3-18-908/20 · Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium

KOHTUOTSUS

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tallinna Ringkonnakohus

Kohtukoosseis

Eesistuja Villem Lapimaa, liikmed Kaire Pikamäe ja

Virgo Saarmets

Otsuse tegemise aeg ja koht

15.03.2019, Tallinn

Haldusasja number

3-18-908

Haldusasi

XX kaebus vastutusotsuse vaidlustamise asjus

Menetlusosalised

Kaebaja – XX (ik XXXXXXXXXXX), volitatud

esindajad v.adv Eerik Entsik ja v.adv Liisi Kents

Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja

Andreas Aas

Vaidlustatud kohtulahend

Tallinna Halduskohtu 06.09.2018 otsus

Menetluse alus ringkonnakohtus

XX apellatsioonkaebus, Maksu- ja Tolliameti

vastuapellatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

Kohtuistungil 06.03.2019

RESOLUTSIOON

1. Jätta XX apellatsioonkaebus rahuldamata.

2. Rahuldada Maksu- ja Tolliameti vastuapellatsioonkaebus osaliselt.

3. Tühistada Tallinna Halduskohtu 06.09.2018 otsus osas, milles halduskohus tühistas

Maksu- ja Tolliameti 16.02.2018 vastutusotsuse nr 13-7/00827-4 tulumaksu (42 408,40

eurot) puudutavas osas, ning menetluskulude osas (halduskohtu otsuse resolutsiooni

punktid 2 ja 3).

4. Teha tühistatud osas uus otsus, millega tühistada Maksu- ja Tolliameti 16.02.2018

vastutusotsus nr 13-7/00827-4 tulumaksu nõudes 16 488,29 eurot ületavas osas ehk 26

074,54 euro ulatuses. Mõista Maksu- ja Tolliametilt XX esimese kohtuastme

menetluskulude katteks välja 760 (seitsesada kuuskümmend) eurot ja 67 senti.

5. Menetlusosaliste apellatsiooniastme menetluskulud jätta menetlusosaliste endi kanda.

EDASIKAEBAMISE KORD

Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse 30 päeva jooksul otsuse avalikult

teatavakstegemisest arvates, s.o hiljemalt 15.04.2019.

3-18-908

2(11)

Vastuseks kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse 14

päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest arvates

või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3).

Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal selleks

esitada Riigikohtule taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist

(HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema

tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama

kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Aarded OÜ (pankrotis) müüs 29.02.2016 OÜ-le R-Play (pankrotis) Tallinnas Kose tee

43 asuva korteriomandi nr 4 hinnaga 66 000 eurot. Müügilepingu kohaselt tasaarvestati

müügihind Aarded OÜ võlgnevusega OÜ R-Play ees. Lepingus märgiti, et müügihind sisaldab

käibemaksu 20%.

2. Aarded OÜ müüs 08.07.2016 OÜ-le R-Play Tallinnas Kose tee 43 asuvad korteriomandi

nr 6 hinnaga 125 000 eurot ja korteriomandi nr 7 hinnaga 100 000 eurot. Müügilepingu kohaselt

tasaarvestati müügihind 225 000 eurot Aarded OÜ võlgnevusega OÜ R-Play ees.

3. Maksu- ja Tolliamet (MTA) kontrollis Aarded OÜ omandisse kuulunud Tallinnas Kose

tee 43 asuvate korteriomanditega nr 4, nr 6 ja nr 7 seotud tehingute käibe- ja tulumaksu

arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust ajavahemikul märts 2015 kuni juuli 2016.

Kontrolli tulemusel väljastas MTA 14.06.2017 maksuotsuse nr 12.2-3/037607-17, millega

kohustati Aarded OÜ-d tasuma käibemaksu 45 000 eurot ja tulumaksu 42 562,83 eurot. 4.

Harju Maakohus kuulutas 27.11.2017 määrusega tsiviilasjas nr 2-17-15814 välja Aarded OÜ

pankroti. Ajutise pankrotihalduri aruande kohaselt on Aarded OÜ realiseeritava vara väärtuseks

50 000 eurot ja kohustusi ca 1 086 959 eurot ning äriühingu majandustegevus on lõppenud.

5. Maksu- ja Tolliamet kohustas 16.02.2018 vastutusotsusega nr 13-7/00827-4 XX tasuma

Aarded OÜ maksuvõlga 87 408,40 eurot.

MTA tuvastas Aarded OÜ kontrollimenetluse käigus, et XX esitas Aarded OÜ nimel juulis

2016 ebaõigete andmetega käibedeklaratsiooni. Aarded OÜ-l oli kohustus müüa Kose tee 43-6

ja 43-7 korteriomandid koos käibemaksuga, kuid äriühing jättis müügihinnale lisamata ning

deklareerimata käibemaksu kokku 45 000 eurot. Samuti jättis XX maksustamisperioodidel

veebruar 2016 ja juuli 2016 deklareerimata tulumaksu seotud isikute vaheliste tehingute

väärtuse vahelt 42 562,83 euro suuruses summas. XX rikkus maksukorralduse seaduse (MKS)

§ 8 lg-s 1 sätestatud kohustust tagada esindatava deklareerimiskohustuse täitmine 87 562,83

euro suuruses summas (MKS § 85 lg 4 koostoimes käibemaksuseaduse (KMS) § 24 lg-ga 1, §

29 lg-ga 1 ning § 16 lg 2 p-ga 3 ja tulumaksuseaduse (TuMS) § 50 lg-ga 4).

Aarded OÜ soetas Kose tee 43-6 ja 43-7 korteriomandid eraisikutelt ning võõrandas need sama

hinnaga OÜ-le R-Play (juhatuse liige XX). Kose tee 43-4 korteriomand müüdi OÜ-le RPlay

hinnaga 66 000 eurot, Kose tee 43-6 korteriomand hinnaga 125 000 eurot ja Kose tee 437

korteriomand hinnaga 100 000 eurot. Enne korterite edasi müümist tegi Aarded OÜ

korteriomanditele parendusi kokku 451 117,06 euro ulatuses.

3-18-908

3(11)

XX

jättis

arvetele

lisamata

käibemaksu

ning

deklareeris

2016.

aasta

juulikuu

käibedeklaratsioonil maksuvaba käivet 250 000 euro ulatuses. Korteriomand Kose tee 43-4

müüdi samuti pärast parenduste tegemist OÜ-le R-Play, kuid sellelt tehingult deklareeris

Aarded OÜ käibemaksu. Seega ei saanud korteriomandeid nr 6 ja nr 7 puudutavates tehingutes

jääda

käibemaks

arvel

kajastamata

teadmatusest.

XX

oli

teadlik

sellest,

et

käibedeklaratsioonides kajastatud andmed ei vasta tegelikkusele.

Korteriomandite võõrandamine ostuhinnaga pärast parenduste tegemist toimus seotud isikute

vahel ning oli Aarded OÜ-le selgelt kahjumlik. OÜ R-Play võõrandas Kose tee 43-6 korteri

09.11.2016 TennisLounge OÜ-le, mille juhatuse liikmeks oli XX tütre ema YY. 24.11.2016 sai

XX-st TennisLounge OÜ juhatuse liige. 22.02.2017 sai Kose tee 43-6 korteri omanikuks YY.

Aarded OÜ müüs korterid kokku 291 000 euro eest, kuid nende turuhinnaks tuleb lugeda 147

000 eurot (korter 4), 144 251,31 eurot (korter 6) ja 170 000 eurot (korter 7), s.o kokku 461

251,31 eurot. Aarded OÜ oleks pidanud deklareerima ja tasuma tulumaksu korterite turuhinna

ja müügihinna vahelt (170 251,31 eurot) kokku 42 562,83 eurot.

XX esitas Aarded OÜ nimel teadlikult valeandmetega maksudeklaratsioone eesmärgiga luua

maksueelis läbi käibemaksukohustuse vähendamise Aarded OÜ-s ning viia tulu enda kontrolli

all olevasse äriühingusse OÜ R-Play. XX rikkus Aarded OÜ maksukohustusi tahtlikult

võlaõigusseaduse (VÕS) § 104 lg 5 mõistes. Alates 13.02.2008 kuni Aarded OÜ pankroti välja

kuulutamiseni 27.11.2017 oli XX äriühingu juhatuse ainus liige.

6. XX esitas vastutusotsuse peale vaide, mille MTA jättis 24.04.2018 vaideotsusega nr 6-

1/4055-2 rahuldamata.

7. XX esitas Tallinna Halduskohtule kaebuse MTA 16.02.2018 vastutusotsuse

tühistamiseks.

1)

Vastutusotsuses ei ole arvestatud sellega, et 2016. aasta juulis toimunud korteriomandite

müügitehingus olid nii müüja Aarded OÜ kui ka ostja OÜ R-Play käibemaksukohustuslased.

Kui Aarded OÜ oleks 2016. aasta juulis toimunud korteriomandite müügitehingus lisanud Kose

tee 43 korteriomandite müügihinnale käibemaksu 45 000 eurot, siis oleks korteriomandite ostjal

OÜ R-Play tekkinud sama tehingu alusel õigus riigieelarvest tagasi saada sisendkäibemaksuna

sama suur summa, s.o 45 000 eurot. Kokkuvõttes ei oleks riik saanud korteriomandite

müügihinnale käibemaksu lisamisel täiendavat maksutulu. Seega kokkuvõttes ei ole riik

kandnud tehinguga seoses kahju tasumata jäänud käibemaksu näol.

2)

MTA 13.03.2018 e-kirjaga OÜ R-Play pankrotihaldurile antud juhiste alusel müüakse

OÜ R-Play pankrotimenetluses Kose tee 43 korteriomandeid koos käibemaksuga. Seega juhul,

kui OÜ R-Play pankrotimenetluses müüakse Kose tee 43 korteriomandid koos käibemaksuga,

siis saab müügitehingust riik eelarvesse käibemaksu.

3)

Maksuhaldur ei ole maksumenetluses arvestanud, et ühe isiku maksukohustuse

suurenemisega kaasneb teise isiku maksukohustuse vähenemine. Juhul kui teatud tehingust

isikud kokkuvõttes maksueelist ei ole saanud, siis on lubamatu täiendava maksu määramine

üksnes ühele isikule, arvestamata teiste isikute maksukohustuste vähenemist või teisel isikul

riigi vastu enammakstud maksu tagastusnõude tekkimist.

4)

Vastutusotsuses ei ole tuvastatav riigile tekkinud kahju, XX tegevuse süülisus ega

põhjuslik seos XX tahtlikult või raske hooletusega toime pandud teo ja maksuvõla tekkimise

vahel. Vastutusotsuses puuduvad arusaadavad viited tõenditele, millele tugineb maksuhalduri

3-18-908

4(11)

järeldus, et korteriomandite müügihinnad ei vastanud turuhinnale. Maksuhaldur ei ole hinnangu

andmisel arvestanud asjaoluga, et müügilepingu objektiks olnud korteriomandid olid

koormatud hüpoteekidega kolmanda isiku kasuks ning tehingu käigus hüpoteeke ei kustutatud.

8. Maksu- ja Tolliamet vaidles kaebusele vastu ning palus jätta see rahuldamata.

1)

Aarded OÜ maksuvõlg on tekkinud põhjusel, et kaebaja jättis 2016. aasta juuli

käibedeklaratsioonis deklareerimata Kose tee 43-6 ja 43-7 korteriomandite müügi 20%

määraga maksustatava käibena ning arvestamata ja deklareerimata korteriomandite müügilt

tasumisele kuuluva käibemaksu. Samuti jättis kaebaja deklareerimata tulumaksu seotud isikute

vaheliste tehingute väärtuselt.

2)

Arvestades, et Kose tee 43-4 ostu, renoveerimise ja müügiga seotud asjaolud olid samad

nagu Kose tee 43-6 ja 43-7 korteriomandite puhul, siis ei saanud kaebaja teadmatusest jätta

vaidlusaluste korteriomandite puhul arvele käibemaksu lisamata. Korterite edasimüümisel ei

arvestatud nende müügihinna juures korteritele tehtud mahukaid investeeringuid. Kaebaja pole

esitanud tõendeid või põhjendusi, mis annaks alust arvata, et maksuhalduri arvestatud

turuväärtus oli ilmselgelt väär.

3)

Vaidlusaluste korteriomandite võõrandamine OÜ-le R-Play maksuvabalt oli kaebaja

teadlik käitumine eesmärgiga jätta müügilt deklareerimisele ja tasumisele kuuluv käibemaks

riigieelarvesse maksmata. Kaebaja on tahtlikult jätnud tagamata Aarded OÜ maksukohustuste

täitmise. Kui kaebaja oleks korrektselt deklareerinud ja täitnud maksukohustusi, ei oleks

Aarded OÜ-l tekkinud maksuvõlga.

9. Tallinna Halduskohus rahuldas 06.09.2018 otsusega kaebuse osaliselt, tühistas MTA

16.02.2018 vastutusotsuse tulumaksu – 42 408,40 eurot – puudutavas osas ning mõistis

vastustajalt kaebaja menetluskulude katteks välja 1282,50 eurot.

1)

Kose tee 43-6 ja 43-7 korteriomandeid parendati enne edasimüümist. Parendamisega

seotud kulutused ületasid 10% korteriomandi soetusmaksumust enne parendamist ning

korteriomandid võõrandati enne parendamisele järgnevat kasutuselevõttu. Seega ei tekkinud

korteriomandite võõrandamisest maksuvaba käivet (KMS § 16 lg 2 p 3). Aarded OÜ ei

deklareerinud 2016. aasta juulikuu käibedeklaratsioonil vaidlusaluste kinnisasjade müüki 20%

määraga maksustatava käibena ning ei arvestanud ega deklareerinud kinnisasja müügilt

tasumisele kuuluvat käibemaksu, rikkudes sellega KMS § 24 lg-t 1.

2)

Maksuhaldur on õigesti leidnud, et kaebaja teadis korteriomanditega seotud asjaolusid

ning seda, et käibedeklaratsioonides kajastatud andmed ei vasta tegelikkusele. Vaidlusaluste

korteriomandite võõrandamisel OÜ-le R-Play maksuvabalt oli kaebaja eesmärgiks jätta müügilt

deklareerimisele ja tasumisele kuuluv käibemaks riigieelarvesse maksmata. Õige ei ole kaebaja

lähenemine, et riik ei saanud tema tegevuse tagajärjel kahju, kuna OÜ-l R-Play tekkis õigus

sisendkäibemaksu maha arvata. Aarded OÜ ja OÜ R-Play sõlmisid 09.03.2015 laenulepingu,

mille alusel võlgneb Aarded OÜ OÜ-le R-Play 277 000 eurot. Kose tee 43-6 ja 43-7

korteriomandite müümisel 08.07.2016 avaldasid Aarded OÜ ja OÜ R-Play, et soovivad

09.03.2015 laenulepingu 225 000 euro ulatuses tasaarvestada. Kuna Aarded OÜ ja OÜ R-Play

vahelises tehingus käibemaksu ei tasutud, ei saanud OÜ-l R-Play ka tekkida õigust käibemaksu

tagastusele. Asjaolu, et OÜ R-Play pankrotihaldur on hiljem tasunud maksuhaldurile 21 412,42

eurot käibemaksu, ei anna alust vastutusotsuse tühistamiseks. Käibemaksu puudutavas osas on

vastutusotsus õiguspärane.

3-18-908

5(11)

3)

Tulumaksu tasumise nõue tugineb asjaolule, et Aarded OÜ ei deklareerinud ega tasunud

tulumaksu seotud isikute vaheliste tehingute väärtuse vahelt. Korteriomandite võõrandamise

ajal oli nii müüja kui ka ostja juhatuse liikmeks ja osanikuks kaebaja. TuMS § 8 lg 1 p 7 alusel

käsitatakse seotud isikutena juriidilisi isikuid, kelle juhatuse või juhatust asendava organi kõik

liikmed on ühed ja samad isikud. Seotud isikute vahelise tehingu hinna erinevus omavahel

mitteseotud isikute vaheliste sarnaste tehingute väärtusest (tehingu turuväärtus) maksustatakse

TuMS § 50 alusel. Kui residendist juriidilise isiku ja temaga seotud isiku vahel tehtud tehingu

hind on erinev nimetatud tehingu turuväärtusest, maksustatakse tulumaksuga summa, mille

maksumaksja oleks tuluna saanud, või summa, mille maksumaksja oleks kuluna kandmata

jätnud, kui siirdehind oleks vastanud tehingu turuväärtusele (TuMS § 50 lg 4).

4)

Aarded OÜ võõrandas Kose tee 43 korteriomandid nr 4, 6 ja 7 OÜ-le R-Play sama

hinnaga, mis eraisikutelt ostes, s.o 291 000 euroga, olles eelnevalt kulutanud korterite 6 ja 7

renoveerimiseks kokku 361 102,50 eurot. Õige on vastustaja seisukoht, et arvestades

korteriomandite renoveerimiseks tehtud kulutusi, oli korteriomandite võõrandamistehing

Aarded OÜ jaoks kahjumlik. Vastustaja on Aarded OÜ-le tulumaksu määramisel lähtunud

kinnisvaraportaalis www.city24.ee seisuga 24.03.2017 avaldatud müügikuulutustest, mis kõik

asuvad aadressil Kose tee 43, ning jõudnud järeldusele, et kaebaja võõrandas kolm vaadeldavat

korterit kokku 170 251,31 eurot odavamalt, kui oli nende tegelik turuhind. 2016. aastal tehtud

kinnisvara tehingutes ei saa lähtuda 2017. aasta hindadest, kuna on üldteada asjaolu, et

kinnisvara hinnad aastatega tõusevad. Samuti ei ole õige lähtuda kaebaja viidatud OÜ R-Play

pankrotihalduri 2018. aasta enampakkumise hindadest, kuna enampakkumise hind kujuneb

tavalisest turuhinnast erinevaks. Näiteks on kohtutäitur Arvi Pink müünud 07.11.2017 Kose tee

43-4 korteri alghinnaga 200 000 eurot, kusjuures korterile seatud hüpoteegid ületasid 200 000

eurot. Seega ei ole täpne kaebaja väide, et vaadeldavatele korteritele seatud hüpoteegid

mõjutasid nende müügihindu. Arvestada tuleb ka sellega, et hüpoteekidest tulenevate

kohustuste kandmise eest vastutas kaebaja talle kuuluva äriühingu kaudu. Tõenäoline ei ole

olukord, kus kolmas isik omandab kinnistu selliselt, et hüpoteegiga tagatud laenusumma ületab

kordades kinnistu väärtust.

5)

Lähtudes Maa-ameti kinnisvara hinnastatistikast 2016. aasta kohta, oleks korteri nr 4

(pindala 67,51 m2) turuhind 110 494,97 eurot, korteri nr 6 (pindala 87,36 m2) turuhind 130

543,80 eurot ja korteri nr 7 (pindala 77,57 m2) turuhind 115 914,40 eurot. MTA on 08.05.2017

kontrollaktis leidnud, et korteri nr 4 turuhind on 147 000 eurot, korteri nr 6 turuhind on 144

251,31 eurot ning korteri nr 7 turuhind on 170 000 eurot. Seega on maksuhaldur hinnanud

vaidlusaluste korterite hinnad tegelikust turuhinnast kõrgemaks. Kuna maksuhaldur on Aarded

OÜ-le tulumaksu määramisel lähtunud vääratest algandmetest, on ka tulumaksu lõppsumma

kujunenud vääraks, mistõttu tuleb vastutusotsus tulumaksu osas tühistada.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES

10. XX palub apellatsioonkaebuses halduskohtu otsus tühistada osas, milles kaebus jäeti

osaliselt rahuldamata, ja teha asjas uus otsus, millega tema kaebus tervikuna rahuldada.

1)

Halduskohus leidis ebaõigesti, et kaebaja eesmärgiks oli jätta korteriomandite

müügitehingutelt käibemaks deklareerimata ja tasumata. Kaebaja tegevuse tulemusel ei saanud

riik kahju, kuna kahe käibemaksukohustuslasest ettevõtja vahelisest tehingust ei teki

kokkuvõttes maksukohustust, kuivõrd ühe tehinguosalise poolt tasumisele kuuluva käibemaksu

peaks teine tehingu pool riigieelarvest enammakstud sisendkäibemaksuna tagasi saama.

3-18-908

6(11)

Maksuhaldur ja kohus on eiranud nõuet, et maksuhalduril on kohustus samas maksumenetluses

välja selgitada ühe isiku maksukohustuse suurenemisega automaatselt kaasnev teise isiku

maksukohustuse vähenemine, kaasates kõik puudutatud isikud maksumenetlusse (Riigikohtu

09.12.2009 otsus nr 3-3-1-67-09). Samuti on jäänud arvestamata asjaolu, et kui kumbki pool ei

ole tehingust maksueelist saanud, puudub alus MKS § 83 lg 4 kohaldamiseks. Praeguses asjas

puudub põhjendatud kahtlus, et kaebaja osales maksupettuses.

2)

Vastavalt maksuhalduri juhistele müüakse OÜ R-Play pankrotimenetluses Kose tee 43

korteriomandeid koos käibemaksuga. Kaebaja esitas kohtule tõendi, millest nähtub, et OÜ

RPlay pankrotihaldur Andres Tootsmann tegi 14.07.2018 MTA-le 21 412,42 euro suuruse

pangaülekande (käibemaks Kose tee 43-6 korteriomandi müügilt). Samuti kuulub käibemaks

tasumisele Kose tee 43-4 ja 43-7 korteriomandite müümisel. Kolme korteriomandi

võõrandamisel laekub riigieelarvesse kokku ilmselt suurem käibemaksu summa kui kaebajalt

nõutav 45 000 eurot. Seega peab OÜ R-Play tasuma riigieelarvesse käibemaksu olukorras, kus

OÜ R-Play pole korteriomandite omandamisel ega rekonstrueerimisel saanud riigilt tagasi

sisendkäibemaksu. Vastutusotsuse tegemisel oleks tulnud arvestada tulevikus riigile laekuvate

summadega ning sellega, kas ja kui palju on maksumaksja vara soetamisel või

rekonstrueerimisel saanud riigilt tagasi sisendkäibemaksu.

3)

Olukorras, kus riigile pole tekkinud kahju vähem tasutud maksude näol, ei ole tuvastatav

ka kaebaja süüline tegevus ega põhjuslik seos kaebaja tegevuse ja maksuvõla tekkimise vahel.

11. Maksu- ja Tolliamet vaidleb apellatsioonkaebusele vastu ning palub jätta see rahuldamata

ja halduskohtu otsus apellatsioonkaebuses vaidlustatud osas muutmata.

1)

Kaebaja kirjeldatud hüpoteetiline olukord, kus Aarded OÜ ja OÜ R-Play vahelistes

tehingutes oleks käibemaks õigesti deklareeritud, ei väära vastutusotsuse seisukohti.

Maksuhaldur tuvastas, et Aarded OÜ jättis müügitehingule käibemaksu lisamata. Kuna tehingu

kohta vormistatud arvel ei olnud käibemaksu kajastatud, puudus OÜ-l R-Play õigus

sisendkäibemaksu maha arvata.

2)

Maksuhaldur ei saa arvestada kaebaja maksukohustust vähendava asjaoluna

vaidlusaluste kinnistutega edaspidi tehtavaid tehinguid. Nende tehingute maksustamise

asjaolud on erinevad ning tegemist on erinevate maksustamisobjektidega.

12. Maksu- ja Tolliamet palub vastuapellatsioonkaebuses tühistada halduskohtu otsus osas,

milles kaebus osaliselt rahuldati, ning teha asjas uus otsus, millega jätta kaebus rahuldamata.

Vastustaja möönab, et maksuotsuse koostamisel juhindus maksuhaldur ebaõigetest

lähteandmetest, kui võttis korterite hindade määramisel aluseks 2017. aasta kinnisvara hinnad.

Samas ei too see asjaolu kaasa vastutusotsuse õigusvastasust osas, mis jääb halduskohtu

tuvastatud korterite keskmise hinna piiresse. Halduskohus, leides, et tulumaksu määramine oli

iseenesest õiguspärane, oleks pidanud jätma vastutusotsuse jõusse osas, milles see ei ületanud

kohtu arvutatud korterite tegelikult väärtuselt arvestatavat tulumaksu, ning kohustama

maksuhaldurit väljastama korrigeeritud tulumaksukohustuse arvutuskäigu. Kohus ei juhtinud

tähelepanu vastustaja ebaõigele arvutusmetoodikale ega võimaldanud seda parandada. 13. XX

vaidleb vastuapellatsioonkaebusele vastu ja palub jätta see rahuldamata.

1)

Vastutusotsuse seisukoht, et Kose tee 43 korterite nr 4, 6 ja 7 müügihinnad ei vastanud

turuhinnale, on paljasõnaline ja oletuslik. Maksuhaldur lähtus korterite turuhinna määramisel

vääralt 2017. aasta müügikuulutustest ning jättis arvestamata asjaolu, et korterid olid koormatud

3-18-908

7(11)

hüpoteekidega, mida tehingute käigus ei kustutatud. Riigikohtu praktika järgi tuleb kinnisasja

hariliku väärtuse kindlakstegemisel arvestada kolmanda isiku kasuks seatud hüpoteekidega

ning tuvastada, kas ja kui suurt nõuet hüpoteek tagab (Riigikohtu 15.02.2017 otsus nr 3-2-1140-

16, p-d 19 ja 20). Halduskohus on kohtutäituri müügikuulutusele tuginedes ebaõigesti leidnud,

et hüpoteegid ei mõjutanud Aarded OÜ ja OÜ R-Play vahelises tehingus korterite hinda.

Täitemenetluse seadustiku § 158 lg-st 6 tuleneb, et pärast kinnisasja müüki kohtutäituri

korraldatud avalikul enampakkumisel kustutatakse kinnisasja koormavad hüpoteegid, millest

tuleneva nõude rahuldamiseks pöörati sissenõue sundtäitmisele, ning sellest järjekohas

tagapool olevad asjaõigused. Aarded OÜ ja OÜ R-Play vahelise tehingu järgselt Hüpoteeklaen

OÜ kasuks seatud hüpoteeke ei kustutatud.

2)

Harju Maakohus tuvastas 18.06.2018 otsusega tsiviilasjas nr 2-18-987, et mõlema

vaidlusaluse tehingu puhul olid müügiobjektideks olevatele korteriomanditele seatud

hüpoteegid Hüpoteeklaen AS kasuks. Arvestades Hüpoteeklaen OÜ nõude suurust ja asjaolu,

et Hüpoteeklaen AS nõuded olid tagatud hüpoteekidega, saanuks maakohtu hinnangul Aarded

OÜ ja R-Play OÜ pankrotimenetluses hüpoteekidega koormatud kinnisasjade müügist saadud

raha arvel rahuldada vaid Hüpoteeklaen AS nõuded. Tallinna Ringkonnakohtu 13.11.2018

määrusega tsiviilasjas nr 2-18-987 kinnitatud kompromissiga tunnistati kehtetuks Aarded OÜ

ja OÜ R-Play vahel 29.02.2016 sõlmitud müügileping ja asjaõigusleping, millega Aarded OÜ

müüs OÜ-le R-Play korteriomandi asukohaga Kose tee 43-4. Sama kohtumääruse kohaselt

andis OÜ R-Play Aarded OÜ-le üle nimetatud korteriomandi. Nende asjaoludega tuleb

praeguses vaidluses arvestada. Seega on halduskohus kokkuvõttes õigesti tühistanud

vastutusotsuse tulumaksu määramist puudutavas osas.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

14. Ringkonnakohus käsitleb esmalt käibemaksu määramist puudutavaid menetlusosaliste

väiteid (I), seejärel tulumaksu määramist puudutavaid väiteid (II) ning viimaks lahendab

apellatsioonkaebuse ja vastuapellatsioonkaebuse ning teeb lõplikud otsustused, sh jagab

menetluskulud (III).

I

15. Ringkonnakohus leiab, et halduskohus on vastutusotsuse käibemaksu puudutavas osas

õigesti jõusse jätnud.

16. KMS § 16 lg 2 p 3 esimese lause järgi on kinnisasjade käive reeglina maksuvaba. KMS

§ 16 lg 2 p 3 teine lause näeb ette erandid sellest reeglist: maksuvabastust ei kohaldata

kinnisasjale, mille oluline osa on ehitis ehitusseadustiku tähenduses või ehitise osa ja mis

võõrandatakse enne ehitise või selle osa esmast kasutuselevõttu, kinnisasjale, mille oluline osa

on oluliselt parendatud ehitis või selle osa ja mis võõrandatakse enne ehitise või selle osa

parendamisele järgnevat taaskasutuselevõttu, ega ehitusmaale. Ehitis või selle osa on selle sätte

mõttes oluliselt parendatud, kui parendustega seotud kulutused ületavad vähemalt 10% ehitise

või selle osa soetusmaksumust enne parendamist. Kuna Aarded OÜ tegi Kose tee 43

korteriomanditele nr 4, nr 6 ja nr 7 enne OÜ-le R-Play edasi müümist parendusi, millele tehtud

kulutused ületasid 10% korterite soetusmaksumust enne parendamist, oli tal kohustus

tehingutelt käibemaksu deklareerida. See, kas tehingu teine pool on käibemaksukohustuslane

või mitte ja kas tal on võimalik sisendkäibemaksu maha arvata, ei oma KMS § 16 lg 2 p 3 teises

3-18-908

8(11)

lauses nimetatud tehingute deklareerimise seisukohast tähtsust. Ühetaolise maksustamise

põhimõttest lähtuvalt tuleb kõik sarnased tehingud käibemaksuga maksustada.

17. Kaebaja

viidatud

Riigikohtu

lahend

nr

3-3-1-67-09

puudutas

tehingu

ümberkvalifitseerimist vastavalt selle majanduslikule sisule, millisel juhul on maksustamise

aluseks kas MKS § 83 lg 4 või MKS § 84. Ka kohtuasjad nr 3-3-1-3-09 ja nr 3-3-1-71-12

puudutasid MKS § 83 lg 4 kohaldamist. Riigikohtu lahendis nr 3-3-1-22-07 käsitleti olukorda,

kus maksuhaldur luges vaidlusalused tehingud näilikeks. Praeguses asjas ei ole maksuhaldur

väitnud, et Aarded OÜ ja OÜ R-Play vahelised tehingud olid näilikud (tühised) või tehtud

maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil. Seega polnud maksu määramisel oluline ka

maksueelise tuvastamine. Maksueelise saamise eesmärgile on vastutusotsuses viidatud üksnes

seoses kaebaja teadlikkuse ja tahtluse käsitlemisega.

18. Kaebaja on toonud välja, et Kose tee 43 korteriomandi nr 6 müümisel tasuti riigile

käibemaksu ning ka korteriomandeid nr 4 ja nr 7 müüakse edasi käibemaksuga. Olukorras, kus

OÜ R-Play pole tehingutelt sisendkäibemaksu maha arvanud, ei ole riigile kaebaja arvates

kahju tekkinud.

Ringkonnakohus märgib, et praeguse vaidluse esemeks ei ole OÜ R-Play õigus korteriomandite

müügitehingutelt sisendkäibemaksu maha arvata. Asjaolu, et OÜ R-Play ei ole seni väidetavalt

kõnealuste tehingutega seoses sisendkäibemaksu maha arvanud, ei mõjuta Aarded OÜ

maksukohustust. Käibemaksuseadusest ei tulene müüjale õigust jätta käibemaks deklareerimata

ja tasumata või küsida riigile tasutud käibemaks tagasi, kui käibemaksukohustuslasest ostja pole

sisendkäibemaksu maha arvanud. Haldusakti õiguspärasust tuleb hinnata haldusakti andmise

hetkel olemasolevate faktide põhjal (HMS § 54, HKMS § 158 lg 2; vt ka Riigikohtu 26.01.2017

otsus nr 3-3-1-53-16, p 18) ning pärast haldusakti andmist toimunud sündmused ei muuda

haldusakti tagantjärele õigusvastaseks (samas, p 22). Seega ei oma korteriomandite

enampakkumise asjaolud vastutusotsuse õiguspärasuse seisukohast tähtsust. Aarded OÜ

deklareeris korteriomandi nr 4 müügilt käibemaksu ning maksu- ega vastutusotsus ei

puudutanud selle korteriomandiga seotud käibemaksu.

19. Vastutusotsuse tegemiseks peab olema tuvastatud, et maksukohustuslase seaduslik

esindaja rikkus MKS §-s 8 nimetatud kohustusi tahtlikult või raskest hooletusest (MKS § 40 lg

1). Tahtluse, raske hooletuse ja hooletuse tuvastamisel lähtutakse VÕS § 104 lg-tes 3−5

sätestatust. Tahtlus on õigusvastase tagajärje soovimine võlasuhte tekkimisel, täitmisel või

lõpetamisel

(VÕS § 104 lg 5) ning raske hooletus on käibes vajaliku hoole olulisel määral järgimata jätmine

(VÕS § 104 lg 4). See, et riik ei ole kaebaja hinnangul tema tegevuse tulemusel kahju saanud,

ei välista kaebaja süüd ja vastutust Aarded OÜ käibemaksuvõla eest. Maksuhaldur on veenvalt

ja piisavalt põhjendanud oma seisukohta, et kaebaja jättis käibemaksu tahtlikult deklareerimata

ja tasumata.

II

20. TuMS § 50 lg 4 sätestab, et kui residendist juriidilise isiku ja temaga seotud isiku vahel

tehtud tehingu hind on erinev nimetatud tehingu turuväärtusest, maksustatakse tulumaksuga

summa, mille maksumaksja oleks tuluna saanud, või summa, mille maksumaksja oleks kuluna

kandmata jätnud, kui siirdehind oleks vastanud tehingu turuväärtusele. Menetlusosalised ei

vaidle selle üle, et Aarded OÜ ja OÜ R-Play olid vaidlusaluste tehingute tegemise ajal seotud

3-18-908

9(11)

isikud TuMS tähenduses, küll aga on kaebaja ja vastustaja erinevatel seisukohtadel

vaidlusaluste korteriomandite turuväärtuse määramise küsimuses.

21. TuMS § 50 lg 5 kohaselt kehtestab lõikes 4 nimetatud tehingute turuväärtuse määramise

meetodid valdkonna eest vastutav minister määrusega. Rahandusministri 10.11.2006 määruse

nr 53 „Seotud isikute vahel tehtud tehingute väärtuse määramise meetodid“ § 2 p 5 järgi on

turuväärtus selle määruse tähenduses hind, mida oleksid sarnastel tingimustel tehtud sarnases

tehingus kasutanud mitteseotud isikud.

22. Maksu- ja vastutusotsuses esitatud turuväärtuse arvestus põhineb 08.05.2017

kontrollaktil. Maksuhaldur lähtus korterite turuväärtuse määramisel kinnisvaraportaalis

www.city24.ee seisuga 24.03.2017 üleval olnud müügikuulutustest Kose tee 43

korteriomandite nr 2, nr 4, nr 5 ja nr 7 kohta (08.05.2017 kontrollakt, p 1.2.2 alap 2).

Halduskohus ei pidanud 2017. aasta hindadest lähtumist õigeks ning ka vastustaja nõustub

apellatsioonimenetluses, et korterite turuväärtuse määramisel oleks pidanud aluseks võtma

2016. aasta hinnataseme. Kaebaja arvates oleks maksuhaldur korteriomandite turuväärtuse

määramisel pidanud lisaks arvestama hüpoteekidega.

23.

29.02.2016 notariaalse lepingu (I kd, tl 49-57) p-st 1.1 nähtub, et lepingu sõlmimise ajal

olid kinnistusregistris Kose tee 43-4 korteriomandi registriosa neljandasse jakku kantud

järgmised hüpoteegid: summas 100 000 eurot Hüpoteeklaen OÜ kasuks; summas 375 000 eurot

OÜ Berenike kasuks; summas 500 000 eurot OÜ Berenike kasuks; summas 300 000 eurot

Hüpoteeklaen OÜ kasuks.

08.07.2016 notariaalse lepingu (I kd, tl 35-44) p-st 1.1 nähtub, et lepingu sõlmimise ajal olid

kinnistusregistris Kose tee 43-6 korteriomandi registriosa neljandasse jakku kantud järgmised

hüpoteegid: summas 500 000 eurot OÜ Berenike kasuks; summas 100 000 eurot Hüpoteeklaen

OÜ kasuks; summas 375 000 eurot OÜ Berenike kasuks; summas 500 000 eurot OÜ Berenike

kasuks; summas 300 000 eurot Hüpoteeklaen OÜ kasuks.

Sama lepingu p-st 1.2 nähtub, et lepingu sõlmimise ajal olid kinnistusregistris Kose tee 43-7

korteriomandi registriosa neljandasse jakku kantud järgmised hüpoteegid: summas 375 000

eurot OÜ Berenike kasuks; summas 500 000 eurot OÜ Berenike kasuks; summas 300 000 eurot

Hüpoteeklaen OÜ kasuks.

24. Halduskohus ei nõustunud kaebaja väitega, et hüpoteegid mõjutasid korterite

müügihindu, viidates asjaolule, et kohtutäitur Arvi Pink müüs 07.11.2017 Kose tee 43-4

korteriomandit alghinnaga 200 000 eurot, kusjuures müügikuulutuses olid välja toodud

korterile seatud hüpoteegid. Ringkonnakohus märgib, et väljaandes Ametlikud Teadaanded

16.10.2017 avaldatud teate 1 kohaselt kustutatakse selle korteri müügi korral hüpoteegid.

Kaebaja on õigesti viidanud asjaolule, et hüpoteegiga tagatud nõude sundtäitmiseks korraldatud

enampakkumise tulemusel lõpeb täitemenetluse seadustiku § 158 lg 3 kohaselt sissenõudjale

kuuluv õigus, millest tuleneva nõude rahuldamiseks sissenõue pöörati, ning sellest nõudest

järjekohas tagapool olevad õigused. Aarded OÜ ja OÜ R-Play vahelises müügitehingus jäid

hüpoteegid püsima (29.02.2016 notariaalse lepingu p 2.2.4 ja 08.07.2016 notariaalse lepingu p

2.2.5). Kaebaja viidatud Riigikohtu tsiviilkolleegiumi praktika kohaselt tuleb kinnisasja

1 Kättesaadav:

https://www.ametlikudteadaanded.ee/ee/Kohtut%C3%A4itur%20Arvi%20Pink/enapakkuminemyyk/taitemenetlu

ses-kinnisasja-enampakkumine/2017/10/16/1205868.

3-18-908

10(11)

väärtuse hindamiseks välja selgitada, kas ja kui suurt nõuet hüpoteek tagab (15.02.2017 otsus

nr 3‑2‑1‑140‑16, p 20). Asja materjalidest (sh eelevalt mainitud enampakkumise teade ning

Harju Maakohtu 18.06.2018 otsus tsiviilasjas nr 2-18-987) nähtub, et praegusel juhul tagasid

hüpoteegid reaalseid nõudeid. Kaebaja ei osanud ringkonnakohtu istungil täpselt öelda

tagatavate nõuete summasid ja laenujääke – need asjaolud selgitatakse tema sõnul välja Aarded

OÜ ja OÜ R-Play pankrotimenetlustes.

25. Aarded OÜ soetas ja müüs korterid 291 000 euro eest, olles enne edasimüüki kulutanud

nende renoveerimiseks kokku 451 117,06 eurot. Korterite nr 6 ja nr 7 müügi tehingus ei

toimunud tasumist, vaid müügihind tasaarvestati OÜ-le R-Play laenulepingu alusel võlgnetava

summaga. Kuna renoveerimiskulud olid müügihinnast tunduvalt suuremad, oli tehing Aarded

OÜ-le ilmselgelt kahjumlik ning majanduslikult ebamõistlik. Pole usutav, et Aarded OÜ oleks

korterid müünud mitteseotud isikule samadel tingimustel sama hinnaga. Maksuhaldur on

põhjendatult leidnud, et tehing tehti sellistel tingimustel eesmärgiga jätta renoveerimiskulud

Aarded OÜ kanda ning viia tulu OÜ-sse R-Play ja sealt edasi teistele kaebajaga seotud isikutele.

Kuna hüpoteekide säilimine või kustutamine oli Aarded OÜ ja OÜ R-Play vaheliste

kokkulepete küsimus ehk sõltus kaebajast, ei ole alust arvestada hüpoteeke korteriomandite

turuväärtuse määramisel TuMS kontekstis. Ringkonnakohus leiab sellest tulenevalt, et

maksuhaldur ei pidanud korteriomandite turuväärtuse määramisel arvestama neile seatud

hüpoteekidega.

26. Halduskohus lähtus korterite turuväärtuse määramisel Maa-ameti hinnastatistikast 2016.

aasta kohta, võttes aluseks sarnase suurusega korterite keskmise ruutmeetri hinna Kose asumis

tehtud kinnisvaratehingutes. Sellest metoodikast lähtuvalt leidis halduskohus vaidlusaluste

korterite turuväärtused järgmiselt: 67,51 m2 suuruse korteri nr 4 ruutmeetri hind 1636,72 eurot

ja turuväärtus 110 494,97 eurot; 87,36 m2 suuruse korteri nr 6 ruutmeetri hind 1494,32 eurot ja

turuväärtus 130 543,80 eurot; 77,57 m2 suuruse korteri nr 7 ruutmeetri hind 1494,32 eurot ja

turuväärtus 115 914,40 eurot. Korteritele tehtud kulutuste suurust arvestades ei saa

müügitehingute keskmise ruutmeetri hinna põhjal saadud väärtusi mingil juhul pidada ülemäära

kõrgeks. Vastustaja ei ole halduskohtu määratud hindadele vastuväiteid esitanud. Seetõttu

lähtub ringkonnakohus samadest hindadest.

27. Ringkonnakohus nõustub vastustajaga, et halduskohus oleks pidanud vastutusotsuse

tühistama vaid osas, mis puudutab tulumaksu määramist korterite turuväärtust ületavalt

summalt. Halduskohtu metoodikast lähtudes on korterite turuväärtus kokku 356 953,17 eurot,

mis ületab siirdehinda (291 000 eurot) 65 953,17 euro võrra. Nimetatud summalt arvestatud

tulumaks on 16 488,29 eurot (65 953,17×20/80). Seda ületavas osas, s.o 26 074,54 euro (42

562,83-16 488,29) suuruse tulumaksu osas tuleb vastutusotsus tühistada.

III

28. Kokkuvõttes jätab ringkonnakohus kaebaja apellatsioonkaebuse rahuldamata ning

rahuldab vastustaja vastuapellatsioonkaebuse osaliselt. Ringkonnakohus tühistab halduskohtu

otsuse osas, milles halduskohus tühistas MTA 16.02.2018 vastutusotsuse tulumaksu (42 408,40

eurot) puudutavas osas, ning teeb selles osas uue otsuse, millega tühistab vastutusotsuse

tulumaksu nõudes 16 488,29 eurot ületavas osas ehk 26 074,54 euro ulatuses.

29. HKMS § 109 lg 4 alusel muudab ringkonnakohus esimese kohtuastme menetluskulude

jaotust. Halduskohtu otsus tuleb tühistada ka menetluskulusid puudutavas osas. Kaebaja taotles

3-18-908

11(11)

halduskohtus 1800 euro suuruse õigusabikulu ja 765 euro suuruse riigilõivu väljamõistmist

vastustajalt. Ringkonnakohus märgib, et kuna halduskohus jättis kaebaja esialgse õiguskaitse

taotluse 08.05.2018 määrusega rahuldamata, tuleb esialgse õiguskaitse taotluse esitamisega

seotud menetluskulu – 15 eurot – jätta kaebaja kanda. Vastutusotsusega nõutakse kaebajalt

Aarded OÜ maksuvõla tasumist 87 408,40 euro suuruses summas ning tühistatud osa (26

074,54 eurot) moodustab sellest 29,83%. HKMS § 108 lg-st 2 lähtuvalt tuleb vastustajalt

kaebaja esimese kohtuastme menetluskulude katteks välja mõista 760,67 (2550×0,2983) eurot.

30. HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kaebaja

taotleb ringkonnakohtus 4026 euro suuruse menetluskulu (sh õigusabikulu 3276 eurot ja

riigilõiv 750 eurot) väljamõistmist. MTA oli HKMS § 104 lg 10 alusel riigilõivu tasumisest

vabastatud. Kuna kaebaja apellatsioonkaebus jääb rahuldamata ja vastustaja pole taotlenud

menetluskulude hüvitamist, jäävad apellatsiooniastme menetluskulud menetlusosaliste endi

kanda.

(allkirjastatud digitaalselt)