3-3-1-17-17 · Riigikohus

RIIGIKOHUS

HALDUSKOLLEEGIUM

KOHTUMÄÄRUS

Kohtuasja number

3-3-1-17-17

Määruse kuupäev

2. juuni 2017

Kohtukoosseis

Eesistuja Ivo Pilving, liikmed Viive Ligi ja Jüri Põld

Kohtuasi

Maksu- ja Tolliameti taotlus loa saamiseks Koit Helmrosina,

Mart Suurkase ja Kristel Vissori suhtes täitmist tagavate

toimingute sooritamiseks

Menetlusosalised

Taotleja Maksu- ja Tolliamet

Puudutatud isikud Kristel Vissor ja Mart Suurkask

Vaidlustatud kohtulahend

Tartu Ringkonnakohtu 24. jaanuari 2017. a määrus haldusasjas

nr 3-16-2361

Menetluse alus Riigikohtus

Maksu- ja Tolliameti määruskaebus

Asja läbivaatamine

Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON

1. Jätta Maksu- ja Tolliameti määruskaebus rahuldamata.

2. Jätta Tartu Ringkonnakohtu 24. jaanuari 2017. a määruse resolutsioon haldusasjas nr 3-16-

2361 muutmata, asendades selle põhjendused käesoleva määruse põhjendustega.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliamet esitas halduskohtule maksukorralduse seaduse (MKS) § 136¹ lg 1 alusel

taotluse loa andmiseks käsutamise keelumärke seadmiseks Eesti Vabariigi kasuks Mart Suurkase

omandis olevale sõidukile Renault Megane ja Kristel Vissori omandis olevale sõidukile Honda Civic.

Samuti taotles MTA loa andmist K. Helmrosina, M. Suurkase ja K. Vissori arvelduskontode

arestimiseks kõikides krediidiasutustes 19 794 euro ja 12 sendi ulatuses.

Taotluse kohaselt kontrollis maksuhaldur Akfix Baltic OÜ käibe- ja tulumaksu arvestamise,

deklareerimise ja tasumise õigsust ajavahemikul mai kuni juuni 2015. 30. detsembri 2015. a maksu-

otsusega vähendati Akfix Baltic OÜ käibedeklaratsioonidel nimetatud ajavahemikul deklareeritud

sisendkäibemaksu kokku 11 540 eurot ning määrati tasumiseks käibemaks 11 540 eurot. Samuti

otsustas maksuhaldur suurendada mainitud ajavahemiku tulu- ja sotsiaalmaksu ning kohustusliku

kogumispensioni ja töötuskindlustuse maksete deklaratsioonil deklareeritud tulumaksu ettevõtlusega

mitteseotud väljamaksetelt 17 310 euro võrra ning määrata tasumiseks tulumaks 17 310 eurot.

Kontrolli käigus kogutud andmeid ja tõendeid kogumis hinnates on ilmne, et Akfix Baltic OÜ ei

soetanud Mehaanik OÜ rekvisiitidega arvetel kajastatud seadmeid ega materjale, kuid kajastas sellest

hoolimata arvetel olevat käibemaksu oma sisendkäibemaksu arvestuse hulgas eesmärgiga vähendada

tasumisele kuuluvat käibemaksu ja viia maksuvabalt äriühingust raha välja. K. Helmrosina maksu-

menetluses esitatud seisukohad olid vastuolulised ja väheusutavad. Maksuotsusega määratud maksu-

kohustust ei ole äriühing tasunud ning seda ei ole suudetud ka sundtäitmisega sisse nõuda.

Tuginedes Akfix Baltic OÜ kontrollimenetluses tuvastatud asjaoludele, on maksuhalduril tekkinud

põhjendatud kahtlus, et äriühingu juhatuse liikmed K. Helmrosin, M. Suurkask ja K. Vissor on

juhatuse liikmena rikkunud MKS §-s 8 sätestatud kohustusi, mis on aluseks nende suhtes vastutus-

otsuse koostamiseks MKS § 40 lg 1 ja § 96 lg 1 alusel. Maksuhaldur alustas taotluse esitamisega

vastutusotsuse koostamiseks suunatud maksumenetlust. 21. novembri 2016. a seisuga on Akfix Baltic

OÜ maksuvõla kogusuuruseks 39 623 eurot ja 72 senti, millest 28 850 eurot on määratud

30. detsembri 2015. a maksuotsusega ning 784, eurot ja 72 senti deklareeritud, kuid siiani äriühingu

poolt tasumata. Lisandub arvestuslik intress (9989 eurot ja 46 senti). Äriühing ei ole oma maksu-

kohustusi täitnud. Maksumaksja suhtes on alustatud sissenõudmist, kuid selle tulemusel ei ole

õnnestunud kolme kuu jooksul maksuvõlga sisse nõuda.

2. Tartu Halduskohus rahuldas MTA taotluse ja andis loa taotleda käsutamise keelumärke kandmist

M. Suurkase omandis olevale sõidukile Renault Megane ning Kristel Vissori omandis olevale

sõidukile Honda Civic Eesti Vabariigi kasuks (MTA kaudu) (resolutsiooni p-d 2 ja 3). Sama

määrusega andis kohus loa arestida Eesti Vabariigi kasuks (MTA kaudu) nii M. Suurkase kui ka

K. Vissori pangakontod kõikides Eesti krediidiasutustes mõlemal juhul 19 794 euro ja 12 sendi

ulatuses (resolutsiooni p-d 5 ja 6). Kohus andis loa arestida Eesti Vabariigi kasuks ka Koit Helmrosina

pangakontod kõikides Eesti krediidiasutustes 19 794 euro ja 12 sendi ulatuses (resolutsiooni p 4).

Määruse põhjenduste kohaselt on maksuhaldur algatanud K. Helmrosina, M. Suurkase ja K. Vissori

suhtes maksumenetluse, mille eesmärgiks on vastutusotsuse koostamine MKS § 40 alusel. K. Helm-

rosin oli Akfix Baltic OÜ juhatuse liige ajavahemikul 6. detsember 2011 kuni 2. detsember 2015,

M. Suurkask 13. november 2013 kuni 27. august 2015 ning K. Vissor 5. november 2014 kuni

27. august 2015. Maksuotsusest tulenev maksuvõlg on tekkinud nende isikute juhatuse liikmeks oleku

ajal. MTA taotluses esitatud asjaolude põhjal võib nende isikute tegevust äriühingu rahaliste

kohustuste mittetäitmisel pidada tahtlikuks. Juhatuse liikmed on äriühingu seaduslike esindajatena

rikkunud kohustust täita äriühingu maksuseadustest tulenevaid kohustusi. Nende tegevuse tegelik

eesmärk on olnud jätta näilike tehingutega mulje ostu-müügi tehingutest ettevõtete vahel, kes olid

käibemaksukohustuslased. On tõenäoline, et nende isikute suhtes tehakse menetluse tulemina

vastutusotsus. Isikute sissetulekud ei ole vastutusotsuse täitmiseks piisavad ning on tõenäoline, et

isikud hakkavad vastutusotsuse mittetäitmise eesmärgil oma vara võõrandama.

3. M. Suurkask ja K. Vissor esitasid määruskaebused, milles palusid halduskohtu määruse

resolutsiooni punktid 1–3 ja 5–7 tühistada. Määruskaebuste esitajad leidsid, et MKS § 1361 ei

võimalda selliste isikute vara arestida, kes oma vara sundtäitmise eest ei peida või kellel ei ole lihtsalt

piisavalt rahalisi vahendeid. Kriteeriumit "maksukohustuslase tegevuse tõttu" tuleb mõista maksu-

kohustuslase aktiivse ja pahatahtliku tegevusena enda vara sundtäitmise eest peitmiseks. Tuvastatud ei

ole mitte ühtegi asjaolu, mis viitaks sellele, et määruskaebuste esitajad oleksid oma varalist seisundit

kahjustanud või hakkaks seda tegema. Samuti ei ole määruskaebuste esitajad äriühingut juhtides

deklaratsioonides valeandmeid esitanud. Deklaratsioonid muutusid ebaõigeks, sest juhatuse liige

K. Helmrosin esitas Akfix Baltic OÜ raamatupidajale võltsarve. Määruskaebuse esitajatelt ei võetud

maksumenetluses ühtegi ütlust.

4. K. Helmrosin määruskaebust ei esitanud.

5. MTA palus vastustes määruskaebustele jätta halduskohtu määrus muutmata ja määruskaebused

rahuldamata. Määruskaebustes ei ole esitatud põhjendusi selle kohta, kuidas on isikud võimelised

määratava maksusumma nõude tekkimisel tasuma. M. Suurkase ja K. Vissori sissetulekud ei ole

piisavad vastutusotsusega kavandatava kohustuse täitmiseks ja ka seetõttu esineb tõenäoliselt vajadus

tulevikus vastutusotsuse sundtäitmiseks. Arestimise hetkel olid M. Suurkasel arvelduskontod kolmes

ja K. Vissoril kahes Eesti krediidiasutuses. Krediidiasutustelt saadud andmete järgi ei ületanud

kontojäägid M. Suurkasel 400 eurot ja K. Vissoril 45 eurot. Määruskaebuse esitajatele on täite-

menetluse seadustiku § 132 lg 1 järgi tagatud selle sissetuleku osa kasutamine, millele ei saa sisse-

nõuet pöörata. Isikud ei ole ka määruskaebuses oma sissetulekute ja varalise seisundi kohta täpsemat

informatsiooni esitanud ja sellega maksuhalduri seisukohti ümber lükanud.

6. Tartu Ringkonnakohus tühistas 24. jaanuari 2017. a määrusega halduskohtu määruse M. Suurkase

ja K. Vissori vara puudutavas osas, K. Helmrosinat puudutavas osas jäi halduskohtu määrus muutmata.

Ringkonnakohus mõistis MTA-lt M. Suurkase kasuks välja 495 eurot ja K. Vissori kasuks 15 eurot.

Ringkonnakohtu hinnangul nähtub täitetoimingute tegemiseks esitatud taotlusest, et äriühingu

maksuvõlgade tekkimise põhjustanud näilike tehingutega oli seotud juhatuse liige K. Helmrosin. Seda,

kuidas M. Suurkask ja K. Vissor tehingusse puutusid ja milline oli nende roll arvete kajastamisel

raamatupidamises, ei nähtu ei esitatud taotlusest, äriühingu suhtes tehtud maksuotsusest ega ka

koostatud kontrollaktist. Nende isikute puhul on põhjendamata eeldus, et isikud oleksid olnud seotud

maksukohustuse tekkimisega ning võiksid hakata oma isiklikku vara kõrvale kandma, et

maksukohustuse täitmist raskendada või võimatuks muuta. Pelgalt asjaolu, et M. Suurkask ja K. Vissor

olid äriühingu juhatuse liikmed ajal, mil maksuvõlg tekkis, ei tähenda, et isikuid tuleb selle eest

vastutavateks pidada, kui asjas kogutud tõendid ei viita sellele, et mainitud isikud oleksid kuidagi

teadnud või olnud seotud tehingutega, mida tegelikult ei teostatud ja mida püüti näidata tegelikena, et

alusetult sisendkäibemaksu maha arvata. Järelikult ei ole määruskaebuse esitajate suhtes täitmist

tagavate toimingute tegemine praeguste asjaolude valguses põhjendatud.

MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED

7. MTA esitas Riigikohtule määruskaebuse, milles palub ringkonnakohtu määruse tühistada ja jätta

jõusse halduskohtu määrus samas asjas. Kohtumäärusest ei nähtu, et ringkonnakohus oleks üldse

hinnanud eelaresti seadmise eeldusi, sh juhatuse liikmete varalist olukorda ja võimekust maksusummat

tasuda. Samuti on analüüsimata jäetud, kuidas täitetoiminguteks loa andmine selles asjas puudutatud

isikuid koormab. Arvestades isikute varasemat käitumist äriühingu maksukohustuse täitmisel, on

põhjendatud arvata, et sarnase ükskõiksusega võidakse suhtuda ka vastutusotsusega määratavasse

kohustusse. Äriühingu kohustuste puhul ei ole määravaks see, kes juhtorgani liikmetest neid täidab,

vaid oluline on, et kõik kohustused oleksid nõuetekohaselt täidetud. Juhatuse liige on selle

tagamiskohustuse jätnud süüliselt täitmata ka juhul, kui maksuseadusest tulenevate kohustuste täitmine

ei olnud küll tööjaotuse järgi tema ülesandeks, kuid ta pidi olema teadlik maksuseaduste rikkumisest

äriühingu poolt ega ole võtnud meetmeid selle vältimiseks. Mõistlik juhatuse liige peab pidevalt täitma

teiste juhatuse liikmete ning alluvate töötajate juhendamise ja kontrollimise kohustust, et oleks

välditud kolmandate isikute kahjustamine.

8. MTA esitas 9. mail 2017 täiendava seisukoha, milles teavitas kohut, et K. Vissori suhtes on

vastutusmenetlus 30. märtsil 2017 teatisega nr 13-7/00713-28 lõpetatud ja M. Suurkasega on vastutuse

kohaldamiseks 13. aprillil 2017 sõlmitud leping nr 13-7/00713-35. Seetõttu ei ole enam praktilist

vajadust vaielda, kuid MTA ei nõustu siiski ringkonnakohtu seisukohtadega ja soovib saada Riigikohtu

arvamust ringkonnakohtu määruse õiguspärasuse kohta.

KOLLEEGIUMI SEISUKOHT

9. MKS § 1361 lg 1 näeb ette, et kui maksude tasumise õigsuse kontrollimisel tekib põhjendatud

kahtlus, et pärast maksuseadusest tuleneva rahalise nõude või kohustuse määramist võib selle

sundtäitmine maksukohustuslase tegevuse tõttu osutuda oluliselt raskemaks või võimatuks, võib

maksuhalduri juht või tema volitatud ametnik teha halduskohtule taotluse loa saamiseks, et sooritada

MKS § 130 lg-s 1 sätestatud täitetoimingud, või taotleda kohtult luba pöörduda kohtutäituri poole

täitetoimingute sooritamiseks, kui MKS § 130 lg-s 1 sätestatud täitetoimingute sooritamine ei ole

asjas võimalik või ei oleks see suure tõenäosusega tulemuslik.

10. M. Suurkask ja K. Vissor olid maksuvõla, mille kohta maksuhaldur kavatses vastutusotsuse teha,

tekkimise ajal äriühingu juhatuse liikmed, kellel oli MKS § 8 lg 1 järgi kohustus tagada äriühingu

maksuseadustest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegne ja täielik täitmine ning kes

MKS § 40 lg 1 kohaselt vastutavad selle kohustuse tahtliku või raskest hooletusest rikkumise korral

rikkumise tõttu tekkinud maksuvõla eest solidaarselt maksukohustuslasega. Vaidlus on selles, kas

maksuhalduri taotluses on näidatud piisava põhjalikkusega nende juhatuse liikmete seos maksuvõla

tekkimisega ja kas vastutusotsuse tegemine on nende suhtes piisavalt tõenäoline.

11. Esmalt tuleb meenutada, et täitmist tagavateks toiminguteks loa andmise menetluses kontrollitakse

eelkõige vastutusotsuse tegemist välistavate asjaolude puudumist või esinemist, mitte ei tuvastata

vastutuskohustuse tõendatust (RKHK 3-3-1-24-14, p 11.3; 3-3-1-4-14, p 9.3). Vastutuse eelduseks on

äriühingu juhatuse liikmete poolt oma kohustuste täitmata jätmine tahtlikult või raske hooletuse

vormis, mille tõttu on tekkinud maksuvõlg. Vastutusotsuse saab seaduslikule esindajale teha vaid siis,

kui maksuvõlg on tekkinud tema õigusvastase käitumise tõttu ehk tuvastada tuleb vastutava isiku

õigusvastane tegevus maksusuhtes ja põhjuslik seos juhatuse liikme tegevuse või tegevusetuse ja

maksuvõla tekkimise vahel. Süü on individuaalne, st iga isiku süü tuleb tuvastada eraldi (RKHK 3-3-

1-43-14, p 12 ja 3-3-1-41-05, p 13).

12. Selles asjas tuleb arvestada, et maksuhalduri poolt taotluse esitamine oli esimene menetlustoiming

vastutusmenetluses. Kohtupraktikas on tunnustatud, et vastutusmenetlus võib alata ka halduskohtule

loa taotluse esitamisega (vt nt RKHK 3-3-1-7-13, p 12; 3-3-1-28-13, p 11.1). Vastutusmenetluse

raames kuulatakse juhatuse liikmed ära ning selgitatakse välja nende täpne roll maksukohustuse

tekkimises ja maksuvõla tasumata jätmises.

13. Maksumenetluse alustamise päevaks olid K. Vissori ja M. Suurkase juhatuse liikme volitused

lõppenud, samas olid need kehtivad vaidlusaluste tehingute tegemise ajal, mistõttu on arusaadav, miks

uuris maksuhaldur maksumenetluses asjakohaste tehingute asjaolusid ning kontrollis soetatud esemete

olemasolu eelkõige maksumenetluse ajal juhatuse liikmeks olnud K. Helmrosinalt, kes enda sõnul oli

tehingute vormistajaks ning kes kontrollis maksudeklaratsioonide esitamist. Asjaolu, et taotluses

märgitud asjaolusid arvestades M. Suurkaske ja K. Vissorit maksumenetlusse ei kaasatud, ei muudaks

vastutusotsuse tegemist nende suhtes võimatuks, sest tehingute tegemise ajal olid nad äriühingu

juhatuse liikmeteks, kes samuti pidid täitma MKS § 8 lg-s 1 sätestatud kohustusi. See, kas

M. Suurkase ja K. Vissori tegevus maksuseadustest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste

täitmisel oli tahtlik või kantud raskest hooletusest ning kas isikud vastutavad maksuvõla tasumise eest

solidaarselt maksukohustuslasega, selgub lõplikult vastutusmenetluses, mitte täitmist tagavate

toimingute sooritamise taotluses.

Täitetoiminguteks loa andmise taotluses kajastatud asjaolude valguses ei olnud välistatud, et äriühingu

endiste juhatuse liikmete K. Vissori ja M. Suurkase tegevus või tegevusetus võis olla põhjuslikus

seoses äriühingu maksuvõla tekkimise ning äriühingult maksuvõla kättesaamise võimatusega.

Praegusel juhul on maksuhalduri taotluses märgitud põhjendused piisavad kahtluse tekkimiseks, et ka

M. Suurkask ja K. Vissor võisid juhatuse liikmetena rikkuda oma maksuseadustest tulenevaid

kohustusi, sh juhatuse liikme hoolsuskohustust. Nende suhtes vastutusotsuse tegemine ei olnud seega

välistatud. Asja materjalidest ei nähtu, et K. Helmrosin oleks äriühingut juhtinud ainuisikuliselt või

oleks äriühingu juhtimisel jagatud ülesanded viisil, mis välistaks teiste juhatuse liikmete

hoolsuskohustuse rikkumise. Ainult erandlike asjaolude esinemisel saaks juba vastutusmenetluse

algstaadiumis jõuda järeldusele, et juhatuse liige ei saanud ilmselgelt tegutseda MKS § 40 lg-s 1

sätestatud vormis.

14. Kolleegiumi hinnangul on halduskohus maksuhaldurile täitmist tagavate toimingute sooritamiseks

loa andmisel kaalunud kõiki teisi asjaolusid Riigikohtu lahendis nr 3-3-1-15-12 märgitud juhiste järgi.

Tuvastatud on, et Akfix Baltic OÜ-l on maksuvõlg, maksuhaldur on asunud maksuvõlga sisse nõudma,

kuid võlga ei ole õnnestunud sundtäitmise toimingute tulemusena äriühingult sisse nõuda. Taotluses on

nimetatud rahalise nõude hinnanguline suurus ning maksuhaldur on taotluses põhjendanud, miks tal on

tekkinud kahtlus, et haldustoiminguks loa andmata jätmisel võib vastutusotsuse sundtäitmine osutuda

oluliselt raskemaks või võimatuks. Ei esine MKS § 96 lg-s 6 nimetatud aluseid, mis välistaksid

vastutusotsuse tegemise, ning maksusumma määramise tähtaeg ei ole möödunud. M. Suurkask ja

K. Vissor olid koos K. Helmrosinaga maksuvõla tekkimise ajal äriühingu juhatuse liikmed ja seega

isikud, kes vastutavad seaduse alusel maksumaksja või maksu kinnipidaja kohustuste täitmise eest.

Halduskohtule esitatud taotluses märkis maksuhaldur MKS § 1361 lg 2 p 3 kohaselt andmed tagatise

kohta, mille esitamisel maksuhaldur lõpetab täitetoimingud, ning taotletud abinõud on vastavuses

maksuhalduri nõude ja võimalike täitekulude suurusega.

15. Arvestada tuleb aga, et pärast ringkonnakohtu määruse tegemist on faktilised asjaolud oluliselt

muutunud, mistõttu ei saa enam taotlust rahuldada. Kuna K. Vissori suhtes on vastutusmenetlus

lõppenud ning M. Suurkasega on sõlmitud vastutuse kohta leping, siis puudub muutunud asjaolude

tõttu vajadus ja õiguslik alus täitetoiminguteks loa andmiseks. Seepärast ei ole halduskohtu määruse

jõusse jätmine võimalik. Kolleegium jätab ringkonnakohtu määruse resolutsiooni seetõttu jõusse, kuid

asendab kohtuotsuse põhjendused selle määruse põhjendustega.

Maksu- ja Tolliamet oli kautsjoni tasumise kohustusest halduskohtumenetluse seadustiku § 107 lg 9

alusel vabastatud.

(allkirjastatud digitaalselt)