3-3-1-48-13 · Riigikohus

RIIGIKOHUS

HALDUSKOLLEEGIUM

KOHTUMÄÄRUS

Kohtuasja number

3-3-1-48-13

Määruse kuupäev

19. november 2013

Kohtukoosseis

Eesistuja Tõnu Anton, liikmed Ivo Pilving ja Jüri Põld

Kohtuasi

Hansafarmer OÜ (endine ärinimi OÜ Foodtrade Logistics)

kaebus Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuse

taotluses loa andmiseks OÜ Foodtrade Logistics ettemaksu-

kontole aresti seadmiseks summas 4598 eurot 28 senti

Vaidlustatud kohtulahend

Tartu Ringkonnakohtu 31. jaanuari 2013. a määrus

haldusasjas nr 3-12-1705

Menetluse alus Riigikohtus

Hansafarmer OÜ määruskaebus

Asja läbivaatamine

Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON

1. Jätta Hansafarmer OÜ määruskaebus rahuldamata.

2. Jätta Tartu Ringkonnakohtu 31. jaanuari 2013. a määruse resolutsioon haldusasjas nr 3-12-

1705 muutmata, muutes määruse põhjendusi vastavalt käesoleva määruse põhjendustele.

3. Menetluskulud jätta poolte endi kanda.

4. Arvata kautsjon riigituludesse.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliameti (MTA) Lõuna maksu- ja tollikeskus (LMTK) kontrollis 14. mai 2012. a

korralduse nr 12.2-3/8130-1 alusel OÜ Foodtrade Logistics käibemaksu arvestamise ja tasumise

õigsust maksustamisperioodil märts 2012. Kontrollimise tingis asjaolu, et 19. aprillil 2012 esitas äri-

ühing märtsikuu käibedeklaratsiooni, mille tulemusel tekkis ettevõttel käibemaksu enammakse 4598

eurot 28 senti.

Enammakse tagastamist pikendas maksuhaldur 15. mai 2012. a otsusega nr 12.2-3/8130-2, 12. juuni

2012. a otsusega nr 12.2-3/8130-7 ja 28. juuni 2012. a otsusega nr 12.2-3/8130-10 kokku 90 päeva

kuni 18. augustini 2012.

LMTK esitas 14. augustil 2012 maksukorralduse seaduse (MKS) § 1361 lg 1 ja § 130 lg 1 p 6 alusel

Tartu Halduskohtule taotluse, milles palus luba arestida OÜ Foodtrade Logistics ettemaksukonto.

Taotluses halduskohtule märkis maksuhaldur, et OÜ Foodtrade Logistics poolt 2012. a märtsikuu

käibedeklaratsiooni esitamise tulemusel tekkinud tagastusnõude 4598 euro 28 sendi õigsuse

kontrollimiseks algatatud üksikjuhtumi kontroll kestab ning tekkinud enammakset ei ole veel ette-

maksukontole vabastatud. Kuigi LMTK-le esitatud dokumentidest nähtub, et OÜ Foodtrade Logistics

on teinud tehinguid osaühingutega Marienberg, DreamSale ja Derlingston, on maksuhalduril

põhjendatud kahtlus, et nimetatud äriühingutega ei ole tegelikult tehinguid tehtud. Kontrolli

tulemusena OÜ-le Foodtrade Logistics maksuotsusega määratava võimaliku rahalise nõude suurus on

115 045 eurot 76 senti.

Halduskohtule esitatud taotluses märkis LMTK, et ta on kasutanud ära käibemaksuseaduse (KMS)

§ 34 lg-s 2 sätestatud võimaluse pikendada tagastusnõude täitmise tähtaega 90 päeva, kuid ei ole

saanud kõiki maksumenetluses otsuse tegemiseks vajalikke tõendeid. Seetõttu on maksuhaldur

sunnitud tagastusnõude õigsuse kontrollimenetlust jätkama MKS §-s 11 sätestatud uurimispõhi-

mõtteid järgides ning OÜ-le Foodtrade Logistics käibemaksu enammakse kohta maksuotsuse

tegemine võib toimuda hiljem, kui maksuhalduril on seaduse järgi lubatud tagastusnõude täitmise

tähtaega pikendada. LMTK on seetõttu sunnitud OÜ Foodtrade Logistics 2012. a märtsikuu käibe-

deklaratsioonis kajastatud käibemaksu enammakse vabastama äriühingu ettemaksukontole enne

maksuotsuse väljastamist.

Taotluses halduskohtule märkis maksuhaldur, et lõpetab täitetoimingud nõuetele vastava tagatise

esitamisel või täitetoimingu sooritamise tinginud asjaolu äralangemisel. Tulenevalt MKS § 1361 lg 2

p-st 3 lõpetab maksuhaldur täitetoimingud, kui OÜ Foodtrade Logistics on esitanud tagatise MKS

§-de 120 lg 1 p 3 ja 121 kohaselt 115 045 euro 76 sendi ulatuses.

2. Tartu Halduskohus rahuldas 15. augusti 2012. a määrusega haldusasjas nr 3‑12‑1705 LMTK

taotluse ja andis loa aresti seadmiseks OÜ Foodtrade Logistics ettemaksukontole 4598 euro 28 sendi

ulatuses. Halduskohtu põhjendused olid järgmised:

1) taotlus vastab seaduses kehtestatud nõuetele ja on kohtule vajalikul määral põhistatud. Kohtule on

esitatud taotluse lahendamiseks vajalikud tõendid ja selgitused;

2) taotlejal on põhjendatud alus väita, et haldustoiminguks loa andmata jätmisel võib OÜ Foodtrade

Logistics oma tegevuse tulemusena muuta end maksejõuetuks;

3) arvestades maksumenetluse ja võimaliku kohtumenetluse pikkust, nõustub kohus taotlejaga, et on

vajalik, proportsionaalne ja põhjendatud täitmist tagavate toimingute sooritamine enne rahalise nõude

või kohustuse määramist, kuna ennetavate meetmete mitterakendamise korral võib haldusakti

täitmine olla raskendatud või muutuda võimatuks.

3. 17. augustil 2012 kandis maksuhaldur tagastusnõude OÜ Foodtrade Logistics ettemaksukontole.

4. OÜ Foodtrade Logistics esitas määruskaebuse halduskohtu määruse tühistamiseks. Määrus-

kaebuse kohaselt ei vasta MTA taotlus nõuetele. Haldustoiminguks loa andmise eeldus on täitmata.

Sellise taotluse alusel ei saanud kohus haldustoiminguks luba anda. Seadus ei näe ette ettemaksu-

konto arestimist. Maksuhalduri esitatud tõendite hulgas ei ole ettemaksukonto väljavõtet.

5. Tartu Ringkonnakohus jättis 31. jaanuari 2013. a määrusega määruskaebuse rahuldamata ja

Tartu Halduskohtu 15. augusti 2012. a määruse muutmata. Ringkonnakohus põhjendas oma määrust

järgmiselt:

1) ringkonnakohus nõustub määruskaebuse esitajaga, et maksukohustuse täitmist tagava toimingu

sooritamiseks loa saamiseks peab maksuhaldur olema taotluses põhjendanud, miks ta arvab, et ilma

selle abinõu rakendamiseta muutub maksukohustuse täitmine maksukohustuslase tegevuse tõttu

oluliselt raskemaks või võimatuks. Käesoleval juhul ei ole maksuhalduri taotluses need põhjendused

esitatud kõige reljeefsemalt ja arusaadavamalt. Väga suure osa taotlusest on maksuhaldur pidanud

vajalikuks pühendada maksukohustuse tekkimise aluseks olevate asjaolude kirjeldamisele, mis

taotluse lahendamisel nii suurt tähtsust ei oma;

2) teisalt ei saa ka väita, et taotlust ei ole põhjendatud. Esiteks on maksuhaldur välja toonud, et kuna

OÜ Foodtrade Logistics on käibemaksuarvestuses tõenäoliselt tuginenud fiktiivsetele arvetele ja

tehinguid kolme äriühinguga pole tegelikult toimunud, siis võib OÜ Foodtrade Logistics ka edaspidi

pahatahtlikult käituda ning muuta kontrolli lõppemisel maksuotsusega määratava rahalise nõude

sissenõudmise võimatuks. Lisaks on maksuhaldur osutanud sellele, et OÜ Foodtrade Logistics loodi

15. novembril 2011, st vaid mõned kuud enne vaidlusalust maksustamisperioodi, ja et äriühing pole

esitanud ühtegi majandusaasta aruannet, et äriühingule ei kuulu registervara ja tema käibe-

deklaratsioonidelt ei nähtu kasumlikku tegevust. Ainsaks põhivaraks on äriühingul laadur. Neid asja-

olusid arvestades tuleb nõustuda maksuhalduri seisukohaga, et OÜ Foodtrade Logistics tegevuse

jätkusuutlikkuse osas esineb tõsine kahtlus ja et on küllaltki tõenäoline, et OÜ-lt Foodtrade Logistics

ei ole pärast maksuotsuse tegemist mingit võimalust maksuvõlga kätte saada. Maksuhalduri poolt

kirjeldatud asjaolud viitavad sellele, et OÜ Foodtrade Logistics võibki olla loodud maksupettuse

toimepanemiseks;

3) halduskohtu määruse põhjendused on abstraktsed ning piirduvad seadusesätete ja MKS § 1361

kujunemisloo refereerimisega. Konkreetseid asjaolusid ei ole kohus oma põhjendustes välja toonud,

piirdudes vaid konstateeringuga, et taotlus vastab seaduse nõuetele ja on kohtule vajalikul määral

põhjendatud ja et halduskohtu arvates on õige taotleja väide, et loa andmata jätmisel võib OÜ

Foodtrade Logistics muuta end maksejõuetuks ja seega rahalise nõude sissenõudmise võimatuks. See

asjaolu ei ole praegusel juhul siiski kohtumääruse tühistamise aluseks. Nagu ringkonnakohus

eelnevalt osutas, on maksuhaldur oma taotluses välja toonud konkreetsed asjaolud, mille põhjal ta

nägi ohtu maksukohustuse täitmisele. Ringkonnakohus peab maksuhalduri kahtlusi nende asjaolude

valguses põhjendatuks. Seega on halduskohtu määruses konkreetsetele põhjendustele viitamata

jätmine vaid vormistuslik puudus, mis ei anna alust halduskohtu määruse tühistamiseks;

4) asjaolu, et maksuhalduri taotluses ei ole selgelt sõnastatud, et on oht, et OÜ Foodtrade Logistics

võib muuta end maksejõuetuks ja et halduskohus tõi selle ohu niisuguses sõnastuses välja, ei tähenda

maksuhalduri taotlusest väljumist. Ilmselgelt saabki äriühingu poolt maksukohustuse täitmise

vältimine seisneda peamiselt enda maksejõuetuks muutmises ning selle ohuga arvestamine on

maksuhalduri taotlusest selgelt läbikumav;

5) erinevalt kaebajast leiab ringkonnakohus, et tagastusnõude arestimine on võimalik, sest selline

võimalus on ette nähtud MKS § 34 lg-s 1 ning MKS § 130 lg 1 p 6 võimaldab pöörata sissenõuet

rahalistele nõuetele ja varalistele õigustele maksukorralduse seadusega sätestatud korras.

MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED

6. OÜ Foodtrade Logistics esitas määruskaebuse Riigikohtule, milles palub tühistada halduskohtu ja

ringkonnakohtu määrused ja teha asjas uus määrus, millega jätta rahuldamata LMTK taotlus anda

luba maksukohustuslase ettemaksukontole aresti seadmiseks. Määruskaebuse esitaja leiab:

1) MKS § 1361 ja § 130 lg 1 p 6 kohaldamise eeldused ei ole täidetud. MKS § 1361 lg 1 rakendamise

eelduseks ei ole mitte igasuguse kahtluse esinemine ja taotluses väljatoomine, vaid maksukohustuse

sundtäitmise negatiivsele mõjutamisele suunatud maksukohustuslase tegevusest tulenev põhjendatud

kahtlus. Eeldatavat ohtu ei ole alust põhjendada maksukohustuslase maksevõimet iseloomustavate

andmetega, vaid tuleb ära näidata maksumaksja teod, mis on reaalselt aset leidnud ja millel on mõju

maksukohustuse hilisemale täitmisele. Äriühingu tegevuse jätkusuutlikkuse kriteeriumid, millele

ringkonnakohus on käesoleval juhul viidanud, vastavadki alustavate äriühingute puhul nendele

väljatoodud näitajatele ja neis ei ole midagi kahtlast või seadusevastast;

2) MKS ei võimalda tagastusnõude kontrollis MKS § 1361 meetmena arestida ettemaksukontolt

tagastusnõude ulatuses rahalisi vahendeid;

3) ringkonnakohus märkis vaidlustatud määruses, et olemuslikult pole vahet, kas arestitakse ette-

maksukonto, nagu taotleti, või arestitakse tagastusnõue, nagu näeb ette MKS § 34 lg 1. Määrus-

kaebuse esitaja arvates tagastusnõude ja rahalise nõude või varalisele õigusele sissenõude pööramisel

on erinevad nii nende toimingute sisulised eeldused kui menetluskord. MKS § 34 lg 3 sätestab

tulevikus tekkiva tagastusnõude pantimise. Tulevikus tekkiva tagastusnõude arestimist seadus ette ei

näe. Järelikult ei ole ka võimalik arestida tagastusnõuet, mille suhtes kontrollimenetlus veel käib;

4) määruskaebuse esitaja märkis ringkonnakohtule esitatud määruskaebuses, et maksuhaldur ei

esitanud loa andmise taotluse juurde tõendeid, mis kinnitaksid, et tagastusnõue eksisteerib, sh millal

tagastusnõude õigsuse kontroll lõpetati ja millal maksusumma ettemaksukontole kanti. Seega on eba-

selge, millistest andmetest ja tõenditest lähtudes tegid kohtud kindlaks vajalikud asjaolud. Olukorras,

kus tagastusnõuet ei ole veel loa saamise taotluse esitamise ajaks aktsepteeritud, on tegemist

tulevikus tekkiva tagastusnõude arestimisega, milleks MKS-s alus puudub. Halduskohtult loa

taotlemine ei saa asendada tagastusnõude kontrolli pikendamist ega peatamist.

7. Riigikohus peatas 27. veebruaril 2013 OÜ Foodtrade Logistics määruskaebuse menetlusse võtmise

otsustamise kuni Riigikohtu lahendi tegemiseni haldusasjades nr 3-3-1-8-13 ja 3-3-1-4-13.

8. MTA esitas 18. märtsil 2013 Riigikohtule kirjaliku vastuse määruskaebusele, milles palus

määruskaebus rahuldamata jätta. Vastustaja märgib, et 18. märtsil 2013 on määruskaebuse esitajale

väljastatud kontrollakt nr 12.2-3/8130-19 ning pärast kontrollaktile esitatava eriarvamuse analüüsi-

mist väljastatakse ka maksuotsus. Maksuhalduri taotluse esitamise eesmärgiks oli ära hoida 4598

euro 28 sendi hilisema sissenõudmise võimatus, mis on oluliselt väiksem kui OÜ-le Foodtrade

Logistics väljastatud kontrollaktis välja toodud summa 30 677 eurot 76 senti (käibemaks 11 821 eurot

76 senti ja tulumaks 18 856 eurot).

9. Riigikohus uuendas 30. aprillil 2013 HKMS § 99 lg 1 alusel OÜ Foodtrade Logistics määrus-

kaebuse menetlusse võtmise otsustamise ja võttis 19. juunil 2013 määruskaebuse menetlusse.

10. MTA esitas 30. septembril 2013 Riigikohtule täiendavad seisukohad, milles märkis, et

14. augustil 2012 Tartu Halduskohtule esitatud taotlus on toiming, mis on tehtud maksude (nii käibe-

kui tulumaksu) määramise menetluses, mitte tagastusnõude menetlemise jätkamise eesmärgil, sest

tagastusnõude menetluse lõpetamine oli juba otsustatud. Tuvastamismenetlus enammakse 4598 euro

28 sendi osas lõppes 17. augustil 2012 ning maksuhalduril polnud vajadust esitada ettemaksukonto

arestimiseks taotlust tuvastamismenetluses, kuna menetlemise tähtaeg lõppes ja tagastusnõude

ettemaksukontole kandmine oli juba otsustatud.

Maksuhaldur tegi 27. septembril 2013 maksuotsuse nr 12.2-3/8130-24, millega vähendas äriühingu

poolt maksustamisperioodil 2012 märts deklareeritud sisendkäibemaksu 11 821 eurot 76 senti ja

määras tasumisele kuuluva tulumaksu 13 207 eurot 82 senti. Vastustaja peab vajalikuks avaldada, et

pärast tagastusnõude menetluse lõppemist esitas Hansafarmer OÜ MTA-le 4. juunil 2013 taotluse

tagastusnõudelt 4598 eurot 28 senti intresside arvestamiseks ajavahemiku 20. mai 2012 kuni

16. august 2012 eest. Kuna maksuhaldur aktsepteeris tagastusnõuet ning kandis summa 17. augustil

2012 Hansafarmer OÜ ettemaksukontole, siis maksuhaldur arvestas MTA 25. juuni 2013. a otsusega

Hansafarmer OÜ-le intressi 245 euro 55 sendi ulatuses. Hansafarmer OÜ suhtes läbiviidav maksus-

tamisperioodi 2012 märtsikuu käibemaksu ja tulumaksu arvestamise ja deklareerimise õigsuse

kontroll hakkas lõpule jõudma ning maksuotsusega määratavate maksukohustuste sissenõudmise

tagamiseks tegi maksuhaldur Tartu Halduskohtule taotluse ettemaksukonto arestimise loa saamiseks

245 euro 55 sendi ulatuses, mille Tartu Halduskohus 20. juuni 2013. a kohtumäärusega rahuldas

(haldusasi nr 3-13-1342).

KOLLEEGIUMI SEISUKOHT

11. Kolleegium leiab, et selles vaidluses on määravad haldusasjades nr 3-3-1-4-13 ja nr 3-3-1-8-13

tehtud lahendites esitatud seisukohad MKS § 1361 tõlgendamise kohta. Kuna nendes määrustes

avaldatud seisukohad on kohased ka käesolevas asjas, ei pea halduskolleegium vajalikuks neid

üksikasjalikult korrata.

12. Kolleegium käsitleb kõigepealt küsimust, kas täidetud on MKS § 1361 kohaldamise eeldus

maksukontrolli kohta (I), seejärel peatub kolleegium põhjendatud kahtluse eeldusel (II) ning tagatise

määramisel (III). Lõpuks lahendab kolleegium määruskaebuse ja võtab seisukoha menetluskulude

jaotuse osas (IV).

I

13. MKS § 1361 kohaldamise üheks eelduseks on see, et maksuhaldur kontrollib maksude tasumise

õigsust. Vastuses Riigikohtule märkis MTA, et 14. augustil 2012 Tartu Halduskohtule esitatud taotlus

ettemaksukonto arestimiseks tehti nii käibemaksu kui ka tulumaksu määramise menetluses. Eraldi

menetlust tulumaksu kontrollimiseks maksuhaldur ei alustanud. Tasumisele kuuluv tulumaks on välja

arvutatud märtsis ja aprillis 2012 pangakontol kajastuvate väljamaksete põhjal, mis on seotud

märtsikuu tehingutega. Kuna tulumaksu määramisel on vaja tuvastada, kas kaup oli reaalselt olemas,

tegi maksuhaldur 28. juunil 2012 korraldused isikutele, kes maksuhalduri andmetel võisid omada

teavet tehingute kohta. Tulenevalt saadud teabest ja maksuhalduri eesmärgist tagada kontrolli

tulemusel määratavate maksude (käibemaks ja tulumaks) sissenõudmine, tekkis maksuhalduril

vajadus esitada Tartu Halduskohtule taotlus ettemaksukonto arestimiseks sellele laekuva 4598 euro

28 sendi ulatuses. (Tl-d 111 ja 111 pöördel.) Seega võib maksuhalduri seisukohast järeldada, et lisaks

käibemaksu tagastusnõude kontrollimenetlusele MKS §-de 106 ja 107 ning KMS § 34 tähenduses oli

maksuhaldur alustanud seoses OÜ-ga Foodtrade Logistics uut kontrollimenetlust. Kolleegium selle

seisukohaga ei nõustu.

14. Kolleegium leiab, et 14. augustil 2012 esitas maksuhaldur halduskohtule taotluse täitmist tagavate

toimingute sooritamiseks tagastusnõude tuvastamise menetluse raames. Nimetatud taotluses selgitab

maksuhaldur, et 1) 14. mai 2012. a korraldusega nr 12.2-3/8130-1 on alustatud OÜ Foodtrade

Logistics 2012. a märtsikuu käibedeklaratsioonil kajastatud tagastusnõude õigsuse kontrolli (tl 2);

2) OÜ Foodtrade Logistics kontrollimise tingis asjaolu, et 19. aprillil 2012 esitas OÜ Foodtrade

Logistics 2012. a märtsikuu käibedeklaratsiooni, mille tulemusel tekkis ettevõttel käibemaksu

enammakse 4598 eurot 28 senti (tl 2 pöördel); 3) OÜ Foodtrade Logistics poolt 2012. a märtsikuu

käibedeklaratsiooni esitamise tulemusel tekkinud tagastusnõude (4598 eurot 28 senti) õigsuse

kontrollimiseks algatatud üksikjuhtumi kontroll kestab ning tekkinud enammakset ei ole veel

ettemaksukontole vabastatud (tl 2 pöördel); 4) maksuhaldur viib käesolevat, OÜ Foodtrade Logistics

poolt deklareeritud enammakstud käibemaksu tagastusnõude õigsuse kontrollimiseks algatatud

üksikjuhtumi kontrolli läbi tagastusnõuete menetlemiseks MKS § 106 lg-s 2 ettenähtud piiratud

menetlustähtaja tingimustes. LMTK on kasutanud ära KMS § 34 lg-s 2 sätestatud võimaluse

pikendada tagastusnõude kontrollimisega seoses selle tagastusnõude täitmise tähtaega 90 päeva võrra.

Samas ei ole maksuhalduril õnnestunud ka selle perioodi jooksul saada kõiki maksumenetluses otsuse

tegemiseks vajalikke tõendeid, kuna mitmed asjas olulist tähtsust omavad isikud ei täida

maksuhalduri korraldusi ja hoiavad teadlikult kõrvale maksumenetlusest, mistõttu on maksuhaldur

sunnitud tagastusnõude õigsuse kontrollimenetlust jätkama MKS §-s 11 sätestatud

uurimispõhimõtteid järgides (tl 3 pöördel).

15. Kolleegium märgib, et viide tagastusnõude õigsuse kontrollimenetluse jätkamisele viitab otseselt

sellele, et jätkatakse vana menetlust. Taotluses ei ole maksuhaldur selgitanud ega vähemalgi määral

maininud teist paralleelselt läbiviidavat maksu määramise menetlust. Järelikult puudub käesolevas

asjas menetlus, mille tagamiseks saanuks halduskohus täitmist tagava toiminguna maksukohustuslase

ettemaksukontot arestida.

16. Kolleegium peab vajalikuks selgitada, et juhul, kui 14. mai 2012. a korraldusega nr 12.2-

3/8130-1 oli algatatud nii tagastusnõude tuvastamismenetlus kui ka tulu- ja käibemaksu arvestamise,

deklareerimise ja tasumise õigsuse kontrolli menetlus, oli MTA kohustatud maksukohustuslast sellest

otseselt ja üheselt arusaadavalt teavitama ning selgitama, millise menetluse raames maksuhaldur

teavet vajab.

17. 14. mai 2012. a korralduses nr 12.2-3/8130-1 juhindus maksuhaldur küll MKS § 59 lg 2 p-st 1 (tl

5), millest lähtuvalt viis läbi üksikjuhtumi kontrolli, kuid sellele sättele viitamisest ei saa järeldada

mitme kontrolli olemasolu. Seda eriti juhul, kui korralduse sisust on võimalik aru saada, et MTA

vajab teavet käibemaksu tagastusnõude tuvastamismenetluse raames. MKS § 59 lg 2 p 1 näeb ette

maksuhalduri õiguse kontrollida maksukohustuslase maksude tasumise õigsust üksikjuhtumi kontrolli

raames. Käibemaksu tagastusnõude õigsuse kontrolli menetlus viiakse läbi üksikjuhtumi kontrolli

menetlusena. Seega tagastusnõude tuvastamismenetlus on üksikjuhtumi kontrolli menetlus, mille

raames on maksuhalduril õigus MKS § 59 lg-le 1 tuginedes koguda tõendeid ja juhindudes MKS § 59

lg-st 2 kontrollida kõiki maksukohustuslase majandus- või kutsetegevusega ning maksukohustuslase

poolt maksude tasumisega seotud dokumente. Eeltoodust oli tingitud korralduses olev viide MKS §-

le 59.

18. Riigikohtule esitatud vastuses märkis MTA, et kuna tulumaksu määramisel on vaja tuvastada, kas

kaup oli reaalselt olemas või mitte, tegi maksuhaldur 28. juunil 2012 korraldused isikutele, kes

maksuhalduri andmetel võisid omada teavet tehingute kohta. Kolleegium märgib, et taotluses haldus-

kohtule ei ole viidatud 28. juuni 2012. a korraldustele. Samuti ei ole nimetatud korraldusi lisatud

taotlusele. Alles 30. mail 2013 on MTA esitanud nimetatud korralduse Riigikohtule (tl 125).

Kolleegium on seisukohal, et nimetatud korraldusega ei saa tõendada, et lisaks käibemaksu

tagastusnõude kontrolli menetlusele oli maksuhaldur alustanud uut kontrollimenetlust, sest korralduse

sisuks oli kohustada Kaupo Püvi kui kolmandat isikut andma teavet suhkru ostu ja müügi tehingute

kohta märtsis 2012. Pealegi oli korraldus kolmandale isikule esitatud enammakse tagastusnõude

kontrolli menetluse ajal (enammakse tagastamist pikendati 18. augustini 2012).

II

19. Riigikohtu üldkogu leidis 27. novembri 2012. a määruses asjas nr 3-3-1-15-12, et halduskohus

peab selliste täitetoimingute jaoks, mille eesmärk on ennetavalt tagada tulevikus koostatava vastutus-

otsuse täitmist, luba andes kaaluma, kas kontrollimisel on maksuhalduril tekkinud põhjendatud

kahtlus. Põhjendatud kahtlus peab tekkima selle suhtes, et kontrolli tulemusena antava haldusakti

sundtäitmine võib osutuda oluliselt raskemaks või võimatuks (MKS § 1361 lg 1). Halduskohtule

esitatavas taotluses tuleb märkida põhjendus, millest nähtub võimaliku maksukohustuse

sissenõudmise oluline raskenemine või võimatus (MKS § 1361 lg 2 p 1) (otsuse p 50 c).

20. Toimiku materjalidest nähtub, et LMTK on taotluses halduskohtule selgitanud, et maksuhalduril

on kahtlus, et OÜ DreamSale reaalse majandustegevuse puudumise tõttu ei olnud tal võimalik müüa

ka suhkrut (tl 3). Kontrolli käigus seni kogutud teabe alusel on alust arvata, et ka OÜ-l Derlingston

puudub reaalne majandustegevus (tl 3 pöördel). Maksuhalduri hinnangul on OÜ Foodtrade Logistics

kasutanud OÜ-d DreamSale, OÜ-d Derlingston ja OÜ-d Marienberg nn puhvrina, et tekitada pikem

ahel ja seeläbi raskendada tehingute kontrollimist (tl 3 pöördel). „Võttes arvesse asjaolu, et kontrolli

käigus seni tuvastatud tõendid viitavad kogumis asjaolule, et OÜ Foodtrade Logistics ei ole

tegelikkuses saanud OÜ-delt DreamSale, Derlinston ja Marienberg suhkrut ja äriühingul puudus

õigus kajastada oma käibemaksuarvestuses OÜ DreamSale, OÜ Derlingston ja OÜ Marienberg

fiktiivseid arveid, on maksuhaldur seisukohal, et OÜ Foodtrade Logistics võib ka edaspidi paha-

tahtlikult käituda ning kahjustada sellega Eesti Vabariigi huve ning muutes kontrolli lõppemisel

maksuotsusega määratava võimaliku rahalise nõude hilisema sissenõudmise võimatuks. Arvestades

eeltoodut ja kontrolli tulemusena OÜ-le Foostrade Logistics maksuotsusega määratava võimaliku

rahalise nõude suurust kokku 115 045,76 eurot, on maksuhalduril tekkinud põhjendatud kahtlus, et

pärast kohustuse määramist äriühingule võib selle sundtäitmine maksukohustuslase tegevuse tõttu

osutuda oluliselt raskemaks või võimatuks.“ (Tl-d 3 pöördel ja 4.)

21. Kolleegium leiab, et nimetatud asjaolud on käesolevas asjas piisavad, tekitamaks maksuhalduril

põhjendatud kahtluse selles, et kontrolli tulemusena antava haldusakti sundtäitmine võib tulevikus

osutuda oluliselt raskemaks või võimatuks. Kolleegium peab siiski vajalikuks märkida, et sellise

põhjendatud kahtluse tekkimisel ei saa määravaks osutuda ainuüksi maksuotsusega määratava

võimaliku rahalise nõude suurus. Samuti ei saa hiljem võltsarveteks osutuvate arvete kajastamine

raamatupidamises tähendada automaatselt seda, et maksukohustuslane on pahatahtlik. Maksupettuses

osalemine või teadmine, et müüja pole tegelik müüja, tuleb maksuotsuses tuvastada.

Haldustoiminguks loa andmise menetluses maksuhaldur alles kogub tõendeid ja tulevase maksu-

otsuse/vastutusotsuse faktiline ja õiguslik alus pole veel teada. Loa taotlemise hetkeks pole maksu-

haldur veel jõudnud koguda piisavalt tõendeid, mis kinnitaksid maksukohustuslase osalemist maksu-

pettuses või seda, et ta teadis, et müüjad pole tegelikud müüjad. Loa taotlemise staadiumis piisab

põhjendatud kahtluse loomiseks sellest, et maksukohustuslane on oma raamatupidamises kasutanud

võltsarveid.

22. Ringkonnakohus on leidnud, et põhjendatud kahtlusega seoses on olulised järgmised asjaolud:

1) OÜ Foodtrade Logistics loodi 15. novembril 2011, st vaid mõned kuud enne vaidlusalust

maksustamisperioodi; 2) äriühing pole esitanud ühtegi majandusaasta aruannet; 3) äriühingule ei

kuulu registervara; 4) tema käibedeklaratsioonidelt ei nähtu kasumlikku tegevust; 5) äriühingu ainus

põhivara on laadur. Neid asjaolusid arvestades nõustus ringkonnakohus maksuhalduri seisukohaga, et

OÜ Foodtrade Logistics tegevuse jätkusuutlikkuse osas esineb tõsine kahtlus ja et on küllaltki

tõenäoline, et OÜ-lt Foodtrade Logistics ei ole pärast maksuotsuse tegemist mingit võimalust maksu-

võlgnevust kätte saada.

23. Kolleegium nõustub määruskaebuse esitajaga selles, et MKS § 1361 kohaldamisel ei ole oluline

äriühingu tegevuse jätkusuutlikkuse hindamine, eriti tegevust alustavate äriühingute puhul. MKS

§ 1361 eesmärgiks ei ole alustavate äriühingute tagastusnõuete blokeerimine.

III

24. Kolleegium peab seoses tagatisega vajalikuks märkida järgmist. MKS § 1361 lg 3 sätestab, et kui

täitetoimingu sooritamise tinginud asjaolu on ära langenud või kui maksukohustuslane on esitanud

tagatise võimaliku rahalise nõude või kohustuse tasumise tagamiseks, lõpetab maksuhaldur täite-

toimingu hiljemalt kahe tööpäeva jooksul. Taotluses halduskohtule märkis maksuhaldur, et MKS

§ 1361 lg 2 p-st 3 tulenevalt lõpetab maksuhaldur täitetoimingud, kui OÜ Foodtrade Logistics on

esitanud MKS § 120 lg 1 p 3 ja § 121 kohaselt tagatise 115 045 eurot 76 senti, valides tagatise liigi

vastavalt MKS §-s 122 esitatud loetelule (tl 4).

25. MKS § 121 kohaselt määrab maksuhaldur, kui suur tagatis tuleb esitada. Seejuures lähtub

maksuhaldur tagatise ulatuse määramisel tagatava nõude suurusest. Selleks, et tagatava nõude suurus

oleks kohtulikult kontrollitav, tulnuks käesolevas asjas maksuhalduril selgitada, miks on maksu-

otsusega määratava rahalise nõude suurus 115 045 eurot 76 senti. Halduskohtule esitatud taotluses

puuduvad põhjendused maksuotsusega määratava võimaliku rahalise nõude suuruse kohta. Märgitud

on vaid seda, et juurdemääramisele kuuluv maksusumma 115 045 eurot 76 senti sisaldab

tagastusnõuet 4 598 eurot 28 senti (tl 4).

26. Kolleegium leiab, et kui täitetoimingu sooritamiseks loa andmise menetluses selgub, et rahalise

nõude või kohustuse suurus on tunduvalt väiksem kui esialgu leiti, tuleb MKS §-st 121 lähtudes

muuta ka tagatise ulatust.

IV

27. Viimasena lahendab kolleegium Hansafarmer OÜ määruskaebuse.

28. HKMS § 158 lg 2 esimese lause kohaselt teeb kohus asjaolud kindlaks kohtuotsuse tegemise aja

seisuga, kui seadus ei sätesta teisiti. Seega arvestatakse halduskohtumenetluses asjaolude muutumist

menetluse ajal. Muutunud asjaoluks, millega kolleegium käesolevas asjas peab arvestama, on OÜ

Hansafarmer kohta maksuotsuse tegemine kohtumenetluse ajal. MTA on 27. septembril 2013

väljastanud maksuotsuse nr 12.2-3/8130-24, millega määrati OÜ-le Hansafarmer tasumiseks 25 029

eurot 58 senti. Seega pole võimalik äriühingu ettemaksukontot aresti alt vabastada.

29. Eeltoodule tuginedes tuleb Hansafarmer OÜ määruskaebus jätta rahuldamata. Ringkonnakohtu

vaidlustatud määruse resolutsioon tuleb jätta muutmata, kuid kolleegium peab vajalikuks muuta

ringkonnakohtu määruse põhjendusi vastavalt käesoleva määruse põhjendustele.

30. Menetluskulud jäävad poolte kanda (HKMS § 108 lg 1 ja § 109 lg 1). Määruskaebuse esitamisel

tasutud kautsjon arvatakse HKMS § 107 lg 4 ls 3 alusel riigituludesse.

Tõnu Anton, Ivo Pilving, Jüri Põld