näilikkusest, samas

tuleb sellisel juhul maksuhalduril ka reaalselt tehing(ud) MKS § 83 lg 4 või § 84 alusel ümber

hinnata (nagu maksuhaldur toimis Riigikohtu otsuses nr 3-3-1-1-13 analüüsitud kaasuses).

Käesolevas asjas ei ole maksuhaldur seda teinud. Seejuures ei ole küsimus kohasele

õigusnormile viite puudumises, vaid põhjenduse sisulises puudulikkuses / puudumises. Nimelt

2 Maksuotsuse p 3.1

3 Vt nt kontrollakti p 1.1.2.1 alap-d b1 ja b2, samuti alap f viimane lõik

4 Kontrollakti p 1.1.2.1 alap b2, maksuotsuse p 3.1

3-18-1739

8(9)

ei ole kohtu jaoks arusaadav, mida täpsemalt maksuhaldur majandusliku tõlgendamise

põhimõttele tuginedes5 ümber hindas – kas leidis, et mõnda tehingut ei ole üldse toimunud

(MKS § 83 lg 4 esimene lause), hindas mõne tehingu sisu ümber (MKS § 83 lg 4 teine lause),

luges ühe isiku tegevuse mingis osas teise isiku tegevuseks (MKS § 84) vms.6 Seejuures

süvendab segadust asjaolu, et maksuhaldur on selgesõnaliselt väljendanud, et ei sea kahtluse

alla kaebaja ja V&M Food OÜ vahelist põhivara rendi tehingut7. Erinevate isikute vahelisi

tehinguid aktsepteerides loeb maksuhaldur siiski ettevõtte ülevõtjaks kaebaja, selgitamata

õiguslikult, kuidas saab lugeda V&M Trust OÜ puhul ettevõtte ülemineku kriteeriumid

täidetuks. Kohtule arusaadavalt sisustab maksuhaldur üle läinud ettevõttena tegutsevat

toitlustuskohta. Toitlustuskoha sisustuse omandamine ja maksustatava käibena rendile andmine

ei ole samas sisustatav toitlustusettevõtte ülevõtmisena. Asjaoludest ei nähtu, et koos

põhivaraga oleksid kaebajale üle läinud ka muud ettevõttega seotud õigused ja kohustused, nt

lepingud kaubanduskeskusega, töötajatega ja tehingupartneritega. Kohtu hinnangul on

vastuoluline lugeda V&M Trust OÜ-d ja V&M Food OÜ-d ettevõtte ülemineku kontekstis

üheks majandusüksuseks ning samal ajal aktsepteerida nendevahelist rendikäivet vara osas, mis

moodustab sama ettevõtte tuumikvara.

9. Samuti ei ole maksuhaldur selgitanud kolmandate isiku osalusel toimunud tehinguga

kaasnevat maksueelist (millise asjaolu tuvastamine kaasneb MKS § 83 lg 4 ja § 84

rakendamisega). Sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus V&M Trust OÜ-l ei ole iseseisvana

sisustatav maksueelisena, kuna samas suuruses tekib müüjal käibemaksu tasumise kohustus.

Juhul, kui hinnata tehing ettevõtte üleminekuks, ei teki ostjal küll õigust sisendkäibemaksu

deklareerimiseks, samas ei teki ka müüjal kohustust käibemaksu deklareerida ja tasuda ning

ostjal on õigus müüjale alusetult tasutud käibemaksusumma tagasi nõuda. Seega ostja ega ka

riigieelarve finantstulem ei erine sõltuvalt sellest, kas tehingu puhul oli tegemist maksustatava

käibega või mitte. Maksuhaldur ei ole väitnud ka seda, et ettevõtte varjatud üleminekuga

taotletud maksueeliseks oleks müüja kohustuste ülevõtmise vältimine (nagu see oli Riigikohtu

otsuses nr 3-3-1-1-13 analüüsitud kaasuses). Maksuhaldur ei ole ühtlasi tuvastanud ega ka

väitnud, et ostja teadis müüja poolt käibemaksu tasumata jätmise kavatsusest ja/või lepiti kokku

tehingu varjatud finantseerimises sisendkäibemaksu arvel (st müügiarvel kajastatud käibemaks

oli tegelikult osa müügiobjekti väärtusest). Seega ei ole põhjendatud maksueelist ka maksu-

pettuse kaudu.

10. Eeltoodust tulenevalt ei ole MTA 07.08.2018 maksuotsus piisavalt põhjendatud, st

ettevõtte üleminek ei ole nõuetekohaselt tuvastatud. Asjaoludest nähtuvalt saaks maksustamise

aluseks olla ettevõtte üleminek kolmandate isikute osalusel, mis eeldab tehingute ümber-

kvalifitseerimist MKS § 83 lg 4 või § 84 alusel, kuid seda maksuhaldur teinud ei ole. Tegemist

ei ole menetlus- või vorminõude rikkumisega, vaid sisulise puudusega, mis võis mõjutada

haldusakti sisu ja lõppjäreldust. Seega kuulub V&M Trust OÜ kaebus rahuldamisele ja MTA

07.08.2018 maksuotsus tühistamisele.

11. HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kuna

kohus rahuldab kaebuse, jäävad menetluskulud vastustaja kanda.

Kaebaja taotleb menetluskulude hüvitamist kokku summas 1005 eurot, sh riigilõiv 525 eurot ja

õigusabikulud 480 eurot (sisaldab käibemaksu). Kohtule on esitatud menetluskulude nimekiri

ja kuludokumendid (sh OÜ Advokaadibüroo Lillo & Partnerid 29.03.2019 arve nr 215-2019).

5 Maksuotsuse p-s 3.1

6 Vt nt Riigikohtu 26.09.2011 otsuse nr 3-3-1-42-11 p 12 ja 24.10.2017 otsuse nr 3-15-1303 p 9

7 Kontrollakti p 1.1.2.1 alap b2

3-18-1739

9(9)

HKMS § 109 lg 6 kohaselt mõistab kohus välja üksnes vajalikud ja põhjendatud menetluskulud.

Kohtu hinnangul on kaebaja menetluskulud summas 1005 eurot vajalikud ja põhjendatud ning

kuuluvad vastustajalt väljamõistmisele.

(allkirjastatud digitaalselt)

Kaupo Kruusvee

Kohtunik