3-3-1-47-15 · Riigikohus

RIIGIKOHUS

HALDUSKOLLEEGIUM

KOHTUOTSUS

Eesti Vabariigi nimel

Kohtuasja number

3-3-1-47-15

Otsuse kuupäev

2. märts 2016

Kohtukoosseis

Eesistuja Ivo Pilving, liikmed Jüri Põld ja Viive Ligi

Kohtuasi

OÜ Kemtal kaebus Maksu- ja Tolliameti 20. mai 2014. a

maksuotsuse nr 12.2-3/21602-11 osaliseks tühistamiseks

Vaidlustatud kohtulahend

Tallinna Ringkonnakohtu 23. aprilli 2015. a otsus haldusasjas

nr 3-14-51631

Menetlusosalised

Menetluse alus Riigikohtus

Kaebaja OÜ Kemtal, esindaja vandeadvokaat Tuuve Tiivel

Vastustaja Maksu- ja Tolliamet, esindaja Lembit Sullakatko

Maksu- ja Tolliameti kassatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON

1. Jätta Maksu- ja Tolliameti kassatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu

28. novembri 2014. a ja Tallinna Ringkonnakohtu 23. aprilli 2015. a otsused haldusasjas nr 3-

14-51631 muutmata.

2. Mõista Maksu- ja Tolliametilt OÜ Kemtal kasuks välja 500 (viissada) eurot kassatsiooni-

menetluses kantud õigusabikulu katteks.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. OÜ Kemtal ostis 19. detsembril 2013 sõlmitud ostu-müügilepinguga (tl 20) OÜ-lt Metsailu

Tallinnas Kentmanni tn 6 asuva kinnistu korteriomanditeks jagamisel tekkivad seitse korteriomandit,

mille reaalosadeks pidid saama sellele kinnistule püstitatava ehitise 14. korrusel olevad korterid nr 70

ja nr 71, ning hoone esimesel korrusel olevad panipaigad (kaks korteriomandit, kokku neli panipaika),

garaaž ja parkimiskohad (kaks korteriomandit, kokku viis parkimiskohta). Lepingu sõlmimise päeval

esitas OÜ Metsailu OÜ-le Kemtal nende korteriomandite müügihinna osaliseks tasumiseks 1 088 618

euro ja 50 sendi suuruse arve, mis sisaldas ka 181 436 euro ja 42 sendi suurust käibemaksu.

OÜ Kemtal deklareeris oma 2013. aasta detsembrikuu käibedeklaratsioonil muu hulgas 182 744 eurot

ja 79 senti sisendkäibemaksu vastavalt OÜ Metsailu arvele, korteriomandite müügilepingu tõestamise

eest esitatud notari arvele ning korteritesse paigaldatava köögimööbli valmistamise kohta esitatud OÜ

Kastormen ettemaksuarvele. OÜ Kemtal selgitas maksuhaldurile, et kavatseb kõnealused

korteriomandid pärast ehitise valmimist anda rendile OÜ-le Nordic Hotels, kes hakkab seal osutama

majutusteenust.

2. Maksu- ja Tolliamet vähendas 20. mai 2014. a maksuotsusega nr 12.2-3/21602-11 OÜ Kemtal

2013. aasta detsembrikuu sisendkäibemaksu 182 744 euro ja 79 sendi võrra ning jättis samas ulatuses

rahuldamata deklaratsioonis esitatud enammakstud käibemaksusumma tagastusnõude. Sama

maksuotsusega rahuldati OÜ Kemtal tagastusnõue 50 euro ulatuses.

OÜ-l Kemtal polnud õigust Kentmanni tn 6 korteriomandite soetamisega seotud arvete alusel tasutud

käibemaksu sisendkäibemaksuna maha arvata, kuna ta ei saa kõnealuseid korteriomandeid kasutada

oma ettevõtluses maksustatava käibe tarbeks. Korterid nr 70 ja nr 71 on eluruumid, mille välja

üürimine on käibemaksuseaduse (KMS) § 16 lg 2 p 2 kohaselt maksuvaba.

Kentmanni tn 6 kinnistu ehitusloa kohaselt sellesse ehitisse juba kavandatud mitteeluruumide (12,9%

ruumide üldpinnast) osakaal ning kõigi nende eluruumide, mille omanikud soovivad ruumide

valmimisel anda neile äriruumi kasutusotstarbe, osakaal ületab kogu ehitise üldpinnast 20% ehk

maatüki ärimaa sihtotstarbe osakaalu.

OÜ Kemtal ja OÜ Nordic Hotels vahel 31. jaanuaril 2014 sõlmitud üürileping on tingimuslik,

mistõttu pole võimalik ette näha, kas realiseerub äriplaan anda korterid rendile külaliskorteritena.

Isegi kui OÜ Nordic Hotels asuks neis ruumides osutama majutusteenust, ei oleks tegemist OÜ

Kemtal ettevõtlusega ning OÜ Kemtal poolt OÜ-le Nordic Hotels ruumide rendile andmine oleks

käsitatav ikkagi maksuvaba käibena.

Kui OÜ Kemtal tulevikus neid kortereid maksustatava käibe saamiseks kasutama asub, on tal

võimalik nende soetamisel tasutud sisendkäibemaks KMS §-s 32 sätestatud korras tagasi saada.

3. OÜ Kemtal palus kaebuses MTA 20. mai 2014. a maksuotsus nr 12.2-3/21602-11 tühistada.

Kentmanni tn 6 korterite nr 70 ja nr 71 puhul on tegu 14. korrusel eraldi privaatses trepikojas asuvate

ruumidega, mis sisustatakse koostöös hotellioperaatoriga ning äriplaani kohaselt hakatakse neid

kasutama ettevõtluses klientidele ärikohtumiste ja ärikoosolekute korraldamiseks ning eksklusiivse

hotellimajutusteenuse osutamiseks. Äriplaani realiseerimiseks on kaebaja sõlminud üürilepingu OÜ-

ga Nordic Hotels, mistõttu on korterite kasutamine eluruumidena välistatud.

Maksuhaldur on ehitisregistri andmetele omistanud ebaõige tähenduse, eirates nii majandusliku

tõlgendamise põhimõtet kui ka maksumenetluses tuvastatud asjaolu, et ehitisregistri andmed ei vasta

tegelikkusele ja OÜ Metsailu on asunud registriandmeid tegeliku olukorraga vastavusse viima.

Ehitisregistri ja kinnistusraamatu andmebaasides hoone osadele, ruumidele ja maaüksusele omistatud

nimetused ei oma maksustamise seisukohast tähtsust. Isegi kui registris on korter registreeritud

eluruumina, ei ole tegu eluruumiga KMS tähenduses, kui seda kasutatakse majutusteenuse

osutamiseks või mõneks muuks majandustegevuseks. Külaliskorter pole eluruum.

4. Maksu- ja Tolliamet vaidles kirjalikus vastuses kaebusele vastu ning palus selle jätta

rahuldamata.

Eluruumiks kohandatud ehitisi tuleb eelduslikult käsitada eluruumidena, isegi kui neid (enam või

veel) elamiseks ei kasutata, kuni faktiline kasutus vastupidist ei näita. Praktikas pole harvad juhused,

kus sarnaseid korteriomandeid ei hakata kasutama mitte maksustatava käibe tarbeks, vaid nt

äriühingute omanike või juhatuse liikmete eluruumina ning kontrollimenetluse ajaks on need juba

edasi võõrandatud, äriühingud ise varatuks muudetud ning ebaõigesti maha arvatud või KMS § 32

alusel ümber arvestamata jäetud käibemaksusummasid ei ole võimalik sisse nõuda.

Lubamatut maksukumulatsiooni selles asjas ei teki, sest maksukohustuslasel on juhul, kui soetatud

korteriomandeid koos panipaikadega ja parkimiskohtadega kasutatakse hiljem ikkagi maksustatava

käibe tarbeks, õigus sisendkäibemaks KMS §-s 32 sätestatud korras tagasi taotleda.

5. Tallinna Halduskohus rahuldas 28. novembri 2014. a otsusega OÜ Kemtal kaebuse ning tühistas

maksuotsuse. Tallinna Halduskohus lisas 8. detsembri 2014. a täiendava otsusega kohtuotsuse

resolutiivosa punkti 1 lõppu järgmise lause: "Kohustada Maksu- ja Tolliametit uuesti läbi vaatama

OÜ Kemtal tagastusnõue osas, milles see Maksu- ja Tolliameti 20.05.2014 maksuotsusega nr 12.2-

3/21602-11 rahuldamata jäeti."

Eluruumi üürile, rendile või kasutusvaldusesse andmisena KMS § 16 lg 3 p 1 tähenduses peetakse

silmas eeskätt olukorda, kus ruum antakse teise isiku kasutusse nii, et pooltevaheline õigussuhe, mille

sisuks on ruumi kasutamine, vastab eluruumi üürilepingule võlaõigusseaduse (VÕS) tähenduses.

Eluruumi üürile, rendile või kasutusvaldusesse andmisele kohaldatava maksuvabastuse eesmärk on

eelkõige selles, et inimesed ei peaks maksma käibemaksu oma elukoha (kodu) kasutamise eest. Sellest

eesmärgist lähtudes tuleks tõlgendada ka muid maksuvabastust ja selle kohta tehtud erandeid

sätestavaid norme.

Kui mingi õigussuhte seisukohast on tähtis, kas tegemist on eluruumiga või mitte, tuleb seda hinnata,

lähtudes sellest, milleks ruumi tegelikult kasutatakse (või kasutama asutakse), mitte aga pelgalt

sellest, milleks see ruum on objektiivselt kasutuskõlblik. Seega ei saa olukorras, kus mingisugust

püsivaks elamiseks kasutatavat (ja selleks otstarbeks ehitatud) ruumi kasutatakse reaalselt mingil

muul otstarbel, rääkida eluruumi üürile, rendile või kasutusvaldusesse andmisest. See, et eluruumiks

kõlblikku ja selleks ehitatavat korterit saab põhimõtteliselt kasutada ka maksustatava käibe tarbeks,

tuleneb üheselt KMS § 16 lg 2 p-st 2. Ühestki õigusnormist ei tulene, et käibemaksukohustuslasest

isik ei võiks elamumaa sihtotstarbega maal asuvas ehitises paiknevat korterit välja üürida teisele

isikule seal majutusteenuse osutamiseks.

Kentmanni tn 6 hoonesse ehitatavaid kortereid nr 70 ja nr 71 on seega põhimõtteliselt võimalik

kasutada käibemaksuga maksustatava käibe tarbeks ning OÜ Kemtal on maksumenetluses esitanud

tõsiseltvõetava äriplaani nende sellekohaseks kasutamiseks. Maksuhaldur seevastu ei ole suutnud

adekvaatselt põhjendada, miks ei võiks kaebaja plaani realiseerimine olla võimalik või miks on

tegelikult ebausutav, et see sellisel moel realiseeritakse.

6. Maksu- ja Tolliamet esitas apellatsioonkaebuse halduskohtu otsuse tühistamiseks

7. Tallinna Ringkonnakohus jättis 23. aprilli 2015. a otsusega apellatsioonkaebuse rahuldamata.

Ringkonnakohus nõustus halduskohtu põhjendustega ning rõhutas, et maksustatava käibe ning sisend-

käibemaksu mahaarvamise õiguse tekkimine KMS § 16 lg 3 p 1 tähenduses sõltub kinnisasja või selle

osa kasutusse andmise majanduslikust sisust, mitte pelgalt asjaolust, et korteris on võimalik alaliselt

elada.

Erinevalt apellandi arvamusest ei muuda selline käsitlus KMS § 16 lg 3 p 1 sisutühjaks. Viidatud sätte

mõte koostoimes KMS § 16 lg 2 p-ga 1 on tagada maksuvabastuse kohaldumine eluruumina

kasutatavale kinnisasjale või selle osale ning võimaldada käibemaksu lisamist majandus- või kutse-

tegevuse raames toimuvale kinnisasja või selle osa kasutusse andmisele. Ringkonnakohtu hinnangul

ei ole põhjendatud anda eluruumi üürimisele KMS kontekstis VÕS-s sätestatust erinev sisu. Seda ei

saa lugeda ka KMS eesmärgiks ega EL õigusest tulenevaks nõudeks. Nõukogu direktiivi 2006/112/EÜ

(käibemaksudirektiiv) art-s 131 on rõhutatud, et liikmesriikidel tuleb saavutada maksuvabastuste

arusaadav kohaldamine ning hoida ära maksudest kõrvalehoidumist, maksustamise vältimist ja muid

kuritarvitusi. Eluruumi üürile andmise mõistet käibemaksudirektiiv ei sätesta, vaid volitab

liikmesriike kehtestama kinnisasja rendile ja üürile andmisel vabatahtliku maksustamisõiguse

kasutamise üksikasjalikud eeskirjad, samuti annab direktiiv liikmesriikidele õiguse piirata nimetatud

õiguse kohaldamisala (art 137 lg 2). Seega tuleb sisustada vabatahtliku maksustamisõiguse ulatus

riigisiseses õiguses.

OÜ Kemtal on maksumenetluses esitanud tõsiseltvõetava äriplaani, näidates, et Kentmanni tn 6

hoonesse ehitatavaid kortereid nr 70 ja nr 71 (uute numbritega 71 ja 72) on põhimõtteliselt võimalik

kasutada käibemaksuga maksustatava käibe tarbeks. Maksuhaldur ei ole aga suutnud põhjendada,

miks ei võiks kaebaja plaan realiseeruda või miks on tegelikult ebausutav, et see sellisel moel

realiseeritakse.

MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED

8. MTA palub kassatsioonkaebuses kohtuotsused tühistada ja kaebuse rahuldamata jätta.

Kohtud on tõlgendanud KMS § 16 lg 3 p 1 põhjendamatult kitsalt, välistades eluruumi mõiste alt

sellised korterid, mis on elamiseks kohandatud ja mida saab alaliseks elamiseks kasutada, kuid mida

äriplaani kohaselt alaliseks elamiseks ei kasutata või samal eesmärgil välja ei üürita. Eluruumina

sisustatud korteri kasutamine majutusteenuse osutamiseks külaliskorterina ei muuda seda korterit

äriruumiks, vaid tegemist on olukorraga, kus eluruumi kasutatakse majandustegevuses. Seda tuleb

käsitada majutusteenuse osutamisena, millele KMS § 16 lg 2 p 2 kohaselt maksuvabastust ei

kohaldata. See, et eluruumina sisustatud korteri kasutamine majandustegevuses ei muuda seda korterit

äriruumiks, nähtub selgelt KMS § 16 lg 3 p 1 sõnastusest. Kuna käibemaksukohustuslasele kuuluva

eluruumina sisustatud korteri üürimine kellelegi alaliseks elamiseks on ilmselgelt selle eluruumi

kasutamine majandustegevuses, siis muutuks eeltoodud tõlgenduse kohaselt see korter ka sellise

üürimise kaudu äriruumiks (st selliselt toimides lakkaks üüritav korter olemast eluruum). Selline

tõlgendus muudaks aga KMS § 16 lg 3 punktis 1 eluruumi kohta tehtud erandi sisutühjaks, mis ei

saanud olla seadusandja eesmärgiks.

Kohtud on ebaõigesti leidnud, et olukorras, kus mingisugust püsivaks elamiseks kasutatavat ja selleks

otstarbeks ehitatud ruumi kasutatakse reaalselt mingil muul eesmärgil, kui isikute alaliseks elamiseks,

ei saa rääkida eluruumi üürile, rendile või kasutusvaldusesse andmisest. Nähtuvalt VÕS §-de 271 ja

339 ning asjaõigusseaduse §-s 201 sisalduvatest üürilepingu, rendilepingu ja kasutusvalduse

mõistetest ei ole lepingute sõlmimise eelduseks see, et üürnik, rentnik või kasutusvaldaja peaksid

eluruumi kasutama oma elukohana. VÕS § 272 lg 1 järgi on eluruumiks ka elamu või korter, mis on

kasutatav, st kohandatud alaliseks elamiseks. Seega on KMS § 16 lg 3 p 1 kohaldatav ka selliste

eluruumide kohta, mida alaliseks elamiseks ei kasutata.

KMS § 16 lg 3 p 1 eesmärgiks ei ole üksnes välistada seda, et isik, kes kasutab eluruumi alaliseks

elamiseks, peaks maksma käibemaksu, vaid eesmärgiks on ka välistada eluruumidega toimepandavaid

käibemaksupettuseid. KMS § 16 lg 3 p 1 kehtestamisel on lähtutud käibemaksudirektiivi art-s 131

sätestatust, mille kohaselt tuleb liikmesriigi kehtestatud reeglitega välistada maksudest

kõrvalehoidumist, maksustamise vältimist ja muid kuritarvitusi. Eeltoodu nähtub ka KMS

seletuskirjast.

Sõltumata sellest, et kaebaja äriplaan võib iseenesest olla eluliselt usutav, poleks KMS § 16 lg 3 p 1

alusel tal ikkagi õigust lisada üürile käibemaksu, mistõttu on maksuotsuses jõutud sisendkäibemaksu

osas õigele seisukohale ja maksuotsuse tühistamiseks puudub alus.

9. OÜ Kemtal vaidles kassatsioonkaebusele vastu.

KMS § 16 lg 3 punktis 1 sätestatud eluruumi üürileandmise erandi kohaldamiseks ei ole selles

kaasuses faktilist alust, sest vaidlusaluse kinnisvara puhul on sisuliselt ja formaalselt tegemist

äriruumidega (mitteeluruumidega), mille üürile võib lisada käibemaksu. Kentmanni tänavale

ehitatakse uut multifunktsionaalset elu- ja ärihoonet ning OÜ Kemtal on põhjendanud ja tõendanud, et

OÜ Metsailu müüb talle selles hoones asuvad mitteeluruumid, mis on kasutamise sihtotstarbe

kohaselt äriruumid, ja need antakse üürile kasutamiseks äriruumidena üksnes majandustegevuse

jaoks. Kinnistusraamatu registriosades on kõikide OÜ Kemtal poolt ostetavate korteriomandite

reaalosade nimetuseks mitteeluruum.

KOLLEEGIUMI SEISUKOHT

10. Kaebaja nõuab sisendkäibemaksu tagastamist arvete alusel, millega tasus ehitamisjärgus olevate

korteriomandite eest, mille reaalosadeks on kaks korterit, parkimiskohad ja panipaigad, eelviidatud

tehingu notaritasud ning korteritesse tellitud köögimööbli ettemaks. Maksuhalduri arvates pole

korterid ja neid teenivad ruumid (asjas ei ole vaidlust, et panipaigad ja parkimiskohad moodustavad

korteritega majanduslikus mõttes ühe terviku, vt halduskohtu otsuse p 15) soetatud maksustatava

käibe tarbeks (KMS § 16) ning sisendkäibemaksu mahaarvamine ei tule KMS § 29 lg 1 alusel kõne

alla.

Vaidluse lahendus sõltub sellest, kuidas tõlgendada ja kohaldada KMS §-s 16 sätestatud kinnisasja

üürile, rendile või kasutusvaldusesse andmise maksuvabastust.

11. KMS § 16 lg 2 p 2 näeb ette, et käibemaksuga ei maksustata kinnisasja või selle osa üürile, rendile

või kasutusvaldusse andmist. Samas ei kohaldata maksuvabastust majutusteenuse osutamisele ning

sõidukite parkimismaja või parkimiskoha, statsionaarselt paigaldatud seadme või masina või seifi

üürile, rendile või kasutusvaldusse andmisele.

KMS § 16 lg 3 p 1 annab maksumaksjale võimaluse loobuda viidatud maksuvabastusest, välja

arvatud eluruumi üürile, rendile või kasutusvaldusesse andmisel.

KMS § 29 lg 1 kohaselt on maksukohustuslase poolt tasumisele kuuluv käibemaksusumma

maksustamisperioodil KMS § 3 lg-s 4 ning lg 6 p-des 5 ja 6 nimetatud tehingutelt või toimingutelt

arvestatud käibemaks, millest on maha arvatud maksustatava käibe tarbeks, samuti ettevõtlusega

seotud § 4 lõikes 2 nimetatud tehingute või toimingute või välisriigis toimuva ettevõtluse, välja

arvatud maksuvaba käibena käsitatavad tehingud (§ 16), tarbeks kasutatava kauba või teenuse sama

maksustamisperioodi sisendkäibemaks.

12. KMS § 16 lg 2 p 2 ja lg 3 p 1 tõlgendamisel saab teha järelduse, et majutusteenuse pakkumine

pole kunagi maksuvaba ja eluruumi üürile, rendile või kasutusvaldusesse andmine on alati

maksuvaba, muu kinnisasja või selle osa kasutusse andmine on maksuvaba, kui maksukohustuslane

pole maksuvabastusest loobunud. Seega tuleks eluruumi soetamine maksustatava käibe tarbeks kõne

alla juhul, kui see soetatakse eesmärgiga osutada neis ruumides majutusteenust. Turismiseaduse § 17

kohaselt on majutusteenus ööbimisvõimaluse ning sellega kaasneva kauba või teenuse müügiks

pakkumine ja müük majutusettevõtja poolt.

13. Kaebaja ei ole väitnud, et soetas korteriomandid majutusteenuse osutamiseks. Kaebaja on

esitanud äriplaani, mille kohaselt üürib ta korteriomandid äriühingule, kellel on õigus neis osutada

majutusteenust. Sellisel juhul tekib majutusteenusest maksustatav käive üürnikuks oleval äriühingul,

kuid mitte kaebajal. Kaebaja eluruumi üürileandjana ei võiks tehingu hinnale KMS § 16 lg 2 p 2

kohaselt käibemaksu lisada.

14. Kaebaja leiab, et on maksuvabastusest teatega maksuhaldurile loobunud ning seega tekib tal

kinnisvara üürimisel KMS § 16 lg 3 p 1 kohaselt maksustatav käive. Maksuvabastusest ei saa KMS

§ 16 lg 3 p 1 kohaselt loobuda eluruumi üürimisel. Seega ei omaks loobumisteade mingit tähtsust, kui

kaebaja soetatud korteriomandid tuleb lugeda eluruumideks KMS mõttes. Kolleegium nõustub poolte

ja kohtutega, et eluruumi mõiste sisustamisel saab lähtuda VÕS § 272 lg-s 1 toodud definitsioonist:

eluruum on elamu või korter, mis on kasutatav alaliseks elamiseks. VÕS § 272 lg 1 defineerib ka

äriruumi: ruum, mis on kasutatav majandus- ja kutsetegevuses. Neist definitsioonidest saab järeldada,

et elu- ja äriruumi eristamisel ei lähtuta pelgalt detailplaneeringus ja ehitus- või kasutusloas märgitud

hoone kasutusotstarbest (elamu või mitteelamu), vaid ka kavatsusest ja tegelikust võimalusest ruume

ühel või teisel otstarbel kasutada. Halduskohtu otsuses viidatud kohtupraktikast (3-08-19 ja 3-09-

1450) selgub, et üldjuhul tehakse maksuvabastuse kasutamise asjaolud kindlaks ruumide tegeliku

kasutusotstarbe alusel. Ehitusjärgus hoonet reaalselt ei kasutata, seega ei saa alles ehitatavate ruumide

puhul lähtuda nende tegelikust kasutusest.

15. Maksuhaldur leiab, et sellisel juhul tuleks lähtuda detailplaneeringus kavandatud ruumide kasutus-

otstarbest. Kolleegium nõustub, et mõistlik on eeldada, et ehitist hakatakse kasutama otstarbel, mis on

näidatud detailplaneeringus või ehitusloas. Tuleb arvestada, et ehitiste kasutusotstarvete ehitusõiguslik

liigitus elamuteks ja mitteelamuteks ei toimu täpselt samadel alustel kui elu- ja äriruumide liigitus

VÕS § 272 lg 1 tähenduses. Nõnda ei keela ehitusõiguse normid elamu või selles paikneva korteri

kasutamist ajutiseks elamiseks. Samuti võib elamus asuv korter olla kasutatav näiteks ka

majutusteenuse osutamiseks, s.t majandustegevuses. Selline võimalus on kooskõlas vaidlusaluse

tehingu sõlmimise ajal kehtinud majandus- ja kommunikatsiooniministri 4. detsembri 2012. a määruse

nr 78 "Ehitise kasutamise otstarvete loetelu" § 1 lg-s 5 sätestatuga, mille kohaselt võis külaliskorterit

või kodumajutust pakkuva ehitise liigitada lisaks majutushoonele kui mitteelamule ka ühepereelamu

või korterelamu alla. Seega ei saa välistada, et kuigi detailplaneeringus või ehitusloas on hoone või

hooneosa kasutusotstarbeks märgitud elamu, kavandatakse tegelikult selle kasutamist muul otstarbel

kui alaline elamine, sh ärilisel otstarbel. Euroopa Kohus on korduvalt rõhutanud, et kui kinnisasi on

soetatud maksukohustuslase maksustatavate tehingute tarbeks, peab ta tulenevalt käibemaksu

neutraalsuse põhimõttest saama sisendkäibemaksu kohe maha arvata ka juhul, kui ta ei asu soetatud

ehitist kohe majandustegevuses kasutama (vt nt C-153/11, p-d 45, 52). Vastasel korral võib

käibemaks kumuleeruda.

16. Eeltoodust selgub, et pelgalt korteri ehitusõiguslikust kasutusotstarbest lähtumine ei pruugi

käibemaksuseaduse kontekstis eluruumide ja mitteeluruumide eristamisel viia õigele tulemusele.

Seepärast tuleb maksukohustuslasele anda võimalus selgitada ja esitada tõendid näitamaks, et elamu,

korter või muu elamu osa on tegelikult soetatud majandustegevuse tarbeks. Seejärel peab maksu-

haldur hindama, kas kavandatud tegevus kujutab endast maksustatavat käivet ning kas esitatud

äriplaan on usutav. Mitte iga majandustegevuses toimuv kasutus ei anna võimalust lisada teenusele

käibemaksu. Kui maksukohustuslase äriplaan näeb ette eluruumi üürile andmise alaliseks elamiseks,

pole KMS § 16 lg 3 p-s 1 sätestatud keelu tõttu võimalik eluruumi üüriteenusele käibemaksu lisada

ning korter pole soetatud maksustatava käibe tarbeks. Kui maksukohustuslane kavatseb korteri üürida

teisele äriühingule majutusteenuse osutamiseks, pole tegemist alaliseks elamiseks üüritava pinnaga,

vaid majandustegevuseks kasutatava pinnaga ning korterit saab käsitada äriruumina, mida

kavatsetakse kasutada maksustatava käibe tarbeks. Sellise tõlgenduse korral ei muutu KMS § 16 lg 3

p 1 erand sisutühjaks. Seega tuleb maksuvabastuse rakendamise üle otsustades muu hulgas arvestada

ka maksukohustuslase äriplaani. Kui äriplaani teostumiseks pole seadusandlikke või muid takistusi

ning äriplaan on usutav, tuleb maksukohustuslasele anda võimalus arvata sisendkäibemaks kohe

maha. Kuigi kolleegium nõustub vastustajaga, et maksudest kõrvalehoidumise tõkestamine ja

maksude tasumisel seaduslikkuse kontrollimine toimub avalikes huvides, pole selle põhjendusega

lubatud seada ohtu käibemaksu neutraalsuse põhimõtet ja õigust arvata sisendkäibemaks kohe maha.

17. Kohtud on leidnud, et soetatud korterite kasutamine käibemaksuga maksustatava käibe tarbeks on

võimalik ning kaebaja äriplaan tõsiseltvõetav. Kolleegiumil ei ole sellele seisukohale midagi lisada.

18. Eeltoodust tulenevalt jääb kassatsioonkaebus rahuldamata.

19. OÜ Kemtal on kassatsiooniastmes taotlenud õigusteenuse eest tasutud 1440 euro hüvitamist.

Kaebaja on kulutanud kassatsioonkaebuse vastuse koostamiseks 10 tundi hinnaga 120 eurot tund.

Kolleegium leiab, Kolleegium leiab, et asi polnud nii keerukas ja töömahukas, et kassatsioon-

kaebusele vastuse koostamisele kulunud kümmet tundi saaks pidada põhjendatuks, ning vähendab

väljamõistetavat summat. Seega tuleb vastustajalt halduskohtumenetluse seadustiku § 108 lg 1 alusel

OÜ Kemtal kasuks välja mõista 500 eurot.

Viive Ligi, Ivo Pilving, Jüri Põld