3-3-1-10-15 · Riigikohus

RIIGIKOHUS

HALDUSKOLLEEGIUM

KOHTUOTSUS

Eesti Vabariigi nimel

Kohtuasja number

3-3-1-10-15

Otsuse kuupäev

7. mai 2015

Kohtukoosseis

Eesistuja Ivo Pilving, liikmed Tõnu Anton ja Indrek

Koolmeister

Kohtuasi

SA Arstide Täienduskoolituse Fond kaebus Vabariigi Valitsuse

27. juuni 2013. a korralduse nr 304 osaliseks tühistamiseks

Vaidlustatud kohtulahend

Tallinna Ringkonnakohtu 31. oktoobri 2014. a otsus haldus-

asjas nr 3-13-1666

Menetluse alus Riigikohtus

SA Arstide Täienduskoolituse Fond kassatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON

1. Rahuldada SA Arstide Täienduskoolituse Fond kassatsioonkaebus.

2. Tühistada Tallinna Halduskohtu 9. juuni 2014. a otsus ja Tallinna Ringkonnakohtu

31. oktoobri 2014. a otsus kohtuasjas nr 3-13-1666.

3. Teha uus otsus, millega rahuldada kaebus ja tühistada Vabariigi Valitsuse 27. juuni 2013. a

korralduse nr 304 punkt 1.3.46.

4. Mõista Vabariigi Valitsuselt SA Arstide Täienduskoolituse Fond kasuks välja kantud

menetluskulud 550 eurot.

5. Tagastada kautsjon.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. MTÜ Eesti Arstide Liit (EAL) asutas 18. septembril 2001 SA Arstide Täienduskoolituse Fond.

Sihtasutus oli kantud tulumaksusoodustusega mittetulundusühingute, sihtasutuste ja usuliste

ühenduste nimekirja alates 1. jaanuarist 2002.

2. Maksu- ja Tolliameti (MTA) Põhja maksu- ja tollikeskus otsustas 18. mai 2011. a otsusega

nr 12.2-6/95-1 esitada ettepaneku SA Arstide Täienduskoolituse Fond mittetulundusühingute,

sihtasutuste ja usuliste ühenduste nimekirjast kustutamiseks alates 1. juulist 2011. Otsuse põhjendused

olid järgmised.

2.1. Sihtasutuse tegevus ei vasta tulumaksuseaduse (TuMS) § 11 lg 2 p-s 1 sätestatud nõudele, sest

sihtasutus ei tegutse avalikes huvides, vaid selle tegevuse eesmärgiks on arstide erialase täiendus-

koolituse arendamine ja arstide erialase ümberõppe toetamine, mis põhikirja kohaselt avaldub

stipendiumide määramises arstide ümberõppe ja täienduskoolituse toetamiseks.

2.2. Ühe kutseala esindajate erialakoolituste ja ümberõppe toetamine ei ole heategevus, mistõttu

puudub sihtasutusel heategevuslikku toetamist vajav sihtrühm TuMS § 11 lg 2 p 2 tähenduses.

2.3. Sihtasutuse tegevus on seotud arstide kui kitsalt piiritletud sihtrühma kutsealase tegevusega, mis

väljendub nende kutseoskuste parandamiseks (ümberõpe ja erialakoolitused) stipendiumide

eraldamises, mis on vastuolus TuMS § 11 lg 4 p-s 4 sätestatuga.

2.4. Sihtasutuse põhikirjast nähtub, et selle on kinnitanud sihtasutuse asutaja EAL, millest võib

järeldada, et sihtasutus tegutseb asutaja kontrolli all. Äriregistri teabesüsteemi andmeil on sihtasutus

kutseorganisatsioon, mille asutajaks on ametiühinguna tegutsev EAL, kelle põhikirjalisteks ees-

märkideks on arstide töö- ja kutsealaste, majanduslike ja sotsiaalsete õiguste ja huvide esindamine

ning kaitsmine. Sihtasutuse põhikirja kohaselt on kogu tegevus seotud ühe kutse – arstide –

toetamisega. Seega ilmnevad TuMS § 11 lg 4 p-s 8 nimetatud asjaolud, mistõttu ei saa sihtasutus

nimekirja kuuluda.

2.5. Sihtasutus kuulutas välja stipendiumikonkursi arstide erialaseks täienduskoolituseks 2011. aasta

teisel poolaastal. Taotleja täidetavale taotluse vormile tuleb kanda ka andmed selle kohta, millise EAL

piirkondliku liidu koosseisu stipendiumi saaja kuulub. Sellest võib järeldada, et stipendiumi taotlejate

ring on piiratud ametiühingu liikmetega, mis kinnitab asjaolu, et sihtasutus tegutseb piiratud hulga

isikute huvides. Kuivõrd stipendiumide arvu määrab sihtasutuse nõukogu, stipendiaadid on

kohustatud läbitud koolituse kohta avaldama erialast teavet sisaldava artikli Celsius Healthcare OÜ

välja antavas ajakirjas Eesti Arst ning Celsius Healthcare OÜ on üheks sihtasutuse toetajaks, on

maksuhaldur veendunud, et stipendiume ei määrata avaliku konkursi alusel, vaid asutaja ja annetajate

kehtestatud reeglite kohaselt.

MTA jättis 14. juuli 2011. a vaideotsusega nr 6-1/349-2 SA Arstide Täienduskoolituse Fond vaide

rahuldamata.

3. SA Arstide Täienduskoolituse Fond esitas 16. augustil 2011 Tallinna Halduskohtule kaebuse MTA

otsuse tühistamiseks. Tallinna Halduskohus jättis 12. detsembri 2011. a otsusega SA Arstide

Täienduskoolituse Fond kaebuse rahuldamata. Tallinna Ringkonnakohus jättis 12. juuni 2012. a

otsusega SA Arstide Täienduskoolituse Fond apellatsioonkaebuse rahuldamata ja halduskohtu otsuse

muutmata. Riigikohtu halduskolleegium muutis 10. jaanuari 2013. a otsusega kohtuasjas nr 3-3-1-70-

12 ringkonnakohtu otsuse põhjendusi. Riigikohus leidis, et vaidlustatud MTA otsus ei saa rikkuda SA

Arstide Täienduskoolituse Fond õigusi ning jättis esitatud kaebuse kaebeõiguse puudumise tõttu

rahuldamata.

4. Vabariigi Valitsus kustutas 27. juuni 2013. a korralduse nr 304 "Vabariigi Valitsuse 8. veebruari

2000. a korralduse nr 94-k "Tulumaksusoodustusega mittetulundusühingute, sihtasutuste ja usuliste

ühenduste nimekiri" muutmine ning nimekirja mittekantavate mittetulundusühingute ja sihtasutuste

loetelu" (edaspidi korraldus nr 304) punktiga 1.3.46 SA Arstide Täienduskoolituse Fond nimekirjast

TuMS § 11 lg 2 punktidele 1 ja 2 mittevastavuse tõttu, lg 4 punktide 4 ja 8 ning lg 7 punktide 1 ja 2

alusel, toetudes MTA 18. mai 2011. a otsusele nr 12.2.-6/95-1. Korralduse eelnõu seletuskirjas

märgiti, et sihtasutuse eesmärk on arstide ümberõppeks ja täienduskoolituseks stipendiumide

eraldamine ravimifirma toetuste arvel. Tegeletakse arstide töö- ja kutsealase tegevuse toetamisega,

ühingul on kutseühingu tunnused ja sihtasutus tegutseb ametiühingu kontrolli all, kes on ka asutaja.

Ühing tegeleb arstidele kutsealaste soodustuste andmisega. Ühing on kutseorganisatsioon.

5. SA Arstide Täienduskoolituse Fond esitas 5. augustil 2013 Tallinna Halduskohtule kaebuse

korralduse nr 304 tühistamiseks osas, millega kustutati kaebaja tulumaksusoodustusega

mittetulundusühingute, sihtasutuste ja usuliste ühenduste nimekirjast. Kaebuse seisukohad on

järgmised.

5.1. Korraldus nr 304 on motiveerimata ning korralduse seletuskirjas esitatud väited kaebaja kohta

paljasõnalised ning suures osas alusetud.

5.2. Asjaolu, et sihtasutuse on asutanud EAL (Eesti arstide õigusi ja huve esindav ametiühing), ei oma

nimekirjast kustutamise seisukohast mingit õiguslikku tähendust.

5.3. Seletuskirja väited selle kohta, et sihtasutusel on kutseühingu tunnused ning sihtasutus on

kutseorganisatsioon, jäävad arusaamatuks. Ühtegi faktilist asjaolu ei ole nimetatud väidete

tõendamiseks esitatud, sh puudub teave selle kohta, mida vastustaja arvates pidada kutseühingu

tunnusteks.

5.4. Samuti pole selge, mida peetakse silmas väitega, et sihtasutus tegeleb arstide kutsealase

soodustamisega. Otsuses puudub motiveeritud selgitus, mida tähendab MTA tõlgenduses

märkimisväärse kasu toomine üldsusele tervikuna. Erialase täienduskoolitusega hoiavad arstid ennast

kursis arstiteaduse arenguga ning õpivad tundma ja omandavad uusi tõenduspõhiseid ravivõtteid.

Arstide täienduskoolitamine toimub kogu Eesti ühiskonna huvides, mitte arstide erahuvides.

5.5. Kaebaja tegevus arstide täienduskoolituse toetamisel on täies kooskõlas TuMS § 11 lg 2 punktis 2

sätestatud heategevuslikkuse tingimusega. Arstidele makstakse stipendiume, millega toetatakse nende

täienduskoolitamist, sh rahvusvaheliste erialaorganisatsioonide korraldatavatel konverentsidel ja

kursustel. Sihtasutuse tegevus on vajalik olukorras, kus arstidel on kohustus osaleda

täienduskoolitustel, samas riigi rahaline toetus sisuliselt puudub ning selle kohustuse täitmine on

jäetud arstide enda mureks.

5.6. Asjaolu, et sihtasutuse üheks tegevuseks on Eesti arstidele stipendiumide määramine ja

maksmine, ei ole vastuolus TuMS § 11 lg 4 punktis 4 sätestatuga. Tegemist on seadusliku ning

sihtasutuse põhikirjast lähtuva tegevusega, millega viiakse ellu sihtasutuse eesmärke.

5.7. Jääb arusaamatuks, mida peab MTA silmas väitega, et kaebaja tegutseb asutaja kontrolli all.

Sihtasutuste seaduse § 16 järgi on sihtasutuse organiteks juhatus ja nõukogu, kes juhivad ja

kontrollivad sihtasutuse tegevust vastavalt oma pädevusele. Juhul, kui MTA soovib rõhutada asjaolu,

et asutajal on võimalik määrata nõukogu või juhatuse liikmeid, siis see on täiesti seaduslik

regulatsioon, mis ei ole vastuolus tulumaksuseaduse sätetega.

5.8. Ebaõige on väide, et stipendiume saavad taotleda üksnes EAL liikmed. Stipendiumit on õigus

taotleda Eestis töötavatel arstidel. EAL on vabatahtlikkuse alusel toimiv ametiühing, mitte

sundorganisatsioon: EAL-i ei kuulu kõik Eestis töötavad arstid. MTA viide taotluse vormile on

asjakohatu – viidatud andmed tuleb esitada juhul, kui taotluse esitab EAL liige, kuid see ei tõenda ega

saagi tõendada, et arst, kes ei kuulu EAL-i, ei saaks taotlust esitada ega stipendiumi saada. EAL-i

mittekuuluvad arstid on stipendiume taotlenud ning ka saanud.

5.9. Sihtasutuse informatsioon avalike konkursside kohta ilmub EAL veebilehel, samuti on kõikide

konkursside kohta avaldatud teade ajalehes Postimees. Puudub kohustus säilitada veebilehel

informatsiooni juba toimunud konkursside kohta. Asjaolu, et stipendiumide määramiseks on välja

töötatud reglement, on see siis fikseeritud põhikirjas või muus dokumendis, ei välista kuidagi avaliku

konkursi korraldamist. Sihtasutus on korraldanud stipendiumide määramiseks avalikud konkursid. Ka

juhul, kui sihtasutus oleks hüpoteetiliselt eksinud määruses esitatud nõuete vastu, ei anna see

õiguslikku alust nimekirjast kustutamise otsustamiseks. Vabariigi Valitsuse määruses on kindlaks

määratud üksnes nõuded, millele peab stipendium vastama tulumaksust vabastamiseks. Sihtasutus ei

ole määruses esitatud nõudeid rikkunud. Asjaolu, et arstid-stipendiaadid peavad erialaajakirjas

avaldama artikleid, ei ole mingil viisil vastuolus ei tulumaksuseaduse, määruse ega muude

õigusaktidega.

6. Vabariigi Valitsus vaidles kirjalikus vastuses kaebusele vastu ja palus selle jätta rahuldamata.

Vastustaja seisukohad olid järgmised.

6.1. Haldusmenetluse seaduse (HMS) § 56 lg 1 sätestab, et kirjalik haldusakt ja soodustava haldusakti

andmisest keeldumine peab olema kirjalikult põhjendatud ning haldusakti põhjendus esitatakse

haldusaktis või menetlusosalisele kättesaadavas dokumendis, millele on haldusaktis viidatud. Kõiki

otsuse aluseks olevaid faktilisi asjaolusid ei ole muutmise korralduses küll lähemalt seletatud, ent iga

ühingu puhul, kes jäeti nimekirja kandmata, on viidatud MTA otsusele, milles need asjaolud on

kajastatud. Samuti on asjakohased faktilised asjaolud kokkuvõtlikult ära toodud muutmise korralduse

seletuskirjas. Seega on korraldusest nähtavad nii kustutamise õiguslik alus kui ka viide otsusele,

millest on leitav faktiline motivatsioon.

6.2. Seadusandja on TuMS §-s 11 sätestatud avaliku huvi mõistet kitsendanud TuMS § 11 lg 4

punktiga 8, mille kohaselt ei kanta nimekirja kutseorganisatsiooni, poliitilist ühingut, ettevõtlust

edendavat organisatsiooni ja ametiühingut, hoolimata sellest, et needki ühingud võivad tegutseda

avalikes huvides. Riigikogus 31. mail 2006 vastu võetud ja 1. jaanuaril 2007 jõustunud tulumaksu-

seaduse, sotsiaalmaksuseaduse, hasartmängumaksu seaduse ja krediidiasutuse seaduse muutmise

seaduse eelnõu seletuskirja kohaselt tegutseb ühing avalikes huvides, kui tema eesmärgid on seotud

eeskätt ühiskonna üldiste huvidega, mitte aga liikmete üksikhuvidega. Sellise tegevuse põhitunnus on

tegutsemine ühiskonna heaks tervikuna või aidates neid ühiskonna väiksemaid rühmi, kes ei suuda ise

toime tulla. Viimati mainitud juhul väljendubki avalik huvi kindla isikuterühma toetamises.

6.3. Kuivõrd seadusandja ei ole TuMS §-s 11 avaliku huvi määratlemiseks juhtnööre andnud, on

mõiste sisustamine haldusorgani pädevuses. Kuna avaliku huvi mõiste on määratletav kas laialt või

kitsamalt, ei saa haldusorganile ette heita kitsama määratluse eelistamist. MTA on oma otsuses

piisavalt põhjendanud avalikes huvides tegutsemise määratlust, põhjendused on ratsionaalsed ja

kontrollitavad ning argumentatsioon on jälgitav ja arusaadav.

6.4. Heategevuse juures on oluline see, et isik, kellele heategevuse raames teatud hüve antakse, ei ole

kohustatud mingiks vastusoorituseks, kuna vastasel juhul tekib abi andja ja abi saaja vahel n-ö

lepinguline sponsorlussuhe. Praegusel juhul aga pidid stipendiumi saanud arstid tegema stipendiumi

saamise eest vastusoorituse ehk avaldama oma välisreisi kohta kokkuvõtliku artikli Eesti Arstide

Liidu ajakirjas. Seetõttu ei saa kaebaja tegevust käsitada heategevusena.

6.5. SA Arstide Täienduskoolituse Fond on kutseorganisatsioon, mis ei kuulu TuMS § 11 lg 4 p 8

kohaselt nimekirja kantavasse sihtrühma. Sihtasutuse kasusaajaiks on Eestis tegutsevad arstid ja

sihtasutuse asutaja on Eesti Arstide Liit. Vaidlust ei ole selle üle, et sihtasutus edendab Eesti arstide

erialateadmisi ehk tegemist on organisatsiooniga, mis edendab konkreetse elukutse esindajate

kutseoskusi, ehk kutseorganisatsiooniga. Kutseorganisatsiooni mõiste sisustamisel ei saa lähtuda

pelgalt formaalsest määratlusest ning maksusoodustuse andmine ei ole põhjendatud olukorras, kus

kutseorganisatsioon loob sihtasutuse vaid selleks, et kõnealust maksusoodustust saada.

6.6. Stipendiumi statuudis on tõesti mainitud, et toetust võivad taotleda kõik Eesti arstid, samas tuleb

taotlejal märkida taotluses ka see, kas ta on EAL liige. Kuna stipendiumi taotlusi rahuldab EAL

nõukogu kaalutlusotsuse alusel, ei ole vastustajal võimalik kontrollida, kas EAL arvestab stipendiumi

määramisel EAL liikmelisust või mitte.

7. Tallinna Halduskohus jättis 9. juuni 2014. a otsusega SA Arstide Täienduskoolituse Fond

kaebuse rahuldamata. Halduskohtu seisukohad olid järgmised.

7.1. Korralduses nr 304 on märgitud haldusakti andmise õiguslik alus ning viidatud MTA 18. mai

2011. a otsusele nr 12.2.-6/95-1, milles on toodud kaebaja tulumaksusoodustusega mittetulundus-

ühingute, sihtasutuste ja usuliste ühenduste nimekirjast kustutamise põhjendused ja kaalutlused.

Kaebajale on viidatud MTA otsus olnud kättesaadav ja kaebaja on selle otsuse haldusasjas nr 3-11-

2014 kohtulikult vaidlustanud. Seega vastab kaevatav korraldus HMS § 56 lg-tes 1, 2 ja 3 sätestatud

nõuetele.

7.2. Praeguses haldusasjas ei ole vaidlust selle üle, et kaebaja põhikirja punktide 5.1, 5.2 ja 6.1

kohaselt on kaebaja eesmärgiks arstide erialase täienduskoolituse arendamine ja arstide erialase

ümberõppe toetamine selleks arstidele stipendiumide määramise teel. Kaebaja on ka kohtule esitatud

kaebuses eeltoodut kinnitanud. Seega on tegemist olukorraga, kus kaebaja tegeleb sihtrühma

kuuluvate isikute (arstide) kutsealase tegevuse soodustamisega ning vaidlustatud korralduses viidatud

MTA 18. mai 2011. a otsuses nr 12.2.-6/95-1 on põhjendatult leitud, et see on vastuolus TuMS § 11

lg 4 punktiga 4.

7.3. Praeguses haldusasjas ei ole vaidlustatud ka seda, et sihtasutuse asutaja on EAL, kes äriregistri

teabesüsteemi andmetel on registreeritud ametiühinguna ja kelle põhikirjalisteks eesmärkideks on

arstide töö- ja kutsealaste, majanduslike ja sotsiaalsete õiguste ja huvide esindamine ning kaitsmine.

Äriregistri teabesüsteemi andmetel on kaebaja kutseorganisatsioon, kelle tegevusalaks on arstide

erialase täienduskoolituse arendamine, arstide erialase ümberõppe toetamine ja meditsiinikultuuri

edendamine. Seega on õige ka MTA 18. mai 2011. a otsuses nr 12.2.-6/95-1 märgitu, et sihtasutuse

põhikirja kohaselt on kogu tegevus seotud ühe kutse – arstide – esindajatega. Tallinna Ringkonna-

kohus on kohtuotsuses haldusasjas nr 3-11-2014 (p 14) leidnud, et kutseorganisatsiooni mõiste

sisustamisel ei saa lähtuda pelgalt formaalsest määratlusest ning maksusoodustuse andmine ei ole

põhjendatud olukorras, kus kutseorganisatsioon loob sihtasutuse vaid selleks, et kõnealust maksu-

soodustust saada. Maksuhaldur on põhjendatult jõudnud järeldusele, et ilmnevad TuMS § 11 lg 4

punktis 8 nimetatud asjaolud.

7.4. Kuigi arstide erialase täienduskoolituse ja ümberõppe tulemusena saavad tervishoiuteenuse

kvaliteedi eeldatavast paranemisest kasu ka patsiendid, tegutseb sihtasutus siiski vahetult konkreetse

isikuterühma, arstide, huvides ega tegutse avalikes huvides TuMS § 11 tähenduses. Nõustuda tuleb

MTA käsitlusega, et arstid, kelle erialakoolitusi ja erialast ümberõpet kaebaja toetab, on sihtrühm, kes

muu ühiskonna kui tervikuga võrreldes ei ole ebasoodsamas olukorras, mis on aga üheks nimekirja

kandmise eelduseks.

8. SA Arstide Täienduskoolituse Fond palub apellatsioonkaebuses halduskohtu otsuse tühistada ja

teha asjas uus otsus, millega tema kaebus rahuldada. Apellandi seisukohad on järgmised.

8.1. Kohus on rikkunud halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 157 lõikes 1 ja § 158 lõikes 1

ning lõikes 3 sätestatud nõudeid. Kohtuotsust on ebapiisavalt põhjendatud. Kohus on jätnud sisuliselt

analüüsimata, kas sihtasutus tegutseb avalikes huvides ning kas ta on heategevuslik TuMS § 11

mõttes.

8.2. Tegelikkusele vastab, et sihtasutuse on asutanud EAL. Samas ei selgu, millist õiguslikku

tähendust see asjaolu nimekirjast kustutamise seisukohast omab.

8.3. Seletuskirja väited selle kohta, et sihtasutusel on kutseühingu tunnused ning sihtasutus on

kutseorganisatsioon, jäävad arusaamatuks, kuna ühtegi faktilist asjaolu nimetatud väidete

tõendamiseks esitatud ei ole. Sihtasutus on iseseisev eraõiguslik juriidiline isik ning asjaolu, et

stipendiume makstakse konkreetse elukutse esindajatele (arstidele), ei muuda sihtasutust

kutseorganisatsiooniks.

8.4. Korralduse eelnõu ja seletuskirja koostamisel on võetud aluseks MTA otsus ning kopeeritud sealt

MTA väiteid. Nii vaidlustatud korralduses kui ka seletuskirjas puudub igasugune teave selle kohta,

kas ning mil viisil on Vabariigi Valitsus MTA väiteid kontrollinud ja analüüsinud, st puudub

informatsioon selle kohta, kas ja kuidas on Vabariigi Valitsus täitnud oma kohustust kontrollida

maksuhalduri ettepanekut ning anda oma kaalutlusõiguse piires hinnang sellele, kas isik jätta

nimekirja või mitte. Ei piisa üksnes viitest maksuhalduri otsusele (ettepanekule), arvestades eriti

asjaoluga, et seda otsust eraldi vaidlustada sisuliselt ei saa. Seega on Vabariigi Valitsus korralduse

nr 304 andmisel oluliselt rikkunud kaalutlusreegleid.

8.5. Alusetu ja põhjendamata on halduskohtu seisukoht, mille kohaselt sihtasutuse tegevus on

vastuolus TuMS § 11 lg 4 p-s 4 ja § 11 lg 2 p-s 1 sätestatuga, sest arstide erialase täienduskoolituse

toetamine on sisuliselt patsientide huvides tegutsemine (avalik huvi) ning stipendiumide määramine ja

maksmine on sihtasutuse põhikirjaline tegevus, mida TuMS ei keela.

8.6. Sihtasutuse tegevus on täielikult kooskõlas TuMS § 11 lg 2 p-s 2 sätestatuga, sest arstidele

makstakse stipendiume, millega toetatakse nende täienduskoolitamist, sh rahvusvaheliste eriala-

organisatsioonide korraldavatel konverentsidel ja kursustel. Maksuhaldur ja halduskohus on oma

heategevuslikkuse tõlgendustes põhjendamatult kitsendanud seaduses sätestatud heategevuslikkuse

määratlust.

9. Tallinna Ringkonnakohus jättis 31. oktoobri 2014. a otsusega apellatsioonkaebuse rahuldamata ja

halduskohtu otsuse muutmata. Ringkonnakohtu põhjendused on järgmised.

9.1. TuMS ei sisalda avalikes huvides tegutsemise legaaldefinitsiooni. TuMS § 11 lg-s 4 on loetletud

konkreetsed juhud (keelunormid), mille seadusandja on sätestanud maksusoodustust välistavana,

andes seeläbi haldusorganile avaliku huvi ja heategevuslikkuse sisustamiseks igal konkreetsel juhul

seaduslikud raamid.

9.2. Korralduses nr 304 on märgitud ühingu nimekirjast kustutamise alusena nii asjaolu, et kaebaja on

ühing, kes tegeleb sihtrühma kuuluvate isikute kutsealase tegevuse soodustamisega (TuMS § 11 lg 4

p 4), kui ka asjaolu, et kaebaja on kutseorganisatsioon (TuMS § 11 lg 4 p 8). Asjas ei ole vaidlust selle

üle, et SA Arstide Täienduskoolituse Fond tegevuse sihtrühmaks TuMS § 11 lg 2 p 2 ja lg 4 p 4

tähenduses on arstid. See tuleneb nii fondi nimest kui ka sihtasutuse põhikirja p-s 5 (tl 16) sätestatud

ühingu eesmärkidest. Vaidlust ei ole ka selle üle, et ühingu peamisteks eesmärkideks on arstide

erialase täienduskoolituse arendamine (põhikirja p 5.1) ning arstide erialase ümberõppe toetamine

(põhikirja p 5.2). Mõlemad tegevused on käsitatavad kutsealase tegevuse soodustamisena TuMS § 11

lg 4 p 4 mõttes. Kaebaja on kohtumenetluses, samuti kirjas Vabariigi Valitsusele (tl 32) väitnud, et

fond aitab koolitada Eesti arste, võimaldades neil täienduskoolituse kaudu tõsta erialast

kvalifikatsiooni, st kaebaja on ise kinnitanud, et ta tegeleb sihtrühma kuuluvate isikute kutsealase

tegevuse soodustamisega.

9.3. Kaebaja ei ole kutseorganisatsioon formaalses mõttes, kuna sihtasutusel juriidilise vormina ei ole

liikmeid, vaid sihtasutus luuakse vara valitsemise ja kasutamise eesmärgil. Seetõttu ei ole kohane

kaebaja nimekirjast kustutamise alusena viidata TuMS § 11 lg 4 p-le 8.

9.4. TuMS § 11 lg-s 4 sätestatud keelunormide eesmärgiks on olnud vältida maksusoodustuse

laienemist ühingutele, kelle tegevus on suunatud üksnes või valdavas osas oma liikmetele. Sellisel

põhjendusel on seadusandja tulumaksusoodustuse saajate hulgast välistanud 1. jaanuaril 2007

jõustunud seadusemuudatusega kutseorganisatsioonid, ettevõtluse toetamise organisatsioonid,

ametiühingud ning poliitilised ühendused. TuMS § 11 lg-t 4 tõlgendades tuleb tulumaksusoodustuste

saajate hulgast välistada ka ühingud, kus maksusoodustust taotleva ühingu asutaja liikmeskond kattub

valdavas osas sihtrühmaga, kellele ühingu tegevus on suunatud, arvestades muu hulgas asjaolu, et

seadus välistab selgesõnaliselt maksusoodustuse laiendamise maksusoodustust taotleva ühingu

asutajale.

9.5. Ringkonnakohus on 12. juuni 2012. a otsuses haldusasjas nr 3-11-2014 leidnud, et SA Arstide

Täienduskoolituse Fond on loodud vahetult EAL kui kutseorganisatsiooni teenindamiseks ning

tegutseb sama sihtgrupi ning samade eesmärkide huvides (p 14). Selles otsuses märkis

ringkonnakohus, et maksusoodustuse andmine ei ole põhjendatud olukorras, kus kutseorganisatsioon

loob sihtasutuse vaid selleks, et maksusoodustust saada (p 14).

9.6. Ringkonnakohus ei vastusta kaebaja väidet, et arstide kvalifikatsiooni tõstmisest nende

koolitamise kaudu võidavad lõppastmes nii patsiendid kui ka Eesti ühiskond tervikuna, kuid oluline

on silmas pidada, et seadusandja on kutsetegevusega seonduvad soodustused TuMS-s välistanud ning

seda kõigi kutsealade puhul ühtviisi. Vastustaja on õigesti kohaldanud TuMS § 11 lg 4 p-st 4

tulenevat keelunormi, mille alusel kustutati kaebaja tulumaksusoodustusega mittetulundusühingute,

sihtasutuste ja usuliste ühenduste nimekirjast.

9.7. Halduskohus on õigesti leidnud, et vastustaja ei ole rikkunud kaebaja taotluse menetlemisel

haldusmenetluse põhimõtteid. HMS § 56 lg 1 kohaselt on lubatud haldusakti põhjenduste esitamine ka

menetlusosalisele kättesaadavas dokumendis, millele on haldusaktis viidatud.

MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED

10. SA Arstide Täienduskoolituse Fond palub kassatsioonkaebuses halduskohtu ja ringkonnakohtu

otsused tühistada ja saata asi uueks arutamiseks ringkonnakohtule. Kassaatori seisukohad on

järgmised.

10.1. Ringkonnakohus rikkus menetlusnorme, kui jättis põhjendamatult arvestamata sihtasutuse

seisukohad ja väited TuMS § 11 lg 2 p-s 1 sätestatud avalikes huvides tegutsemise nõude kohta ning

TuMS § 11 lg 2 p-s 2 sätestatud heategevuslikkuse mõiste kohta. Põhjendatud ei ole ringkonnakohtu

seisukoht, mille kohaselt ei ole nimetatud sätteid vaja analüüsida.

10.2. Ringkonnakohus on jätnud põhjendamatult tähelepanuta sihtasutuse väite, mille kohaselt peab

Vabariigi Valitsuse vaidlustatud korraldusest nähtuma, kas valitsus on maksuhalduri ettepanekut

kontrollinud ning millised järeldused milliste argumentide alusel on ettepanekust tehtud. Korralduse

eelnõu seletuskirjas puuduvad piisavad ja asjakohased selgitused sihtasutuse nimekirjast kustutamise

põhjendamiseks. Samuti puudub nii vaidlustatud korralduses kui ka seletuskirjas igasugune teave

selle kohta, kas ning mil viisil on valitsus maksuhalduri väiteid kontrollinud ja analüüsinud.

Kassaatori hinnangul ei piisa üksnes viitest maksuhalduri otsusele (ettepanekule), arvestades eriti

asjaoluga, et seda otsust eraldi vaidlustada sisuliselt ei saa.

10.3. Juhul, kui haldusorgan ei teosta kaalutlusõigust, on lähtunud sobimatutest või ebaõigetest

kaalutlustest või jätnud mõne olulise asjaolu tähelepanuta, võib olla tegemist olulise kaalutlusveaga.

Kaalutlusveaga tehtud õigusakt on õigusvastane (HMS § 54).

KOLLEEGIUMI SEISUKOHT

11. TuMS § 11 määrab kindlaks tulumaksusoodustusega mittetulundusühingute, sihtasutuste ja

usuliste ühenduste nimekirja koostamise tingimused ja korra. TuMS § 11 lg 1 kohaselt (vaidlustatud

haldusakti andmise ajal kehtinud redaktsioonis) kinnitab tulumaksusoodustusega mittetulundus-

ühingute, sihtasutuste ja usuliste ühenduste nimekirja pärast asjatundjate komisjonilt soovituse

küsimist Vabariigi Valitsus korraldusega. TuMS § 11 lõiked 2 ja 3 sätestavad tingimused, millele peab

vastama nimekirja kandmist taotlev ühing või sihtasutus. TuMS § 11 lõigetes 4–6 on loetletud

nimekirja kandmist välistavad asjaolud. TuMS § 11 lõikes 7 on loetletud alused, millal Vabariigi

Valitsusel on õigus ühing või sihtasutus nimekirjast kustutada. TuMS § 11 lg 8 kohaselt kehtestab

Vabariigi Valitsus määrusega nimekirja koostamise korra ja selleks esitatavate dokumentide loetelu,

ühingu nimekirja kandmise ja sealt kustutamise korra ning asjatundjate komisjoni moodustamise

korra, selle töökorralduse ning komisjoni liikmete nimetamise ja tagasikutsumise korra. TuMS § 11

lg 9 kehtestab nimekirja kandmise taotluse esitamise tähtajad. TuMS § 11 lg 10 sätestab, et muus

Euroopa Majanduspiirkonna lepinguriigis asutatud ühingut käsitatakse tulumaksusoodustusega

ühinguna, kui on tõendatud, et ta vastab lõikes 2 sätestatud tingimustele ning ei esine lõike 4

punktides 1, 3–5, 7 ja 8 nimetatud asjaolusid.

12. TuMS § 11 ei täpsusta, millised maksusoodustused kaasnevad nimekirja kandmisega. Need

tulenevad teistest tulumaksuseaduse sätetest.

TuMS § 27 lg 1 ja § 49 lg 2 annavad piiratud ulatuses maksuvabastuse nimekirja kantud ühingule

tehtud annetustele.

TuMS § 19 lg 3 p 5 alusel välja antud Vabariigi Valitsuse 20. juuni 2000. a määruse nr 196 "Õppe- ja

teadustööks ning loominguliseks ja sporditegevuseks antavate stipendiumide tulumaksust

vabastamise tingimused" § 3 p 3 kohaselt on tulumaksust vabastatud stipendium, mida maksab TuMS

§ 11 lõikes 1 nimetatud nimekirja kantud mittetulundusühing, sihtasutus või usuline ühendus isikule,

kes ei ole selle asutaja, liige, ühinguga seotud isik ega temale annetusi teinud isik või sellise isiku

asutaja, liige või seotud isik. Määruse § 4 seab maksuvabastusele järgmised tingimused: stipendiumi

maksmine on ühingu põhikirjaline tegevus ning stipendiumide taotlemine ja määramine toimub

avaliku konkursi alusel.

TuMS § 49 lg 4 kohaselt ei maksustata tulumaksuga nimekirja kantud ühingu väljamakseid seoses

külaliste või äripartnerite toitlustamise, majutamise, transpordi või kultuurilise teenindamisega. TuMS

§ 49 lg 6 loetleb mitmeid muid väljamakseid ja soodustusi, millelt nimekirja kantud ühing ei pea

maksma tulumaksu (annetused teistele nimekirja kantud ühingutele, füüsilisele isikule toimetulekuks

osutatud materiaalne abi, noortelaagris osalejale või spordivõistlusel osalejale kingitud meened,

reklaamkingitused).

Kolleegiumi hinnangul tuleb TuMS § 11 tõlgendamisel arvestada ka sellega, millised on nimekirja

kandmise või nimekirjast kustutamise maksuõiguslikud tagajärjed. Stipendiumi maksmise korral

tuleb muu hulgas tähelepanu pöörata asjaolule, et nimekirjast kustutamise tagajärjel muutuvad tulu-

maksuga maksustatavaks nii äriühingute poolt sihtasutusele tehtavad annetused kui ka nende

annetuste arvel makstavad stipendiumid. Kui äriühing maksaks stipendiumi või toetust otse füüsilisele

isikule (nt hüvitaks täienduskoolituse kulud), siis tekiks tulumaksukohustus vaid ühe korra.

13. Kolleegium nõustub halduskohtu ja ringkonnakohtu seisukohaga, et Vabariigi Valitsuse korralduse

põhjendused võivad olla toodud viitena maksuhalduri ettepanekule. HMS § 56 lg 1 kohaselt on

lubatud haldusakti põhjenduste esitamine ka menetlusosalisele kättesaadavas dokumendis, millele on

haldusaktis viidatud. Viidatav dokument muutub sellega haldusakti osaks ja seda on võimalik

vaidlustada.

14. Korralduses nr 304 põhjendati SA Arstide Täienduskoolituse Fond nimekirjast kustutamist

sellega, et fondi tegevus oli vastuolus TuMS § 11 lg 2 p-dega 1 ja 2 ning TuMS § 11 lg 4 p-dega 4 ja

8. Ringkonnakohus leidis, et kaebajal ei ole TuMS § 11 lg 4 p-st 4 tulenevalt õigust kuuluda tulumaksu-

soodustust saavate ühingute nimekirja ning TuMS § 11 lg 4 p 8 ei ole asjassepuutuv. Ringkonnakohus

ei pidanud vajalikuks analüüsida vaidlustatud haldusakti kooskõla TuMS § 11 lg 2 p-dega 1 ja 2.

Kolleegium kontrollib vaidlustatud korralduse õiguspärasust kõigi nelja aluse osas.

15. TuMS § 11 lg 2 p 1 kohaselt kantakse nimekirja sihtasutus, kes tegutseb avalikes huvides.

Riigikogus 31. mail 2006 vastu võetud tulumaksuseaduse, sotsiaalmaksuseaduse, hasartmängumaksu

seaduse ja krediidiasutuste seaduse muutmise seaduse eelnõu (863 SE) seletuskirjas on selgitatud

järgmist: "Ühing tegutseb avalikes huvides, kui tema eesmärgid on seotud eeskätt ühiskonna üldiste

huvidega, mitte aga liikmete üksikhuvidega. Sellise tegevuse põhitunnus on tegutsemine ühiskonna

heaks tervikuna või aidates neid ühiskonna väiksemaid rühmi, kes ei suuda ise toime tulla. Viimati

mainitud juhul väljendubki avalik huvi teatud isikuterühma toetamises. Rahvusvahelises praktikas

mõistele "avalik huvi" ühest määratlust ei ole. Iga riik määratleb seda mõistet lähtuvalt püstitatud

eesmärkidest."

Kolleegium on seisukohal, et arstide täienduskoolituse toetamine vastab seletuskirjas viidatud avaliku

huvi kriteeriumile. Põhiseaduse § 28 kohaselt on igaühel õigus tervise kaitsele. Arstide erialane

täienduskoolitus aitab kaasa tervishoiuteenuse kvaliteedi tõstmisele ja tagab sellega avalikku huvi

igaühe tervise kaitse vastu.

16. TuMS § 11 lg 2 p 2 kohaselt peab nimekirja kantav ühing olema heategevuslik. Siinjuures ei peeta

silmas heategevust tavapärases tähenduses, sest sama säte määratleb "heategevuslikuna" ühingut, kes

"pakub sihtrühmale, mille toetamine tuleneb tema põhikirjast, kaupa või teenust peamiselt tasuta või

muul kasumit mittetaotleval viisil või maksab sihtrühma kuuluvatele isikutele toetust".

Kolleegium on seisukohal, et kassaatori puhul on nimetatud definitsioonist tulenevad nõuded täidetud

– sihtgrupp on põhikirjas määratletud ning sihtgrupi liikmetele makstakse toetust ning pakutakse

tasuta teenust. Siinjuures ei ole määrav, kas tõlgendada sihtgrupina koolitusel osalevaid arste või

hoopis arstide tööandjaid, kes vabanevad kohustusest kanda oma töötajate tööalase täiendusõppe

kulusid.

Kolleegium ei nõustu MTA seisukohaga, et toetatav sihtgrupp peaks ilmtingimata olema muu ühis-

konna kui tervikuga võrreldes ebasoodsamas olukorras. Seda, millise sihtgrupi toetamist pidada nime-

kirja kandmise jaoks sobivaks, tuleb hinnata TuMS § 11 lg 2 p-s 1 sisalduva määratluse "avalik huvi"

kaudu.

Heategevusega TuMS § 11 lg 2 p 2 tähenduses ei oleks tegemist näiteks siis, kui sihtasutus korraldaks

tasulisi koolitusi või nõuaks stipendiumi saajalt samaväärset vastuhüve. Vastuhüvena ei saa käsitada

stipendiumi saaja võimalikke kohustusi anda selgitusi saadud raha kasutamise kohta või anda (mh ka

artikli vormis) ülevaade toimunud koolituse sisust.

17. TuMS § 11 lg 4 p 4 kohaselt ei kanta nimekirja ühingut või sihtasutust, kes tegeleb "asutaja või

annetaja kauba või teenuse reklaamimise või sihtrühma kuuluva isiku kutsealase tegevuse või

ettevõtluse soodustamisega".

Vastustaja ja kohtud on seisukohal, et kaebaja tegevuse eesmärgiks on arstide kutsealase tegevuse või

ettevõtluse soodustamine. Ringkonnakohus märkis oma otsuses, et ta ei vastusta kaebaja väidet, et

arstide kvalifikatsiooni tõstmisest võidavad nii patsiendid kui ka Eesti ühiskond tervikuna, kuid

seadusandja on kutsetegevusega seonduvad soodustused TuMS-s välistanud kõigi kutsealade puhul

ühtviisi.

Kolleegium on seisukohal, et viidatud säte kujutab endast täpsustust TuMS § 11 lg 1 punktis 1 toodud

"avaliku huvi" määratlusele. Riigikogus 31. mail 2006 vastu võetud tulumaksuseaduse, sotsiaal-

maksuseaduse, hasartmängumaksu seaduse ja krediidiasutuste seaduse muutmise seaduse eelnõu (863

SE) seletuskirjas on selgitatud järgmist: "Eestis on hinnanguliselt 22 000 mittetulundusühingut ja

sihtasutust, neist üle 1500 on kantud Vabariigi Valitsuse koostatud nimekirja. Kõigist Eestis

registreeritud ühingutest umbes 18 000 on poliitilised ühendused, kutseorganisatsioonid või muud

klubilised ühingud, kelle tegevus on suunatud kitsalt oma liikmetele või kes tegelevad peamiselt oma

liikmete isikliku vara haldamise või suurendamisega. Sellised ühingud on küll mittetulunduslikud,

kuid tegutsevad mitte avalikes, vaid kitsa isikuteringi huvides."

Seletuskirjas mainitud näited viitavad sellele, et "kutsealase tegevuse soodustamise" all tuleb pidada

silmas eelkõige selliseid hüvesid, mis on seotud igapäevase kutsetööga, näiteks info vahendamine

vabade töökohtade, koolituste või praktikavõimaluste kohta, kutseala populariseerimine ühiskonnas,

kutseala parimate esindajate tunnustamine vms. Siia alla ei kuulu erialane täienduskoolitus nagu ka

laiemalt arstiteaduse kui teadusharu arengut toetavad meetmed.

Kolleegium on seisukohal, et haridust ja teadust toetavat tegevust saab tõlgendada avalikes huvides

toimuvana, sõltumata sellest, kas konkreetne ühing või sihtasutus on loodud toetama ja arendama ühte

või mitut erinevat teadusvaldkonda. Kui tõlgendada arstide täienduskoolituse korraldamist

"kutsealase tegevuse soodustamisena", siis tekiks ebavõrdne kohtlemine võrreldes selliste ühingute

või sihtasutustega, kes maksavad stipendiumi erinevate kutsealade esindajatele.

18. TuMS § 11 lg 4 p 8 kohaselt ei kanta nimekirja ühingut või sihtasutust, kes on kutse-

organisatsioon, ettevõtluse toetamise organisatsioon, ametiühing või poliitiline ühendus.

Kolleegium nõustub ringkonnakohtuga, et viidatud sätte kohaldamine on kaebaja suhtes välistatud.

Kutseorganisatsioon saab olla mittetulundusühing, mille liikmeteks on mõne kutseala esindajad. Kuna

sihtasutusel ei ole liikmeid, ei saa sihtasutus oma olemuselt olla kutseorganisatsioon. Kolleegium

selgitab lisaks, et mõiste "organisatsioon" ei ole siiski alati samastatav mõistega "mittetulundusühing"

ning muudel juhtudel (nt ettevõtluse toetamise organisatsioon) võib TuMS § 11 lg 4 p 8 olla

kohaldatav ka sihtasutusele.

Asjaolu, et sihtasutuse asutajaks on kutseorganisatsiooni või ametiühingu tunnustele vastav mitte-

tulundusühing, ei ole iseenesest nimekirjast kustutamise aluseks. Haldusorgan peab hindama siht-

asutuse tegevuse vastavust TuMS §-s 11 esitatud nõuetele, mh ka seda, kas sihtasutus tegutseb

asutajast sõltumatult. Sihtasutuse puhul tuleb ka silmas pidada selle juriidilise isiku eripära. Üldjuhul

piirduvad sihtasutuse asutaja funktsioonid põhikirja kinnitamise ja nõukogu moodustamisega ning

asutaja ei kontrolli sihtasutuse igapäevast tegevust, mh ka otsustusi stipendiumide määramise kohta.

Kui maksuhaldur peaks tuvastama, et asutaja kui kutseorganisatsioon siiski kontrollib sihtasutuse

igapäevast tegevust, on tal võimalik algatada sihtasutuse nimekirjast kustutamine TuMS § 11 lg 4 p 8

alusel.

Kolleegiumi hinnangul ei ole nimekirja kandmise või nimekirjast kustutamise otsustamisel oluline,

kas stipendiumi saamise võimalus on ainult EAL liikmetel või ka arstidel, kes EAL liikmete hulka ei

kuulu. See küsimus võib olla oluline näiteks stipendiumi tulumaksuvabastuse õigsuse hindamisel.

19. Eeltoodust tulenevalt leiab kolleegium, et SA Arstide Täienduskoolituse Fond puhul ei ole

täidetud ükski neljast nimekirjast kustutamise aluseks olevast eeldusest ning seega on korraldus

nr 304 õigusvastane ja tuleb tühistada. Riigikohus tühistab halduskohtu ja ringkonnakohtu otsused

ning teeb uue otsuse, millega rahuldab kaebuse.

20. HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. SA Arstide

Täienduskoolituse Fond kandis esimese astme kohtumenetluses menetluskulusid kokku 415 eurot (sh

riigilõiv 15 eurot ja õigusabikulud 400 eurot) ning tasus apellatsioonimenetluses riigilõivu 15 eurot.

Kassatsiooniastmes taotleb SA Arstide Täienduskoolituse Fond õigusabikulu katteks 120 euro

väljamõistmist. Kokku on kaebaja kandnud menetluskulusid 550 eurot, mis tuleb vastustajalt välja

mõista.

21. Kassatsioonkaebuse esitamisel tasutud kautsjon tuleb tagastada (HKMS § 107 lg 4 esimene lause)

ning kassaatori taotluse alusel tuleb see kanda OÜ Advokaadibüroo Advocatus kontole

nr EE962200221025574604 (Swedbank).

Tõnu Anton, Indrek Koolmeister, Ivo Pilving