3-17-863/36 · Tartu Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tartu Ringkonnakohus

Kohtukoosseis

Madis Ernits, Einar Vene ja Tanel Saar

Otsuse tegemise aeg ja koht

26. märts 2019, Tartu

Haldusasja number

3-17-863

Haldusasi

OÜ Metsanõunik (likvideerimisel) kaebus Maksu- ja

Tolliameti 1. veebruari 2017. a maksuotsuse nr 12.2-

3/037089-25

ja

23. märtsi

2017.

a

vaideotsuse

nr 6-1/3639-2 tühistamiseks

Vaidlustatud kohtulahend

Tartu Halduskohtu 13. septembri 2018. a otsus

Menetluse alus ringkonnakohtus

OÜ Metsanõunik apellatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

Kirjalik menetlus

Menetlusosalised

Kaebaja/apellant OÜ Metsanõunik

esindaja Gerta Reinhold

Vastustaja Maksu- ja Tolliamet

esindaja Indrek Lind

RESOLUTSIOON

Jätta OÜ Metsanõunik apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tartu Halduskohtu

13. septembri 2018. a otsus muutmata.

EDASIKAEBAMISE KORD

Otsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse otse Riigikohtule 30 päeva jooksul otsuse avalikult

teatavakstegemisest. Kassatsioonkaebuse esitamise viimane päev on 25. aprill 2019.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliamet (MTA) kontrollis OÜ Metsanõunik (likvideerimisel) tööjõumaksude

arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust maksustamisperioodil detsember 2015 ning

töötamise registrikannete õigsust perioodil 2015 oktoober kuni 2016 jaanuar.

1. veebruari 2017. a maksuotsusega nr 12.2-3/037089-25 tunnistas MTA kehtetuks töötamise

registri registrikande nr 1341000, millega OÜ Metsanõunik (likvideerimisel) registreeris

M. Kallase töölepingu alusel töötamise 12. oktoobrist 2015 kuni 11. jaanuarini 2016.

2. 23. märtsi 2017. a vaideotsusega nr 6-1/3639-2 jättis MTA rahuldamata OÜ Metsanõunik

(likvideerimisel) vaide maksuotsuse kehtetuks tunnistamiseks.

3. 24. aprillil 2017 esitas OÜ Metsanõunik (likvideerimisel) Tartu Halduskohtule kaebuse maksu-

ja vaideotsuse tühistamiseks.

Kaebuse kohaselt ei saa vaidlustatud otsus olla maksuotsus, sest see ei vasta MKS §-le 95. MTA-l

puudub õigus omaalgatuslikult tunnistada kehtetuks töötamise registrisse tehtud kandeid.

Vastustaja on ületanud volituse piire, sekkunud tööd võimaldava ning tööd tegeva isiku vahelisse

tsiviilõigussuhtesse. Töötamise registri kande õigsuse eest vastutab kande tegija. Reeglina on

selleks tööd võimaldav isik. MKS § 10 lg 2 p-s 5 sätestatud järelevalve puudutav üksnes küsimust,

kas tööd võimaldav isik on tööd tegeva isiku registreerinud, s.t menetlus viiakse läbi vaid juhul,

kui esineb põhjendatud kahtlus, et tööd võimaldav isik ei ole tööd tegevat isikut nõuetekohaselt

registreerinud.

M. Kallase töötamine OÜ-s Metsanõunik on tõendatud.

4. Vastuses kaebusele MTA vaidles kaebusele vastu ja palus jätta kaebuse rahuldamata.

MTA asus seisukohale, et tema käitumine oli põhjendatud ja õiguspärane ning vaidlustatud otsust

andes ei ületanud maksuhaldur talle antud volituse piire. Kaebaja registreeris töötamise registris

M. Kallase töötamise tagantjärele 11. jaanuaril 2016, st alles väidetava töösuhte lõpetamise päeval.

M. Kallasega sõlmitud töölepingut ei esitatud ja M. Kallas töötasu ei saanud. Pärast

kontrollimenetluste alustamist esitas kaebaja 2015. aasta detsembri deklaratsioonivormi TSD

paranduse, millega tunnistas ise varasemalt deklareeritud töötasuväljamakse 15 516,08 eurot ning

sellelt väljamakselt arvestatud töötasumaksud ja –maksed täielikult kehtetuks. Seega loobuti isegi

vaides õigeks loetud 1 500 euro suuruse töötasu deklareerimisest.

HALDUSKOHTU PÕHJENDUSED

5. Tartu Halduskohtu 13. septembri 2018. a otsusega jäeti OÜ Metsanõunik kaebus rahuldamata.

6. Halduskohtu hinnangul ei saa vaidlustatud haldusaktid rikkuda kaebaja õigusi. Töötamise

registri kannete tegemist reguleerib maksukorralduse seadus (MKS) ja Vabariigi Valitsuse

30.07.2002 määruse nr 240 „Maksukohustuslaste registri asutamine ja registri pidamise

põhimäärus“ (määrus nr 240). Määruse nr 240 § 8 lg 2 kohaselt kuulub maksukohustuslase registri

koosseisu alamregistrina töötamise register. Sama määruse § 13 lg 1 kohaselt on registrisse kantud

andmetel informatiivne tähendus. Lõige 2 sätestab, et seaduses sätestatud juhtudel on registrisse

kantud andmetel õiguslik tähendus. Määruse nr 240 § 132 kohaselt on töötamise registri pidamise

eesmärgiks arvestuse pidamine tööd tegevate füüsiliste isikute üle ning töötamise ajalisest

kestusest ja saadud tasust sõltuvate toetuste, hüvitiste ja pensionide määramise, hüvitiste maksmise

ja sotsiaalteenuste osutamise õigsuse kontrollimine

7. Seadusandja on maksuhaldurile andnud pädevuse töötamise tuvastamiseks. Nimelt sätestab

MKS § 253 lg 1, et maksuhalduril on õigus tuvastada töötamise alustamine ja lõpetamine ning teha

vajaduse korral selle kohta MKS §-s 46 sätestatud tingimustele vastav otsus (anda haldusakt).

Sama paragrahvi 2. lõike kohaselt töötamise alustamise ja lõpetamise tuvastamisel kohaldatakse

maksumenetlust reguleerivaid sätteid, arvestades samas jaos sätestatud erisusi. MKS § 256

kohaselt saab maksuhaldur anda haldusakti töötamise registri kande parandamise kohta.

8. Halduskohus luges tuvastatuks, et 2014. aasta detsembris on OÜ Metsanõunik (likvideerimisel)

kustutatud käibemaksukohuslaste registrist, sest ta ei olnud MTA-le esitanud tehingute kohta

teavet või dokumente, mis oleksid tõendanud äriühingu poolt ettevõtlusega tegelemist. Kaebaja

ise on 2016. jaanuaris otsustanud ettevõtte tegevuse lõpetada ja alustanud ettevõtte likvideerimist.

9. Töötamise registri kande õigsuse eest vastutab kande tegija (MKS § 251 lg 6). Kuna kaebaja on

vaidlustatud haldusaktide adressaadiks, on tal nende kohtus vaidlustamiseks ka kaebeõigus. Kuid

kaebeõigus ja maksuotsusega kaebaja õiguste rikkumine ei ole kattuvad mõisted. Kaebaja õiguste

rikkumise seostamine juhatuse liikme auga ei ole relevantne ega anna alust juriidilise isiku kaebuse

rahuldamiseks. Tõendatud ei ole, et maksu- ja vaideotsus oleksid kuidagi mõjutanud kaebaja

varalisi õigusi ja kohustusi. Olukorras, kus kaebaja ei esitanud vaidlusaluse perioodi kohta

käibedeklaratsioone ega majandustegevust tõendavaid dokumente ning ei deklareerinud perioodil

palgatulu saajaid, ei saa vaidlustatud otsused kaebaja õigusi ka sisuliselt rikkuda.

11. jaanuaril 2016 esitas kaebaja küll väidetavalt M. Kallasele detsembris 2015 tehtud palga

väljamaksete kohta deklaratsiooni, kuid tunnistas selle ise kehtetuks 19. oktoobril 2016.

10. Tartu Maakohtu 16. jaanuari 2017. a otsusega tsiviilasjas nr 2-16-17867, millega tuvastati

M. Kallase töötamine kaebaja juures, ei olnud kaevatud otsuse tegemise ajaks veel jõustunud,

mille tõttu on vastustaja õigustatult jätnud selle tõendi alusel M. Kallase töötamise tuvastamata

(HMS § 54). Selles asjas on OÜ Metsanõunik (likvideerimisel) hageja (M. Kallas) faktiväitega

nõustunud, millest TsMS § 440 lg 1 kohaselt tulenes hagi rahuldamine töösuhte olemasolu muude

tõendite alusel tuvastamiseta. Kohtuotsus omab kahtlemata tähendust tsiviilasja pooltele, kuid ei

anna alust vaidlustatud maksuotsuse tühistamiseks, sest ei kummuta usaldusväärselt vastustaja

tuvastatud asjaolusid, mis tingisid vaidlustatud haldusaktide andmise.

11. Kaebaja soovis tõendada M. Kallase töötamist sularaha sissemaksega, mille kohaselt on

J. Kittus teinud sissemakse 1893,27 eurot M. Kallase kontole. See ei tõenda töösuhte olemasolu

kaebaja ja M. Kallase vahel, sest sissemakset ei teinud kaebajast tööandja. MTA-l puuduvad

andmed, et nimetatud tõendi alusel oleks kaebaja deklareerinud ja tasunud tööjõumakse.

12. Kuna töötamise registri pidamise eesmärgiks on arvestuse pidamine tööd tegevate füüsiliste

isikute üle, siis ei saa vaidlustatud haldusaktid rikkuda ka kaebuses toodud asjaoludel kaebaja

õigusi.

MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED RINGKONNAKOHTUS

13. OÜ Metsanõunik esitas apellatsioonkaebuse, milles taotleb Tartu Halduskohtu otsuse

tühistamist ja uue otsuse tegemist, millega kaebus rahuldada.

14. Apellatsioonkaebuses leiab kaebaja, et kohtusse pöördumise õigus on põhiseadusest tulenev

absoluutne õigus, mistõttu on lubamatu jätta kaebus rahuldamata põhjendusel, et haldusakt ei saa

rikkuda kaebaja õigusi. Iga haldusorgani otsus võib teatud määral isiku õigusi rikkuda. Käesoleval

juhul on võimalik töötajal esitada nõue kaebaja vastu, kuivõrd vastustaja on kustutanud töötaja

töötamise registrist, mille andmetele toetub otsuste tegemisel Sotsiaalkindlustusamet ja mitmed

teised riiklikud asutused.

Halduskohus on jätnud analüüsimata, kas vaidlustatud haldusakti näol on tegemist maksuotsusega

või ei ning kas vastustaja on pädev sellise otsuse tegema. MTA-l puudub õigus omaalgatuslikult

tunnistada kehtetuks töötamise registrisse tehtud kandeid ja sekkuda sellega töötaja ja tööandja

vahelisse töösuhtesse.

Arusaamatu on halduskohtu seisukoht, mis puudutab kaebaja kustutamist käibemaksukohuslaste

registrist. Kaebaja ei olegi soovinud vaidlustada enese kustutamist käibemaksukohuslaste

registrist, kuna puudus vajadus olla käibemaksukohuslane.

11. jaanuaril 2016 esitatud TSD muutis ära apellandi juhatuse liige pärast vestlust vastustajaga,

kes selgitas, et TSD tuleb ära tühistada, kuivõrd töötajale töötasu väljamakset sel ajal reaalselt ei

tehtud. Töötajate registris isiku registreerimise ja TSD deklaratsioonide esitamise kohustused on

niivõrd erineva sisu ja eesmärgiga kohustused, kus ühe asjaolu esilekutsumine ei saa automaatselt

välistada teist.

Kaebaja ei nõustu, et tsiviilasjas tehtud kohtuotsus omab tähtsust üksnes tsiviilasja pooletele.

Tsiviilkohus on kinnitanud M. Kallase töötamise ja töötasu on kohtuotsuse alusel välja makstud.

TsMS § 434 sätestab, et kohtuotsus on kohtumenetluse tulemusena Eesti Vabariigi nimel tehtud

kohtulahend, millega asi otsustatakse sisuliselt. Kohtuotsust saab muuta ja revideerida üksnes

kõrgema astme kohus. Ei ole mõeldav, et kaks erinevat alamaastme kohust teeb sisuliselt samadel

alustel toimuva õigusvaidluses kaks täiesti erineva sisuga otsust. Seetõttu ei saanud halduskohus

leida, et M. Kallase töötamine ei ole tõendatud.

J. Kittus on teinud sularaha sissemakse 1893,27 eurot M. Kallase kontole. Nimetatud tõendi

selgitusest nähtub üheselt, et kaebaja juhatuse liige, on tasunud töösuhtest tuleneva võla.

Tehinguid tuleb tõlgendada mõistliku isiku arusaamast. Iga mõistlik isik saab aru, et nimetatud

maksekorraldusega on Metsanõunik OÜ täitnud oma kohustused M. Kallase ees, mis on temalt

väljamõistetud tsiviilasjas 2-16-17867 (töötasu võlg). Vastupidisele arvamusele jäädes, tuleks

asuda seadusevastasele seisukohale, et kolmanda isiku poolt teise isiku kohustuse täitmine on

keelatud.

15. Vastuses apellatsioonkaebusele Maksu- ja Tolliamet vaidleb apellatsioonkaebusele vastu ja

palub jätta selle rahuldamata.

Vastustaja leiab, et ei ole vaidlustatud maksuotsust tehes ja sellega ebaõiget registrikannet

kehtetuks tunnistades enda pädevust ületanud.

Seonduvalt seisukohaga, et isik, kes ei ole käibemaksukohustuslane, ei peagi esitama

käibedeklaratsioone, märgib vastustaja, et antud juhul on küsimus selles, et apellant deklareeris

töötasu väljamakseid M. Kallasele 15 516,08 eurot, millest arvestatud maksud ja maksed

moodustasid kokku 8763,72 eurot. Seega on ilmselge, et äriühingu käive pidi sellisel juhul ületama

16 000 eurot, millest tulenevalt tekkis tal ka enda käibemaksukohustuslasena registreerimise ja

käibe deklareerimise kohustus. Kuna kaebaja seda ei tehtud, viitas see ühe asjaoluna koostoimes

muude tuvastatud asjaolude ja kogutud tõenditega sellele, et tegelikkuses apellandil käive ja seega

ka raha sellises mahus väljamaksete tegemiseks puudusid.

Kuivõrd

pärast

kontrollimenetluste

alustamist

esitas

kaebaja

2015.

a

detsembri

deklaratsioonivormi TSD parandused, millega tunnistas ise M. Kallase osas deklareeritud

töötasuväljamakse 15 516,08 eurot ning sellelt väljamakselt arvestatud töötasumaksud ja –maksed

täielikult kehtetuks, on kaebaja ise välistanud maksukohustuse tekkimise. Juba ainuüksi eelnevat

arvestades puudub antud juhul alus rääkida töötamisest, mis tuleb registreerida töötamise registris.

Igati põhjendatud on halduskohtu järeldus, et Tartu Maakohtu otsus asjas nr 2-16-17867 ei

kummuta usaldusväärselt MTA tuvastatud asjaolusid, mis tingisid vaidlustatud haldusaktide

andmise. Ka J. Kittuse poolt M. Kallasele väidetavalt kaebaja eest tehtud maksest töötasu võla

tasumiseks (mida kaebaja ei deklareerinud ega tasunud sellelt tööjõumakse) nähtub eelkõige soov

kasutada kõiki võimalikke variante väidetava töösuhte olemasolu kinnitamiseks.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

16. Ringkonnakohus on seisukohal, et apellatsioonkaebuse rahuldamiseks ei ole alust.

Ringkonnakohus nõustub halduskohtu otsuse põhjendustega ning tuginedes HKMS § 201 lg-le 4

ei korda neid.

Vastuseks apellatsioonkaebusele märgib ringkonnakohus järgnevat.

17. Apellatsioonkaebuses leiab kaebaja jätkuvalt, et töötamise registris M. Kallase kaebaja juures

töötamise kohta tehtud kande kustutamine rikub kaebaja õigusi, samuti, et kande kustutamine on

õigusvastane, kuna vastustajal puudub selleks volitus ning töötamise fakt on tõendatud.

Ringkonnakohus kaebaja seisukohtadega ei nõustu.

18. Kaebaja seostab tema subjektiivse õiguse rikkumist võimalusega, et M. Kallas esitab

töösuhtest tulenevalt eraõigusliku nõude kaebaja vastu.

Tulenevalt MKS § 251 lg-st 1 on töötamise register maksukohustuslaste registri alamregister, mida

peetakse Maksu- ja Tolliametile, Tööinspektsioonile, Eesti Töötukassale, Eesti Haigekassale,

Sotsiaalkindlustusametile ning Politsei- ja Piirivalveametile seadusega pandud ülesannete täitmise

tagamiseks. Seega saavad registrisse kantud andmed või nende puudumine riivata isiku õigusi

eelkõige juhul, kui haldusorgan registriandmetele tuginedes teeb toiminguid või annab haldusakte,

millel on mõju kaebaja õigustele või seadusega kaitstud huvidele.

Iseenesest on õige, et töötamise registrile andmete esitamise kohustuse (MKS § 252 lg 1) kaudu

on kaebaja seotud töötamise registrisse kantud andmetega ning tal lasub kohustus esitada registrile

õiged andmed. Samas ei näe MKS ega muu seadus ette isiku subjektiivset õigust tema poolt

töötamise registrisse esitatud andmete alusel tehtud kannete õigsusele ega ka õigust nõuda andmete

parandamist, kui ebaõige kanne või kande puudumine ei riiva isiku õigusi. Vastupidi, MKS § 251

lg 1 lubab järeldada, et töötamise registrit peetakse avalikes huvides ning töötamise registrisse

kantud andmed võivad riivata isiku subjektiivseid õigusi üksnes juhul, kui seadusandja on

registriandmetele konkreetsel juhul andnud õigusliku tähenduse (vt näiteks ravikindlustuse

seaduse § 6 lg 1). Seetõttu on ka töötamise registrisse kannete tegemist ja muutmist reguleerivad

MKS sätted suunatud eelkõige avaliku huvi kaitsele ega kaitse registrisse andmeid esitavate isikute

subjektiivseid õigusi.

19. Seadusega on vastustajale antud õigus tuvastada töötamise alustamine ja lõpetamine

(MKS § 253 lg 1). Tuvastamine toimub maksumenetluse reeglite kohaselt (MKS § 253 lg 2),

kusjuures tuvastav otsus on haldusakt ja peab vastama MKS §-s 46 maksuhalduri haldusaktidele

sätestatud nõuetele. Vastavalt MKS § 10 lg 2 p-le 5 on maksuhalduri üheks ülesandeks teostada

järelevalvet töötamise registreerimise kohustuse täitmise üle. Seega maksuhaldur töötamise

alustamise ja lõpetamise tuvastamisel täidab talle pandud järelevalvekohustust ning sisuliselt

toimub töötamise alustamise ja lõpetamise tuvastamine järelevalvemenetluses. Kuna

tuvastamismenetlus toimub maksumenetluse reeglite kohaselt, siis tuleb kaebajat selles

menetluses pidada isikuks, kellele haldusakt või toiming on suunatud (MKS § 43 lg 1). Vastavalt

on tal õigus sellele, et maksuhaldur viiks menetluse läbi õiguspäraselt ja arvestaks töötamise alguse

ja lõpu tuvastamisel kõigi oluliste asjaoludega. Menetluse tulemusena tehtud otsustuse

vaidlustamiseks halduskohtus on tal aga kaebeõigus siiski üksnes juhul, kui otsus riivab tema

õigusi (HKMS § 44 lg 1). Õiguse riive puudumise korral ei saa isik nõuda töötamise alustamise ja

lõpetamise tuvastamise menetluses tehtud otsuse tühistamist isegi juhul, kui otsus ongi

objektiivselt õigusvastane. Menetluslike rikkumiste korral saab isik kaitsta oma õigusi

tuvastamiskaebuse või kahju hüvaitamise kaebuse esitamisega, kui menetluslikud minetused

rikuvad kaebaja õigusi sõltumata haldusmenetluse tulemusest.

20. Käesolevas asjas väidab kaebaja, et MTA 1. veebruari 2017. a otsus rikub tema õigusi põhjusel,

et töötamise registris M. Kallase töötamise kohta tehtud kande kustutamine võib kaasa tuua

M. Kallase nõude kaebaja vastu.

Ringkonnakohus leiab, et kaevatava otsuse kaebaja õigusi riivava toime jaatamiseks ei piisa

hüpoteetilisest võimalusest, et kolmas isik esitab nõude kaebaja vastu. Isegi, kui on võimalik

konstrueerida kolmanda isiku nõue kaebaja vastu, ei tähenda see, et töötamise registris kande

tegemist reguleerivatele normidele saaks seetõttu automaatselt omistada kaebaja subjektiivse

õiguse kaitse otstarbe. 26. märtsil 2015 Riigikogus vastu võetud maksukorralduse seaduse

muutmise seadus eelnõu (575 SE) seletuskirjast1 ilmneb, et töötamise registreerimise eesmärk on

vähendada ebaseadusliku tööjõu kasutamist ning kindlustada tööd tegevate isikute sotsiaalsete

õiguste parem kaitse ning vähendada halduskoormust ja dubleerivat tegevust nii andmete

esitamisel, kogumisel kui ka töötlemisel.

Töötaja nõuded tööandja vastu saavad tuleneda nendevahelisest eraõiguslikust töösuhtest.

Töösuhte osas ei ole aga töötamise registri andmetele antud õiguslikku tähendust, s.t poolte

õigused ja kohustused teineteise suhtes ei sõltu vahetult registrisse kantud andmetest. Isegi juhul,

kui töötaja sotsiaalsed tagatised sõltuvad töötamise registreerimisest ei saa tööandja garanteerida

ega vastutada maksuhalduri peetava registri andmete õigsuse eest osas, milles maksuhaldur ise

registrisse kandeid teeb, muudab või kustutab. MKS § 251 lg 6 näeb otsesõnu ette, et kande õigsuse

eest vastutab kande tegija. Maksuhalduri tehtud kannete osas puudub seos kaebaja tegevuse ja

1 Kättesaadav võrguaadressil https://www.riigikogu.ee/tegevus/eelnoud/eelnou/b852a61d-a767-4110-8ea2-

1bdc5695e424/Maksukorralduse%20seaduse%20muutmise%20seadus

töötajale saabuva võimaliku kahjuliku tagajärje vahel. Seega sisuliselt soovib kaebaja käesolevas

asjas töötamise registris andmete parandamist töötaja kasuks, mitte enda subjektiivse õiguse

rikkumise kõrvaldamiseks. Teise isiku õiguste kaitseks halduskohtule kaebuse esitamine on aga

lubatud üksnes seaduses sätestatud juhul (HKMS § 44 lg 2). Sellist erandlikku kaebeõigust

ettenägev norm puudub töötamise registris kande tegemise või andmete parandamise eesmärgi

saavutamiseks halduskohtumenetluses. Kuna kaebaja ei ole seostanud kaevatavat otsust oma

õiguste riivega muul moel, siis on põhjendatud halduskohtu seisukoht, et kaebajal puudub

kaebeõigus vastustaja 1. veebruari 2017. a otsuse nr 12.2-3/037089-25 vaidlustamiseks.

21. Kaebeõiguse puudumise tõttu on lubatav ja võimalik nii kaebuse tagastamine

(HKMS § 121 lg 2 p 1) kui rahuldamata jätmine. Ekslik on kaebaja arusaam, et põhiseaduse

§-st 15 tulenev õigus pöörduda kaebusega kohtusse on absoluutne ja piiramatu õigus. Riigikohus

on korduvalt selgitanud, et kohtusse pöördumise õigust võib piirata ulatuses, milles see on

põhjendatav piirangut sätestava normi legitiimse eesmärgiga, kusjuures kohtusse pöördumise

õiguse piiramise legitiimse eesmärgina on aktsepteeritav menetlusökonoomia2. Käesoleval juhul

ei ole aga piiratud kaebaja põhiseaduslikku õigust kohtusse pöörduda. Põhiseaduses on kohtusse

pöördumise õigus seotud isiku subjektiivse õiguse rikkumise faktiga. Kuna kohus käesolevas asjas

kaebaja õiguste riivet ei tuvastanud, siis ei saanud kohus vastavalt tuvastada kaebaja õiguse

rikkumist ega kaebust rahuldada. Kui kaebeõiguse puudumine olnuks ilmne kaebuse menetlusse

võtmise otsustamise ajal, siis olnuks õiguspärane ka kaebuse tagastamine sel põhjusel.

22. Ringkonnakohus märgib täiendavalt, et vastustaja on ekslikult nimetanud vaidlustatud otsuse

maksuotsuseks. MKS § 95 lg-te 1 ja 2 järgi on maksuotsus haldusakt, millega maksuhaldur määrab

maksukohustuslase tasumisele kuuluva maksusumma, kusjuures maksuotsusest peab nähtuma,

kuidas maksusumma määrati. Maksuhalduri 1. veebruari 2017. a otsusega ei ole kaebajale ega

kolmandale isikule tasumisele kuuluvat maksu määratud. Seega ei vasta otsus maksuotsuse

tunnustele. Otsuse resolutsioon koosneb ühest punktist ja selle kohaselt tunnistatakse kehtetuks

töötamise registri registrikanne M. Kallase töötamise kohta.

23. Vaidlustatud otsusest ilmneb, et 2016. aastal viis maksuhaldur kaebaja maksuhalduri suhtes

läbi korraga kaks kontrolli, esmalt 3. juuni 2016. a korraldusega alustatud maksukontrolli

tööjõumaksude osas ning 27. septembri 2016. a korraldusega alustatud töötamise registri kande

õigsuse kontrolli. Maksumenetlus võib lõppeda maksuotsuse andmisega või juhul, kui selgub, et

maksu määramiseks ei ole alust, siis maksuotsust andmata, teavitades sellest maksukohustuslast

(MKS § 45, HMS § 43 lg 2 ls 2). Seega olukorras, kus vastustaja maksumenetluses ei tuvastanud,

et kaebajal oleks deklareerimata maksukohustus, ei saanud maksumenetlus lõppeda maksuotsuse

andmisega. Seda vaatamata asjaolule, et samaaegselt viidi kaebaja suhtes läbi menetlust kolmanda

isiku töötamise tuvastamiseks ja kolmanda isiku kohta töötamise registris tehtud kande õiguse

kontrollimiseks. Iseenesest näeb seadus ette vastustaja õiguse maksumenetluse reeglite järgi

läbiviidavas menetluses (MKS § 253 lg 2) tuvastada töötamise alustamine ja lõpetamine ning anda

selle kohta haldusakt (MKS § 253 lg 1). Tuvastamismenetluse tulemuseks võib olla nii see, et

tuvastatakse isiku töötamine, kelle kohta vastav kanne töötamise registris puudub, kui ka see, et

tuvastatakse isiku mittetöötamine, kelle kohta on vastav kanne töötamise registris tehtud.

24. Maksukorralduse seaduse muutmise seaduse eelnõu seletuskirjast ja MKS 1. peatüki 31 jao

sätetest selgub, et töötamise tuvastamise menetluse tulemusena maksuhaldur üldjuhul ise

töötamise registris kannet ei tee, vaid paneb töötamise registrisse andmete esitamise kohustuse

tööd võimaldavale isikule, hoiatades viimast sunniraha kohaldamise eest kohustuse täitmata

jätmise korral (MKS § 258 lg-d 1 ja 2).

Seega juhul, kui maksuhaldur tuvastab töötamise, mille kohta töötamise registrisse ei ole andmeid

kantud või need on ebaõiged, lõpeb menetlus haldusakti andmisega, milles tuvastatakse töötamine

2 Vt RKPJK 26. mai 2015. a otsus asjas nr 3-4-1-59-14 (p 23)

MKS § 253 mõttes ja kohustatakse tööd võimaldavat isikut töötamise registrile andmed esitama.

Töötamise registris kande tegemise toob kaasa üksnes see, kui töötamine tuvastatakse ühes

maksuotsuse andmisega (MKS § 255 p 5). Samas ei ole seadusandja sätestanud selget

käitumisjuhist maksuhaldurile olukorraks, kui tuvastatakse, et isik tegelikult ei töötanud, kuid

töötamise andmed on töötamise registris registreeritud. Pidades silmas maksuhaldurile antud

volitusi töötamise tuvastamisel ning õigust nõuda töötamise registris kande teinud isikult

täiendavaid andmeid, kui tekib kahtlus kande õigsuses, samuti töötamise registri pidamise

otstarvet (MKS § 251), leiab ringkonnakohus, et maksuhalduri ülesandeks on tagada töötamise

registri andmete õigsus ka selles olukorras. Kuna seadusandja ei ole ette näinud maksuhalduri

õigust nõuda kande kustutamist tööd võimaldavalt isikult, kuid on volitanud maksuhaldurit

töötamise registri vastutava töötlejana registrikannete muutmiseks pärast MKS § 256 lg-s 1

nimetatud kolmekuulise tähtaja möödumist, siis tuleneb viidatud sätetest nende koosmõjus

maksuhalduri õigus kustutada töötamise registrisse tehtud kanne, kui ta MKS § 253 lg-s 1

sätestatud otsusega tuvastab, et isik tegelikult ei töötanud.

25. Ringkonnakohus nõustub halduskohtuga, et vastustaja on maksuotsuses ja vaideotsuses

põhjalikult selgitanud, miks ta leiab, et M. Kallas vaidlusalusel ajal kaebaja juures ei töötanud,

nimetades ühtlasi seda kinnitavad tõendid, nende alusel tuvastatud faktilised asjaolud ja neist

tehtud järeldused. Selles osas ei olnud maksuotsuse põhjenduste kordamine kohtuotsuses nõutav

ning halduskohus on selles osas korrektselt viidanud HKMS § 165 lg-le 2. Kaebaja ei ole

menetluses halduskohtus ega apellastioonimenetluses esitanud väiteid ega tõendeid, mis vastustaja

seisukoha ümber lükkaks.

Kuigi tsiviilasjas nr 2-16-17867 Tartu Maakohtu 16. jaanuari 2017. a otsuse hindamisel ei ole

vastustaja selle tuginenud on ringkonnakohtu hinnangul määrav just see, et vaidlustatud otsuse

andmise ajal ei olnud tegemist jõustunud kohtuotsusega. Kuna jõustunud kohtulahendit tõendina

ei eksisteerinud, siis sai maksuhaldur arvestada üksnes tsiviilasjas avaldatud poolte seisukohtadega

ja väidetega töösuhte olemasolu kohta. Seda ongi maksuhaldur teinud. Asjaolu, et kohtuotsus ei

olnud jõustunud, sai halduskohus vaidlustatud otsuse õiguspärasuse hindamisel arvestada omal

algatusel. Selles osas ei ole tegemist haldusakti täiendavate põhjenduste esitamisega halduskohtu

otsuses, vaid haldusakti andmise aluseks olevate tõendite ringi piiritlemisega.

Sarnaselt ei pidanud vastustaja arvestama 10. jaanuaril 2018 (s.o ligi aasta pärast vaidlustatud

otsuse andmist) kaebaja seadusliku esindaja tehtud sularaha sissemaksega M. Kallase

arvelduskontole (tl 92).

26. Ekslik on ka kaebaja seisukoht, et halduskohtul puudus õigus hinnata maakohtu otsust

sisuliselt, vaid maakohtu otsusega arvestamise korral pidi halduskohus lähtuma üksnes maakohtu

jõustunud otsuse resolutsioonist. Kohtuotsus on HKMS § 56 lg 2 ja tsiviilkohtumenetluse

seadustiku § 272 lg 2 kohaselt dokumentaalne tõend3. Seejuures ei ole tegemist ette

kindlaksmääratud jõudu omava tõendiga, vaid tõendiga, mida kohus hindab koostoimes teiste asjas

kogutud tõenditega4. Selliselt on asjakohane halduskohtu selgitus, et töötamise fakti tõendamise

osas ei ole maakohtu otsus usaldusväärne tõend, sest selles osas ei ole maakohtus

tõendamismenetlust toimunud ja otsus tugineb kaebaja poolt faktilise asjaolu omaksvõtule.

27. Samuti on põhjendamata etteheide halduskohtule seoses J. Kittuse M. Kallasele tehtud makse

tõendamisväärtuse hindamisega. Ringkonnakohus möönab, et kolmanda isiku maksega

võlausaldajale vabaneb võlgnik kohustusest võlausaldaja ees (VÕS § 78 lg 1). Samas ei ole

J. Kittuse makse vahetu tõend M. Kallase töötamise kohta. Olukorras, kus kaebajal endal puudub

raha maakohtu otsusega M. Kallase kasuks välja mõistetud võla tasumiseks, ei ole võla tasumine

piiratud vastutusega äriühingu juhatuse liikme kohustuseks ega sarnases olukorras ka tavapärane.

3 Vt RKHK 8. novembri 2017. a otsus asjas nr 3-12-1360 (p 17.1)

4 Vt RKHK 17. mai 2016. a otsus asjas nr 3-3-1-3-16 (p 21)

Ringkonnakohus jagab halduskohtu ja maksuhalduri seisukohta, et isiklikult kontolt M. Kallasele

makse tegemine viitab J. Kittuse ja M. Kallase isiklikele suhetele. Makse tegemise tegelikuks

põhjuseks võib olla nii isiklike suhete laad, muu võlasuhe kui ka soov veenda kohut M. Kallase

töötamise faktis.

28. Ringkonnakohus jagab vastustaja seisukohta kaebaja käibemaksukohustuslaste registrist

kustutamise ja käibedeklaratsioonide esitamata jätmise tähenduse kohta käesoleva asja

lahendamisel. Vaidlustatud otsuses ei ole nimetatud asjaoludele omistatud määravat tähendust

M. Kallase mittetöötamise tuvastamisel. Kuid kahtlemata on asjakohane vastustaja järeldus, et

käibemaksukohustuslasena arvele võtmise kohustuse tekkimise minimaalset määra ületava töötasu

ja töötasu maksete osas eeldab kulutuste suurusele vastava käibe olemasolu ja seega ka

käibemaksukohustuslasena registreerimist ja käiebedeklaratsioonide esitamist. Nende toimingute

tegemata jätmine osutab seega majandustegevuse puudumisele, mis omakorda seab kahtluse alla

töötaja palkamise fakti.

29. Töötamise registris kande kustutamine võib riivata M. Kallase õigusi. Seega töötamise

puudumise tuvastamisel võis maksuhalduril olla kohustus kaasata M. Kallas menetlusse ja tagada

talle võimalus esitada asja kohta oma väited ja tõendid. Kuna see ei mõjuta käesoleva asja

lahendamist, siis ringkonnakohus ei võta seisukohta küsimuses, kas M. Kallaselt selgituste

võtmine oli selle kohustuse täitmiseks piisav.

Kui M. Kallas leiab, et kande kustutamine rikub tema õigusi ning Tartu Maakohtu

16. jaanuari 2017. a otsus on kande aluseks olev jõustunud kohtuotsus MKS § 255 p 4 mõttes, saab

ta ise taotleda kande tegemist Töötukassalt MKS § 251 lg 2 ls 3 või maksuhaldurilt MKS § 256 lg 2

alusel.

30. Eeltoodud

põhjustel

jääb

apellatsioonkaebus

rahuldamata

ja

Tartu

Halduskohtu

13. septembri 2018. a otsus muutmata.

31. Vastavalt HKMS § 108 lg-le 1 kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti.

Vastustaja ei ole esitanud kohtule taotlust menetluskulude väljamõistmiseks kaebajalt ega

menetluskulude nimekirja. Seetõttu tulenevalt HKMS § 109 lg 1 kolmandast lausest vastustaja

kasuks menetluskulusid välja ei mõisteta.

/allkirjastatud digitaalselt/