3-14-51870/60 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

K O H T U O T S U S

Eesti Vabariigi nimel

Kohus

Tallinna Halduskohus

Kohtunik

Kristjan Siigur

Otsuse avalikult

teatavakstegemine

14. juuni 2017, Tallinn

Haldusasja number

3-14-51870

Haldusasi

OÜ Optiprof Estonia kaebus Maksu- ja Tolliameti

25. juuli 2014 maksuotsuse nr 12.2-3/018889-32

tühistamise nõudes.

Menetlusosalised

Kaebaja: OÜ Optiprof Estonia

Esindaja: v.adv Tarmo Friedenthal

Vastustaja: Maksu- ja Tolliamet

Esindajad: Miiko Vainer, Sirle Orav-Hinno

RESOLUTSIOON

1. Rahuldada OÜ Optiprof Estonia kaebus osaliselt ning tühistada Maksu- ja

Tolliameti 25. juuli 2014 maksuotsus nr 12.2-3/018889-32 osas, millega

a) suurendati Kalamete tee 10 kinnistuga seotud kulutustega seotud

käibemaksukohustust 1254,09 euro võrra;

b) suurendati Kalamehe tee 10 kinnist soetamisega seotud tulumaksukohustust

37 800,42 euro võrra;

c) suurendati Kalamehe tee 10 eramu kuludega seotud tulumaksukohustust

2663,88 euro võrra;

d) suurendati Kalamehe tee 10 rendiga seotud tulumaksukohustust 5353,85

euro võrra;

e) suurendati Kloostri tee 16 kinnistuga seotud kulutustega seotud

käibemaksukohusust 460,16 euro võrra;

f) suurendati Kloostri tee 16 kinnistuga seotud tulumaksukohustust 801,89

euro võrra;

g) suurendati Kloostri tee 12 kinnistuga seotud kulutustega seotud

käibemaksukohustust 4561,26 euro võrra ning

h) suurendati Kloostri tee 12 kasutamisega seotud tulumaksukohustust 671,08

euro võrra.

Muus osas jätta kaebus rahuldamata.

2. Mõista Maksu- ja Tolliametilt OÜ Optiprof Estonia kasuks välja menetluskulu

1130 eurot.

Edasikaebamise kord: Menetlusosalistel on õigus kohtuotsuse peale esitada apellatsioonkaebus

Tallinna Ringkonnakohtule hiljemalt 14. juulil 2017 (HkMS § 180, § 181 lg 1). Vastuseks teise

menetlusosaliste poolt esitatud apellatsioonkaebusele võib esitada vastuapellatsioonkaebuse 14 päeva

jooksul

apellatsioonkaebuse

menetlusosalisele

kättetoimetamisest

arvates

või

ülejäänud

apellatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 184). Kui apellant soovib asja

arutamist kohtuistungil, tuleb seda apellatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on

nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 182 lg 1 p 9). Kui menetlusosaline soovib

apellatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Tallinna Ringkonnakohtule esitada

vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS §

116 lg 5) ning apellatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka

menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama apellatsioonkaebuse

(HKMS § 116 lg 6).

VAIDLUSTATUD MAKSUOTSUS

1. Maksu- ja Tolliamet kontrollis OÜ Optiprof Estonia maksude arvestamise ja tasumise õigsust

2009. aasta märtsi- ja 2013. aasta oktoobrikuu vahelistel maksustamisperioodidel ning tegi

25. juulil 2014 maksuotsuse nr 12.2-3/018889-32, millega suurendas OÜ Optiprof Estonia

käibemaksukohustust 274617,54 euro võrra ning tulumaksukohustust 92 641,78 euro võrra.

Maksuotsuses on kokkuvõtvalt leitud, et OÜ Opriprof Estonia:

jättis deklareerimata sõiduki BMW X6 kasutamisega seotud omatarbelt arvestamisele

kuuluva käibemaksu 1152,09 eurot;

võimaldas oma ainuosanikul J.T.il tasuta kasutada 2012. aasta mais, juulis, augustis ja

septembris Tallinnas Tatari 25-20 asuvat korterit ning tasus sel ajal, samuti 2012. aasta

juunikuus ka korteriga seotud kommunaalkulude eest, andes seeläbi J.T.ile kokku 1998,45

euro suuruse hüve (dividendi), millelt jättis tasumata 531,25 eurot tulumaksu;

arvestas põhjendamatult 19 369,25 eurot sisendkäibemaksu Tallinnas Tatari 25-19 ja

Tatari 25-20 korteriomandite soetamise ja sisustamisega seotud arvete alusel, kuna tegu

oli eluruumidega ning kumbki korteriomanditest ei olnud soetatud OÜ Optiprof Estonia

maksustatava käibe tarbeks;

võimaldas J.T.il kasutada 2013. aasta jaanuarist kuni oktoobrini oma elukohana 80%

Tallinnas Kalamehe tee 10 asuvast elamust turuhinnast soodsamalt (rendihind oli kogu

perioodi kohta 20900 euro võrra turuhinnast soodsam ning lisaks tasus OÜ Optiprof

Estonia kogu perioodi vältel ka eluruumide kasutamisega seotud kommunaalkulud

6606,66 euro ulatuses), andes seega J.T.ile 27 506,66 euro suuruse hüve (dividendi),

millelt jättis tasumata 7338,48 eurot tulumaksu;

tasus J.T.ile Tallinnas Kalamehe tee 10 kinnistu soetuse eest kokku 240 916,50 eurot

tegelikust turuhinnast rohkem, jättes tasumata ettevõtlusega mitteseotud väljamakselt

tasumata 64 041,09 eurot tulumaksu;

tasus Kalamehe tee 10 kinnistul asunud vana hoone ehitustööde ning arhitekti- ja

projekteerimisteenuste eest 49 749,95 eurot ajal, mil kinnistu oli J.T.i omandis, andes

seeläbi J.T.ile hüve (dividendi), millelt jättis tasumata 13 224,67 eurot tulumaksu;

arvestas põhjendamatult 232 640,30 eurot sisendkäibemaksu Tallinnas Kalamehe tee 10

kinnistut puudutanud toimingutega (maja lammutamine ja uue ehitamine, sisustamine ja

kasutamisega seotud kommunaalteenused) seotud kaupade ja teenuste arvete alusel, sest

kinnistu soetamise eesmärk oli renoveerida sealne elamu perekond T.i eluasemeks ning

OÜ-l Optiprof Estonia puudus mistahes tõsiseltvõetav äriplaan kinnistu kasutamise kohta

majandustegevuses, kusjuures 8175,53 euro ulatuses arvestas OÜ Optiprof Estonia

sisendkäibemaksu kaupadelt ja teenustelt, mis soetati enne, kui ta Kalamehe tee 10

kinnistu omandas;

arvestas põhjendamatult 9703,34 eurot sisendkäibemaksu Tallinnas Kreutzwaldi 3-74

korteriomandi soetamise ja sisustamisega seotud arvete alusel, kuivõrd OÜ Optiprof

Estonia soetas selle eesmärgiga anda see rendile eluruumina ehk maksuvaba käibe

tarbeks;

arvestas põhjendamatult 7926,57 eurot sisendkäibemaksu Tallinnas Kloostri tee 12 asuva

elamu rendiarvete ning 978,20 eurot sisendkäibemaksu rendiga seotud kommunaalkulude

arvete alusel, sest tegemist oli eluruumide üürimisega ning üürileandja OÜ Waterbird ei

oleks tohtinud arvele käibemaksu lisada, kommunaalkulude arvete alusel on

sisendkäibemaksu arvestamise õigus aga vaid 50% ulatuses, kuna 50% ulatuses oli elamu

kasutuses perekond T.i elukohana;

võimaldas J.T.il tasuta kasutada 50% ulatuses Kloostri tee 12 kinnistut 2012. aasta

jaanuarist aprillini, andes seeläbi J.T.ile 11 738,52 euro suuruse hüve (dividendi), millelt

jättis tasumata 2772,33 eurot tulumaksu;

arvestas põhjendamatult 2847,84 eurot sisendkäibemaksu Tallinnas Kloostri tee 16

kinnistu arendamisega seotud arvete alusel, kuna tegemist oli J.T.i omandis oleva

kinnistuga ja asjassepuutuvad kulutused pole seotud OÜ Optiprof Estonia ettevõtlusega

ega tehtud maksustatava käibe tarbeks;

tasus Kloostri tee 16 kinnistuga seotud kulutuste eest 17 808,68 eurot ajal, mil kinnistu oli

J.T.i omandis, andes seeläbi J.T.ile hüve (dividendi), millelt jättis tasumata 4377,95 eurot

tulumaksu.

KAEBAJA NÕUE JA PÕHJENDUSED

2. OÜ Optiprof Estonia esitas Tallinna Halduskohtule kaebuse, milles taotleb Maksu- ja

Tolliameti 25. juuli 2014 maksuotsuse nr 12.2-3/018889-32 tühistamist, välja arvatud osas,

mis puudutab maksukohustusi seoses sõiduki omatarbe ning Tatari 25-20 korteriomandi

kasutamisega.

3. Kaebaja leiab, et Kalamehe tee 10 vana maja ümberehitamisega seotud kuluarvete alusel

sisendkäibemaksu arvestamist puudutavas osas on maksusumma määramine aegunud, kuna

kaebaja pole maksuseadusi tahtlikult rikkunud, sest kõnealuste kulutuste tegemise ajal oli

kaebajale selge, et ta omandab Kalamehe tee 10 kinnistu ehk sisuliselt tegi kaebaja kulutusi

omandatava kinnistu väärtuse suurendamiseks, mitte ei võtnud enda kanda J.T.i kulusid.

Kalamehe tee 10 kinnistule uue hoone rajamise ja sisustamisega seotud käibemaksuarvestuse

puhul selgitab kaebaja esmalt, et aegumise tõttu on välistatud sisendkäibemaksu

korrigeerimine osas, mis puudutab 2011. aasta juulikuust varasemaid perioode. Teiseks leiab

kaebaja, et maksuhaldur on vääralt eeldanud, et kõnealust hoonet kasutatakse eluruumina.

Kaebaja selgitab, et esiteks esitas ta maksuhaldurile 2012. aastal teate, et soovib lisada

Kalamehe tee 10 hoone üürile käibemaksu, teiseks nägi kaebaja äriplaan nägi ette hoone

väljaüürimise välisriigi saatkonna või ka konsulaarosakonna tegevuseks ning samuti soovib

kaebaja hoonet anda lühiajalisele üürile. Samuti toob kaebaja välja, et Kalamehe tee 10 hoone

on ka faktiliselt olnud kasutuses kaebaja äripinnana ning maksuotsuseski on maksuhaldur

möönnud teatud osas selle hoone kasutamisega seotud kuluarvete alusel sisendkäibemaksu

arvestamise lubatavust. Siinkohal leiab kaebaja siiski, et olles tuvastanud maksukohustust

vähendavad asjaolud, oleks maksuhaldur pidanud vastavad arvestused ise tegema, mitte

piirduma pelgalt viitega sisendkäibemaksu korrigeerimise võimalusele. Kaebaja selgitab ka, et

äriplaan üürida välja hoone lühiajaliselt nii majutuseks kui ka muul otstarbel, on realiseerunud.

4. Kaebaja on seisukohal, et maksuhaldur on põhjendamatult leidnud, et Kalamehe tee 10

hoonet kasutati kaebaja majandustegevuses vaid 20% ulatuses. Kaebaja esitab kaebuses

arvestuse, mille kohaselt oli kõnealune 374 m2 suletud netopinnaga hoone kaebaja

majandustegevuses kasutusel 62,30% ulatuses. Kaebaja selgitab, et vastavast proportsioonist

lähtus ta ka J.T.ile ruumide üüriarvete esitamisel (1260 eurot kuus). Kaebaja toob välja, et OÜ

ERI Kinnisvara hindamisakti kohaselt oleks olemasolevaid puudusi arvestades olnud Kalamehe

tee 10 kogu hoone üüri turuhind 2000 eurot kuus ning 1260 eurot moodustaski sellest 42%,

mis tähendab seda, et arvestades, et J.T.i isiklikus kasutuses oli 37,7% hoonest, maksis ta

turuhinnast kõrgemat üürihinda, ent kokkuleppe kohaselt ei kandnud kõrvalkulusid. Kaebaja

märgib, et võlaõigusseaduse § 292 lg 1 kohaselt üürnik reeglina kõrvalkulude eest ei tasu.

5. Kaebaja ei nõustu maksuhalduri järeldusega, et soetas Kalamehe tee 10 kinnistu

turuhinnast kallimalt ning leiab, et maksuhaldur on põhjendamatult jätnud tähelepanuta OÜ

Kinnsvarabüroo Uus Maa tõendi, mille kohaselt oli 3. veebruaril 2009 kinnistu väärtuseks

vähemalt 271 624,50 eurot. Kaebaja leiab, et maksuhalduril puudub endal pädevus kinnistute

turuväärtuse leidmiseks ning atesteeritud hindajate koostatud akti olemasolul ei ole olnud

põhjust ega MKS § 94 lõikes 1 sätestatud alust tuvastada kinnistu turuväärtust hindamise teel.

Kaebaja selgitab veel, et maksuhalduri poolt kinnistu väärtuse hindamiseks kasutatud

metoodika on sisuliselt väär, kuna see ei arvesta erinevusi võrdlusobjektidena vaadeldud

kinnistuste omadustes. Kaebaja toob näiteks, et juhul kui lähtuda Maa-ameti statistikas

kajastatud viie kinnistu keskmisest pindalast 796,8 m2, siis ka antud juhul oleks Kalamehe tee

10 kinnistu hinnaks vähemalt 189 300 eurot ning seda Kalamehe tee 10 kinnistu väga head

asukohta arvestamata. Kaebaja märgib sedagi, et J.T.i omandas Kalamehe tee 10 kinnistu

2009. aastal 255 646,60 euro eest ning maksuhalduri metoodika põhjal oleks seegi hind olnud

turuhinnast 104 815,50 eurot kõrgem. Kaebaja leiab, et lisades OÜ Kinnisvarabüroo Uus Maa

hindamisaktis näidatud väärtusele juulist 2009 kuni novembrini 2010 tehtud kulutused

summas 40 666,67, oli kinnistu turuväärtuseks kaebaja ja J.T.i vahelise müügilepingu

sõlmimise ajal vähemalt 312 291,17 eurot, ent sellelgi juhul ei ole arvesse võetud turuväärtuse

tõusu ehitusõiguse olemasolust ning vanade hoonete lammutamisest tulenevalt, mistõttu

leiab kaebaja, et kokkulepitud müügihind 370 687,56 eurot vastas kinnistu turuväärtusele.

6. Kaebaja väitel on maksuhaldur arvestanud Kalamehe tee 10 kinnistu müügihinna

tasumisena ka selliseid kaebaja väljamakseid J. T.ile, mille näol oli tegemist J. T.i antud laenu

tagasimaksetega ning kokkuvõttes on maksuhaldur ebaõigesti tuvastanud, et J. T.ile on

makstud kokkulepitud kinnistu müügihinnast 61 727,10 eurot enam.

7. Seoses Kalamehe tee 10 kinnistuga seotud kulutustega, mille kaebaja tegi ajal, mil kinnistu

kuulus veel J.T.ile, selgitab kaebaja, et maksusumma määramine on aegunud. Kaebaja on ka

seisukohal, et pole saanud maksueelist, kuna ta ostis 2010. a. novembris selle kinnistu ning

teiseks on igal juhul põhjendamatu maksuhalduri seisukoht, et kaebaja on tahtlikult

tegutsenud maksueelise saamise nimel.

8. Kaebaja ei nõustu maksuotsuse väitega, et võimaldas J.T.il kasutada Kalamehe tee 10

kinnistut turuhinnast odavamalt, sest kõnealune kinnistu oli J. T. isiklikus kasutuses vaid 37,7%

ulatuses ning 1260 euro suurune kuuüür oli OÜ Eri Kinnisvara hinnangust tulenevalt

turuhinnale vastav.

9. Kaebaja peab maksuotsust põhjendamatuks Kreutzwaldi 3-74 korteriomandiga seotud

kuluarvete alusel sisendkäibemaksu arvestamise osas, kuna kaebaja annab korterit

lühiajalisele üürile, mis on KMS § 15 lg 2 punkti 4 kohaselt 9%-lise käibemaksuga maksustatav.

Kaebaja leiab, et kuivõrd korteriomand oli juba algselt ostetud plaaniga seda lühiajalisele

üürile anda on korteriomandi soetamisele ning sisustamisele tehtud kulude arvestamine

sisendkäibemaksu hulgas põhjendatud. Kaebaja selgitab, et samamoodi oli lühiajaliseks

väljaüürimiseks soetatud Tatari 25-19 korteriomand.

10. Kaebaja vaidleb vastu maksuhalduri seisukohtadele, mis puudutavad Kloostri tee 12

kinnistu kasutamist ning leiab, et J.T.i kasutuses oli 20% ning kaebaja kasutuses 80% üüritavast

pinnast. Teiseks leiab kaebaja, et hoolimata Waterbird OÜ poolt üüriarvete esitamisest

käibemaksuga on Waterbird OÜ käibemaksu riigile tasunud ning kokkuvõttes ei ole riik

kaebaja sisendkäibemaksu hulgas Waterbird OÜ esitatud üüriarvete kajastamisest kahju

saanud. Viidates Riigikohtu otsusele kohtuasjas 3-3-1-22-07 leiab kaebaja, et selles olukorras

ei ole põhjust maksuarvestuse muutmiseks. Ka Kloostri tee 12 kinnistut puudutava

käibemaksu osas leiab kaebaja, et maksuotsus on tehtud pärast aegumistähtaja möödumist,

kuna põhjendused tahtliku maksuseaduse rikkumise ja maksueelise saamise kohta

maksuotsuses puuduvad.

11. Kloostri tee 16 kinnistuga seotud kulutusi puudutava täiendava maksukohustuse osas leiab

kaebaja esmalt samuti, et maksusumma määramine on aegunud enne 2011. aasta juunit

tehtud kulutuste osas.

12. Viidates Riigikohtu otsusele kohtuasjas nr 3-3-1-54-11 on kaebaja seisukohal, et

viieaastase aegumistähtaja kohaldamiseks peab maksuotsuses olema kontrollitavalt

põhjendatud seisukohta, et maksukohustuslane on maksuseadust tahtlikult rikkunud, ent

vaidlusalusest maksuotsusest seda ei nähtu. Viidates Riigikohtu otsusele kohtuasjas nr 3-3-1-

38-12 märgib kaebaja, et maksuhalduril tuleb tuvastada maksukohustuslase tahe rikkuda

maksuseadusi iga tehingu või tehingupartneri kohta eraldi. Kaebaja leiab, et üldistavad

hinnangud ei ole tahtluse tuvastamiseks piisavad ning kohtupraktika kohaselt on

maksuhalduri ülesanne põhjendada oma hinnangut, miks ta leiab, et maksusumma tasumata

jätmine oli tahtlik.

VASTUSTAJA SEISUKOHT

13. Maksu- ja Tolliamet vaidleb kaebusele vastu ning taotleb selle rahuldamata jätmist.

Vastustaja möönab, et üksikute tehingute osas, nimelt seoses Raul Vaiksoo Arhitektuuribüroo

arvetega nr 09.004, 09.006 ja Avatex Building OÜ arvetega nr 10/008, 11/008 ja 13/009 on

maksusumma määratud pärast 5-aastase aegumistähtaja möödumist. Ülejäänud osas tuleb

vastustaja hinnangul kohaldada 5-aastast aegumistähtaega, kuna valeandmeid sisaldavate

deklaratsioonide esitamine eesmärgiga viia äriühingust välja hüved maksukohustusi täitmata,

saab oma olemuselt olla üksnes tahtlik. Vastustaja selgitab, et on sõnaselgelt kaebaja

teadlikku ning tahtlikku tegevust motiveerinud näiteks maksuotsuse lehekülgedel 15, 27, 28

ning kaebaja tahtlik käitumine tuleneb selgelt ka maksuotsuses kajastatud faktiliste asjaolude

kogumist nagu näiteks kaebaja ning tema juhatuse liikme käitumismuster, tõsiseltvõetava

äriplaani puudumine äriühingu raamatu- ning maksuarvestuses kajastatud kulutuste

ettevõtlusega seotuse osas ning seeläbi majandusliku eesmärgi puudumine. Vastustaja leiab,

et antud asjas on selgelt näha, et kaebaja on järjepidevalt kajastanud sisendkäibemaksu hulgas

summasid, mida seal kajastada poleks tohtinud ning viinud äriühingust välja hüved, jättes

maksukohustused täitmata ning tahtlust kinnitab juba see süstemaatiline ja pikal perioodil

kestnud tegevus.

14. Vastustaja

leiab,

et

käesoleval

juhul

on

tõendamiskoormus

üle

läinud

maksukohustuslasele, kusjuures kaebaja tõendamiskoormus on seda suurem, et äriühing on

teinud kulutusi korterile kui kõrgendatud isikliku kasutuse riskiga esemetele ning samuti on

tehinguid tehtud seotud isikuga. Vastustaja leiab, et kaebaja ei saa tugineda tõenditele, mis

on maksuotsuse tegemisega võrreldes hilisemast ajast, kuna sellised tõendid on

ebausaldusväärsed.

15. Vastustaja on seisukohal, et kulutused seoses Kalamehe tee 10 soetamisega ning

kinnistule kulutuste tegemine ei ole olnud kaebaja maksustatava käibe ning ettevõtluse

tarbeks, vaid kulutused teenisid juhatuse liikme isiklikke huve. Vastustaja märgib, et ajal, mil

kinnistu oli J.M. T.i omandis, polnud kulutused ühelgi juhul tehtud kaebaja ettevõtluse

eesmärgil ning ühestki tõendist ei nähtu, et kulutuste tegemisel oleks kaebajal olnud tahe

ehitada endale nn kontoriruum või et juba siis oli tõsiseltvõetav äriplaan üürida kinnistu välja

saatkondadele või pakkuda majutusteenust või üürida pind välja võtteplatsina. Samuti toob

vastustaja välja, et maksuhaldur tuvastas vaatlusega, et kaebaja osanik ning juhatuse liige

kasutab Kalamehe tee 10 kinnistut enda ja pere elukohana. Vastustaja hinnangul kinnitavad

ka muud asjaolud (J.M. T.i kinnitus, asjaolu, et sisekujunduse tegi M. T.i, Raul Vaiksoo

selgitused ning asjaolu, et saatkondadele rendile andmist lükati edasi), et kulutuste eesmärk

oli isiklikku laadi.

16. Vastustaja leiab, et kaebaja poolt hilisem eluruumi kasutusele võtmine äriruumina ning

püüd näidata soovi kinnistu väljaüürimiseks saatkondadele või lühiajalise majutusteenuse

pakkumine on üksnes mulje loomine selleks, et maksuhalduri jaoks tekitada näilik olukord

kinnistu kasutamisest Optiprof Estonia majandustegevuses.

17. Vastustaja peab põhjendamatuks kaebaja etteheidet, et MTA on valesti tuvastanud

Kalamehe tee 10 hoone kasutamise proportsioonid ning selgitab, et lähtus sellest, et kaebaja

pole oma kaebuses selgitatud osakaalude tõendamiseks esitanud ühtegi tõendit, samas kui

vastustaja lähtus muuhulgas M. T.i poolt vaatlusel antud selgitustest.

18. Mis puudutab Kalamehe tee 10 kinnistu väärtust, siis märgib vastustaja, et kaebaja ei ei

esitanud maksuotsuse tegemise aja seisuga hindamisakti ning kaebaja ei ole kohtumenetluses

esitanud veenvaid asjaolusid, mis üheselt kinnitaksid MTA poolt aluseks võetud turuhinna

ebaõigsust. Vastustaja selgitab, et arvestas hindamisel kinnistu väärtust tõstnud asjaoludega

maksumenetluse käigus teada saanud faktide ulatuses – tellitud projekt Raul Vaiksoo

Arhitektuuribüroolt ja OÜ-lt E-Inseneribüroo tellitud kandetarindite projekteerimine (40

666,67 eurot).

19. Kreutzwaldi 3-74 ja Tatari tn 25-19 maksustamise osas peab vastustaja maksuotsust

põhjendatuks, kuna kaebaja väide, et juba korteriomandite soetamisel oli eesmärk neid

hakata kasutama 9% käibemaksuga maksustatavate tehingute tarbeks, on paljasõnaline.

Vastustaja toob välja, et selle kinnituseks ei saa olla 2014. aasta arved, mis on oluliselt

hilisemast ajast. Vastustaja toob ka välja, et kaebaja tagantjärgi esitatud käsitlus korterite

lühiajalisele üürile andmiseks läheb Kreutzwaldi 3-74 kinnistu osas vastuollu ka J.T.i

selgitusega, et see korter on antud üürile maksuvaba käibe tarbeks ja üürnik kasutab korterit

eluruumina ning Tatari 25-19 korteri osas selgitusega, et OÜ-le Rainbow üüritud korter on

kasutusel eluruumina.

20. Kloostri tee 12 kinnistu osas selgitab vastustaja, et J. M. T.i on kolme ülekande selgitusse

märgitud “Kloostri 12 rent” ja seega pole kuidagi võimalik järeldada, et tegemist on

tasumisega kommunaalteenuste eest. Vastustaja märgib ka, et kuigi kaebaja toob välja

erinevaid hüpoteese, et mis ulatuses võis perekond kinnistut kasutada (20% või 30%), ei ole

ta maksu- ega kohtumenetluses esitanud mingit konkreetset arvestust või kokkulepet, millises

osas kaebaja juhatuse liikme perekond ruume kasutas ning kuidas kujunesid kaebajale

ülekantud summad. Vastustaja leiab, et kui tegemist on maksuvaba käibega, nagu eluruumide

rendile andmine seda on, võib arvele ekslikult käibemaksu lisanud isikul olla kohustus

käibemaks tasuda tulenevalt KMS § 38 lõikest 1, ent ühelgi juhul ei ole õigust sellise arve alusel

sisendkäibemaksu arvestada.

21. Kloostri tee 16 kinnistu osas on vastustaja seisukohal, et maksuotsuses on kaebaja tahtlus

piisavalt tõendatud.

KOHTU SEISUKOHT JA PÕHJENDUSED

22. Hinnanud poolte väiteid ja toimikusse kogutud tõendeid kogumis ja vastastikuses seoses,

leian, et OÜ Optiprof Estonia Estonia kaebus tuleb osaliselt rahuldada. Esitan esmalt mõned

üldised tähelepanekud käesoleva vaidluse seisukohast oluliste õiguslike küsimuste kohta ning

seejärel käsitlen maksuotsuse põhjendatust vaidlusaluste kinnisvaraobjektide kaupa.

Üldised tähelepanekud

23. Üheks keskseks vaidlusküsimuseks on eluruumiks ehitatud ruumidega seotud kulutustelt

sisendkäibemaksu maha arvamise lubatavus. Käibemaksuseaduse (KMS) § 29 lõike 1 kohaselt

on maksukohustuslasel õigus sisendkäibemaksuna maha arvata maksustatava käibe tarbeks

kasutatava kauba või teenuse soetamisel tasutud käibemaks. Käibemaksuseaduse § 16 lg 2

punktist 2 ja lg 3 punktist 1 tulenevalt on eluruumi üürile, rendile või kasutusvaldusesse

andmine alati maksuvaba. Üksnes asjaolu, et mingi ruum (korter, elamu) on ehitatud

eluruumiks ei välista iseenesest selle kasutamist maksustatava käibe tarbeks: selliseid ruume

on võimalik kasutada näiteks maksukohustuslase enda äriruumidena või ka näiteks

maksustatava

majutusteenuse

osutamiseks.

Sellise

ruumiga

seotud

kulutustelt

sisendkäibemaksu kohese mahaarvamise õigus ei saa aga sõltuda üksnes maksukohustuslase

suvast. Sisendkäibemaksu maha arvamine on lubatav siis, kui maksukohustuslasel on

adekvaatne ning loogiliselt selgitatav plaan selle ruumi maksustatava käibe tarbeks kasutusse

võtmise kohta. Seda küsimust on põhjalikult käsitletud kohtuasjas nr 3-3-1-47-15 tehtud

Riigikohtu otsuses. Riigikohus leidis seal, et kui eluruumina ehitatud korteri omandamisel on

maksukohustuslasel äriplaan, mis näeb ette selle kasutamise maksustatava käibe tarbeks,

äriplaani teostumiseks pole seadusandlikke või muid takistusi ning äriplaan on usutav, tuleb

maksukohustuslasele anda võimalus arvata sisendkäibemaks kohe maha. Minu hinnangul

saab eluruumide (st. eluruumideks ehitatud korterite ja elamute) puhul eeldada, et neid ei

kasutata maksustatava käibe tarbeks ning seetõttu lasub mistahes vaidluse korral vastupidise

tõendamise koormus maksukohustuslasel, kes sellise ruumiga seotud kulutustelt

sisendkäibemaksu maha arvata soovib. Kui tõusetub küsimus, nagu käesoleval juhul, kas

maksukohustuslasel oli sisendkäibemaksu maha arvamise ajal tõsiseltvõetav äriplaan

eluruumi maksustatava käibe tarbeks kasutama hakkamise kohta, peab ta esitama tõendid,

mis veenaksid sellise äriplaani usutavuses. Oluline pole seejuures see, kas või kuidas on

äriplaan vormistatud, küll aga peab maksukohustuslane tõendama, et äriplaan oli teadlikult

läbi mõeldud, selle koostamisel oli kaalutud võimalikke riske ning tehtud mõistlikud

arvestused vähemalt äriplaani realiseerimisest tekkivate rahavoogude ning äriplaani

kasumlikkuse kohta. Samuti peab maksukohustuslane vajadusel tõendama, et ta ise on oma

juhatuse liikmete või töötajate või ka kolmandate isikute kogemustele tuginedes

põhimõtteliselt suuteline äriplaani realiseerima. Nii näib mulle, et eelviidatud Riigikohtu

otsuses käsitletud juhtumi puhul oli väga kaalukaks argumendiks, mis lubas äriplaani

tõsiseltvõetavaks pidada, see, et korterid soetanud maksukohustuslane oli sõlminud

kokkuleppe nende kasutada andmiseks majutusteenuste pakkumisele spetsialiseerunud

ettevõtjale. Sellise äriplaani kohta leidsid kohtud üksmeelselt, et tegemist oli tõsiseltvõetava

äriplaaniga. Seevastu ei saa tõsiseltvõetava äriplaaniga samastada maksukohustuslase poolt

hilisemas kontrollimenetluses esitatud paljasõnalist selgitust kavatsuse kohta ruume

maksustatava käibe tarbeks kasutama asuda, seda iseäranis olukorras, kus ka

kontrollimenetluse ajaks ei nähtu, et selline äriplaan oleks realiseerunud. Leian samuti, et

eluruumiga seotud kulutustelt sisendkäibemaksu täieliku kohese maha arvamise õigus eeldab

seda, et äriplaan näeb ette ruumi kasutamise üksnes maksustatava käibe tarbeks ning

äriplaani hakatakse esimesel võimalusel ka realiseerima. Tõsiseltvõetavast äriplaanist

eluruumi maksustatava käibe tarbeks kasutamiseks ei saa rääkida aga juhul, kui ettevõtja

hakkab siiski ruumi kasutama maksuvaba käibe tarbeks või ei hakka seda üldse kasutama,

samuti juhul kui edasine maksustatava käibe tarbeks kasutamine näib olevat pigem juhuslik

või erakordne. Kui hiljem sellised asjaolud ilmnevad, saab sisendkäibemaksu kohest maha

arvamist tagantjärgi õigustada vaid sellega, et sisendkäibemaksu maha arvamise ajal oli

maksukohustuslasel tõsiseltvõetav äriplaan, mille teostamata jätmine oli tingitud

mingisugustest maksukohustuslasest endast sõltumatutest asjaoludest, ettenägematute

äririskide realiseerumisest, turukonjunktuuri olulisest muutumisest vms asjaoludest. Juhul kui

maksukohustuslasel algselt sellist tõsiseltvõetavat äriplaani ei ole, ei ole tal õigust eluruumi

soetamisega, parendamisega jms-ga seotud kuludelt sisendkäibemaksu maha arvata, ent

juhul kui ta ruumi siiski järgnevatel maksustamisperioodidel reaalselt kas ainult või osaliselt

maksustatava käibe tarbeks kasutama asub, on tal võimalik sisendkäibemaksu korrigeerida 10

aasta jooksul vastavalt KMS § 32 lõigetes 4 ja 41 sätestatule. Eeltoodud põhimõtetest

tulenevalt tuleb hinnata ka kaebaja poolt väidetavalt maksustatava käibe tarbeks soetatud

eluruumidega seotud kuludelt sisendkäibemaksu maha arvamise õiguspärasust.

24. Teiseks on vaidluse all küsimus, millest lähtudes tuleks hinnata segakasutusega elamute

või nende osade ettevõtluses kasutamise osakaalu. Konkreetselt puudutab vaidlus antud juhul

Kalamehe tee 10 elamut, mille puhul pole vaidlust selles, et kaebaja kasutas seda oma büroo-

ja esinduspindadena ning samas ka juhatuse liikme ja tema perekonna elukohana. Leian, et

elamu

ettevõtluses

kasutamise

osakaalu

määramine

ei

saa

põhineda

üksnes

maksukohustuslase paljasõnalisel väitel, vaid seda tuleb hinnata muuhulgas lähtudes

vaadeldava ettevõtluse sisust ja iseloomust ning elulisest usutavusest. Ühelt poolt tuleb

ettevõtluses kasutamiseks mõeldud osa hulka lugeda see osa ruumidest, mille puhul on

eluliselt usutav, et neid kasutati kas ainult või peamiselt ettevõtluse tarbeks, näiteks elamus

selleks eraldi sisustatud kontoriruumid, laopinnad, ettevõtluse sisuks olevate tegevuste tarvis

kasutatavad pinnad jms, samuti see osa koridoridest, juurdepääsuteedest ja abiruumidest,

mis on vahetult seotud eelnimetatud ruumidega ehk teisisõnu öeldes, mille puhul on usutav,

et nende olemasolu on vajalik pelgalt ettevõtlustegevusega seotud ruumide kasutamiseks.

Muude ruumide puhul, mida kasutatakse nii ettevõtluses kui ka juhatuse liikme ja tema

perekonnaliikmete isiklikuks otstarbeks, tuleb maksukohustuslase selgituste, ettevõtluse

iseloomu, samas ruumikompleksis puhtalt ettevõtluse tarbeks kasutusel olevate ruumide

suuruse ja kasutusvõimaluste jms asjaolude pinnalt hinnata seda, kui suure osa ajast on need

ruumid kasutusel ettevõtluses. Iseäranis puudutab see n-ö esinduspindasid, mille puhul saab

anda hinnangu sellele, kui suure osa ajast ei saa inimesed, kelle koduks need ruumid

samaaegselt on, neid isiklikuks otstarbeks kasutada, kuivõrd need on hõivatud mingisuguste

ettevõtlusega seotud tegevustega. Leian, et üldjuhul saab eeldada, et mida rohkem on hoones

puhtalt ettevõtluseks kasutatavaid ruume ning mida väiksem on ettevõtluses mistahes

ruumide kasutamise intensiivsus (nt. ruumides liikuvate töötajate, klientide, äripartnerite

hulk), seda väiksem on segakasutusega ruumide ettevõtluses kasutamise osakaal. Olen samuti

seisukohal, et puhtalt ettevõtluse tarbeks kasutatavate ruumide olemasolu ja mõistliku

piisavuse korral ei pea maksuhaldur ilma vastupidist kinnitavate usaldusväärsete tõendite

olemasoluta mingisuguseid segakasutusega ruume ettevõtlusega seotuteks lugema ka juhul,

kui ettevõtja kasutab neid enda väitel sellisteks ettevõtlusega seotud tegevusteks, mida saaks

teha ka puhtalt ettevõtluse tarbeks kasutatavates ruumides. Kokkuvõttes leian, et

maksuhaldur võib ruumide segakasutuse puhul hinnata selle ettevõtluseks kasutamise

osakaalu pigem konservatiivselt ja lähtuda põhimõttest, et eelkõige on tegemist elamiseks

kasutatavate ruumidega, maksukohustuslasest ettevõtjal on võimalik aga tõendada, et ruume

kasutatakse ettevõtluses maksuhalduri hinnanguga võrreldes intensiivsemalt.

25. Kolmandaks on vaidluse all küsimus, millisest teabest peab maksuhaldur lähtuma

mingisuguse hüve (asja, õiguse) turuväärtuse leidmisel. Olen seisukohal, et kui

maksukohustuslane teeb tehinguid oma lähikondsega, näiteks osanikuga, on kahtluse

tekkimise korral maksukohustuslasel ülesanne tõendada, et tehing tehti õiglase hinnaga ehk

sellise hinnaga, millega oleks olnud mõeldav samasuguse tehingu tegemine mistahes

kolmanda isikuga. Olukorras, kus tehingu pooled on omavahel seotud, ei saa hinna määramine

olla suvaline ning maksukohustuslane ei saa määratud hinda õigustada üksnes paljasõnalise

väitega, et tehingu pooled leppisid nõnda kokku või et maksukohustuslane pidas sellist hinda

õiglaseks. Vaidluse tekkimisel peab maksukohustuslane esitama tõendid, mille põhjal ta leidis,

et tegemist on turuhinnaga. Kui maksukohustuslane selliseid tõendeid ei esita, on

maksuhalduril õigus talle kättesaadavate andmete alusel määrata vaidlusaluse hüve turuhind.

Kohtumenetluses saab kontrollida, kas maksuhaldur on lähtunud adekvaatsetest andmetest

ja loogiliselt oma seisukohta põhjendanud. Kui see nii on ning maksukohustuslane

maksuhaldurile teistsuguse väärtuse kohta tõendeid ei esitanud, saabki maksuhalduri poolt

määratud väärtusest lähtuda. Leian, et sellises olukorras ei ole maksuhalduril kohustust tellida

asja väärtuse hindamiseks ekspertiisi. Selline kohustus on maksukohustuslasel, kui ta soovib

tõendada, et tehingu hind oli õiglane ja vastas turuhinnale.

26. Neljas poolt vahel vaidluse all olev põhimõtteline õigusküsimus puudutab tahtluse

mõistet. See küsimus tõusetub seoses maksusumma määramise aegumistähtaegadega.

Kuivõrd vaidlusalune maksuotsus on tehtud 25. juulil 2014, siis puudutab see küsimus neid

maksukohustusi, mis oleks tulnud deklareerida 2011. aasta juunikuu ja varasemate perioodide

deklaratsioonidel. Nende maksusummade osas oli MKS § 98 lõike 1 esimeses lauses sätestatud

kolmeaastane aegumistähtaeg maksuotsuse tegemise ajaks möödunud. MKS § 98 lg 1 teise

lause kohaselt on maksusumma tahtliku tasumata jätmise korral maksusumma määramise

aegumistähtaeg viis aastat. Kuivõrd MKS tahtluse mõistet ei ava, saab juhinduda

võlaõigusseaduse (VÕS) § 104 lõikest 5, mille kohaselt on tahtlus õigusvastase tagajärje

soovimine. Riigikohus on tahtluse olemust käsitlenud kohtuasjas nr 3-3-1-74-09 tehtud

kohtuotsuses ja seal viidatud varasemates kohtulahendites ning märkinud muuhulgas, et

maksude tasumisest kõrvalehoidumise eesmärgi tuvastamisel ei saa alati lähtuda

maksukohustuslase subjektiivsetest kaalutlustest, sest nende väljaselgitamine pole sageli

võimalik ning seetõttu võivad määravaks osutuda faktilised asjaolud, mis kinnitavad maksu

tasumisest kõrvalehoidumist. Kohtupraktikas on korduvalt leitud, et maksupettuses

osalemine saab olla vaid tahtlik. Olen varem vastutusotsuse tegemise aluseks oleva juhatuse

liikme süü küsimuses leidnud, et maksuhaldurile suvaliste andmetega maksudeklaratsiooni

esitamine olukorras, kus selliste andmete õigsust polnud mistahes põhjust eeldada, on

käsitatav MKS § 8 lõikes 1 sätestatud kohustuse tahtliku rikkumisena, sest isik saab aru, et

õigusvastase tagajärje saabumine (st. esitatavate andmete põhjal tekkiv tasumisele kuuluva

maksusumma väärarvestus) on tema tegevusetuse korral võimalik ja tõenäoline ning soovib

sellele vaatamata sellise tagajärje saabumist (vt. Tallinna Halduskohtu ja Tallinna

Ringkonnakohtu otsused kohtuasjas 3-13-344). Eeltoodut silmas pidades olen seisukohal, et

maksusumma tahtliku tasumata jätmisega MKS § 98 lg 1 on tegemist ka juhul, kui

maksukohustuslane deklareerib maksukohustusi ebaõigesti ilma, et tal oleks deklareerimise

ajal olnud mingisugust tema seisukohast mõistlikku põhjust selliselt toimida, sh. tuleb sellise

mõistliku põhjusena kõne alla ka maksukohustuslase hooletusest tingitud väärarusaam

maksukohustuse aluseks olevatest faktilistest asjaoludest. Olukorras, kus ei ole võimalik

tuvastada

mingisugust

adekvaatset

põhjust,

miks

maksukohustuslane

teatud

maksukohustused deklareerimata jättis või neid valesti deklareeris, tuleb eeldada et

maksukohustuslane toimis tahtlikult. Küsimus sellest, kas isik käitus tahtlikult, võib sõltuda ka

sellest, kas kõnealune käitumine seisnes tegevuses või tegevusetuses. Otsustades

käibedeklaratsioonil

teatud

arvete

alusel

sisendkäibemaksu

maha

arvata,

teeb

maksukohustuslane selge valiku ning saab eeldada, et see valik on teadlik ning minu hinnangul

tuleb eeldada tahtlust. Seevastu tegevusetuse korral (näiteks mõne maksustatava tulu

deklareerimata jätmisel) ei saa tahtlust samavõrd eeldada, vaid lähtekohana möönda

samavõrd ka võimalust, et maksukohustuslane oli hooletu, unustas vms. Täiendavalt võivad

maksukohustuslase tahtlusele viidata ka muud asjaolud. Näiteks olukorras (nagu ka käesoleval

juhul), kus maksukohustuslane on lubamatult sisendkäibemaksu arvestanud kulutustelt, mis

ei ole tehtud maksustatava käibe tarbeks, võib eeldada, et käibedeklaratsioonides maksuvaba

käibe kajastamata jätmine on kantud eesmärgist varjata maksuvaba käibe olemasolu ja püüda

seeläbi vältida maksuhalduri suuremat huvi küsimuse vastu, kas põhivara soetamine on

seotud maksustatava käibega. Selline asjaolu viitab sellele, et sisendkäibemaksu lubamatu

maha arvamine oli tahtlik. Seega tuleb minu hinnangul käesolevas asjas vaatluse all olevate

tehingutega seotud maksukohustuste valesti deklareerimise puhul eeskätt hinnata seda, kas

kaebajal oli mingisugune mõistlik ja eluliselt usutav põhjus leida, et eluruumidega seotud

kulutused olid tehtud maksustatava käibe tarbeks ning et osanikuga tehtud tehingud tehti

turuhinnaga. Leian siiski, et iseäranis mitte käibemaksukohustuslasest juriidiline isik, ei saa

väita tahtluse puudumist tulenevalt oma juhatuse liikme vähestest õigusalastest teadmistest.

Vastasel juhul muutuks MKS § 98 lg 1 teine lause sisutuks ning mistahes maksuõigusrikkumise

puhul saaks tahtluse pareerida viitega kesistele õigusteadmistele, varasema kogemuse

puudumisele vms asjaoludele. Möönan, et väärarusaam objektiivsest õigusest võib tahtluse

välistada juhul, kui maksukohustuslane suudab ära näidata, et selline väärarusaam tekkis tal

näiteks spetsialistidelt saadud halbadest nõuannetest, küll aga ei saa paljasõnalise viitega

sellele, et maksukohustuslase juhatuse liige on välismaalane või et raamatupidajad ei juhtinud

maksukohustuslase tähelepanu eluruumidega seotud kulutuste maksustamise erirežiimile,

väita, et maksusumma tasumata jätmine ei olnud tahtlik.

Kalamehe tee 10 kinnistuga seotud kulutustega seotud sisendkäibemaks

27. Leian, et maksuotsuses on kokkuvõttes õigesti leitud, et nii Kalamehe tee 10 kinnistul

olnud vana hoone ümberehitamisega kui selle lammutamise ja uue hoone ehitamise ja

sisustamisega seotud kulutustelt sisendkäibemaksu maha arvamine ei olnud põhjendatud.

Kõnealused kulutused on tehtud ajavahemikus 2009. aasta märtsist kuni 2013. aasta

oktoobrini. Vastustaja, võtmata küll sõnaselgelt kaebust selles osas õigeks, on möönnud, et

maksuotsuse lisaks 4 olevas tabelis esimesena nimetatud kolme tehingu (OÜ Avatex Building

arved nr 10/008, 11/008 ja 13/009) osas on maksusumma määratud pärast viieaastase

aegumistähtaja möödumist. Nii see tõepoolest on, kõnealused arved on esitatud 2009. aasta

märtsis, aprillis ja mais, milliste perioodidega seotud käibemaksukohustus tuli deklareerida

20. juunil 2009. Seega nende tehingute osas oli maksuotsuse tegemise ajaks, st. 25. juuliks

2014, möödunud enam kui viis aastat. Sellest tulenevalt tuleb maksuotsus tühistada osas,

millega suurendati kaebaja käibemaksukohustust 273,94+392,30+587,85=1254,09 euro

võrra.

28. Kaebaja on menetluse käigus maksuhaldurile korduvalt selgitanud, et soetas Kalamehe tee

10 kinnistu J.T.ilt eesmärgiga rajada sinna luksuslik hoone välja rentimiseks näiteks

saatkondadele. Vaidlust pole selles, et 2013. aasta jaanuarist kuni 2014. aasta veebruarini oli

Kalamehe tee 10 elamu kasutuses samaaegselt J.T.i ja tema perekonna elukohana kui kaebaja

äriruumidena. Leian, et Kalamehe tee 10 kinnistuga seotud mistahes kulutustelt

sisendkäibemaksu maha arvamine oleks õigustatud, kui leiaks tõendamist, et kaebajal oli

usutav ja adekvaatne äriplaan selle kinnistu kasutamiseks maksustatava käibe tarbeks. Antud

juhul ei ole tegelikult niivõrd oluline mitte see, kas kaebaja kavatses Kalamehe tee 10

kinnistule rajada kodu oma perekonnale, vaid see, kas tal oli usutav äriplaan ehitatava hoone

kasutamiseks maksustatava käibe tarbeks. Juhul kui kaebajal sellist äriplaani ei olnud, ei ole

tähtis, millise käibemaksuga mittemaksustatava tegevuse tarbeks ta plaanis kinnistut

kasutada. Leian, et J.T.i seletuste ega teiste toimikus olevate tõendite pinnalt ei saa asuda

seisukohale, et kaebajal oleks olnud usutav äriplaan Kalamehe tee 10 kinnistule rajatud elamu

rentimiseks selliselt, et sellest tekiks maksustatav käive. Nagu eelpool märkisin, saaks

usutavast äriplaanist rääkida, kui nähtuks, et maksukohustuslane on teinud vähemalt

mõistlikud arvestused äriplaani tulususe kohta, kaalunud oma võimalusi ja riske jms. Ühtki

sellist asjaolu toimikust ei nähtu. Samas saab kaebaja poolt 2012. aasta suvel palgatud

kinnisvarabüroo juhi Maimu Liis Nõmmiku (kd III, tl. 243) seletustest järeldada, et plaan oli

anda Kalamehe tee 10 valmiv elamu igal juhul üürile elamispinnana. Nimelt selgitas Maimu

Liis Nõmmik, et maakleribürool oli potentsiaalseks kliendiks rahvusvahelise ettevõtte

peadirektor, samuti oli mõeldav elamu üürimine mõne välisesinduse juhi või äärmisel juhul

asejuhi elamispinnaks. Maksuotsuses on õigesti välja toodud, et eluruumide üürile või rendile

andmine on igal juhul maksuvaba käive ning KMS § 16 lg 3 p 1 kohaselt ei saa

maksukohustuslane sellele ka vabatahtlikult käibemaksu lisada. J.T.i on küll maksuhaldurile 9.

augustil 2012 saadetud e-kirjas (kd II, tl. 119) selgitanud kavatsust rajada kinnistule hoone,

mida renditakse välja kontori- või esindusruumidena, ent see selgitus ei ole usutav, sest see

on vastuolus eelnimetatud maakleri seletusega, et kaebaja huvides asuti siiski otsima klienti,

kes hakkaks elamut kasutama eluruumina. Küll aga kinnitab J.T.i selline selgitus üheselt, et

viimane sai vähemalt 2012. aasta suvel suurepäraselt aru eluruumide ja muude ruumide

üürimise või rentimise käibemaksuga maksustamise erinevustest, mis õigustab järeldust, et

sisendkäibemaksu lubamatu maha arvamine Kalamehe tee 10 elamuga seotud kulutustelt oli

tahtlik.

29. Kaebaja hilisemad väited Kalamehe tee 10 lühiajalisele üürile andmise kohta pole

tõsiseltvõetavad. Isegi kui eeldada, et kaebaja poolt Kalamehe tee 10 elamu lühiajalisele üürile

andmise arved (kd I, tl. 70-72) ning hiljem kõhule esitatud arvestused 9%-lise maksumääraga

maksustatud käibe tekkimise kohta on õiged, on pigem tegemist olnud kaebaja jaoks

juhuslikku laadi maksustatava käibega, millega ei saa Kalamehe tee 10 elamu rajamist ja

sisustamist siduda. Juhul kui selline maksustatav käive on toimunud ja kaebaja on Kalamehe

tee 10 elamut sellisel moel maksustatava käibe tarbeks kasutanud, on tal, nagu maksuotsuses

õigesti välja toodud, õigus vastava kalendriaasta viimase kuu käibedeklaratsioonil

sisendkäibemaksu korrigeerida. Ühtki usaldusväärset tõendit, millest nähtuks, et kaebaja

eesmärk Kalamehe tee 10 kinnistu arendamisel (selleks kulutuste tegemise ajal) oli sinna

rajatava ehitise lühiajaline välja üürimine ehk sisuliselt majutusteenuse osutamine, ei ole.

Tegemist on kaebaja paljasõnaliste väidetega. Selle poolest erineb käesolev juhtum oluliselt

juba eelpool viidatud Riigikohtu otsuses 3-3-1-47-15 käsitletud juhtumist. Viimase puhul oli

tuvastatav, et eluruumi sihtotstarbega korterid soetanud maksukohustuslane oli astunud

vähemalt mõistlikke samme selleks, et asuda kortereid maksustatava käibe tarbeks kasutama.

Käesolevas asjas selliseid asjaolusid ei nähtu. Liiati on 374 m2 suuruse üldpinnaga luksuliku

maja lühiajalise välja üürimise majanduslik otstarbekus äärmiselt kaheldav. Erinevalt

Kesklinna piirkonnas asuvatest korteritest, mille puhul on pigem usutav, et nende

külaliskorteritena lühiajalisele rendile andmine võiks olla jätkusuutlik majandustegevus, ei saa

äärelinnas olevate suurte majade puhul seda ilma tõsiseltvõetava analüüsita eeldada.

Muuhulgas märkis ka maksuhaldurile seletusi andnud kinnisvaramaakler Owe-Martti Lemsalu

(kd IV; tl. 6), et tema kindlasti ei soovitaks sellist kallist maja lühiajalise rendi tarbeks kasutada.

Samas ei nähtu, et kaebaja oleks mingisuguseid selliseid analüüse teinud, hinnanud mistahes

maksustatava käibe tarbeks Kalamehe tee 10 elamu kasutamisest tekkiva käibe ja

rahavoogude suurust, sellise väidetava äriplaani kasumlikkust vms olulisi asjaolusid. Seega ei

saa väita, et kabeajal oleks Kalamehe tee 10 kinnistule maja ehitamisega, veel vähem aga seal

olnud vana maja parendamisega seoses olnud usutav ja realistlik äriplaan. Usutava äriplaani

puudumist kinnitavad ka maksuotsuses (lk 13 viimane lõik jj) välja toodud asjaolud, et ka

maksuotsuse tegemise ajaks ei olnud kaebaja asunud realiseerima mingisugust sellist

äriplaani, mille sisuks oleks Kalamehe tee 10 elamu kasutamine käibemaksuga

maksustatavaks tegevuseks, küll aga esitas kaebaja tõendi selle kohta, et pärast perekond T.i

väljakolimist 2014. aasta kevadel, anti elamu rendile P. T.le eluruumina. Maksustatava käibe

saamisele suunatud äriplaani puudumisel ning pidades silmas, et maja arhitektilt saadud

seletuste ja projekteerimislepingute (kd III, tl. 70 jj), samuti maksuhalduri poolt teostatud

vaatluse (kd II, tl. 156 jj) käigus tuvastatu põhjal oli tegemist ilmselgelt elamuks ehitatud

hoonega, ei saa väita, et kaebaja oleks need kulutused teinud maksustatava käibe tarbeks.

30. Mis puudutab seda, et kaebaja 2013. aastal reaalselt kõnelaust elamut osaliselt oma

büroo- ja esindusruumidena kasutas, siis nähtub üheselt, et tegemist oli algusest peale

ajutisena kavandatud lahendusega. Seda, et kaebaja ei teinud Kalamehe tee 10 kinnistuga

seotud

kulutusi

eesmärgiga

hakata

seda

kasutama

(osaliselt)

oma

büroo-

ja

esindusruumidena, kinnitab üheselt ka see, et veel 2012. aasta novembris maksuhaldurile

saadetud kirjas selgitas J.T.i, et kinnistule ehitatakse maja välja rentimiseks ega maininud

kuidagi selle osalist kasutamist kaebaja büroo- ja esindusruumidena. Seega ei saa

maksuotsuse 4. lisas loetletud kulutuste puhul rääkida sellistest põhivara või põhivara tarbeks

soetatud kaupadest ja teenustest, mille puhul oleks nende tegemise ajal olnud prognoositav

põhivara maksustatava käibe tarbeks kasutamine mistahes osas. Asjaolu, et kaebaja kasutas

2013. aastal Kalamehe tee 10 elamut muuhulgas oma büroona, ei õigustanud ka 2013. aastal

selle elamu tarbeks soetatud kaupade või teenuste sisendkäibemaksu täielikku ja kohest maha

arvamist. Küll aga on sellise kasutuse korral maksukohustuslasel võimalik sisendkäibemaksu

korrigeerida vastavalt KMS § 32 lõigetele 4 ja 41. Minu hinnangul ei pidanud maksuhaldur

maksuotsuse tegemisel aga kaebaja maksuarvestust eelnimetatud sätetest tulenevalt ise

korrigeerima, sest põhivaraga seotud sisendkäibemaksu osaline maha arvamine ning

sisendkäibemaksu korrigeerimine eeldab esmalt põhivara maksustatava käibe tarbeks

kasutamise osatähtsuse prognoosimist. Maksuhaldur saab kontrollida küll maksukohustuslase

prognoosi õigsust, ent ei saa ise seda prognoosi maksukohustuslase eest teha. Seetõttu ei ole

ka mõeldav, et maksuhaldur, olles tuvastanud selle, et maksukohustuslane on

sisendkäibemaksu täielikult maha arvanud kulutustelt, mis on tehtud ka maksuvaba käibe

tarbeks, prognoosiks maksukohustuslase asemel põhivara maksustatava käibe tarbeks

kasutamise osakaalu kogu sisendkäibemaksu korrigeerimise perioodi jooksul.

31. Maksuhaldur on õigesti leidnud, et Kalamehe tee 10 kinnistuga seotud kulutustelt

sisendkäibemaksu lubamatut maha arvamist tuleb käsitada maksusumma tahtliku tasumata

jätmisena. Lähtudes juba eelpool toodud tähelepanekutest, leian et sisendkäibemaksu maha

arvamine olukorras, kus kaebajal puudus mistahes adekvaatne põhjus arvata, et Kalamehe tee

10 elamut asutakse kasutama maksustatava käibe tarbeks, on käsitatav maksusumma tahtliku

tasumata jätmisena MKS § 98 lg 1 tähenduses. Seda järeldust õigustab täiendavalt ka see, et

2012. aastal suvel, mil kaebaja maksuhaldurile saadetud e-kirjas selgitas, et kavatseb asuda

rentima Kalamehe tee 10 elamut töö- või esindusruumidena, oli ta ometi kinnisvarabürooga

OÜ Liind Real Estate suheldes selgelt mõista andnud, et tegemist on elamuks mõeldud

hoonega (vt. Maimu Liis Nõmmiku seletus, kd III, tl. 243; samuti 18. juuni 2012 e-kiri, milles

J.T.i selgitab, et "Elame ise 8 kuud sees ja siis rendiks pikaajaliselt välja", kd III, tl. 247). Eelnev

viitab üheselt sellele, et J.T.i püüdis maksuhalduri eest elamu tegelikku kasutusotstarvet

varjata. Täiendavalt õigustab seda seisukohta ka asjaolu, millele kaebaja vastu vaielnud ei ole,

et

2013.

aasta

jaanuari

ja

septembrikuu

vaheliste

maksustamisperioodide

käibedeklaratsioonidel ei kajastanud kaebaja maksuvaba käivet Kalamehe tee 10 elamu

rendile andmisest J.T.ile. Maksuvaba käibe deklareerimata jätmine otseselt maksukohustuse

suurust ei mõjuta, küll aga viitab see soovile varjata sedalaadi käibe olemasolu või suurust

ning vältida maksuhalduri võimalikku täpsemat huvi selles osas, kas kulutused, millelt

sisendkäibemaks maha on arvatud, on tehtud maksustatava või maksuvaba käibe tarbeks.

Kalamehe tee 10 kinnistu soetamisega seotud tulumaks

32. Maksuotsuses on kokkuvõtvalt leitud, et kaebaja tasus Kalamehe tee 10 kinnistu eest

J.T.ile kinnistu turuväärtusest rohkem ning kuivõrd J.T.i oli kaebaja osanik, on tasutud summa

ja turuväärtuse vahe käsitatav J.T.ile makstud kasumieraldisena, mis kuulub tulumaksuga

maksustamisele. Selles osas on poolte vahel vaidlus Kalamehe tee 10 kinnistu turuväärtuses.

Vaidlust pole selles, et kinnistu soetamisel kaebaja selle turuväärtuse hindamiseks eksperdi

arvamust ei võtnud. Kaebaja on selgitanud, et hinna määras juhatuse liige J.T.i. Nagu juba

eelpool märkisin, et saa lähikondsega tehtud müügitehingu puhul asja hinna määramine olla

suvaline, vaid maksukohustuslane peab suutma põhjendada, miks lepiti kokku just selline

hind.

Seda

kaebaja

teinud

ei

ole.

Üldsõnalised

väited

kinnistu

asukoha

ja

arendusperspektiivide kohta ei ole tõsiseltvõetavad. Seega tuli maksuhalduril määrata

kinnistu turuväärtus kaebaja poolt esitatud ning muude kättesaadavate andmete põhjal.

Ekspertiisi läbi viimise kohustust maksuhalduril ei olnud, kuna tegemist oli asjaoluga, mille

tõendamise kohustus oli selgelt maksukohustuslasel. Pean põhimõtteliselt õigeks seda, et

maksuhaldur lähtus turuhinna välja selgitamisel Maa-ameti kinnisvarahindade statistika

andmebaasist. Küll aga näib mulle, et maksuhaldur on teinud hinnastatistika kasutamisel kaks

viga. Esiteks on võrdlusobjektide hulk väga väike (5 objekti). Selle vea vältimiseks oleks olnud

õigem mitte piirata andmete otsimist asumi täpsusega (Pirita asum), vaid linnaosa täpsusega

(Pirita linnaosa). Teiseks on maksuhaldur põhjendamatult arvestamata jätnud Kalamehe tee

10 kinnistu väärtuse kohta 2009. aasta alguses teostatud OÜ Uus Maa Kinnisvara hindamisakti

(kd I, tl 92). Nimelt oleks olnud võimalik Maa-ameti kinnisvara hinnastatistika andmekogu

andmete ja eelnimetatud aktis näidatud väärtuse võrdlemisel määrata kindlaks ligikaudselt

see, kui palju erineb konkreetse kinnisvaraobjekti väärtus piirkonna keskmisest. Seetõttu

oleks õiglasem võrrelda omavahel esmalt Maa-ameti hinnastatistikat ning Kalamehe tee 10

hindamisakti tulemust E. J. ja J.T.i vahelise tehingu ajal. Tehes Maa-ameti kinnisvara

hinnastatistika andmekogus päringu hoonestatud maa tehingute kohta Harju maakonnas

Pirita linnaosas1 01.08.2008 kuni 01.02.20092, on tulemuseks, et sel perioodil tehti kokku 24

tehingut, kinnistu keskmine pindala oli 994,29 m2 ning keskmine hind 196 052 eurot. OÜ Uus

Maa Kinnisvara hindamisakti kohaselt, kus muuhulgas on märgitud, et Kalamehe tee 10

kinnistu asukoht on piirkonnas keskmisest parem, on selle kinnistu väärtuseks 2009. aasta

veebruari alguses määratud 4 250 000 krooni ehk 271 625 eurot. Seega oli Kalamehe tee 10

kinnistu väärtust 2009. aastal Maa-ameti statistika kohasest keskmisest 75 573 euro ehk

38,5% kõrgem. Tehes samasisulise päringu (hoonestatud maa tehingud Pirita linnaosas)

perioodi 01.05.2010 kuni 01.11.20103, on tulemuseks, et sel perioodil tehti 47 elamumaaga

seotud tehingut, kinnistu keskmine pindala oli 929,23 m2 ning keskmine hind 167 613 eurot.

Võib eeldada, et konkreetse kinnistu väärtuse erinevus piirkonna keskmisest oli ka 2010 aasta

lõpus sarnane nagu see oli 2009. aasta alguses. Kui suurendada viimati arvutatud keskmist

hinda 38% ehk 63 693 euro võrra, on tulemuseks 231 306 eurot. Arvestades, et maksuotsuse

kohaselt soetas J.T.i kinnistu E. J.ilt reaalselt 4 000 000 krooni (ehk 255 647 euro) eest, on

eelnimetatud tulemus, st. konkreetse kinnistu turuväärtus kaebajale müümise ajal 231 306

eurot, eluliselt märksa usutavam, kui maksuotsuses märgitud 150 831 eurot. Nõustudes

maksuhalduriga selles, et J.T.i omandis olemise ajal hoone parendamiseks ja

1 määrates kindlaks ka asumi (Pirita asum) on tehingute arv liiga väike, sest hindu

kajastatakse alates vähemalt 5 tehingust.

2 ehk tehingute kohta, mis toimusid umbes 6 kuu jooksul enne OÜ Uus Maa Kinnisvara

hindamisaktis märgitud hindamispäeva. Maksuotsuses on J.T.i ja kaebaja vahelise tehingu

(2.11.2010) aja väärtuse määramisel millegipärast arvesse võetud Maa-ameti andmed

tehingute kohta 01.01.2010-01.10.2010, ilma et sellise vahemiku kasutamist kuidagi

põhjendatud oleks. Leian, et tehingu tegemisele eelnenud kuuekuuline periood on piisavalt

pikk.

3 ehk tehingute kohta, mis toimusid umbes 6 kuu jooksul enne J.T.i ja kaebaja vahelise

võlaõigusliku müügilepingu sõlmimist.

projekteerimiseks tehtud kulutuste võrra võib Kalamehe tee 10 kinnistu väärtust suurendada,

tuleb kaebaja poolt selle kinnistu soetamise aegseks reaalseks turuhinnaks lugeda

231 306+40 666,67=271 972,67 eurot.

33. Nõustun ka kaebaja etteheitega, et maksuotsuse ega kontrollakti põhjal ei ole võimalik

veenduda, et kaebaja oleks J.T.ile Kalamehe tee 10 kinnistu eest tasunud müügilepingus

ettenähtust suurema summa. Maksuotsuse lisaks 13 olevas tabelis toodud andmete õigsuses

ei ole maksuotsuses ja kontrolliaktis esitatud põhjenduste pinnalt võimalik veenduda. Kaebaja

on näiteks õigesti välja toonud, et 14. detsembril 2012 tehtud 26 000 euro suuruse väljamakse

selgitusega on pangakonto väljavõttel (vastustaja poolt esitatud kaebuse lisadokument nr 50)

"Optiprof v;õlg J.T.ile l;ppsaldo", samuti ei ole 16.05.2010 tehtud 69 000 euro suuruse

ülekande puhul märgitud selgitusse "Kalamehe tee osamakse," nagu on kajastatud

maksuotsuse lisas 13, vaid "arve 120511". Kaebaja ise on kaebuses selgitanud, et osaliselt oli

J.T.ile tehtud väljamaksete näol tegemist laenu tagasimaksetega. Maksuhaldur ei ole

kohtumenetluses seda väidet ümber lükanud. Samuti ei nähtu kontrollaktist ega

maksuotsusest, et menetluse käigus oleks maksuhaldur kaebaja ja J.T.i vahelisi arveldusi

põhjalikumalt uuritud või nende kohta asjaosalistelt selgitusi nõudnud. Kaebaja ei eita siiski

J.T.ile tasumist lepingus näidatud summa ulatuses. Ka vastuväites kontrollaktile õigustab

kaebaja 5 800 000 krooni suurust ostuhinda. Seega saab lugeda tuvastatuks, et kaebaja tasus

J.T.ile Kalamehe tee 10 kinnistu eest müügilepingus (kd III, tl. 5) nimetatud summa ehk

5 800 000 krooni ehk 370 687,56 eurot. Kuivõrd eeltoodud põhjustel tulnuks selle kinnistu

turuväärtuseks lugeda 271 972,67 eurot, tasus kaebaja kinnistu eest endaga seotud isikule

370 687,56-271 972,67=98 714,89 eurot rohkem. See on käsitatav osanikule tehtud

kasumieraldisena ning kuulub tulumaksuseaduse § 50 lg 4 kohaselt tulumaksuga

maksustamisele

ning

sellega

seonduva

maksusumma

suuruseks

on

98 714,89x21/79=26240,67 eurot. Seega tuleb maksuotsusega määratud tulumaksukohustust

selles osas vähendada 64 041,09-26 240,67=37 800,42 euro võrra.

Tulumaks Kalamehe tee 10 kulutustelt enne 2010. aasta novembrit

34. Nõustun maksuotsuse punktis 3.2. esitatud seisukohaga, et enne J.T.i ning kaebaja vahelise

Kalamehe tee 10 võlaõigusliku müügilepingu sõlmimist sellele kinnistule tehtud kulutused ei

ole kuidagi seotud kaebaja ettevõtlusega ning neid tuleb käsitada kaebajale antud hüvena,

mis kuulub tulumaksuga maksustamisele kui osanikule tehtud kasumieraldis. Kaebaja

selgitusega, et kulutuste tegemine oli õigustatud, kuna sel ajal oli juba teada, et kaebaja

kinnistu omandab, ei saa nõustuda. Selle kohta, et kaebaja enne võlaõigusliku müügilepingu

sõlmimist juba teadis, et ta kinnistu omandab, veel vähem selle kohta, millised plaanid tal

konkreetselt selle kinnistuga olid, puuduvad igasugused usaldusväärsed tõendid. Seda, millal

J.T.il täpselt tekkis plaan loobuda vana maja isiklikuks kasutamiseks rekonstrueerimisest ja

tekkis kinnistu kaebajale võõrandamise ja uue maja ehitamise plaan, ei ole võimalik

usaldusväärseid tõendeid leida. Ainuüksi see, et J.T.i oli samas kaebaja osanik ning juhatuse

liige ning et kaebaja selle kinnistu 2010. aasta novembri alguses ostis, ei saa järeldada, et

varem sellele kinnistule tehtud kulutused oleksid kuidagi olnud seotud kaebaja ettevõtlusega.

Siiski on maksuotsus põhjendamatu esiteks osas, millega määrati tulumaks väljamaksetelt, mis

olid tehtud enne 2009. aasta juulikuud (OÜ Avatex Building arved nr 10/008, 11/008 ja

13/009), kuna selles osas oli ka maksusumma määramise 5-aastane aegumistähtaeg

maksuotsuse tegemise ajaks möödunud. Lisaks ei selgu maksuotsusest, miks on maksuhaldur

pidanud J.T.ile antud hüveks ka OÜ E-Inseneribüroo 20.11.2010 arve tasumist. Kõnealune arve

on esitatud pärast J.T.i ja kaebaja vahelise ostu-müügilepingu sõlmimist, mis toimis 2.11.2010

(kd III, tl. 5). Kuivõrd maksuhaldur on leidnud, et ülejäänud väljamaksed, mille kaebaja on

teinud J.T.iga võlaõigusliku müügilepingu sõlmimise (02.11.2010) ja asjaõiguslepingu

sõlmimise (19.12.2011) vahelisel ajal, ei ole käsitatavad J.T.ile makstud dividendina, ei ole

alust sellisena käsitada ka OÜ E-Inseneribüroo 20.11.2010 arve 201058 tasumist. Seega tuleb

kaebaja poolt J.T.ile makstud dividendina käsitada maksuotsuse punktis 3.2. nimetatud

Kalamehe tee 10 kinnistuga seotud kulutusi 49 749,95-1795,88-2571,77-3853,63-

1800=39728,67 euro ulatuses, millelega seoses kuulub tasumisele tulumaks (maksumäär

21/79) 10560,79 eurot. Niisiis tuleb selles osas maksuotsusega määratud tulumaksusummat

vähendada 13 224,67-10560,79=2663,88 euro võrra.

35. Nõustun maksuhalduri seisukohaga, et eelnimetatud väljamaksetelt tulumaksukohustuse

deklareerimata ja täitmata jätmise näol on tegemist maksusumma tahtliku tasumata

jätmisega. Kaebajal ei saanud olla mõistlikku põhjust tasuda juhatuse liikme omandis oleva

kinnistu arendamisega seotud kulutuste eest ning pole eluliselt usutav, et kaebaja sellest aru

ei saanud.

Tulumaks Kalamehe tee 10 elamu rendilt

36. Vaidlust pole selles, et J.T.i kasutas Kalamehe tee 10 elamut alates 2013. aasta jaanuarist

kuni kontrollitava perioodi lõpuni osaliselt enda ja oma perekonna elukohana. Vaidlus on aga

selles, milline oli elamu perekond T.i koduna ja kaebaja ametiruumidena kasutamise

vahekord. Maksuotsuses on leitud, et elamiseks kasutati 80% elamust ning ettevõtluses 20%.

Kaebaja on esitanud kaebuses, samuti kontrollaktile esitatud eriarvamuses konkreetsed

andmed ruumide kasutamise kohta. Lähtudes kaebaja selgitustest (kd I, tl. 75), elamu

joonistest (samas) leian, et maksuhaldur on õigesti leidnud, et ainult kaebaja ettevõtluse

tarbeks oli kasutuses 20 m2 suurune osa 0-korrusel olevast kabinetist, 0-korrusel asuv töötuba

(14,5 m2), punker (17 m2) ja 2. korrusel olev kabinet (14,5 m2) (kokku 66 m2). arvestades 0-

korrusel asuva vahekoridori (17,5 m2) asukohta, nõustun, et see võis olla 50% ulatuses (8,75

m2) kasutuses ettevõtluse tarbeks. Seejuures on näib loogiline, et seda ruumi võidi kasutada

ka klientide ooteruumina, küll aga ei saa ilma sellekohaste täpsemate tõenditeta usutavaks

pidada, et klientide ooteruumina kasutati sauna eesruumi. Samuti nõustun kaebajaga, et 2.

korruse kabinetti pääsemiseks kasutatav trepp (5 m2) võis olla täielikult ettevõtluse tarbeks

kasutuses. Ka nõustun, et 50% ulatuses võis ettevõtluses kasutusel olla 2. korrusel asuv

tualettruum-duširuum (4 m2). Ülejäänud kaebuses nimetatud ruumide (I korrusel olev

elutuba (39,5 m2), söögituba (22,5 m2), köök (17,5 m2), esik (20,5 m2), garderoob (9 m2),

tualettruum (3 m2), talveaed (18 m2), trepid (15 m2), terrass (40 m2) ning II korrusel asuvad

vannituba ja garderoob (23,5 m2), koridorid (18 m2), rõdumade (5 m2)) puhul on usutav, et

tegemist oli n-ö segakasutuses olevate ruumidega, mis olid nii perekond T.i kui kaebaja

kasutuses. Ei kaebusest ega asjas kogutud tõenditest ei nähtu, et 2013. aastal oleks kaebajal

olnud mingisugune selline majandustegevus, mis oleks hõlmanud sagedasi klientide visiite

neisse segakasutuses olevatesse ruumidesse. Täielikult aga kaebaja seletust esindusruumide

kasutamise kohta (sh. suuremad koosolekud, esitlused jms) ei saa välistada. Täpseid andmeid

selle kohta ei ole, ent pidades silmas seda, et kaebaja kasutuses oli piisav hulk puhtalt

ettevõtluseks kasutatavaid ruume, saab usutavaks pidada, et ülejäänud ruumid, st. need

ruumid, kus oli ka perekond T.i kodu, võisid ettevõtluse tarbeks kasutuses olla umbes 10%

ulatuses. Ilma sellekohaste usaldusväärsete tõenditeta ei ole usutav, et heal majanduslikul

järjel lastega perekond peab võimalikuks oma taluda oma kodus elutoa, köögi jms ruumide

kasutamist ettevõtluses (ehk siis normaalset era- ja perekonnaelu häirival moel) eelöeldust

suuremas ulatuses. Seetõttu saab lugeda, et Kalamehe tee 10 oli kaebaja ettevõtluses

kasutuses

kokku

66+0,5x17,5+5+0,5x4+0,1x(39,5+22,5+17,5+20,5+9+3+18+15+40+23,5+18+5)=104,9m2

ulatuses, mis moodustas hoone suletud netopinnast (374 m2) 28% ehk rohkem kui leidis

maksuhaldur.

37. Nõustun kaebajaga ka selles, et maksuhalduri seisukoht Kalamehe tee 10 elamu

tururendihinna osas on osaliselt põhjendamatu. Kaebaja on piisavalt veenvalt selgitanud, et

hoone soklikorrusel teatud ruumidesse tuli projekteerimis- või ehitusvigade tõttu sisse vesi,

mis tekitas hallituse. Kaebaja on samuti esitanud OÜ ERI Kinnisvara arvamuse (kd I, tl. 79),

mille kohaselt oleks tururendihind selliste puudustega objekti puhul 2000 eurot. Leian, et

sellest hinnangust saab lähtuda. Ülejäänud andmed, millele maksuhaldur tugineb, pärinevad

tegelikult kaebaja palgatud maaklerite poolt tehtud pakkumistest, mille puhul ei pruugitud

hoonel esinevate puudustega arvestada. Maksuotsuses ei ole kuidagi põhjendatud, miks

tuleks OÜ ERI Kinnisvara arvamust pidada asjakohatuks või seal näidatud hinda

põhjendamatult madalaks. Kuigi eksperthinnang on tehtud alles 2013. aasta oktoobri lõpus,

nähtub toimikus olevatest tõenditest ja kaebaja selgitustest, et soklikorrusele vee tungimine

ja hallitus olid põhjustatud ehitus- või projekteerimisveast ning võib eeldada, et selline puudus

esines juba siis, kui perekond T.i sinna kolis. Kuivõrd pole võimalik tuvastada, et kaebaja

palgatud maaklerite kuulutustes märgitud hindade eest oleks 2013. aastal reaalselt olnud

võimalik mõni rentnik leida, on asjakohasem aktsepteerida juhindumist OÜ ERI Kinnisvara

arvamuses märgitud 2000 euro suurusest üürihinnast. Leian siiski, et sellisele hinnale tuleb

lisada kommunaalkulud. Sõltumata võlaõigusseaduses sätestatust on tavapärane, et

eluruumide üürimisel lisanduvad üürihinnale ruumide kasutamisega seotud kõrvalkulud.

Tulenevalt eeltoodust oleks üheksa kuu (2013. aasta jaanuarist septembrini) Kalamehe tee 10

turuhinnale vastav üüri- või rendihind olnud 2000x9=18 000 eurot. J.T.i perekond kasutas

elamut isiklikuks otstarbeks 72% ulatuses, millele vastava turuüürihind olnuks 12 960 eurot.

Vaidlust pole selles, et kaebaja esitas J.T.ile sel perioodil Kalamahe tee 10 hoone kasutamise

eest arveid kokku summas 11 440 eurot, mis on seega turuhinnaga võrreldes 1520 euro võrra

vähem. Seda vahet tuleb käsitada osanikule makstud dividendina. Nagu juba märkisin,

nõustun maksuotsuses võetud seisukohaga, et sellise turuüürihinna juures ei saa eeldada, et

kõrvalkulud oleksid üürihinnaga kaetud. Sellist järeldust ei saa teha ka OÜ ERI Kinnisvara

arvamusest. Seega on maksuhaldur põhjendatult leidnud, et kaebaja poolt tasumine nende

kulude eest, mis vastasid J.T.i perekonna isiklikus kasutuses olnud hooneosale (72%), on

käsitatav osanikule makstava dividendina. Kõnealusel perioodil oli nende kulude kogusuurus

8258,33 eurot ning 72%-le vastav osa sellest on 5946 eurot. Seega kokkuvõttes tuleb J.T.ile

makstud dividendiks lugeda Kalamehe tee 10 elamu rendi- ja kõrvalkulude summa

1520+5946=7466 eurot ja sellega kaasnev tulumaksukohustus on 7466x21/79=1984,63 eurot,

mis on maksuotsusega määratust 5353,85 euro võrra väiksem.

Tulumaks ja käibemaks Kloostri tee 16 kinnistu kuludelt

38. Selles, et kõnealused Kloostri tee 16 kinnistuga seotud kuludel kaebaja ettevõtlusega

mingisugust seost ei olnud, pole poolte vahel iseenesest vaidlust. Kaebaja vaidlustab

täiendavate maksusummade määramise üksnes maksusumma määramise aegumise

argumendil. Pean kaebaja seisukohta, et maksuhaldur pole tuvastanud tahtlust,

põhjendamatuks. Äriühingu poolt oma osaniku ja juhatuse liikme omandis oleva kinnisasjaga

seotud kulutuste tegemine saab olla vaid tahtlik. Üksnes erandlikel juhtudel, kui leiaks

tuvastamist, et maksukohustuslane toimis nõnda valede nõuannete tõttu või muul sellisel

põhjusel, võiks rääkida tahtluse puudumisest. Kaebaja ei ole välja toonud ühtki sellist asjaolu

ega põhjendust, mis lubaks arvata, et ta ei saanud aru sellest, et tasudes osaniku isiklike

kulutuste eest saab ta maksueelise, mis seisneb väljamaksetelt tulumaksukohustuse

vältimises või et ta poleks sellise tagajärje saabumist soovinud. Siiski tuleb maksuotsus

tühistada osas, milles on tulumaks määratud väljamaksetelt, mis on tehtud OÜ Raul Vaiksoo

Advokaadibüroo arvete nr 09.004 ja 09.006 alusel, kuna selles osas on maksusumma

määramine toimunud ka pärast MKS § 98 lõikes 1 sätestatud 5-aastase aegumistähtaja

möödumist. Seetõttu tuleb kaebaja poolt osanikule makstud dividendi suuruseks lugeda

17808,68-904,99-2111,64=14792,05 eurot, millele vastav tulumaksukohustus (maksumäär

21/79) on 3932,06 eurot, mis on maksuotsusega määratust 801,89 euro võrra vähem. Samuti

on

põhjendamatu

eelnimetatud

arvete

alusel

lubamatult

maha

arvatud

sisendkäibemaksusumma juurde määramine 138,05+322,11=460,16 euro ulatuses ning

selleski osas tuleb maksuotsus tühistada.

Kreutzwaldi 3-74 korteriga seotud kulutustelt arvestatud sisendkäibemaks

39. Kreutzwaldi 3-74 korteri puhul pole vaidlust selles, et tegemist on eluruumidega, küll aga

selles, kas kaebaja soetas selle kasutamiseks maksustatava käibe tarbeks. Nõustun selles osas

maksuotsuse punktis 1.3.2. toodud maksuhalduri seisukohtadega ning järeldusega, et kaebaja

väide korteri soetamisest maksustatava käibe tarbeks on paljasõnaline ega põhine usutaval

äriplaanil. Maksuotsuses on õigesti välja toodud, et selle korteri kasutamist majutusteenuse

osutamiseks asus kaebaja väitma alles vastuväidetes kontrollaktile. Samuti ei esitanud kaebaja

kontrollimenetluses usutavaid tõendeid sellise majandustegevuse kohta. Kohtumenetluses on

kaebaja esitanud arved kõnealuse korteri lühiajalise rendi kohta (kd I, tl. 103 jj) 2014. aasta

suvel, samuti hilisema käibemaksuarvestuse, millest maksustatava käibe tekkimine selle

korteri kasutusest. Leian, et tegemist ei ole usaldusväärsete tõenditega, mille põhjal saaks

veenduda, et vaidlusalustelt kuludelt sisendkäibemaksu maha arvamise ajal oleks kaebajal

olnud mõistlik ja ratsionaalsel äriplaanil tuginev põhjus arvata, et kõnealust korterit asutakse

kasutama maksustatava käibe tarbeks. Isegi kui eeldada, et kaebaja poolt Kreutzwaldi 3-74

korteri lühiajalisele üürile andmise arved on ehtsad, on pigem tegemist olnud kaebaja jaoks

juhuslikku laadi maksustatava käibega, millega ei saa korteri soetamist puudutavaid kulusid

siduda. Juhul kui kaebaja kirjeldatud maksustatav käive on toimunud, on tal, nagu

maksuotsuses

õigesti

välja

toodud,

õigus

vastava

kalendriaasta

viimase

kuu

käibedeklaratsioonil sisendkäibemaksu korrigeerida. Ühtki usaldusväärset tõendit, millest

nähtuks, et kaebaja eesmärk Kreutzwaldi 3-74 korteri soetamisega seotud kulutuste tegemisel

oli korteris majutusteenuse osutamine või selle lühiajaline välja rentimine, ei ole.

Tatari 25-19 korteriga seotud kulutuste sisendkäibemaks

40. Seisukohta, et kaebaja eesmärk Tatari 25-19 korteriga seotud kulutuste tegemisel ei olnud

selle kasutamine maksustatava käibe tarbeks, on maksuotsuse punktides 1.2.1 ja 1.3.4

piisavalt põhjendatud. Nõustun nende põhjendustega. Kaebaja poolt kohtule esitatud 2014.

aastal sõlmitud leping (tl. 106) ei tõenda, et kaebajal oleks vaidlusaluste kulude tegemise ajal

olnud tõsiseltvõetav äriplaan majutusteenuse osutamiseks selles korteris. Maksuotsuses välja

toodud asjaoludele, mis puudutavad kõnealuse korteri eluruumina välja üürimist (st.

maksuvaba käibe tarbeks kasutamist), ei ole kaebaja ühtki vastuväidet esitanud. Nagu ka

Kreutzwaldi 3-74 korteri puhul, leian, et majutusteenuse osutamiseks sõlmitud lepingu (kd I,

tl. 106) ehtsuse korral on tegemist kaebaja jaoks juhusliku või korteri soetamise ja sellele

kulutuste tegemisega võrreldes hilisemal ajal tekkinud äriplaanist tuleneva maksustatava

käibega ning see ei anna alust järelduseks, et vaidlusalustelt kulutustelt sisendkäibemaksu

maha arvamise ajal oleks kaebaja tuginenud mingisugusele usutavale äriplaanile, mis nägi ette

korteri kasutamise maksustatava käibe tarbeks.

Kloostri 12 kinnistuga seotud kulutustelt arvestatud sisendkäibemaks

41. Kloostri 12 kinnistu rendiarvetelt arvestatud sisendkäibemaksu osas on põhiküsimus

selles, kas tegemist oli maksustatava käibega. Nõustun selles osas maksuhalduri seisukohaga,

et olemuselt oli tegemist eluruumi üürile andmisega ning seega maksuvaba käibega. Seda

kinnitab nii OÜ-ga Waterbird sõlmitud lepingutes (kd IV, tl. 103 jj) esitatud objekti kirjeldus,

mis vastab tavapärase eluruumi kirjeldusele (köök, elutuba, magamistuba jne). Vaidlust pole

selles, et J.T.i koos oma perekonnaga Kloostri 12 asuvas elamus elas. Olukorras, kus

üürilepingu esemeks on eluruumiks ehitatud või kohandanud ruumid ning pole üheselt

tuvastatav, et lepingupoolte tahe on anda need ruumid kasutusse ja neid kasutada muul

otstarbel, on tegemist eluruumi üürile andmisega ka juhul, kui üürnik kasutab neid ruume

muuhulgas oma ettevõtlusega tegelemiseks. Seetõttu on maksuhaldur õigesti leidnud, et OÜ

Waterbird poolt üüriarvetele käibemaksu lisamine oli põhjendamatu ning kaebaja ei võinud

nende arvete alusel sisendkäibemaksu maha arvata. See, et müüja lisab käibemaksu arvele,

mis kajastab maksuvaba käivet, ei õigusta ostjal selle arve alusel sisendkäibemaksu maha

arvamist. Nõustun siiski kaebaja seisukohaga, et selles osas ei ole maksuhaldur tuvastanud

kaebaja poolt maksusumma tahtlikku tasumata jätmist ning seetõttu pole õigustatud 5-

aastase aegumistähtaja kohaldamine. Erinevalt eelpool käsitletud juhtumitest, kus kaebaja

käitumist iseloomustas see, et ta valis ilmse maksueelise andva lahenduse sõltumata sellest,

et tal ei saanud olla mingisugust ratsionaalset põhjust nõnda teha või et ta igal juhul pidi aru

saama, et saab sel moel lubamatu maksueelise, tuleb antud juhul möönda, et Kloostri tee 12

üüriarvete alusel sisendkäibemaksu arvestamine võis olla põhjustatud kaebaja eksimusest,

mis tulenes sellest, et tehingupartner väljastas talle formaalselt nõuetekohased arved koos

käibemaksuga, mõlemad tehingupartnerid olid käibemaksukohustuslased ning kaebaja

kasutas reaalselt kõnealuseid ruume ka oma äritegevuseks. Sellises olukorras peaks

maksuhaldur üksikasjalikumalt põhjendama, miks ta leiab, et maksukohustuslane on

maksusumma tahtlikult tasumata jätnud, ent käesolevas maksuotsuses sellekohaseid

põhjendusi esitatud ei ole. Seetõttu leian, et maksusumma määramise aegumistähtaeg on

möödunud nende sisendkäibemaksusummade osas, mille kaebaja on põhjendamatult maha

arvanud 2011. aasta juunikuu ja varasemate perioodide käibedeklaratsioonides. Maksuotsuse

lisas

esitatud

tabeli

kohaselt

on

see

summa

kokku

613,55+153,39+255,65+4x306,78+6x306,8=4090,51 eurot, mille võrra tuleb maksuotsusega

määratud käibemaksusummat vähendada.

42. Teiseks on Kloostri tee 12 kinnistu puhul vaidluse all küsimus sellest, kui suures ulatuses

kasutas neid ruume oma ettevõtluses kaebaja ja kui suures ulatuses olid need perekond T.i

isiklikus kasutuses. Leian, et maksuhaldur on veenvalt põhjendanud oma seisukohta, et

kõnealune elamu oli ettevõtluses kasutuses 50% ulatuses. Juba eelpool toodud põhjustel, mis

puudutavad ruumide segakasutuse puhul nende äriotstarbel kasutamise osakaalu, näib mulle,

et maksuhalduri leitud proportsioon 50/50 on pigem kaebajat soosiv. Kaebaja ei ole sõlminud

J.T.iga üürilepingut, kus oleks selgelt fikseeritud ruumide kasutus, samas nähtub, et J.T.i on

kaebajale tasunud selgitusega "Kloostri 12 rent" kokku 19 225,82 eurot, mis vastab umbes

poolele OÜ Waterbird poolt perioodi september 2010 kuni detsember 2011 esitatud

üüriarvete kogusummast. Olukorras, kus kaebajal ei ole esitanud usaldusväärseid tõendeid

ruumide J.T.ile edasi üürimise kohta, on mõistlik eeldada, et tasudes kaebajale poole

üürisummast, oli J.T.i seisukohal, et ruumid olid 50% ulatuses tema isiklikus kasutuses. Mis

puudutab kommunaalteenuste arveid, siis peaks kaebaja tõendama või usutavalt selgitama,

et J.T.i poolt talle tasutud summa hõlmab ka kommunaalkulusid. Seda kaebaja tõendanud ei

ole, samas nähtub, et OÜ Waterbird esitas kaebajale kommunaalteenuste kohta eraldi arved.

Kuivõrd J.T.i poolt kaebajale tehtud ülekannete selgitustest ei saa samuti järeldada, et tasutud

oleks ka kommunaalteenuste eest , on maksuhaldur põhjendatult järeldanud, et kaebaja tasus

Kloostri 12 kinnistul ka J.T.i ja tema perekonna isiklikuks tarbeks kasutatud

kommunaalteenuste eest. Vastavas osas tehtud kulutusi ei saa käsitada kaebaja poolt

maksustatava käibe tarbeks tehtud kultustena ning nendelt sisendkäibemaksu maha arvamine

ei ole lubatud. Leian siiski, et ka sellega seotud maksukohustuse rikkumise puhul ei ole

tuvastatav kaebaja tahtlus ning seetõttu pole õigustatud 5. aastase aegumistähtaja

kohaldamine. Olukorras, kus on tuvastatav, et J.T.i on kaebajale ruumide isiklikuks otstarbeks

kasutamise eest tasunud, tuleb asuda seisukohale, et kommunaalteenuste eest eraldi tasu

nõudmata jätmine võis pigem olla tingitud ekslikust arusaamast ruumide kasutusvahekorra

kohta, mitte aga lubamatu maksueelise saamise tahtlusest. Seetõttu ei ole õigustatud

vastavas osas sisendkäibemaksu maha arvamise piiramine nende arvete alusel, mis on

esitatud

2011.

aasta

juunikuus

ja

varem

ehk

0,5x(264,91+154,48+115,84+124,95+114,47+77,17+89,68)=470,75 euro ulatuses.

Tulumaks Kloostri tee 12 kasutamiselt

43. Arvestades kohtuotsuse eelmises punktis esitatud põhjendusi, pean maksuotsust õigeks

osas, milles määratakse tulumaks seoses sellega, et kabeaja võimaldas oma osanikul J.T.il

kasutada seda elamut 2012. aasta jaanuarist kuni aprillini ehk nelja kuu vältel tasuta. Kaebaja

ei ole tõendanud, et J.T.i oleks sel perioodil kaebajale üüri tasunud või tema isikliku kasutusega

seotud osas kaebaja poolt üürileandjale tasutud üürikulu hüvitanud. Kuivõrd vastava perioodi

kaebaja üürikulu oli kokku 9120 eurot ning elamu oli 50% ulatuses J.T.i isiklikus kasutuses, on

tegemist kaebaja poolt osanikule makstud 4560 euro suuruse dividendiga, millelt kuulub

tasumisele 1212,15 eurot tulumaksu. Kloostri tee 12 kommunaalteenuste kuludega seotud

tulumaksukohustuse osas leian aga juba eelpool toodud põhjustel, et kaebaja tahtlust

lubamatu maksueelise saamiseks ei ole võimalik tuvastada. Seetõttu tuleb maksusumma

määramine aegunuks lugeda nende maksukohustuste osas, mis oleksid tulnud deklareerida

2011. aasta juunikuu või varasematel deklaratsioonidel. Seega tuleb kaebaja poolt Kloostri tee

12 kommunaalteenuste tasumist käsitada osanikule makstud dividendina (11 738,52-455,58-

502,17-631,75-926,87-695,07-749,69-686,85-463,01-538,11):2=3344,17

euro

ulatuses,

millega kaasneva tulumaksukohustuse suurus on 889,10 eurot, mis on maksuotsusega

määratust 671,08 euro võrra väiksem.

44. HkMS § 108 lg 2 kohaselt jagatakse kaebuse osalise rahuldamise korral menetluskulud

proportsionaalselt kaebuse rahuldatud osaga. Arvestades, et kaebaja ei vaidlustanud

maksuotsust osas, mis puudutas sõiduki omatarbelt arvestatud käibemaksu ja Tatari 25-20

korteriga kasutamisega seotud maksukohustusi, saab lugeda, et vaidlust polnud umbes 10 900

euro suuruse maksukohustuse osas. Seega oli vaidlusalune maksusumma ca 356 359 eurot.

Kaebuse osalise rahuldamise tulemusena kuulub maksuotsus tühistamisele 53 566,63 euro

osas eh ligikaudu 15% ulatuses. Kaebaja on taotlenud esimese ja teises kohtuastmes kantud

kulude välja mõistmist kokku 8097,50 euro ulatuses, mis hõlmab riigilõivu kaebuselt,

apellatsioonkaebuselt ning määruskaebuselt (750+750+15=1515 eurot) ning õigusabikulu.

Kaebaja kasuks välja mõistmisele ei kuulu riigilõiv (15 eurot) ja õigusabikulu (560 eurot), mis

seonduvad määruskaebusmenetlusega esialgse õiguskaitse määruse peale, kuna see

määruskaebus jäeti rahuldamata. Ülejäänud osas, st. riigilõiv 1500 eurot ning õigusabikulu

6022,5 eurot, mis vastab arvete spetsifikatsioonide kohaselt umbes 55 advokaadi töötunnile

on vaidluse keerukust ja mahukust arvestades mõistlik. Kuivõrd kaebus kuulub rahuldamisele

umbes 15% ulatuses, tuleb kaebaja kasuks vastustajalt välja mõista menetluskulu 1130 eurot.

/allkirjastatud digitaalallkirjaga/

Kristjan Siigur

kohtunik