3-3-1-63-13 · Riigikohus

RIIGIKOHUS

HALDUSKOLLEEGIUM

KOHTUOTSUS

Eesti Vabariigi nimel

Kohtuasja number

3-3-1-63-13

Otsuse kuupäev

3. detsember 2013

Kohtukoosseis

Eesistuja Tõnu Anton, liikmed Ivo Pilving ja Harri Salmann

Kohtuasi

Kristiina Suursaare kaebus Maksu- ja Tolliameti 27. detsembri

2011. a vaideotsuse nr 6-1/560-2 tühistamiseks ja vaide

läbivaatamiseks kohustamiseks

Vaidlustatud kohtulahend

Tallinna Ringkonnakohtu 8. mai 2013. a otsus haldusasjas nr

3-12-210

Menetluse alus Riigikohtus

Maksu- ja Tolliameti kassatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON

1. Rahuldada Maksu- ja Tolliameti kassatsioonkaebus osaliselt.

2. Tühistada Tallinna Halduskohtu 14. detsembri 2012. a ja Tallinna Ringkonnakohtu 8. mai

2013. a otsused haldusasjas nr 3-12-210. Saata asi uueks läbivaatamiseks Tallinna Haldus-

kohtule.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuse (PMTK) 12. mai 2011. a maksuotsusega

nr 12.2-3/2799-7 kohustati Kristiina Suursaart tasuma tulumaksu ning arvestama ja tasuma

tulumaksult intressi alates 2. oktoobrist 2010 kuni tasumise päevani. Maksuotsuse kohaselt ei esitanud

K. Suursaar 2009. a füüsilise isiku tuludeklaratsiooni, kuigi sai temale kuuluva kinnistu

võõrandamisest maksustatavat tulu.

Maksuotsus saadeti K. Suursaarele posti teel väljastusteatega. Maksuotsuse üleandmine ebaõnnestus.

Enne kirja tagastamist maksuhaldurile jäeti K. Suursaare postkasti teade tähtkirja kohta. K. Suursaar

kirjale järele ei läinud. Maksuhaldur avaldas seejärel maksuotsuse resolutiivosa 7. juunil 2011 välja-

andes Ametlikud Teadaanded.

2. Maksu- ja Tolliamet (MTA) saatis K. Suursaarele 26. oktoobri 2011. a võlateate nr 8-8/35551,

milles juhtis K. Suursaare tähelepanu tasumata maksuvõlale ning maksuvõlale lisanduvale intressile.

3. K. Suursaar esitas 11. novembril 2011 MTA-le vaide võlateate ja maksuotsuse tühistamiseks.

4. MTA 27. detsembri 2011. a vaideotsusega nr 6-1/560-2 jäeti vaie rahuldamata. Kuna maksuotsuse

peale esitati vaie mittetähtaegselt, jättis MTA maksuotsuse osas vaides esitatud väited sisuliselt läbi

vaatamata. Võlateate osas leiti vaideotsuses, et see on õiguspärane ja selle kehtetuks tunnistamiseks ei

ole alust.

5. K. Suursaar esitas 1. veebruaril 2012 Tallinna Halduskohtule hiljem täiendatud kaebuse MTA

27. detsembri 2011. a vaideotsuse nr 6-1/560-2 ja PMTK 12. mai 2011. a maksuotsuse nr 12.2-

3/2799-7 tühistamiseks. Kaebaja leidis, et tema vaie oli tähtaegne, sest maksuotsust ei toimetatud talle

nõuetekohaselt kätte. Eeldused maksuotsuse maksukorralduse seaduse (MKS) § 55 alusel

kättetoimetamiseks väljaandes Ametlikud Teadaanded avaldamise kaudu olid täitmata. Maksuotsust

püüti kätte toimetada lühikesel ajaperioodil, arvestamata, et isikud võivad vabalt liikuda ja viibida

erinevatel põhjustel ajutiselt oma registreeritud elukohast eemal. Maksuotsusest sai kaebaja teada

alles võlateatest. Seega hakkas kaebetähtaeg kulgema võlateate kättesaamisest. Maksuotsuse sai

kaebaja kätte alles tema suhtes algatatud täitemenetluse raames täitmisteate lisana.

6. Tallinna Halduskohtu 29. mai 2012. a kohtunõudes K. Suursaarele märkis kohus, et vaideotsusega

ei vaadatud kaebaja vaiet maksuotsuse tühistamiseks sisuliselt läbi, mistõttu ei saa kohus maksuotsuse

tühistamise nõuet läbi vaadata. Kohus tegi kaebajale ettepaneku täiendada kaebust taotlusega

kohustada maksuhaldurit kaebaja 11. novembri 2011. a vaiet uuesti sisuliselt läbi vaatama.

7. K. Suursaar esitas 8. juunil 2012 kaebuse täienduse, milles täiendas kaebust esitatud tühistamis-

nõude asemel kohustamisnõudega vaadata asi uuesti läbi.

8. Tallinna Halduskohus võttis 26. septembri 2012. a määrusega kaebuse muudatuse vastu ja luges

kaebuse nõudeks „Maksu- ja Tolliameti 27. detsembri 2011. a vaideotsuse nr 6-1/560-2 tühistamise ja

Maksu- ja Tolliameti kohustamise vaide uuesti läbivaatamiseks.“

9. Tallinna Halduskohus jättis 14. detsembri 2012. a otsusega haldusasjas nr 3-12-210 kaebuse

rahuldamata. Kohtuotsuse põhjendustes leiti, et MKS § 54 lg 1 ei kohusta maksuhaldurit füüsilisele

isikule dokumente korduvalt saatma. Sätte kohaselt on oluline, et füüsilisele isikule saadetakse

dokument posti teel teadaolevale elukoha aadressile ning eeltoodust juhinduvalt on maksuhaldur ka

toiminud. Põhjendatud oli maksuotsuse avaldamine 7. juunil 2011 väljaandes Ametlikud Teadaanded.

Tulenevalt MKS §-st 55 loeti maksuotsus õigesti kaebajale kättetoimetatuks 10 päeva pärast selle

avaldamist väljaandes Ametlikud Teadaanded, s.o 17. juunil 2011. Kaebaja esitas vaide 11. novembril

2011, seega pärast vaidlustamise tähtaja lõppemist.

Vastustaja on eksinud selles, et ei ole selgitanud kaebajale MKS §-des 140 ja 50 sätestatud võimalust

vaide esitamise tähtaja ennistamiseks. Samas ei too see kaasa vaidlustatud vaideotsuse tühisust. Käes-

oleval juhul ei mõjutanud kaebaja poolt vaidemenetluses tähtaja ennistamise taotluse esitamata

jätmine vaideotsust, kuna vastustaja kohtumenetluses esitatud põhjendustest nähtub, et vaide

esitamise tähtaega ei oleks ikkagi ennistatud. MKS § 143 lg 1 p-s 3 märgitud põhjusel oleks

maksuhalduril olnud alus vaie 12. mai 2011. a maksuotsuse osas tagastada, st seda sisuliselt mitte läbi

vaadata. Maksuhaldur tegelikkuses ongi seda teinud, ehkki vaideotsuses on maksuhaldur ekslikult

märkinud resolutsiooni „jätta vaie rahuldamata“ ja viidanud vaide rahuldamata jätmist reguleerivatele

maksukorralduse seaduse sätetele. Sisuliselt on vaie maksuotsuse osas tagastatud õiguspäraselt. Vaie

on jäetud õiguspäraselt rahuldamata ka võlateate osas.

10. K. Suursaar esitas apellatsioonkaebuse halduskohtu otsuse tühistamiseks ja kaebuse rahulda-

miseks. Apellatsioonkaebuse põhjendused:

1) kaebaja sai tema suhtes tehtud maksuotsusest teada pärast 26. oktoobri 2011. a võlateate kätte-

saamist;

2) kohus järeldab meelevaldselt, et kaebaja elab koos emaga. Kaebaja ema (S. Seero) elas 2011. a

seoses sügava puude ja liikumisvõimetu lähisugulase hoolduskohustuse tõttu mujal;

3) täidetud ei ole MKS § 55 kohaldamise kumbki eeldus. Kaebaja on teinud maksuhalduriga maksu-

menetluses koostööd, mis lükkab ümber järelduse kaebajale dokumentide kättetoimetamise võimatuse

kohta kui MKS § 55 kohaldamise kohustusliku eeltingimuse. Samuti on kaebajal olnud järjepidevalt

registreeritud elukoht, mis on ka tema tegelik viibimiskoht.

11. Tallinna Ringkonnakohtu 8. mai 2013 otsusega rahuldati K. Suursaare apellatsioonkaebus,

tühistati halduskohtu otsus ja MTA 27. detsembri 2011. a vaideotsus nr 6-1/560-2 ning kohustati

MTA-d vaiet uuesti läbi vaatama. Otsuse kohaselt sätestab MKS § 55 kaks samaaegselt esinevat

tingimust, mille avaldumisel võib dokumenti kätte toimetada Ametlikes Teadaannetes: isik ei ela

maksuhaldurile teadaoleval aadressil ning dokumenti ei ole muul viisil võimalik kätte toimetada.

Kaebaja puhul olid andmed tema aadressi kohta maksuhalduril olemas, samuti ei olnud alust arvata, et

kaebaja sellel aadressil ei ela. Maksuhalduril oli varasemast maksumenetlusest üksnes teada asjaolu,

et posti kättetoimetamine kaebajale on raskendatud, sest ta ei võta elukohas posti vastu ega reageeri

üldjuhul ka postkasti tähtkirja kohta jäetud teadetele. MKS § 55 ei tohi tõlgendada viisil, mis

võimaldab isikutel maksuhalduri poolt saadetud dokumentide kättesaamisest teadlikult kõrvale hoida.

Samas eeldab MKS § 55 kohaldamine, et dokumenti ei ole võimalik muul viisil kätte toimetada. Ühe

tähtkirja üleandmise nurjumine ei tõenda veel, et dokumendi kättetoimetamine muul viisil on

võimatu. Võimatust ei saa vahetult järeldada vaid sellest, et maksumenetluse jooksul oli

menetlusposti kättetoimetamisega raskusi. Arvestades maksuotsuse koormava iseloomuga, peab MKS

§-s 55 reguleeritud nn õigusliku fiktsiooni kohaldamine olema põhjendatud. Maksuotsuse

teatavakstegemine Ametlike Teadaannete kaudu oli õigusvastane.

MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED

12. MTA esitas kassatsioonkaebuse järgmiste põhjendustega:

1) MKS § 55 kohaldamise eeldused olid täidetud. Et kaebaja oma aadressi muutumisest ei teatanud,

oli maksuhalduril õigus saata maksuotsus maksuhaldurile teadaoleval aadressil. Samuti ei ole kaebaja

väitnud ega tõendanud, et maksuhaldurile oli teada tema mingi muu asukoht. Kaebaja ei ole maksu-

menetluses avaldanud soovi, et maksuhaldur saadaks dokumente talle elektrooniliselt ega ole avalda-

nud maksuhaldurile ka elektronposti aadressi. Maksuotsust üritati kätte toimetada kaebaja elukoha

aadressil, kuid kättetoimetamine ebaõnnestus. Kuna kirja saaja ei olnud kättesaadav, jäeti enne kirja

maksuhaldurile tagastamist kaebaja postkasti teade tähtkirja kohta. Postitöötaja poolt kaebaja

postkasti kirja kohta teate jätmise põhjal saab tõdeda, et info on jõudnud kaebaja mõjusfääri, kuid ta

ei ole saadetisele reageerinud, st postiasutuses saadetisel (maksuotsusel) hoiutähtaja jooksul järel

käinud. MKS § 54 lg 1 ei kohusta maksuhaldurit füüsilisele isikule dokumente korduvalt saatma, vaid

sätte kohaselt on oluline, et füüsilisele isikule saadetakse dokument posti teel teadaolevale elukoha

aadressile;

2) on äärmiselt ebatõenäoline, et olukorras, kus vastav teade on jäetud postkasti, kaebaja ei aimanud

või ei saanud aru, et tema suhtes on tehtud maksuotsus. Arvestades, et nii kaebaja kui ka tema

esindaja on väidetavalt õigusteadmistega isikud, pidi mõlemale olema selge, et kui ei võeta

tähtkirjana saadetud maksuhalduri kirja vastu, on alust eeldada haldusakti kättetoimetamist MKS §-s

55 sätestatud viisil;

3) maksuhalduril ei õnnestunud kahe kuu jooksul kontrollakti isikule kätte toimetada. Kaebaja on

teadlikult ja sihipäraselt hoidunud maksuhalduri kirjade vastuvõtmisest;

4) K. Suursaarega ei ole maksuhalduril õnnestunud maksumenetluse vältel kontakti saada. Et maksu-

haldur suhtles kontrollimenetluse vältel telefoni teel K. Suursaare emaga, on vähetõenäoline, et

menetlusosaline ei olnud teadlik koostatud kontrollaktist ja seega ka maksuotsuse koostamise

võimalikkusest, kuivõrd K. Suursaar ja tema ema elavad koos;

5) ringkonnakohus ei ole märkinud, millised võimalused on maksuhaldur kasutamata jätnud või

millisel muul viisil oleks saanud maksuhaldur dokumendi kätte toimetada;

13. K. Suursaare vastuses palutakse kassatsioonkaebus rahuldamata jätta.

KOLLEEGIUMI SEISUKOHT

14. Kolleegiumi hinnangul tuleb haldus- ja ringkonnakohtu otsused menetlusnormi olulise rikkumise

tõttu tühistada.

15. K. Suursaar esitas 1. veebruaril 2012 Tallinna Halduskohtule kaebuse MTA 27. detsembri 2011. a

vaideotsuse nr 6-1/560-2 ja PMTK 12. mai 2011. a maksuotsuse nr 12.2-3/2799-7 tühistamise

nõuetega (kd I, tl 1-6). Tallinna Halduskohus on kaebuse nende nõuete osas 15. veebruari 2012. a

määrusega menetlusse võtnud.

16. Tallinna Halduskohtu 29. mai 2012. a kohtunõudes tegi kohus kaebajale ettepaneku kaebust

täiendada taotlusega kohustada maksuhaldurit kaebaja poolt 11. novembril 2011 esitatud vaide uueks

sisuliseks läbivaatamiseks.

Kaebaja esitas 8. juunil 2012 kohtule kaebuse täienduse, mille tekst oli järgmine: „Lähtudes asjaolust,

et kaebuse esitaja vaie Maksu- ja Tolliameti 12.05.2011 maksuotsuse tühistamiseks jäeti Maksu- ja

Tolliameti 27.12.2011 vaideotsusega sisuliselt läbi vaatamata, täiendab kaebuse esitaja kaebust

esitatud tühistamisnõude asemel kohustamisnõudega asja uueks läbivaatamiseks kohustamiseks.

Eeltoodu alusel palun: Kohustada maksuhaldurit kaebuse esitaja poolt 11.11.2011 esitatud vaide

uueks sisuliseks läbivaatamiseks.“

Tallinna Halduskohtu 26. septembri 2012. a määrusega nõustus kohus kaebuse muutmisega. Määruse

põhjendavas osas kordas halduskohus 29. mai 2012. a kohtunõudes märgitut, mille kohaselt ei saa

kohus maksuotsuse tühistamise nõuet läbi vaadata, kuna vaidlustatud vaideotsusega ei ole kaebaja

taotlust maksuotsuse tühistamiseks sisuliselt läbi vaadatud.

17. Kolleegiumi leiab, et kaebaja 8. juuni 2012. a taotlust tuleb tõlgendada kaebuse täiendamisena

alternatiivse nõudega. Kaebaja on täiendanud kaebust kohustamisnõudega tema vaide uueks läbi-

vaatamiseks kohustamiseks sel juhul, kui tema maksuotsuse peale esitatud tühistamiskaebust ei

rahuldata. Maksuotsuse tühistamise nõudest ei ole kaebaja taganenud.

18. Kolleegiumi hinnangul ei ole halduskohus 29. mai 2012. a kohtunõudes selgitamiskohustust

õigesti täitnud. Kaebusest nähtuvalt on kaebaja eesmärgiks eelkõige maksuotsuse tühistamine.

Kohaseks nõudeks selle saavutamiseks on tühistamisnõude esitamine maksuotsuse suhtes. Sellise

nõude kaebaja halduskohtule algselt ka esitas ning sellise nõude võttis halduskohus menetlusse.

Ekslik on halduskohtu 29. mai 2012. a kohtunõudes ja 26. septembri 2012. a määruses esitatud seisu-

koht, et halduskohus ei saanud maksuotsuse tühistamise nõuet läbi vaadata, kuna vaidlustatud vaide-

otsusega ei ole kaebaja taotlust maksuotsuse tühistamiseks sisuliselt läbi vaadatud. Esiteks ei tulene

maksukorralduse seadusest ega muust seadusest, et maksuotsuse halduskohtus vaidlustamiseks tuleb

maksukohustuslasel eelnevalt esitada vaie maksuhaldurile. Teiseks rõhutab kolleegium, et sõltumata

sellest, kas vaidemenetlus on enne kohtusse pöördumist kohustuslik või vabatahtlik, ei takista vaide

õigusvastane läbivaatamata jätmine vaides vaidlustatud haldusakti kohtulikku kontrolli (Riigikohtu

halduskolleegiumi 8. oktoobri 2012. a määrus asjas nr 3-3-1-30-12, p 18, vt ka Riigikohtu haldus-

kolleegiumi 20. juuni 2013. a määrus asjas nr 3-3-1-34-13, p-d 8–9). Sellest tulenevalt oli

halduskohtu ettepanek kaebajale kaebuse nõude muutmiseks eksitav ja põhjendamatu.

19. Pärast kaebuse menetlusse võtmist tuleb kaebuse nõude muutmisel lähtuda HKMS § 49 lg-st 1,

mille kohaselt võib kaebaja kaebuse nõuet või alust muuta kuni kohtuvaidluseni halduskohtus või

kirjalikus menetluses taotluste esitamise tähtaja möödumiseni, kui see on kohtu hinnangul otstarbekas

kaebuse eesmärgi saavutamiseks ning kaebuse esitamine muudetud kujul oleks halduskohtumenetluse

seadustiku kohaselt lubatav. Seega pidi kohus enne kaebuse nõude muutmisega nõustumist

kontrollima, kas kaebuse nõude muutmine on kaebuse eesmärgi saavutamiseks otstarbekas ning kas

kaebuse esitamine muudetud kujul oleks lubatav.

20. Võrreldes maksuotsuse vaidlustamisega on vaide läbi vaatamata jätmise vaidlustamise kaudu

kaebaja võimalus saavutada maksuotsuse tühistamine keerulisem. Seetõttu ei olnud 8. juuni 2012. a

kaebuse täiendamise taotluse alusel kaebuse nõude muutmine kaebaja tegeliku eesmärgi

saavutamiseks otstarbekas.

21. Lisaks on halduskohus 26. septembri 2012. a määruses kaebuse nõude muutmise vastuvõtmisel ja

kaebuse nõude määratlemisel jätnud arvestamata HKMS § 45 lg-s 4 sätestatud kaebeõiguse piirangu.

Kohus luges kaebuse nõudeks „Maksu- ja Tolliameti 27. detsembri 2011. a vaideotsuse nr 6-1/560-2

tühistamise ja Maksu- ja Tolliameti kohustamise vaide uuesti läbivaatamiseks.“ HKMS § 45 lg 4 järgi

võib vaideotsuse peale ilma vaide esemeks oleva haldusakti või toimingu vaidlustamiseta esitada

kaebuse, kui see rikub kaebaja õigusi, sõltumata vaide esemest. Kaebaja ei ole kaebuses ega selle

täienduses selgitanud, kuidas maksuotsuse ja võlateate osas tehtud vaideotsus rikub tema õigusi vaide

esemest sõltumata. Seega ei olnud vaideotsuse vaidlustamine antud juhul lubatud, mistõttu oli haldus-

kohtu poolt kaebuse muutmise vastuvõtmine ka sellel põhjusel keelatud.

22. Eelneva põhjal tuleb haldus- ja ringkonnakohtu otsused tühistada ning saata asi uueks läbivaata-

miseks halduskohtule. Halduskohtul tuleb asja uuel läbivaatamisel lähtuda sellest, et kaebaja on

esitanud kaebuse PMTK 12. mai 2011. a maksuotsuse nr 12.2-3/2799-7 ja MTA 27. detsembri 2011. a

vaideotsuse nr 6-1/560-2 tühistamiseks. 8. juuni 2012. a kaebuse muudatus ei ole otstarbekas ja tuleb

jätta tähelepanuta.

23. MKS § 95 lg 3 kohaselt toimetatakse maksuotsus maksukohustuslasele kätte MKS 4. peatükis

sätestatud korras vähemalt 30 päeva enne maksusumma tasumise tähtpäeva, kui seadusega ei ole

sätestatud teisiti. Haldus- ja ringkonnakohus on olnud erineval seisukohal maksuotsuse kätte-

toimetamise osas.

Halduskohus leidis, et põhjendatud oli maksuotsuse avaldamine 7. juunil 2011 väljaandes Ametlikud

Teadaanded ja maksuotsus on kaebajale kätte toimetatud 10 päeva pärast selle avaldamist Ametlikes

Teadaannetes, s.o 17. juunil 2011.

Ringkonnakohus asus seisukohale, et maksuotsuse teatavakstegemine väljaandes Ametlikud Teada-

anded avaldamise kaudu oli õigusvastane ja sellest tulenevalt ei tehtud kaebajale maksuotsust

teatavaks 17. juunil 2011.

24. Kolleegium nõustub ringkonnakohtu otsuse põhjendustega osas, milles ringkonnakohus leidis, et

maksuotsuse teatavakstegemine väljaandes Ametlikud Teadaanded avaldamise kaudu oli õigusvastane

ja sellest tulenevalt ei tehtud kaebajale maksuotsust teatavaks 17. juunil 2011. Kolleegium ei pea

vajalikuks neid põhjendusi korrata. Eelnevast tulenevalt tuleb kaebaja halduskohtule esitatud

tühistamiskaebus lugeda tähtaegselt esitatuks.

25. Menetlusosalised ei ole kassatsioonimenetluses menetluskulude dokumente esitanud.

Tõnu Anton, Ivo Pilving, Harri Salmann