3-3-1-26-11 · Riigikohus

RIIGIKOHUS

HALDUSKOLLEEGIUM

KOHTUOTSUS

Eesti Vabariigi nimel

Kohtuasja number

3-3-1-26-11

Otsuse kuupäev

2. juuni 2011

Kohtukoosseis

Eesistuja Tõnu Anton, liikmed Ivo Pilving ja Jüri Põld

Kohtuasi

Svetlana Šaudinja kaebus Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja

tollikeskuse 25. novembri 2009. a korralduse nr 12.2-3/222-23

tühistamiseks

Vaidlustatud kohtulahend

Tallinna Ringkonnakohtu 4. veebruari 2011. a otsus haldusasjas

nr 3-10-1784

Menetluse alus Riigikohtus

Svetlana Šaudinja kassatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON

Jätta Svetlana Šaudinja kassatsioonkaebus rahuldamata.

Jätta Tallinna Ringkonnakohtu 4. veebruari 2011. a otsus haldusasjas nr 3-10-1784 muutmata.

Arvata kautsjon riigituludesse.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliameti (MTA) Põhja maksu- ja tollikeskus (PMTK) kohustas 25. novembri 2009. a

korraldusega nr 12.2-3/222-23 Svetlana Šaudinjat kolmanda isikuna esitama Elvira Reismanile

26. juunil 2007 laenuks antud raha päritolu tõendavad dokumendid ning isikliku pangakonto

väljavõtted, mis kajastavad laenuks antud rahaliste vahendite laekumist S. Šaudinja kontole.

Korralduse kohaselt kontrollib maksuhaldur E. Reismani maksustatavate tulude deklareerimise ja

füüsilise isiku tulumaksu tasumise õigsust ning selle käigus on E. Reisman edastanud laenulepingu,

mille kohaselt on ta 26. juunil 2007 saanud S. Šaudinjalt laenu 120 000 krooni.

MTA rahuldas 7. juuni 2010 vaideotsusega S. Šaudinja vaide osaliselt ja tunnistas PMTK

25. novembri 2009. a korralduse kehtetuks osas, millega nõuti S. Šaudinja pangakonto väljavõtte

esitamist. Vaideotsuse kohaselt tunnistatakse PMTK korraldus osaliselt kehtetuks otstarbekuse

kaalutlustel, kuna S. Šaudinja pangakonto väljavõtted on juba saadud AS-lt SEB Pank.

2. S. Šaudinja esitas Tallinna Halduskohtule kaebuse PMTK 25. novembri 2009. a korralduse

nr 12.2-3/222-23 tühistamiseks, leides, et korralduses toodud järeldused on ebaõiged ja dokumentide

esitamise kohustus on ebaseaduslik ja ebaproportsionaalne. Korraldus on vastuolus maksukorralduse

seaduse (MKS) § 61 lg-tega 1 ja 2 ning § 62 lg-ga 1.

3. Tallinna Halduskohus jättis 19. oktoobri 2010. a otsusega kaebuse rahuldamata ja

menetluskulud poolte endi kanda. Kohtu põhjendused olid järgmised:

a) MKS §-st 11, § 59 lg-st 1 ning § 61 lg-test 1, 2 ja 3 tulenevalt võib maksuhaldur nõuda kolmandalt

isikult teavet ja dokumente, mis on vajalikud kontrollitava isiku maksukohustuste täitmise

kontrollimiseks. Asjaolu, et kolmandalt isikult nõutav teave võib olla selline, mille alusel oleks

maksuhalduril võimalik teatud ulatuses teha järeldusi ka selle kolmanda isiku maksukohustuste

täitmise kohta, ei võta maksuhaldurilt õigust kolmandalt isikult teavet nõuda ega anna iseenesest

kolmandale isikule alust teabe andmisest keelduda. Korralduses nimetatud dokumentide ja teabe

kaebajalt nõudmine ei eelda kaebaja suhtes eraldi kontrollimenetluse algatamist. Eraldi menetlust

peab maksuhaldur alustama juhul, kui ta soovib kontrollida kaebaja maksude arvestamise ja tasumise

õigsust. Antud juhul on maksuhaldur põhjendanud, miks on kaebajalt nõutud andmed vajalikud

E. Reismani maksukohustuste täitmise kontrollimiseks;

b) maksuhalduri korraldus, millega nõutakse kolmandalt isikult teabe andmist, on õigusvastane

eelkõige juhul, kui nõutav teave ei ole ilmselgelt vajalik kontrollitava isiku maksumenetluses tähtsust

omavate asjaolude kindlakstegemiseks või kui teabe andmine oleks kolmandale isikule

põhjendamatult koormav. Käesoleval juhul ei esine kumbagi neist põhjustest. Korralduses toodud

põhjendused kaebajalt teabe küsimiseks on mõistlikud ja asjakohased. Maksuhaldur soovib

kontrollida, kas formaalselt laenulepingu alusel E. Reismanile üle kantud summa on ka tegelikult

käsitatav laenuna ning selle kontrollimise seisukohast tuleb asjassepuutuvaks pidada ka asjaolusid,

mis seonduvad väidetava laenuandja võimalusega laenu anda ning laenuks antud vahendite

päritoluga. Selleks, et kontrollida, kas väidetav laenutehing ka reaalselt toimunud on, on asjakohane

kontrollida selle tehingu aluseks olevaid asjaolusid. Nõustuda ei saa kaebaja seisukohaga, et üksnes

laenulepingu esitamisega on laenu saamine tõendatud. Maksuhaldur peab maksustamisel lähtuma

tehingute ja soorituste tegelikust majanduslikust sisust, mitte isikute poolt neile antud õiguslikust

vormist;

c) põhjendatud pole kaebaja väide MKS § 61 lg 2 rikkumise kohta. Normi eesmärk on kaitsta

kolmandaid isikuid põhjendamatu koormamise eest ning viidatud sätte kohaselt peab maksuhaldur

esmalt selgitama võimalikult paljud maksustamise seisukohast tähtsust omavad asjaolud välja

maksukohustuslaselt ning kolmandate isikute poole pöördumine ja neilt teabe nõudmine on üld-juhul

lubatav kas maksukohustuslaselt saadud teabe kontrollimiseks või siis sellise teabe hankimiseks,

mida maksukohustuslaselt ei saadud. Kolmandatelt isikutelt nõuab maksuhaldur teavet nii juhul, kui

maksukohustuslane ei ole vajalikku teavet andnud, kuigi oleks seda võinud teha, kui ka juhul, kui

maksumenetluses tähtsust omavate asjaolude kindlakstegemiseks on vajalik teave, mida

maksukohustuslane ise tõenäoliselt anda ei saa. Vaidlustatud korraldusest nähtuvalt on maksuhaldur

asjas maksumenetluses tähtsust omavate asjaolude väljaselgitamiseks eelnevalt pöördunud

E. Reismani poole, kes on esitanud kaebajaga sõlmitud laenulepingu. Selle lepingu tõepärasuse

kontrollimiseks on maksuhaldur õigustatult pöördunud kaebaja poole. On ilmne, et E. Reismanilt

oleks tarbetu uurida, kust sai kaebaja raha, mille ta väidetavalt E. Reismanile laenas;

d) põhjendatud pole kaebaja väide, et 120 000 krooni pole nii suur summa, mille päritolu kohta peaks

mingeid tõendeid esitama. Füüsilise isiku tulu maksustamise seisukohast on laenatud summa puhul

tegemist piisavalt suure summaga, mille saamist peab maksuhaldur kontrollima ning millelt maksude

arvestamise ja tasumise kontrollimiseks kolmandalt isikult teabe nõudmine ei ole ilmselgelt

ülemäärane;

e) kaebajalt nõutakse konkreetsete dokumentide esitamist ning korraldusega kaebajale pandud

kohustus on üheselt arusaadav. Maksuhaldur ei nõua selliste tõendite esitamist, mille saamine oleks

kaebajale koormav või kulukas. Põhjendamatu on kartus, et maksuhaldur võib nõutava teabe alusel

hakata tegema järeldusi kaebaja maksukohustuste täitmise kohta ilma vastavat menetlust alustamata.

Maksu määramine ilma kohase maksumenetluseta on võimatu. Samas ei ole maksumenetluse

alustamiseks vajalik mingi konkreetse ajendi olemasolu, mistõttu puudub maksuhalduril vajadus

E. Reismani kontrollimise käigus otsida ajendit kaebaja kontrollimiseks;

f) kaebaja viitas kohtuistungil, et tal on MKS § 64 lg 1 p-st 6 tulenev alus teabe andmisest

keeldumiseks. Selle sätte kohaselt on kolmandal isikul õigus teabe andmisest keelduda küsimustes,

millele vastamine tähendaks isiku enda, tema abikaasa, otsejoones sugulase, õe või venna, õe või

venna alaneja sugulase, abikaasa otsejoones sugulase, abikaasa õe või venna õigusrikkumises

süüditunnistamist. Kohtu hinnangul ei anna säte alust teabe andmisest keeldumiseks näiteks põhjusel,

et esitatud teave võib viidata sellele, et isik on mingisugused muud kohustused nõuetekohaselt

täitmata jätnud. Oluline on aga see, et isegi kui isikul, kellelt maksuhaldur teavet nõuab, esineb MKS

§ 64 lg 1 p-s 6 sätestatud alus teabe andmisest keeldumiseks, ei muuda see õigusvastaseks korraldust,

millega maksuhaldur teavet nõuab. Kaebaja esindaja selgitas seejuures, et kaebaja pole maksuhaldurit

teavitanud teabe andmisest keeldumisest eelnimetatud alusel, vaid otsustas teabe esitamise korralduse

vaidlustada.

4. Halduskohtu otsuse peale esitas S. Šaudinja apellatsioonkaebuse, taotledes halduskohtu otsuse

tühistamist. Vaidlusalune korraldus on vastuolus MKS § 61 lg-tega 1 ja 2 ning § 62 lg-ga 1. MKS

kohustab kolmandat isikut andma teavet kontrollitavat, so käesoleval juhul E. Reismani puudutavate

asjaolude, mitte aga laiendavalt kaebaja tegevust puudutavate asjaolude ja tehingute kohta. Laenu

andmise võimalused kaebaja poolt ei ole E. Reismani maksumenetluse objektiks. Kolmanda isiku ja

maksukohustuslase seisund ja õiguslikud garantiid maksumenetluses on oluliselt erinevad ja neid ei

tohi segamini ajada.

5. Tallinna Ringkonnakohtu 4. veebruari 2011. a otsusega jäeti apellatsioonkaebus rahuldamata

ning kaebaja menetluskulud tema enda kanda (HKMS § 92 lg 1). Ringkonnakohtu põhjendused on

järgmised:

a) kaebaja väited riigivõimu omavolist on alusetud, sest MKS § 61 lg 1 ja § 62 lg 1 annavad

maksuhaldurile seadusliku aluse pöörduda kontrollitavate tehingute kohta teabe ja dokumentide

saamiseks kolmanda isiku poole, kui sama teabe ja dokumentide taotlemine maksukohustuslaselt ei

ole tulemusi andnud. Maksuhaldur on täitnud MKS § 61 lg-st 2 tuleneva kohustuse ning pöördunud

esialgu maksumenetluses teabe nõudmiseks E. Reismani poole. E. Reisman edastas maksuhaldurile

laenulepingu ning kirjaliku seletuse, millest nähtuvalt on ta võtnud kaebajalt laenu 120 000 krooni.

Kuna maksuhalduril tekkisid laenulepingu sisulises tõepärasuses kahtlused, oli maksuhalduril õigus

MKS §-st 11 tulenevast uurimispõhimõttest lähtuvalt koguda andmeid teistest allikatest, antud juhul

maksukohustuslasele väidetavalt laenu andnud isiku(te)lt. Maksuhalduri õigus nõuda

maksumenetluses kolmandatelt isikutelt teavet ei piirdu üksnes selliste andmetega, mida kontrollitav

maksukohustuslane ise valdab või mille kohta ta saab tõendeid esitada. Maksuhalduril on MKS § 11

lg-st 2 tulenevalt õigus valida, millal ja milliste tõendite põhjal loeb ta mingit asjaolu piisavalt

tõendatuks;

b) vaidlust ei ole selle üle, et kolmandalt isikult andmete küsimine peab olema maksumenetluse

eesmärgiga seotud. Vaidlusaluse korralduse põhjendustest järelduvalt ei ole maksuhaldur soovinud

kontrollida kolmanda isiku tulusid, vaid maksukohustuslase väidetud laenusuhte tegelikku olemasolu.

Et tehingu teise poole esitatud andmed võimaldavad kontrollida tehingu toimumist kinnitavate

maksukohustuslase poolt esitatud väidete ja tõendite usaldusväärsust või näidata, et tehingut

tegelikkuses pole toimunud, ei saa neid maksumenetluse eesmärgiga mitteseotuks pidada.

Laenutehingu toimumist või mittetoimumist võimaldavad tuvastada ka tõendid, mis näitavad

laenuandjal vastavate rahaliste vahendite olemasolu ja nende päritolu. Maksuhaldur võib

vaidlusalustele küsimustele vastamisel tuvastada, et laenuandjal olid poolte väidetud summa ulatuses

rahalised vahendid olemas ja laenu ka tegelikult anti, või siis tuvastada, et tegelikkuses väidetaval

laenuandjal rahalisi vahendeid polnud ning maksukohustuslane varjab oma tulusid;

c) kolmandalt isikult teabe nõudmisel tuleb arvestada proportsionaalsuse printsiipi ja maksuhaldur ei

tohi nõuda kolmandalt isikult teavet, mille kasutamiseks tal vajadus puudub. Ringkonnakohtu

hinnangul ei ole maksuhaldur vaidlusaluse korralduse andmisel neid põhimõtteid eiranud.

Korraldusega nõutud andmed võivad omada maksustamise seisukohalt tähtsust ning ekslik on

kaebaja seisukoht, et teise isiku maksumenetluse raames polnud maksuhalduril õigust ega vajadust

kaebaja rahaliste vahendite päritolu kontrollimiseks. Laen ei ole maksustatav tulu ning E. Reismani

tulumaksukohustuse seisukohalt on oluline, kas kaebajalt laekus raha ja kas see oli laen. Nimetatud

asjaolude kindlakstegemiseks pole vaja alustada kaebaja osas maksumenetlust;

d) kaebaja viited PS §-le 23, EIÕK art 6 lg-le 1 ning MKS § 64 lg 1 p-le 6 ei ole vaidlusaluse

korralduse õiguspärasuse kontrollimisel asjakohased. Viidatud normidest tuleneb isikule õigus

keelduda tunnistuse/teabe andmisest ja dokumentide esitamisest, mis võivad rääkida tema enda või

temaga vastavas sugulusseoses olevate isikute vastu, mis aga ei tähenda, et maksuhaldur isikult

vastavat informatsiooni/dokumente küsida ei või. Maksuhalduri teavitamine mittesüüdistamise

privileegi kasutamisest vabastaks isiku, so käesoleval juhul kaebaja, talle korraldusega pandud

kohustuse täitmisest, kuid see ei tähenda korralduse õigusvastasust. Nagu kaebaja esindaja

selgitustest aru saada võib, ei ole kaebaja vaidlusaluse korraldusega seonduvalt MKS §-s 64

sätestatud keeldumisõigust kasutanud.

MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED

6. S. Šaudinja taotleb kassatsioonkaebuses, et Riigikohus tühistaks ringkonnakohtu otsuse ja teeks

asjas uue otsuse, millega tühistataks PMTK 25. novembri 2009. a korraldus nr 12.2-3/322-23.

Kassaator leiab, et vaidlustatav korraldus tervikuna on formaalselt õiguspärane ja vastab MKS §-s 46

sätestatud nõuetele, kuid see pole piisav kassaatorilt kui kolmandalt isikult sedalaadi dokumentide

küsimiseks. Kassaator leiab ka, et vaidlustatav korraldus on sisuliselt vastuolus MKS § 61 lg-te 1 ja 2

ning § 62 lg-ga 1.

7. Kirjalikus vastuses kassatsioonkaebusele leiab PMTK, et ringkonnakohtu otsus on seaduslik ja

põhjendatud ning kassatsioonkaebuses toodud väited ei anna alust kohtuotsuse tühistamiseks.

KOLLEEGIUMI SEISUKOHT

8. Kolleegium leiab, et selles haldusasjas lahendatavas vaidluses on määravad haldusasjas nr 3-3-1-

24-11 esitatud seisukohad MKS § 61 tõlgendamise kohta. Kuna nendes otsustes avaldatud seisukohad

on kohased ka käesolevas asjas, ei pea halduskolleegium vajalikuks neid üksikasjalikult korrata.

9. Kolleegiumi arvates ei ole õige MKS § 61 lg 1 esimeses lauses sätestatud teabe nõudmise

materiaalõiguslikku alust kitsendavalt tõlgendada sama paragrahvi lõikes 2 sätestatud menetlusnõude

kaudu. MKS § 61 lg 1 esimeses lauses on maksuhaldurile antud selgesõnaline volitus nõuda

kolmandalt isikult igasugust teavet, mis omab tähendust maksukohustuslase suhtes läbiviidavas

maksumenetluses. Teabe seos läbiviidava maksumenetlusega on sobiv kriteerium kolmandalt isikult

nõutava teabe sisuliseks piiritlemiseks. Antud juhul on maksuhaldur vaidlustatud korralduses

piisavalt põhjendanud, miks on kaebajalt nõutud andmed vajalikud E. Reismani maksukohustuse

täitmise kontrollimiseks.

10. MKS § 61 lg 2 eesmärgiga on kooskõlas anda asjaolude esmase selgitamise võimalus ka sellistel

juhtudel maksukohustuslasele, kus kolmandal isikul võib olla maksukohustuslase maksustamist

puudutav teave, mille olemasolu maksukohustuslasel endal ei saa eeldada. Ka käesolevas asjas on

maksuhaldur täitnud MKS § 61 lg-st 2 tuleneva kohustuse ning pöördunud esialgu maksumenetluses

teabe nõudmiseks E. Reismani poole.

11. Kolleegium leiab, et pöördumine kolmanda isiku poole selle asemel, et algatada tema või

maksukohustuslase tehingupartneri suhtes maksumenetlus või süüteomenetlus, ei kahjusta kolmanda

isiku õigusi. Maksumenetlus ja süüteomenetlus on isiku jaoks koormavamad menetlused kui temalt

teabe nõudmine. Samas saab kolmas isik tugineda samadele teabe andmisest keeldumise alustele, mis

kehtivad maksukohustuslase puhul (MKS § 64). Käesolevas asjas ei ole kaebaja vaidlusaluse

korraldusega seonduvalt MKS §-s 64 sätestatud keeldumisõigust kasutanud.

12. Kolleegium nõustub ringkonnakohtuga, et vaidlusaluse korralduse põhjendustest järelduvalt ei ole

maksuhaldur soovinud kontrollida kolmanda isiku tulusid, vaid maksukohustuslase väidetud

laenusuhte tegelikku olemasolu. S. Šaudinjalt saadav informatsioon võib kinnitada E. Reismani

versiooni laenu saamisest või selle ümber lükata.

13. Eeltoodust tulenevalt on maksuhaldur ja ringkonnakohus kolleegiumi arvates kohaldanud MKS

§ 61 ja § 62 õigesti ning Tallinna Ringkonnakohtu 4. veebruari 2011. a otsus haldusasjas nr 3-10-

1784 jääb muutmata.

14. Menetluskulud jäetakse poolte endi kanda. Kassatsioonkaebuse esitamisel tasutud kautsjon tuleb

HKMS § 90 lg 2 teise lause alusel arvata riigituludesse.

Tõnu Anton, Ivo Pilving, Jüri Põld