3-16-1570/29 · Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tallinna Ringkonnakohus

Kohtukoosseis

Eesistuja Villem Lapimaa, liikmed Oliver Kask ja

Monika Laatsit

Otsuse tegemise aeg ja koht

31.01.2018, Tallinn

Haldusasja number

3-16-1570

Haldusasi

OÜ Regalia Kaubandus kaebus Maksu- ja Tolliameti

27.05.2016 intressinõude nr 13-3/86251 tühistamiseks

Menetlusosalised

Kaebaja – OÜ Regalia Kaubandus, volitatud esindaja

v.adv Tiina Mare Hiob

Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja

Miiko Vainer

Vaidlustatud kohtulahend

Tallinna Halduskohtu 08.05.2017 otsus

Menetluse alus ringkonnakohtus

OÜ Regalia Kaubandus apellatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON

1. Jätta OÜ Regalia Kaubandus apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna

Halduskohtu 08.05.2017 otsus muutmata.

2. Menetlusosaliste apellatsiooniastme menetluskulud jätta nende endi kanda.

EDASIKAEBAMISE KORD

Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse 30 päeva jooksul otsuse avalikult

teatavakstegemisest arvates, s.o hiljemalt 02.03.2018.

Vastuseks kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse

14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest

arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215

lg 3).

Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal selleks

esitada Riigikohtule taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist

(HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema

tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama

kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).

3-16-1570

2(6)

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliamet (MTA) kohustas 07.12.2015 maksuotsusega nr 12.2-3/021181-8

OÜ-d Regalia Kaubandus tasuma käibemaksu 81 503,20 eurot ning tulumaksu 127 217,82

eurot, s.o kokku 208 721,02 eurot.

2. OÜ Regalia Kaubandus esitas 28.12.2015 ja 14.03.2016 MTA-le taotlused intressivõla

kustutamiseks. MTA rahuldas 12.04.2016 otsusega nr 12.2-3/021181-8-1-1 OÜ Regalia

Kaubandus intressivõla kustutamise taotluse osaliselt ning kustutas äriühingu poolt

ajavahemikul 10.07.–07.12.2015 tasumisele kuuluva intressi summas 18 711,49 eurot. Muus

osas jättis MTA taotluse rahuldamata. OÜ Regalia Kaubandus esitas otsuse peale vaide, mille

MTA jättis 13.06.2016 vaideotsusega nr 6-1/3358-2 rahuldamata.

3. Maksu- ja Tolliamet koostas 27.05.2016 intressinõude nr 13-3/86251, millega kohustas

OÜ-d Regalia Kaubandus tasuma intressivõlga (seisuga 27.05.2016) 73 380,53 eurot 10 päeva

jooksul intressinõude saamise päevast arvates.

4. OÜ Regalia Kaubandus esitas intressinõude peale 27.06.2016 vaide, milles taotles

intressinõude kehtetuks tunnistamist ning intressi kustutamist täies ulatuses. MTA jättis vaide

05.07.2016 vaideotsusega nr 6-1/3406-2 rahuldamata.

5. OÜ Regalia Kaubandus esitas 04.08.2016 Tallinna Halduskohtule kaebuse 27.06.2016

intressinõude tühistamiseks.

1)

MTA rikkus maksumenetluses ning intressisumma nõudmisel oluliselt haldusmenetluse

seaduses (HMS) ja maksukorralduse seaduses (MKS) sätestatud haldusorgani kohustusi.

Maksumenetluse käigus ei selgitanud maksuhaldur kaebajale intressi arvestamise põhimõtteid,

sh seda, et intressiarvestus algab tagasiulatuvalt. Kaebaja ja tema raamatupidaja arvasid, et

intressi arvestamine algab maksuotsuse täitmata jätmisest. Selgitamiskohustuse rikkumine

riivab praegusel juhul õiguskindlust.

2)

MTA

kontrollis

kaebaja

2013.

aasta

detsembri

ja

2014.

aasta

jaanuari

käibedeklaratsioonides kajastatud andmete õigsust ligi kaks aastat (maksumenetlus algas 2014.

aasta jaanuaris ja lõppes 2015. aasta detsembris) ning seda ei saa pidada mõistlikuks

menetlusajaks. MTA-l olid juba hiljemalt 2014. aasta aprilliks olemas kõik vajalikud

dokumendid ja selgitused ning miski ei takistanud MTA-l menetluse lõpule viimist seaduses

sätestatud tähtaja jooksul (käibemaksuseaduse (KMS) § 34). Seda arvestades on ca 90 000 euro

suurune intressinõue ebaproportsionaalne.

3)

Intressinõue on motiveerimata. Sellest ei nähtu, mis alusel ja millise metoodika järgi

MTA intressinõude koostas. Ka ei ole intressinõue selge ja üheselt mõistetav ning pole

arusaadav, milline on haldusakti andmise faktiline ja õiguslik alus.

4)

MKS § 118 lg 1 on vastuolus PS-ga. MKS § 118 lg 1 annab MTA-le võimaluse esitada

intressinõude kasvõi neli aastat, viis kuud ja 29 päeva deklaratsiooni esitamise kohustuse

tekkimisest. Intressinõue tahtmatult põhjustatud maksusummade väärarvestuste eest ei ole

mõistlik ega kooskõlas seaduse mõttega.

6. Maksu- ja Tolliamet vaidles kaebusele vastu ning palus jätta see rahuldamata.

1) Intressinõue on jõustunud maksuotsuse ja 12.04.2016 otsuse tagajärg, mille õigusjõu

murdmiseks oleks kaebajal tulnud need vaidlustada. Kui maksukohustuslane ise intresse ei

arvesta ega tasu, määrab need legaliteedipõhimõttest lähtuvalt maksuhaldur.

2) Mõistlik menetlusaeg on määratlemata õigusmõiste ning kiirus ei saa seejuures olla

menetluse eesmärk omaette. Oluline on asja õige lahendamine. Maksuhaldur asus 12.04.2016

3-16-1570

3(6)

otsuses seisukohale, et mõistlik maksumenetluse kestus praeguse maksumenetluse puhul on 525

päeva, arvestades menetluse raames tehtud toimingute mahtu (sh kolmel korral seletuste

võtmine maksumaksjalt ja 25 korral kolmandatelt isikutelt, vaatlused 10 kaupluses, töötajate

taustauuringud), sisu ja tegemise ajakava. Menetlustoiminguid ei tehtud 151 päeval ning selles

osas pidas maksuhaldur intressivõlgnevuse kustutamist põhjendatuks.

3) Maksuotsuses on selgitanud intresside arvestamist ning see on kättesaadav e-maksuametist.

Juriidilise isiku seadusliku esindaja puhul saab eeldada äriühingu tegevusega seonduva

seadusandluse tundmist (Tallinna Ringkonnakohtu otsus asjas nr 3-14-50454). MKS § 115 lg-

s 1 on sätestatud maksukohustuslase kohustus arvestada ja tasuda ise tähtpäevaks tasumata

maksusummalt intressi (Riigikohtu lahend asjas nr 3-3-1-68-09). MKS § 31 lg 2 alusel tekib

intressikohustus vahetult asjaolust, et maksusumma on tähtpäevaks tasumata. Selle kohustuse

tekkimiseks pole vaja maksuhalduri haldusakti.

4) Intressinõue vastab haldusaktidele esitatavatele nõuetele. See sisaldab nii õiguslikku kui ka

faktilist alust ning on motiveeritud.

7. Tallinna Halduskohus jättis 08.05.2017 otsusega kaebuse rahuldamata ja menetluskulud

poolte endi kanda.

1)

MKS § 115 lg 1 kohaselt lasub intressi arvestamise ja tasumise kohustus

maksukohustuslasel

ning

maksuhaldur

koostab

intressinõude

üksnes

juhul,

kui

maksukohustuslane ise ei ole intressi tasunud. Kuna intressinõue ei ole kaalutlusõiguse alusel

antav haldusakt (Riigikohtu lahend asjas nr 3-3-1-80-16), ei pea intressinõue sisaldama ka selle

andmise kaalutlusi. Intressinõude aluseks on intressiperioodi pikkus, mis sõltub kohustuse

tekkimise ning selle tegeliku täitmise tähtpäevast. Need olid teada nii kaebajale kui ka

maksuhaldurile. Intressinõudes on esitatud MKS § 115 lg-s 3 sätestatud asjaolud ning selles on

esitatud metoodika, mille alusel intressi arvestatakse (tähtpäevaks tasumata maksusumma

korrutatuna viivitatud päevade arvuga korrutatuna intressimääraga) koos õigusliku alusega.

Intressinõude lisas on toodud selle valemi sisustamiseks vajalikud andmed (tasumisega

viivitatud päevade arv, tähtpäevaks tasumata maksusumma suurus ja intressimäär) ning nende

põhjal välja arvestatud intressisumma. Intressinõude lisast nähtub ka maksuvõla tekkimise alus

ja vastava maksu liik (käibemaks, tulumaks, sotsiaalmaks, töötuskindlustusmaksed ja

kogumispensioni maksed). Vaidlustatud intressinõue on seega nõuetekohaselt motiveeritud

ning see vastab MKS § 46 nõuetele.

2)

Asjaolu, et maksuhaldur ei selgitanud kaebajale, et intressi arvestamine algab maksuvõla

tekkimisest, ei mõjuta vaidlustatud intressinõude õiguspärasust. Ettevõtlusega tegelev isik peab

tundma maksustamist puudutavaid õigusakte. Intresside arvestamise regulatsioon on olnud

sisult muutumatu alates maksukorralduse seaduse jõustumisest ning pole eluliselt usutav, et

sedavõrd pikaaegse kogemusega ettevõte nagu kaebaja ei ole teadlik maksuregulatsioonidest.

Kaebaja pole esitanud alternatiivset intressiarvestust ega näidanud, et vastustaja arvestuses

esinevad vead. Kaebaja on kasutanud MKS § 114 lg-st 3 tulenevat võimalust taotleda

maksuvõla kustutamist. Maksuhaldur vähendas 12.04.2016 otsusega tasumisele kuuluvat

intressi seoses mõistliku menetlusaja ületamisega. Kui kaebaja leidis, et MTA on mõistlikku

menetlusaega hinnanud vääralt, siis oleks kaebajal tulnud vaidlustada 12.04.2016 otsus.

Kaebaja ei saa 12.04.2016 otsust vaidlustada intressinõude vaidlustamise kaudu. Kaebaja oleks

saanud intressinõude esitamist vältida, deklareerides ja tasudes maksud õigeaegselt.

3)

Kaebajale määratud intressinõue ei ole aegunud. Intressi arvestamise aegumistähtaeg ei

hakka haldusaktiga määratud või sissenõutavatelt maksusummadelt kulgema enne

maksusumma täielikku tasumist. Intressi eesmärgiks on riigi rahaliste huvide kaitsmine ja

maksukohustuslase motiveerimine oma kohustusi tähtajaks täitma. Arvestades maksuintressi

3-16-1570

4(6)

eesmärki ning asjaolu, et maksuintress on seotud kohustuse täitmisega, siis ei saa lugeda, et

MKS § 118 lg 1 on ebaproportsionaalne ning võiks olla põhiseadusega vastuolus.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES

8. OÜ Regalia Kaubandus palub apellatsioonkaebuses halduskohtu otsus tühistada ja teha

asjas uus otsus, millega tema kaebus rahuldada.

1)

Kaebaja ei pidanud ette nägema, mida maksuhaldur talle ette heitma hakkab. Kaebaja

esitas maksudeklaratsioonides õiged andmed. Asjaolu, et kaebaja ei vaidlustanud maksuotsust

tähtaegselt, ei tähenda, et kaebaja nõustuks maksuotsuse järeldustega. OÜ-l Regalia Kaubandus

puudusid vahendid dividendide maksmiseks, mistõttu on väidetavate dividendide

väljamaksmisel põhinev maksusumma alusetu.

2)

KMS §-s 34 on sätestatud tähtajad, mille jooksul maksuhaldur peab käibemaksu kontrolli

läbi viima. Maksuhaldur ei vähendanud intressisummat piisavalt: 31.01.2014 korraldusega

alanud maksumenetlus oleks pidanud lõppema hiljemalt 01.06.2014, mitte 07.12.2015 või

09.07.2015. Tegemist oli kahekuulist perioodi (01.12.2013–31.01.2014) puudutava

üksikjuhtumi kontrolli, mitte revisjoniga. Vaatlused tehti Regalia kauplustes samaaegselt,

isikuid küsitleti kohapeal ning kogu informatsioon saadi ühe kuu jooksul.

3)

Olukorras, kus kaebaja vaidlustab intressinõude täies ulatuses, ei ole tähtsust sellele

eelnevalt väljastatud otsustel ja toimingutel. Kaebaja esitas intressi vähendamise taotluse enne

vaidlustatud

intressinõude

koostamist,

kui

oli

tutvunud

e-maksuametis

toodud

intressiarvestusega. Juba enne intressinõude koostamist pidas MTA ilma selgituseta kaebaja

ettemaksukontolt kinni summasid intressinõude katteks.

4)

Kuna maksumenetlus oleks pidanud lõppema 01.06.2014, on intressinõue MKS § 118

lg-s 1 sätestatud tähtaega arvestades aegunud. MKS § 118 lg 1 on osaliselt vastuolus

põhiseadusega.

5)

Maksuhaldur jättis täitmata kohustuse selgitada maksuotsuse koostamise ning võimalike

deklaratsiooniparanduste esitamise tagajärgi.

9. Maksu- ja Tolliamet vaidleb apellatsioonkaebusele vastu ning palub jätta see rahuldamata

ja halduskohtu otsus muutmata.

Kaebaja eirab fakti, et nii maksuotsus kui ka otsus intressi vähendamise kohta on jõustunud

haldusaktid. 14.03.2016 taotlusest järelduvalt sai kaebaja aru nii intresside suurusest kui ka

kujunemise põhimõtetest.

Intresside osalise kustutamisega ei

nihku

maksuotsuse

kättetoimetamise kuupäev varasemale ajale, vaid kompenseeritakse isikule haldusorgani

viivitusest tulenev ebaõiglus.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

10. Ringkonnakohus leiab, et apellatsioonkaebus ei ole põhjendatud ja tuleb jätta rahuldamata.

Halduskohus kohaldas materiaalõiguse norme õigesti ega rikkunud menetlusnorme, mis oleks

toonud kaasa ebaõige otsuse. Vastuseks apellatsioonkaebusele märgib ringkonnakohus

järgmist.

11. Vastuväited maksuotsusega määratud summadele on praeguses vaidluses asjakohatud.

Maksuotsuse kui kehtiva haldusakti resolutsioon on siduv nii kaebajale kui ka maksuhaldurile

(HMS § 60 lg 2), kellel tuleb sellest intresside arvestamisel lähtuda.

3-16-1570

5(6)

12. Maksukohustus tekib reeglina vahetult seaduse alusel ning ka siis, kui tasumisele kuuluv

maksusumma on määratud maksuotsusega, on maksuvõlg tekkinud sellest hetkest, mil

maksukohustuslane oleks pidanud deklareerima ja täitma seadusest tuleneva maksukohustuse

(Riigikohtu lahend asjas nr 3-3-1-48-10, p 16). MKS § 115 lg 1 sätestab, et kui

maksukohustuslane ei ole tasunud maksu seadusega sätestatud tähtpäevaks, on ta kohustatud

arvestama ja tasuma tähtpäevaks tasumata maksusummalt intressi. Intressi arvestatakse alates

päevast, mis järgneb päevale, mil maksu tasumine seaduse järgi pidi toimuma, kuni tasumise

või tasaarvestamise päevani, viimane kaasa arvatud. Seega ei alga intresside arvestamine mitte

pärast maksuotsuse täitmiseks määratud tähtaja möödumist, vaid päevast, mil maksud tuli

seaduse järgi tasuda. Selliselt motiveerib intress maksumaksjaid oma maksukohustusi

õigeaegselt täitma ning maksukohustuslasel ei teki maksu tähtaegsest tasumata jätmisest

likviidsuseelist võrreldes oma maksukohustusi õiguspäraselt täitvate isikutega (vt Riigikohtu

lahend nr 3-4-1-15-16, p 110). Maksuvõlalt arvutatakse intressi kogu viivituse aja eest,

sõltumata sellest, kas võla sissenõudmiseks on antud haldusakte või tehtud meeldetuletusi (L.

Lehis. Eesti maksuseaduste kommentaarid. Tartu, 2006, lk 55). Intressinõude koostamine

maksuhalduri poolt on vajalik eelkõige sundtäitmise algatamiseks (MKS § 128 lg 2 p 2 ja lg 3;

Riigikohtu lahend asjas nr 3-3-1-11-06, p 10). Kaebaja ekslik arusaam intresside arvestamisest

ei mõjuta intresside arvestust. MKS §-st 14 ja ja HMS §-st 36 tulenev selgitamiskohustus eeldab

üldjuhul isiku poolt soovi avaldamist selgituste saamiseks või olukorda, kus maksuhaldurile on

ära tuntav vajadus selgitada isikule tema õigusi ja kohustusi. Kaebaja pole väitnud, et ta palus

maksuhalduril maksumenetluse ajal endale selgitada, millised tagajärjed kaasnevad sellega, kui

maksumenetlus lõppeb maksuotsuse koostamisega. Kuna ettevõtlusega tegelevalt isikult saab

eeldada maksustamist puudutava seadusandluse tundmist vähemalt osas, mis puudutab tema

enda kohustusi, polnud tegemist ka olukorraga, kus maksuhaldur oleks pidanud kaebajale oma

algatusel maksumenetluse võimalike tagajärgede kohta selgitusi andma.

13. MKS § 114 lg 3 annab MTA-le õiguse maksukohustuslase põhjendatud kirjalikul taotlusel

kustutada tema maksuvõla, kui selle sissenõudmine on lootusetu või oleks ebaõiglane

maksukohustuslasest mitteolenevate asjaolude, sealhulgas vääramatu jõu tõttu. MKS § 32

kohaselt on maksuvõlg sama seaduse tähenduses maksukohustuslase poolt tähtpäevaks

tasumata jäetud maksusumma ning tähtpäevaks tasumata jäetud maksusummalt arvestatud

intress. Olukorras, kus maksukontroll venib, ei saa maksumaksja arvestada ja ette näha tekkida

võiva kohustuse lõplikku suurust, mille hulka tuleb arvestada ka maksuintressid.

Maksukohustuslasel on seega võimalik taotleda maksuhaldurilt ebamõistliku menetlusaja osas

intressinõude kustutamist (Riigikohtu lahend asjas nr 3-3-1-78-14, p 21). MTA rahuldas

12.04.2016 otsusega (tl 5-6) osaliselt kaebaja taotluse intressivõla kustutamiseks, leides, et

maksumenetlus ületas 151 päeva osas mõistliku kestuse. Kaebaja esitas MTA 12.04.2016

otsusele vaide (tl 89-91), mille MTA jättis 13.06.2016 vaideotsusega (tl 92-94) rahuldamata.

Kohtute infosüsteemist nähtub, et kaebaja esitas 13.07.2016 halduskohtule kaebuse MTA

12.04.2016 otsuse tühistamiseks (haldusasi nr 3-16-1415). Seega on halduskohus oma otsuses

ebaõigesti märkinud, et kaebaja ei ole nimetatud otsust kohtus vaidlustanud. Halduskohus jättis

17.08.2017 otsusega OÜ Regalia Kaubandus kaebuse haldusasjas nr 3-16-1415 rahuldamata.

Kõnealune halduskohtu otsus ei ole praeguse otsuse tegemise seisuga jõustunud. Kuna

12.04.2016 otsuse õiguspärasuse, sh mõistliku menetlusaja kestust puudutavate kaebaja väidete

kohta võetakse seisukoht haldusasjas nr 3-16-1415, siis ei hinda ringkonnakohus praeguses

asjas maksumenetluse kestuse mõistlikkust ja seda, kas maksuhaldur oleks pidanud

intressivõlgnevuse kustutama suuremas ulatuses kui 18 711,49 eurot.

14. Halduskohus on asjakohasele kohtupraktikale (Riigikohtu lahend asjas nr 3-3-1-80-16, p

20) viidates õigesti märkinud, et intressinõue ei ole kaalutlusõiguse alusel antav haldusakt.

Seetõttu ei saa menetluslikud rikkumised või puudused motiveerimisel üldjuhul mõjutada

3-16-1570

6(6)

intressinõude sisulist õiguspärasust (HMS § 58). Ringkonnakohus nõustub halduskohtuga, et

intressinõue vastab MKS § 115 lg-s 3 ja §-s 46 sätestatud nõuetele. Intressinõude lisast nähtub

selgelt ja arusaadavalt, mis alusel ja mis perioodidel tekkinud maksuvõlgnevustelt on intress

arvestatud. Kaebaja pole väitnud, et intressiarvestuses esineks vigu, mis võinuks mõjutada

intressikohustuse suurust, ning neid ei nähtu ka ringkonnakohtule.

15. Kaebaja arvamus, et MTA oleks pidanud maksuotsuse koostama hiljemalt 01.06.2014, ei

põhine kehtival seadusel. Kaebaja on maksumenetluse kestuse määramisel lähtunud ekslikult

KMS §-st 34, mis reguleerib sisendkäibemaksu enammakse tagastamist. Enammakse

tagastamisele kehtestatud ranged tähtajad ei ole laiendatavad kõikidele üksikjuhtumi kontrolli

menetlustele. Seega on põhjendamatu kaebaja seisukoht, justkui võiks maksuhaldur nõuda

intressi vaid maksuotsuse kättetoimetamisele eelneva 120 päeva eest.

16. Kaebaja vaidleb vastu halduskohtu seisukohale, et intressinõue pole aegunud, ning taotleb

MKS § 118 lg 1 osaliselt põhiseadusevastaseks tunnistamist. MKS § 118 kohaselt on intressi

arvestamise aegumistähtaeg üks aasta alates deklaratsiooni alusel arvutatud, maksuotsusega

määratud või vastutusotsusega sissenõutava maksusumma täieliku tasumise päevast.

Ringkonnakohus leiab sarnaselt halduskohtule, et MKS § 118 lg 1 ei ole põhiseadusega

vastuolus ega pea vajalikuks vastavaid halduskohtu põhjendusi üle korrata (HKMS § 201 lg 4).

Maksumenetluse ebamõistliku kestusega tehtud ebaõiglust saab maksukohustuslasele korvata

intressinõude vähendamisega. Intressi arvestamise aegumistähtaja lühendamine pole selleks

sobiv ega ka vajalik meede. Arvestades, et vaidlustatud intressinõue on koostatud vähem kui

kuus kuud pärast maksuotsuse tegemist, on ilmne, et see nõue polnud aegunud.

17. Kaebaja väide enne intressinõude koostamist tema ettemaksukontolt tehtud kinnipidamiste

kohta on ebamäärane ja tõendamata ega saa ka kuidagi mõjutada vaidlustatud intressinõude

õiguspärasust.

18. HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kuna

Regalia Kaubandus OÜ apellatsioonkaebus jääb rahuldamata ning MTA pole ringkonnakohtule

menetluskulude nimekirja ega kuludokumente esitanud (HKMS § 109 lg 1), jäävad

menetlusosaliste menetluskulud nende endi kanda.

(allkirjastatud digitaalselt)