3-17-132/11 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

K O H T U O T S U S

Eesti Vabariigi nimel

Kohus

Tallinna Halduskohus

Kohtunik

Kristjan Siigur

Otsuse avalikult

teatavakstegemine

12. mai 2017, Tallinn

Haldusasja number

3-17-132

Haldusasi

OÜ Unipetrol kaebus Maksu- ja Tolliameti 31. oktoobri

2016 maksuotsuse nr 12.2-3/030212-56 tühistamise

nõudes.

Menetlusosalised

Kaebaja: OÜ Unipetrol

Esindaja: v.adv Rene Varul

Vastustaja: Maksu- ja Tolliamet

Esindaja: Revo Krause, Miiko Vainer

RESOLUTSIOON

1. Jätta OÜ Unipetrol kaebus rahuldamata.

2. Jätta menetluskulud poolte endi kanda.

Edasikaebamise kord: Menetlusosalistel on õigus kohtuotsuse peale esitada apellatsioonkaebus

Tallinna Ringkonnakohtule hiljemalt 12. juunil 2017 (HkMS § 180, § 181 lg 1). Vastuseks teise

menetlusosaliste poolt esitatud apellatsioonkaebusele võib esitada vastuapellatsioonkaebuse 14 päeva

jooksul

apellatsioonkaebuse

menetlusosalisele

kättetoimetamisest

arvates

või

ülejäänud

apellatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 184). Kui apellant soovib asja

arutamist kohtuistungil, tuleb seda apellatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on

nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 182 lg 1 p 9). Kui menetlusosaline soovib

apellatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Tallinna Ringkonnakohtule esitada

vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS §

116 lg 5) ning apellatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka

menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama apellatsioonkaebuse

(HKMS § 116 lg 6).

ASJAOLUD JA VAIDLUSTATUD MAKSUOTSUS

1. OÜ Unipetrol deklareeris 2014. aasta juulikuu käibedeklaratsioonil muuhulgas 146 276 euro

suuruse sisendkäibemaksu OÜ Vollomond arve alusel, mille esemeks oli 776 000 liitri

diislikütuse müük. Maksu- ja Tolliamet tegi 31. oktoobril 2016 maksuotsuse nr 12.2-3/030212-

56, millega suurendas OÜ Unipetrol 2014. aasta juuli käibemaksukohustust 146 276 euro

võrra, leides, et OÜ-l Unipetrol ei olnud õigust OÜ Vollmond arve alusel sisendkäibemaksu

arvestada, kuna OÜ Vollmond tegelikult OÜ-le Unipetrol seda kütust ei müünud ning OÜ

Unipetrol oli sellest teadlik. Maksuotsust põhjendatakse kokkuvõttes järgmiste asjaoludega:

OÜ Vollmond ei saanud OÜ-le Unipetrol vaidlusalust kütust müüa, kuna OÜ Neopol Invest,

kellelt ta selle väidetavalt soetas, eitas kütuse müümist OÜ-le Vollmond ning OÜ Neopol Invest

rekvisiitidega saatelehtedel nimetatud kütusesertifikaatidel märgitud kütuse käitleja AS

Maardu Terminal kinnitas, et 2014. aastal ei ole ei OÜ Vollmond ega OÜ Unipetrol tema laost

kütust saanud;

vaidlusaluse kütusekoguse üle andmise kohta OÜ-le Unipetrol puuduvad tõendid;

vastavussertifikaadi VSD91280 esemeks olevat kütust on OÜ Unipetrol AS-ile Jetoil üle andnud

enne, kui ta selle väidetavalt OÜ-lt Vollmond sai;

OÜ Viatica Grupp poolt OÜ-le Unipetrol esitatud arvetelt ei selgu osutatud transporditeenuse

tegelik sisu ning raamatupidaja sõnul on selliste arvete summa olnud kogu samasugune,

sõltumata sõitudest;

kütuse edasimüügil vormistas OÜ Unipetrol OÜ-le Mark Oil topelt saatedokumendid erinevate

kütusesertifikaatide numbritega;

OÜ Unipetrol ei pidanud kinni OÜ Vollmond arvel näidatud maksetingimustest, tasudes ositi

ja arvel näidatust oluliselt hiljem, samas tasumata arvel näidatud intressi;

OÜ Unipetrol ei täitnud kontrollimenetluses nõuetekohaselt kaasaaitamiskohustust ega

vastanud konkreetsetele küsimustele kontrollitavate tehingute üksikasjade kohta;

OÜ Unipetrol töötaja A.B. oli OÜ Vollmond volitatud esindaja, kes koostas viimase nimel arved

ja saatelehed, kellega suhtlesid OÜ Viatica Grupp autojuhid transpordi küsimustes ning kellel

oli õigus esindada OÜ-d Vollmond AS-is Maardu Terminal; viimati nimetatud volitus oli ka teisel

OÜ Unipetrol töötajal A. R.il, kellel samuti pidi olema ülevaade OÜ Vollmond tehingutest ning

kes tegutses lisaks OÜ-s Viatica Grupp ning oli samas volitatud tegutsema ka OÜ Unipetrol

nimel; liiati oli nii OÜ Unipetrol, OÜ Vollmond kui OÜ Viatica Grupp raamatupidajaks sama isik.

OÜ Unipetrol ei ole esitanud tõendeid, mis kinnitaksid mahutite rentimist Lemmatsis, samas

polnud Lemmatsi tanklas olevates mahutites võimalik hoida 776 000 liitrit diislikütust ning liiati

ei olnud Lemmatsi tanklas õigust osutada vedelkütuse hoiuteenust.

KAEBAJA NÕUE JA PÕHJENDUSED

2. OÜ Unipetrol esitas Tallinna Halduskohtule kaebuse, milles taotleb Maksu- ja Tolliameti

31. oktoobri 2016 maksuotsuse nr 12.2-3/030212-56 tühistamist, vaieldes vastu

maksuotsuses toodud seisukohale, et kütuse müüjaks polnud OÜ Vollmond. Kaebaja selgitab,

et OÜ Vollmond omas 2014. aasta juulis vedelkütuse müügi tegevusluba ja pidas muuhulgas

kütusetanklat ning 2014. aastal müüs OÜ Vollmond suuri kütusekoguseid AS-ile Jetoil, OÜ-le

MK-Kamion, OÜ-le Mark Oil ja kaebajale, kusjuures maksuhaldur on kontrollinud OÜ Vollmond

2014. aasta juuli müügikäivet ega ole tuvastanud, et kütuse müüki tegelikult ei toiminud.

3. Teiseks leiab kaebaja, et tema maksuarvestuse õigsuse hindamisel ei saa olla tähtsust OÜ

Vollmond ja OÜ Neopol Invest vahelisi suhteid puudutavatel asjaoludel. Siinkohal jääb

kaebajale arusaamatuks, et kui maksuhaldur on teises menetluses leidnud, et OÜ Vollmond

on soetanud 11 miljonit liitrit diislikütust tundmatult kolmandalt isikult, siis miks on tehtud

järeldus, et kaebaja ei saanud 776 000 liitrit osta OÜ-lt Vollmond. Samuti ei pea kaebaja

usaldusväärseks OÜ Neopol Invest väiteid, arvestades, et selle äriühingu puhul on tuvastatud

2014. aasta juulis ulatusliku maksupettuse toime panemine, mis seisnes näiliste ostuarvete

kajastamises ja tegelikult Läti ettevõttelt soetatud kütuse katmiseks.

4. Mis puudutab OÜ-lt Vollmond soetatud kütuse saatedokumentide puudumist, siis selgitab

kaebaja, et selliseid dokumente ei pidanud antud juhul koostama, kuna OÜ Vollmond ja OÜ

Unipetrol vahel ei toimunud kütuse vedu, sest OÜ Vollmond andis kaebajale kütuse üle

Lemmatsi tanklas ja selle kohta koostati vastavad üleandmise aktid. Kaebaja hinnangul on

esitatud aktid usaldusväärsed ning ta selgitab, et esitas need kohe pärast seda, kui jõustus

kohtuotsus, milles ta oli vaidlustanud maksuhalduri korralduse teabe nõudmiseks.

5. Kontrollaktis välja toodud asjaolusid, mis puudutavad Vändra ja Roiu tanklate mahutavust,

peab kaebaja asjakohatuteks, kuna OÜ Vollmond andis kaebajale kütuse üle laosiseselt

Lemmatsi kütusetankla kaudu. Samas selgitab kaebaja, et ka Lemmatsi tanklas ei ole ta kunagi

hoidnud korraga 776 000 liitrit kütust, vaid aktide kohaselt soetas ta kütust partiidena, mis

kõik on jäänud alla 200 000 liitri.

6. Mis puudutab kütuse väljastamist AS-i Maardu Terminal laost, siis märgib kaebaja esmalt,

et pole kunagi väitnud, et tema sealt kütust saanud oleks, teisalt toob aga välja, et sealt laost

on asjassepuutuvate vastavussertifikaatide esemeks olnud kütust saanud OÜ Neopol Invest,

kes sai selle edasi müüa OÜ-le Vollmond ning liiati pole maksuhaldur teistelt seda kütust

Maardust saanud ettevõtjatelt uurinud kütuse võimaliku müügi kohta OÜ-le Vollmond.

Kaebaja rõhutab, et sertifikaatidega VSD 91280, 06228 ja 91103 on kütus jõudnud tarbimisse

ja kütuseturule ning OÜ Vollmond sai seda osta ja ka kaebajale edasi müüa.

7. Asjakohatuks peab kaebaja maksuhalduri arutlusi seoses kütuse veoga OÜ Viatica Grupp

poolt, kuna OÜ Vollmond andis kütuse kaebajale üle Lemmatsi laos ning vedu nende tehingute

raames ei toimunud.

8. Kaebaja peab asjakohatuks ka maksuhalduri analüüsi seoses OÜ Vollmond 15. juuli 2014

saatedokumendiga müüdud kütusega, tuues esiteks välja, et tegemist ei ole 16. juuli 2014

arvel kajastatud kaubaga. Teiseks selgitab kaebaja, et kütusekäitlejatel pole võimalik ega

kohustuslik pidada arvestust kauba liikumise kohta kütusesertifikaadi täpsusega ning ühes

mahutis võib olla erinevate sertifikaatide esemeks olev kaup.

9. Seoses kütuse edasimüügiga OÜ-le Mark Oil selgitab kaebaja, et just OÜ Mark Oil palus

parandada dokumentidel sertifikaadi andmed, kuna selgus, et tegemist oli teise

kütusepartiiga.

10. Seoses OÜ Vollmond arve tasumisega viivitamisega märgib kaebaja, et kohtupraktikast

tulenevalt ei saa üks pool nõuda ilma sellekohase kokkuleppeta seaduses sätestatud määrast

suuremat viivist ning lisaks olid kaebaja ja OÜ Vollmond pikaaegsed koostööpartnerid ja

sellistes suhetes tavapäraselt viivisenõudeid ei esitata. Kaebaja selgitab, et OÜ Vollmond ei

nõudnud viivist, kuna selline oli kokkulepe ning kaebaja oli valmis kütust soetama mõnevõrra

pikemate maksetähtaegadega kui arvutiprogramm arvele kandis. Kaebaja rõhutab, et arve on

tasutud ülekannetega pangakontole, mis kinnitab veenvalt tehingu kehtivust.

11. Kaebaja hinnangul ei ole ühtki tõendit selle kohta, et A. R. oleks 2014. aastal olnud OÜ

Vollmond esindajaks, samuti ei ole A. B. OÜ-s Unipetrol vaadeldaval perioodil mingeid

kütusetehinguid teinud, tema peamiseks töölepingu järgseks ülesandeks oli kütusejaama

kaupluse varustamine. Maia Kulli osas selgitab kaebaja, et tema oli raamatupidaja, mitte

tehingute vormistaja ja teostaja.

12. Viimaks leiab kaebaja, et vastuolu tõttu põhiseadusega tuleb kohaldamata jätta

maksukorralduse seaduse § 117 osas, milles nähakse ette, et intressimäär on 0.06% päevas.

VASTUSTAJA SEISUKOHT

13. Maksu- ja Tolliamet taotleb OÜ Unipetrol kaebuse rahuldamata jätmist. Vastustaja ei

nõustu kaebaja väitega nagu oleks maksuhaldur OÜ Vollmond kontrollimenetluses tuvastanud

kütuse müügi kaebajale ning selgitab, et OÜ-le Vollmond 12. novembril 2015 tehtud

maksuotsuses leiti, et kõnealust 776 000 liitri suurust diislikütusekogust ei ole OÜ Vollmond

soetanud ega ka kaebajale edasi müünud. Vastustaja rõhutab ka, et OÜ Neopol Invest

seaduslikud esindajad on eitanud igasuguste tehingute tegemist OÜ-ga Vollmond ning ka OÜ

Neopol Invest laoarvestus ei kinnita kütuse müüki OÜ-le Vollmond. Vastustaja leiab, et isegi

kui OÜ Neopol Invest on ise toime pannud maksuõigusrikkumisi, ei tähenda see veel

ilmtingimata seda, et isiku selgitusi ning raamatupidamis- ja maksuarvestust, mis on

iseenesest usutavad ja tõenditega kattuvad, ei saaks mõnes teises menetluses kvaliteetse

tõendina käsitleda.

14. Mis puudutab OÜ Vollmond ja kaebaja vahel kütuse üle andmise dokumenteerimist, siis

leiab vastustaja, et VKS § 6 lg 1 kohaselt tuleb saatedokument vormistada nii kütuse veol

(transportimisel) kui muudel juhtudel, sh sõnaselgelt ka „kütuse müügil“, ning et saatelehe

vormistamise nõue on ette nähtud kütuse ja selle koguse identifitseerimiseks. Vastustaja

leiab, et selle identifitseerimist võimaldava dokumendi vormistamata jätmine OÜ Vollmond

poolt ja vormistamise mittenõudmine kaebaja poolt osundab samuti kaebaja heausksuse

puudumisele ning soovile kütuse päritolu (tegeliku müüja isikut), teekonda või selle reaalse

olemasolu ja koguse kontrollimist raskendada.

15. Vastustaja peab põhjendamatuks kaebaja nõuet kontrollida, kellele veel OÜ Neopol Invest

kütust müüs ja isikuid, kellele Maardu Terminal AS enda aktsiisilaost veel samade

sertifikaatide alusel kütust väljastas.

16. Vastustaja on ka seisukohal, et OÜ Vollmond ja kaebaja vaheliste tehingute pelgalt

näilisele toimumisele viitab seegi, et kaebaja ei ole kütuse eest õigeaegselt tasunud, OÜ

Vollmond pole aga nõudnud viivitusintressi tasumist.

17. Seoses vaidlusaluse kütuse võimalike hoiukohtade mahutavusega toob vastustaja esiteks

välja, et kaasaaitamiskohustust rikkudes tekitas kaebaja ise olukorra, kus maksuhaldur pidi

kontrollaktis keskenduma ainult kaebaja Vändra ja Roiu tanklate mahutavusele ning alles

eriarvamusega koos esitatud dokumentidest nähtus kütuse hoiukohana Lemmatsi tankla.

Samas toob vastustaja välja, et OÜ-lt Unipetrol väärteomenetluse käigus äravõetud ja ka AS-i

Jetoil esitatud saatelehtede kohaselt veeti viimasele kütust siiski Roiult ning suurtes kogustes

kütuse müüki just Roiult on kaebaja kajastanud ka vedelkütuse aruandel. Samas toob

vastustaja välja, et Lemmatsi tanklas ei olnud võimalik korraga 776 000 liitrit diislikütust

mahutada. Siinkohal toob vastustaja välja, et kaebaja väide kütuse soetamise kohta partiidena

ei ole tõendanud, sest arve-saatelehe sõnastusest ja vormistusest järelduvalt anti kogu kütus

üle korraga.

18. Veel toob vastustaja välja, et OÜ Vollmond müüs kütuse Unipetrol OÜ-le edasi odavamalt,

kui selle ise varem OÜ-lt Neopol Invest soetas, kusjuures tehingud toimusid samal päeval.

19. Vastustaja märgib ka, et kui tehingud tõepoolest dokumentidel näidatud viisil ja poolte

vahel toimusid, jääb selgusetuks, mis takistas nii kaebajal kui OÜ-l Vollmond mitmeid

dokumente kohe kontrolli alguses või üldse esitada. Vastustaja hinnangul on mitmed hiljem

esitatud dokumendid ebausaldusväärsed, arvestades eriti asjaolu, et OÜ Vollmond ja OÜ

Unipetrol suhtes teostatud läbiotsimistel neid ei leitud.

20. Vastustaja on jätkuvalt seisukohal, et kahtlust maksupettuse toime panemises õigustab ka

see, et kaebaja ja OÜ Vollmond olid enda esindajate, töötajate ja muude isikute läbi seotud

äriühingud: kaebaja töötaja A. B. oli ka OÜ Vollmond töötajaks ja volitatud esindajaks ning

äriühingutel oli ühine raamatupidaja M. K. Vastustaja leiab, et kuigi AS-i Maardu Terminal 1.

septembri 2016 kirja kohaselt on viimane varasemast seisukohast, et A. R.il oli OÜ Vollmond

esindamise volitus ka 2014. aastal, lahti öelnud, võib ka A. R. puhul eeldada vähemalt teatud

sidemete säilimist (eriti arvestades asjaolu, et A. B. oli endiselt tegutsev mõlemas äriühingus).

KOHTU SEISUKOHT JA PÕHJENDUSED

21. Vaadanud läbi poolte seisukohad ning hinnanud kogutud tõendeid kogumis ja

vastastikuses seoses, leian, et OÜ Unipetrol kaebus tuleb rahuldamata jätta. Maksuhaldur on

vaidlustatud maksuotsuses kogutud tõenditele tuginedes piisavalt põhjendanud seisukohta,

et kaebaja osales maksupettuses. Järeldust, et vaadeldava 776 000 liitri diislikütuse

müügiahelas pandi toime maksupettus, õigustab eeskätt see, et OÜ Neopol Invest eitab

väidetavalt kaebajale edasi müüdud kütuse müümist OÜ-le Vollmond. Järelduse, et kaebaja

maksupettuses osales, saab aga teha esiteks sellest, et kaebaja ei ole suutnud veenvalt

tõendada kõnealuse diislikütuse vastu võtmist, teiseks see, et kaebaja ja OÜ Vollmond olid

omavahel seotud mõlema ühingu huvides tegutsenud samade isikute kaudu ning kolmandaks

see, et kaebaja ja OÜ Vollmond vahelised suhted, mis seonduvad ühelt poolt arvete

tasumisega ning teiselt poolt väidetavalt Lemmatsi tanklas toimunud kütuse üle andmisega,

hälbivad teineteisest sõltumatute ja iseseisvalt toimivate ettevõtjate tavapärastest suhetest.

Eeltoodud asjaolud on, nagu öeldud, piisavad, põhjendamaks kaebaja osalemist

maksupettuses ning kuivõrd kaebaja ei ole ei maksuhalduri poolt läbi viidud

kontrollimenetluses ega kohtumenetluses esitanud maksuhalduri seisukohta ümber lükkavaid

tõendeid, on maksuotsus õiguspärane.

22. Käibemaksusüsteem on üles ehitatud selliselt, et ostja õigusele sisendkäibemaks maha

arvata, peab vastama müüja kohustus arvele lisatud käibemaks tasuda. Olukorras, kus

maksuhalduril ei õnnestu kontrollida müüja käibemaksuarvestuse aluseks olevaid asjaolusid,

näiteks põhjusel, et see isik ei esita kontrollimiseks oma maksuarvestuse aluseks olevaid

dokumente või need dokumendid ei võimalda tema maksuarvestuse õigsuses veenduda, on

iseenesest alust kahtluseks, et kõnealune müüja ei ole käibemaksu nõutud ulatuses tasunud.

Ostja poolt sisendkäibemaksu maha arvamise õigus ei sõltu iseenesest sellest, kas müüja oma

maksukohustuse täidab ning ostjale ei saa panna vastutust müüja võimalike rikkumiste eest.

Küll aga tuleneb väljakujunenud kohtupraktikast, et ostjal ei ole õigust KMS §-s 37 sätestatud

nõuetele formaalselt vastava arve alusel sisendkäibemaksu maha arvata, kui ta teadis või pidi

teadma, et arvel müüjana näidatud isik ei olnud tegelik müüja või kui ostja osales

maksupettuses (vt. Riigikohtu otsused haldusasjades 3-3-1-73-10, 3-1-1-18-10 ja 3-3-1-27-14).

23. Mitmest tehingust koosnevat tehingute ahelat hõlmava maksupettuse puhul saab ostja

osalemisest rääkida siis, kui ostja teab, tulenevalt teatud kooskõlastatud tegevusest

tehinguahela teiste lülidega, et tema sooritusel ahelas ei ole tegelikult sellist majanduslikku

tähendust, nagu see kajastub dokumentides. Tulenevalt ühelt poolt maksupettuste äärmiselt

konspiratiivsest iseloomust ning teisalt sellest, et nii ehk naa saab iga maksukohustuslane

vastutada üksnes iseenda eest, ei pea maksuhaldur ostja maksupettusega seostamiseks

üksikasjalikult ära tõendama maksupettusele viinud kooskõlastatud tegevusi, tõendama teiste

tehinguahelas osalenud isikute maksuõigusrikkumisi ega kindlaks määrama, kui suures osas ja

millises tehinguahela lülis täpselt käibemaks riigile tasumata jäi. See ei olekski võimalik, kui

mõnede tehinguahelas osalenud teatud isikutel pole olnud võimalik maksukohustuste aluseks

olevate asjaolude kohta teavet saada. Sellest tulenevalt peab maksuhaldur, selleks, et piirata

ostjal sisendkäibemaksu maha arvamise õigust maksupettuses osalemise alusel, esiteks

põhjendama kahtlust, et tehingute ahela tulemusena on riigile käibemaks tasumata jäänud,

teiseks aga tõendama, et ostja teadis või pidi teadma maksupettusele viitavatest olulistest

asjaoludest. Selliseks oluliseks asjaoluks võib olla näiteks see, et müüjana arvel näidatud isik

ei ole kauba tegelik müüja. Selle kohta, kas isik midagi teadis, on harva võimalik leida

üheseltmõistetavaid ja kindlaid tõendeid, mistõttu tuleb seda hinnata vaadeldava olukorra

kohta teada olevate asjaolude kogumi pinnalt. Kui maksuhaldur on kogutud tõendite pinnalt

tuvastanud, et ostja teadis maksupettusele viitavast olulisest asjaolust, loob see kahtluse, et

ostja osales maksupettuses. Sellist kahtlust saab põhjendatuks pidada, kui maksuhaldur on

menetluses nõuetekohaselt uurimispõhimõtet järginud ning sel moel kogutud tõendite põhjal

on eluliselt usutavam, see et kontrollitav maksukohustuslane osales maksupettuses, kui see,

et ta käitus ausalt ega teadnud maksupettusest. Sellisel juhul peab kontrollitav ostja

tõendama, et ainult tema seisukohast vaadates (st. sõltumata mistahes võimalikest pettustest

tehingute ahela muudes lülides) toimusid tehingud majanduslikus mõttes täpselt nii, nagu

tema maksuarvestuse aluseks olevates dokumentides kajastatud ning kõrvaldama oma

seletuste ja tõenditega need ebakõlad, millel tugineb maksuhalduri kahtlus maksupettuses

osalemise kohta. Juhul kui kontrollitav ostja ei suuda oma seletuste ning dokumentidega

maksuhalduri kahtlust hajutada, saab maksuhaldur järeldada, et ostja osales maksupettuses.

24. Käesoleval juhul on vaidlustatud maksuotsuses piisavalt põhjendatud seisukohta, et

vaadeldava 776 000 liitri diislikütuse müügiahel on seotud maksupettusega ehk et vaadeldava

tehingute ahela tulemusena on riigile käibemaks tasumata jäänud. Seda järeldust õigustab

eelkõige see, et OÜ Neopol Invest, kellelt OÜ Vollmond kaebajale edasi müüdud kütuse

väidetavalt soetas, kütuse müüki eitab. Maksuhaldurile selgitusi andes kinnitas A. B. (MTA lisa

012)1, et tegeles 2014. aasta juulis OÜ Vollmond igapäevase majandustegevusega, sealhulgas

Lemmatsi tanklas, samuti kinnitas ta, et tegeles Lemmatsi tanklas kütuse vastu võtmisega.

Küsimusele, kellelt OÜ Vollmond kütust soetas, ei osanud A.B. vastata ning teatas, et see

nähtub dokumentidest. OÜ Vollmond poolt maksuhaldurile esitatud arvete (MTA lisad 016 ja

017) kohaselt soetas OÜ Vollmond 776 000 liitrit diislikütust 16. juulil 2014 OÜ-lt Neopol

Invest. OÜ Neopol Invest seevastu eitab kütuse müüki ja üldse igasuguseid tehinguid OÜ-ga

Vollmond (MTA lisa 019). Kui kõrvutada sellega asjaolu, et OÜ Vollmond tegevuskohtade

läbiotsimise käigus OÜ Neopol Invest arveid ei leitud ning need esitati maksuhaldurile alles

hiljem ja ka A.B. ei osanud 10. oktoobril 2015 (ehk umbes kolm kuud pärast väidetavalt

1 Siin ja edaspidi on nii viidatud Maksu- ja Tolliameti 27. veebruari 2017 kirjalikule seletusele lisatud

dokumentidele, mida säilitatakse elektrooniliselt kohtute infosüsteemis ja mis on e-toimiku kaudu pooltele

kättesaadavaks tehtud.

toimunud tehinguid) nimetada, kellelt OÜ Vollmond kütust soetas, on maksuhaldur

põhjendatult nende arvete usaldusväärsuse kahtluse alla seadnud.

25. Usaldusväärselt ning OÜ Neopol Invest poolset tehingu eitamist ümber lükkavalt ei kinnita

neid tehinguid ka koostatud saatedokumendid (MTA lisa 022), kuna neilt ei ole tegelikult

võimalik tuvastada, kes need koostas ja allkirjastas, samuti ei nähtu neilt, kust ja kuhu

väidetavalt OÜ Neopol Invest poolt OÜ-le Vollmond müüdud kütus veeti. Saatedokumentidel

on küll sõidukite numbrid ja autojuhtide nimed, ent kajastamata on see, kust kaup lähetati ja

kuhu veeti. Seega ei ole maksuhalduril olnud võimalik tuvastada selliseid faktilisi asjaolusid,

mis usaldusväärselt kinnitaksid kütuse müüki OÜ Neopol Invest poolt OÜ-le Vollmond.

Sellisteks faktilisteks asjaoludeks saaksid olla näiteks konkreetsete kütusekoguste vedamist ja

ladustamist puudutavad asjaolud, mille esinemist oleks võimalik kontrollida kahtlusaluse

tehingu pooltest sõltumatutest allikatest. Olukorras, kus sellised asjaolud ei selgu

maksuhaldurile tehingu pooltelt saadud teabest ja dokumentidest, ei pea maksuhaldur asuma

omal algatusel kontrollima igasuguseid teoreetilisi võimalusi, vaid saab lugeda tuvastatuks, et

tehingut nende kahe poole vahel toimunud ei ole.

26. Nõustuda ei saa kaebaja väitega, et kuna OÜ Neopol Invest on olnud seotud muude

maksupettustega, ei ole tema seletus usaldusväärne. Iseenesest on mõistagi võimalik, et OÜ

Neopol Invest soovis OÜ-le Vollmond kütuse müüki eitada eesmärgiga vähendada enda

müügiga seotud käibemaksukohustust, ent nagu juba märgitud, õigustab lisaks sellele, et OÜ

Neopol Invest tehingut eitas, järeldust, et OÜ Neopol Invest OÜ-le Vollmond seda diislikütust

ei müünud, ka see, et OÜ-s Vollmond töötanud ja väidetavalt igapäevase majandustegevusega

tegelenud A.B. ei osanud (või ei soovinud) maksuhaldurile nimetada hankijate nimesid, OÜ

Vollmond tegevuskohtade läbiotsimisel OÜ Neopol Invest arveid ei leitud, vaid need ilmusid

välja alles hiljem ja saatedokumentidele pole kantud andmeid, mis võimaldaks kauba liikumist

sõltumatute allikate kaudu kontrollida. Teiseks tuleb tähele panna, et OÜ Neopol Invest ja OÜ

Vollmond vahelistesse suhetesse puutuv omab käesoleva vaidluse seisukohast tähtsust vaid

seoses küsimusega, kas kogu tehinguahela lõikes (st. OÜ Neopol Invest poolt kütuse müümine

OÜ-le Vollmond ja selle edasimüük kaebajale) on toimunud maksupettus. Selles küsimuses

tuleks jaatavale seisukohale asuda ka juhul, kui nõustuda kaebaja seisukohaga, et OÜ Neopol

Invest valetas, eitades müüki OÜ-le Vollmond. Sellise valetamise eesmärk saanuks olla üksnes

müügiga seonduva käibemaksukohustuse vältimine ning ikkagi oleks tegemist vaadeldavas

tehinguahelas toime pandud maksupettusega.

27. See, et tehinguahelas on toime pandud maksupettus, ei anna iseenesest alust kaebajal

sisendkäibemaksu maha arvamise piiramiseks. Seega tuleb järgnevalt käsitleda selle vaidluse

põhiküsimust, milleks on see, kas kaebaja teadis maksupettusele viitavatest olulistest

asjaoludest määral, mille põhjal saab lugeda, et ta osales maksupettuses. Sellele küsimusele

tuleb vastata jaatavalt ning seda kahel põhjusel.

28. Esiteks on maksuhaldur põhjendatult leidnud, et puuduvad mistahes usaldusväärsed

andmed kõnealuse 776 000 liitri kütuse kaebajale üle andmise kohta. Küsimus ei ole mitte

selles, et OÜ Vollmond ja kaebaja vahel kütuse üle andmise kohta koostatud dokumendid ei

vasta VKS §-s 6 sätestatud nõuetele, vaid selles, et nende dokumentide alusel ei ole võimalik

usaldusväärselt tuvastada, kas ja kus kõnealune kütus asus ning kas kaebaja selle tegelikult sai

Lemmatsi tanklas või mitte. Seega kaebaja seisukoht, et kütuse müügil ilma veota ei ole VKS §

6 kohase saatedokumendi koostamine vajalik, võib olla isegi õige, ent on asjakohatu. Kauba

üle andmist tõendavad dokumendid on tehingu tegeliku toimumise tõendamise seisukohast

olulised just seetõttu, et seal kajastuvad andmed selliste asjaolude kohta, mille alusel saab

kontrollida tehingu kohta vormistatud dokumentide usaldusväärsust.

29. Antud juhul esitas kaebaja koos kontrollakti kohta koostatud eriarvamusega OÜ Vollmond

ja kaebaja vahel koostatud naftasaaduste vastuvõtmise-üleandmise aktid (MTA lisa 007).

Varasema menetluse käigus kaebaja selliseid dokumente ei esitanud, samuti ei leitud neid OÜ

Vollmond tegevuskohtade läbiotsimisel. Juba ainuüksi selliste dokumentide hilisem ilmumine

õigustab kahtlust nende usaldusväärsuses. Siinkohal olgu märgitud, et maksukohustuslasel on

õigus seaduses sätestatud alustel keelduda maksuhaldurile teabe ja dokumentide esitamisest,

samuti on tal õigus vaidlustada kohtus maksuhalduri korraldused teabe andmiseks, kui ta peab

neid õigusvastaseks, ent ühel ega teisel juhul ei ole välistatud maksude õigsuse kontrollimiseks

menetluse läbi viimine. Juhul kui maksukohustuslane oma maksuarvestuse aluseks olevaid

dokumente ei esita, peabki maksuhaldur tuvastama asjaolud talle kättesaadavate tõendite

põhjal ning võib muuhulgas lähtuda sellest, et kaebajal teatud raamatupidamisdokumente ei

ole. Antud juhul pidi kaebajale maksuhalduri 6. veebruari 2015 korraldusest (MTA lisa 002)

üheselt selge olema, et maksuhaldur kontrollib ka 2014. aasta juulikuus OÜ Vollmond arvete

alusel sisendkäibemaksu arvestamise õigsust ning ta pidi aru saama vajadusest esitada nendel

arvetel

kajastatud

tehingute

toimumist

tõendavad

raamatupidamisdokumendid.

Dokumentide nõutud ajal esitamata jätmise ja nende hilisema esitamise korral riskib

maksukohustuslane paratamatult sellega, et dokumentide usaldusväärsus satub kahtluse alla.

30. Põhiline aga pole käesoleval juhul mitte see, et kaebaja esitas need üleandmise aktid alles

pärast maksuhalduri poolt kontrollakti koostamist, vaid selles, et need vastuvõtmise-

üleandmise aktid on vastuolus maksuhalduri poolt menetluse käigus saadud andmetega.

Nimetatud aktide (MTA lisa 007) kohaselt on kaebaja OÜ-lt Vollmond 776 000 liitrit diislikütust

vastu võtnud kuue partiina ajavahemikul 16.-31. juulini 2014. Samas kaebaja kauba liikumise

aruandest (MTA lisa 081) nähtuvalt on kaebaja algdokumendi nr 2176 alusel kandnud

laoarvestusse 16. juulil 2014 kogu vaidlusaluse kütusekoguse ehk 776 000 liitrit diislikütust.

Olukorras, kus kaebaja sai OÜ-lt Vollmond kütust partiidena erinevatel päevadel ligi

kahenädalase perioodi jooksul, ei ole kuidagi loogiliselt seletatav laoarvestusse selle kütuse

kandmine ühekorraga selle perioodi alguses. Kauba kajastamine laoarvestuses enne selle

aktidega üle andmist viitab üheselt sellele, et aktid on koostatud tagantjärgi ega fikseeri kauba

tegeliku üle andmise asjaolusid.

31. Seoses kaebaja väitega kauba üle andmise kohta Lemmatsi tanklas tuleb tähele panna, et

kauba üleandmise-vastuvõtmise aktide koostamise eesmärk on fikseerida kauba valduse üle

andmine. Käesoleval juhul väidab kaebaja sisuliselt, et kõnealune diislikütus jäi pärast aktiga

kaebajale üle andmist edasi OÜ Vollmond mahutitesse. Seega tegelikult ei saanud kaebaja

nende aktide koostamisega kütust enda valdusesse. Maksuhaldur on põhjendatult välja

toonud selle, et puuduvad mistahes tõendid selle kohta, et kaebaja oleks asunud rentima

kõnealuseid mahuteid Lemmatsi tanklas. Samuti puuduvad mistahes kirjalikud kokkulepped

kaebaja ja OÜ Vollmond vahel selle kütuse üle valduse teostamise kohta. Põhimõtteliselt ei

ole välistatud ostja kaudse valduse tekkimine kaubale nii, et kaup jääb müüja otsesesse

valdusesse, ent teineteisest sõltumatute ja iseseisvalt tegutsevate isikute vahel tuleb eeldada

sellist lahendust kajastava selge kokkuleppe olemasolu. Antud juhul sellise kokkuleppe

olemasolu kaebaja ja OÜ Vollmond vahel ei nähtu. Seega põhimõtteliselt on kaebaja ostjana

selliste aktide allkirjastamisel kinnitanud kauba valduse saamist ilma, et ta oleks saanud

tegeliku võimu selle kauba üle. Käesolev olukord erineb seega n-ö kolmandast isikust

terminalipidaja mahutites toimuvast kütuse üle andmisest, kus kauba omandiõiguse ja kaudse

valduse üle peab arvestust pooltest sõltumatu terminali käitaja, kellele pooled esitavad kauba

üle andmist kinnitavad dokumendid. Kõrvuti juba eeltoodud asjaoluga, et kaebaja ja OÜ

Vollmond vahelised üleandmise-vastuvõtmise aktid erinevad kaebaja laoarvestusest, õigustab

ka see, et aktide koostamisega tegelikku võimu kauba üle kaebajale üle ei antud, järeldust, et

aktid on koostatud pelgalt tehingust mulje jätmiseks. Partiidena kauba üle andmine on aktides

ilmselt kajastatud eeskätt põhjusel, et korraga 776 000 liitrit kütust Lemmatsi tankla

mahutitesse paigutada ei olnud võimalik. Kokkuvõttes on maksuhaldur seega õigesti leidnud,

et need aktid ei kinnita kauba üle andmist kaebajale ega selle asumist Lemmatsi tanklas. Seda,

kas või kus OÜ Vollmond arvel nimetatud kütus tegelikult asus ning millal või kellelt kaebaja

selle omandas, ei ole olnud võimalik kindlaks teha.

32. Õigustatult on maksuhaldur välja toonud OÜ Vollmond esitatud arvete tasumist

puudutavad asjaolud. OÜ Vollmond arvel (MTA lisa 010) on kajastatud maksetähtpäev 30. juuli

2014 ning arvel on kajastatud 0,5% suuruse viivise tasumise kohustus. Ühtki tõendit kirjalikult

vormistatud kokkuleppe kohta pikema maksetähtaja osas ei ole kaebaja esitanud. Samas pole

vaidlust selles, et kaebaja tasus OÜ-le Vollmond arvel näidatud summa maksetähtpäevast

oluliselt hiljem. Kaebaja väide, nagu kannaks arvele maksetähtpäeva arvutiprogramm ning

sellel pole poolte vahelise tegeliku kokkuleppega mingit seost, ei ole tõsiseltvõetav. Asjaolu,

et arvele on kantud maksetähtpäev, millest ostja kinni ei pidanud ja millest kinni pidamist

müüja ei nõudnud, ilma et selles osas oleks poolte vahel mistahes taasesitamist võimaldav

kokkulepe, ning ka see, et arvele on kantud märkus, mille kohaselt kuulub kaup kuni arve

tasumiseni müüjale, õigustavad samuti seisukohta, et väidetava tehingu kohta vormistatud

dokumentidel ei olnud poolte jaoks tegelikku tähendust. Asjaolu, et tehingut kajastavad

kirjalikud dokumendid (sh. arve) ei kajasta kokkulepete tegelikku sisu, ei ole omane

teineteisest sõltumatute ettevõtjate vahelisele asjaajamisele ning õigustab koosmõjus juba

eelpool toodud asjaoludega järeldust, et tehingut sellisel kujul ei toimunud ning kaebaja teadis

seda.

33. Maksuhalduri seisukohale kaebaja osalemise kohta maksupettuses lisab eeltoodu kõrval

kaalu ka asjaolu, et kaebaja ning OÜ Vollmond olid omavahel seotud ka seeläbi, et A.B. töötas

mõlemas äriühingus (MTA lisad 012, 013 ja 033) ning samuti korraldas mõlema äriühingu

raamatupidamist sama isik ning liiati töötas kaebaja ettevõttes A. R., kes samal ajal juhtis R. L.

(MTA lisa 050) ja V. B. (MTA lisa 054) sõnutsi ka OÜ Neopol Invest ja OÜ Vollmond vaheliste

väidetavate tehingute raames kütust vedanud OÜ Viatica Grupp (MTA lisa 022) tegevust.

Seda, kas üldse või milline oli eelnimetatud isikute roll maksupettuse toime panemisel, ei

pidanud maksuhaldur välja selgitama, küll aga saab sellest, et kahtluse alla sattunud tehingu

poolte juhid või töötajad osaliselt kattuvad, järeldada, et isikute vahel on koordineeritud

pettuslik tegevus hõlpsam. See suurendab kahtlust, et kontrollitav maksukohustuslane on

osalenud maksupettuses, ent ei saa eraldivõetuna olla selle kahtluse aluseks. Seetõttu ei saa

põhjendatuks pidada kaebaja etteheidet, et maksuhaldur pole oma järelduste tegemisel

arvestanud A.B. tegelike tööülesannetega OÜ-s Unipetrol ega raamatupidaja tööülesannete

iseloomuga.

34. Kaebaja poolt kohtumenetluses esitatud väited ei lükka maksuhalduri järeldust ümber ega

kinnita veenvalt väidet kütuse soetamise kohta OÜ-lt Vollmond. Õige ei ole kaebaja väide

maksuhalduri seisukohtade vastuolulisuse kohta erinevates maksumenetlustes. Maksuhaldur

ei ole asunud OÜ-d Vollmond kontrollides seisukohale, et viimane on kaebajale kõnealuse 776

000 liitrise diislikütuse koguse müünud. Sellel, et OÜ Vollmond võis kütust samal perioodil

müüa suurtes kogustes teistele ettevõtjatele, ei ole vaidlusaluse tehingu tegelikkuse

hindamise seisukohast tähtsust. Maksuhaldur ei ole väitnud, et OÜ-l Vollmond oleks reaalne

majandustegevus üldse puudunud, ent kontrollitaval perioodil reaalse majandustegevuse

olemasolu ei lükka ümber konkreetse tehingu osas tekkinud maksupettuse kahtlust ja sellele

viitavaid selgeid asjaolusid. Ka vaidlusaluse 16. juuli 2014 arve nr 2176 puhul ei ole

maksuhaldur

seadnud

kahtluse

alla

esimesel

kahel

real

kajastatud

kütuse

(22075+18500=40575 liitri) müügi ehtsust. Nimetatud kütusekoguste vastu võtmise kohta on

olemas kontrollitavate andmetega saatelehed (MTA lisa 010) ning need on kooskõlas kaebaja

laoarvestusega (MTA lisa 081). Seevastu vaidlusaluse 776 000 liitri diislikütuse üle andmise

kohta usaldusväärseid tõendeid pole.

35. Kaebaja leiab ekslikult, et maksuhaldur on kaebajale adresseeritud maksuotsuses

põhjendamatult asunud hindama OÜ Neopol Invest ja OÜ Vollmond vahelise tehingu

kehtivust. Asjaolu, et OÜ Neopol Invest eitab kütuse müüki OÜ-le Vollmond, samas kui viimase

raamatupidamisdokumentide kohaselt on kaebajale müüdud kütus soetatud OÜ-lt Neopol

Invest, seab igal juhul kahtluse alla OÜ Vollmond raamatupidamisdokumentide

usaldusväärsuse ja õigustab seisukohta, et tehingute ahelas on toiminud maksupettus.

Lähtudes sellest seisukohast on maksuhaldur edasi asunudki kontrollima, kas kaebaja

teadlikkus sellest ja OÜ Vollmond arvel kajastatud tehingu tegelikest asjaoludest on

käsitatavad maksupettuses osalemisena.

36. Põhjendamatu on kaebaja etteheide, et maksuhaldur on analüüsinud kontrollaktis Roiu

tankla mahutite mahutavust. Maksuhalduri sellekohane analüüs põhines eeldusel, et

vaidlusalune 776 000 liitrit kütust on müüdud sarnastel asjaoludel nagu samal arvel kajastatud

need kütusekogused (arve esimesed kaks rida), mille kohta olid olemas saatelehed ehk siis

tegu on müügiga, mis hõlmas vedu Roiu tanklasse. Selline eeldus põhines sellel, et kaebaja ei

olnud vaidlusaluste kütusekoguste kohta andmeid ega dokumente esitanud. Väite, et

vaidlusalune 776 000 liitrit anti üle Lemmatsi tanklas, esitas kaebaja esmakordselt alles

kontrollaktile esitatud vastuväites. Maksuotsuses on vastustaja tegelikult möönnud, et

kaebaja uue väite valguses ei ole Roiu tankla mahutavus asjassepuutuv. Selle etteheitega ei

saa kaebaja aga kuidagi ümber lükata maksuhalduri järeldust, et kauba üle andmise kohta

Lemmatsis puuduvad usaldusväärsed tõendid.

37. Põhjendamatu on kaebaja etteheide, et maksuhaldur ei ole kontrollinud kõigi

vastavussertifikaatide nr VSD91280, VSD06228 ja VSD91103 esemeks olnud kütusekoguste

edasist liikumist alates AS Maardu Terminal mahutitest ega seda, kas või milliste sertifikaatide

alusel on kaebaja kauba edasi müünud. Maksuotsuses ei ole väidetud, et kaebaja ei ole OÜ

Vollmond arvel kajastatud koguses kütust üldse soetanud. Küll on aga põhjendatud

seisukohta, et kaebaja ja OÜ Vollmond vaheline kütuse müügitehing on osaks maksupettusega

seotud tehingute ahelast. Iseenesest ei ole välistatud, et eelnimetatud vastavussertifikaatide

esemeks olev kütus jõudis reaalselt kaebajani, ent teadmata on, kellelt, millal ja mis asjaoludel

kaebaja selle soetas. Maksuhalduri ülesanne on uurimispõhimõttest juhindudes kontrollida

maksukohustuslase maksuarvestuse õigsust, lähtudes maksukohustuslase poolt tehingute

kohta esitatud selgitustest ja dokumentidest. Antud juhul on maksuhaldur piisavalt

põhjendanud seisukohta, et tehingud kaebaja ja OÜ Vollmond vahel ei ole toimunud nii nagu

raamatupidamisdokumentides kajastatud. Majanduslikus mõttes võis kaebaja eelnimetatud

vastavussertifikaatide esemeks oleva kütuse soetada mistahes isikult (sh. mõnelt, kellele oli

seda kütust väljastatud AS Maardu Terminal laost), ent sellise tegeliku tehingu varjamiseks

ning käibemaksukohustuse lubamatuks vähendamiseks vormistati kaebaja teadmisel kütuse

soetus OÜ-lt Vollmond ehk teisisõnu, kaebaja osales maksupettuses, mis õigustab kaebaja

sisendkäibemaksu maha arvamuse õiguse piiramist.

38. Viimaks on kaebaja taotlenud MKS § 117 kohaldamata jätmist. Kuivõrd vaidlusaluse

maksuotsusega ei ole kaebajale pandud intressi tasumise kohustust, ei ole kõnealune säte

kaebuse lahendamise seisukohast asjassepuutuv.

39. HkMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kaebuse

rahuldamata jätmisega on otsus tehtud kaebaja kahjuks. Kuivõrd vastustaja ei ole nõudnud

enda kasuks menetluskulude välja mõistmist, jäävad poolte menetluskulud nende endi kanda.

/allkirjastatud digitaalallkirjaga/

Kristjan Siigur

kohtunik