3-3-1-25-11 · Riigikohus

RIIGIKOHUS

HALDUSKOLLEEGIUM

KOHTUOTSUS

Eesti Vabariigi nimel

Kohtuasja number

3-3-1-25-11

Otsuse kuupäev

2. juuni 2011

Kohtukoosseis

Eesistuja Tõnu Anton, liikmed Ivo Pilving ja Jüri Põld

Kohtuasi

Anatoli Kulakevitši (Kulakevitš) kaebus Maksu- ja Tolliameti

Põhja maksu- ja tollikeskuse 25. novembri 2009. a korralduse

nr 12.2-3/222-20 tühistamiseks

Vaidlustatud kohtulahend

Tallinna Ringkonnakohtu 30. novembri 2010. a otsus haldusasjas

nr 3-10-714

Menetluse alus Riigikohtus

Anatoli Kulakevitši kassatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON

Jätta Anatoli Kulakevitši kassatsioonkaebus rahuldamata.

Jätta Tallinna Ringkonnakohtu 30. novembri 2010. a otsus haldusasjas nr 3-10-714 muutmata.

Arvata kautsjon riigituludesse.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskus (PMTK) andis Anatoli Kulakevitšile kui

kolmandale isikule 25. novembril 2009 korralduse nr 12.2-3/222-20 dokumentide - isikliku

pangakonto väljavõtted, mis kajastavad E. Reismanile 10. märtsil 2006 laenuks antud rahaliste

vahendite (1 miljon krooni) laekumist pangakontole - esitamiseks Elvira Reismani maksustatavate

tulude deklareerimise ja füüsilise isiku tulumaksu tasumise õigsuse kontrollimise menetluses.

A. Kulakevitši vaide jättis Maksu- ja Tolliamet (MTA) 16. veebruari 2010. a vaideotsusega

rahuldamata.

2. A. Kulakevitš esitas 17. märtsil 2010 halduskohtule kaebuse PMTK 25. novembri 2009. a

korralduse nr 12.2-3/222-20 tühistamiseks. Korraldus on antud vastuolus maksukorralduse seaduse

(MKS) § 61 lg-tega 1 ja 2 ja § 62 lg-ga 1 ning sellest ei ilmne kolmanda isiku poole pöördumise

põhjus ega seegi, milliseid asjaolusid soovitakse kolmandalt isikult saadava teabega kindlaks teha.

Kaebaja on E. Reismani poeg. Maksuhaldurile oli see teada, kuid ta ei teavitanud A. Kulakevitši tema

õigusest keelduda teabe andmisest ja tõendite esitamisest MKS § 64 lg 1 alusel. Juba ainuüksi

viidatud rikkumise tõttu on vaidlusalune korraldus õigusvastane.

3. Tallinna Halduskohtu 1. juuni 2010 otsusega kaebus rahuldati, tühistati vaidlusalune korraldus

ja mõisteti vastustajalt kaebaja kasuks välja 250 krooni kaebuse esitamisel tasutud riigilõivu katteks.

Halduskohtu põhjendused olid järgmised:

a) põhjendatud pole kaebaja seisukoht, et E. Reismani maksumenetluses esitatud andmete põhjal olid

maksustamise jaoks tähendust omavad asjaolud kindlaks tehtud. MKS § 11 lg-st 2 tulenevalt ei ole

maksuhaldur seotud ainult menetlusosaliste esitatud taotluste ja tõenditega. Kui maksuhaldur

käesoleval juhul leidis, et seni kogutud tõendid ei ole piisavad, oli ta õigustatud koguma täiendavaid

tõendeid;

b) MKS § 61, mis sätestab kolmanda isiku poole pöördumise eeldused, ei saa tõlgendada nii

kitsendavalt nagu teeb seda kaebaja, so et maksuhalduril puudub õigus pöörduda kolmanda isiku

poole, kui teave ei ole kontrollitava maksukohustuslase käest kättesaadav või on see ebapiisav.

Efektiivse kontrolli läbiviimine võib osutuda võimatuks, kui piirduda tuleks üksnes

maksukohustuslase ütluste ja tema valduses olevate tõenditega. Vaidlusaluses korralduses on

korrektselt viidatud selle andmise õiguslikule alusele ning põhjendatud on faktilisi asjaolusid;

c) maksuhalduril on küll õigus pöörduda asjaolude täpsustamiseks kolmanda isiku poole, kuid ta ei

tohi seejuures asuda isikute õigusi liigselt piirama, nõudes teavet selliste asjaolude kohta, mis ei ole

osaks läbiviidavast maksumenetlusest. Käesoleval juhul puudus maksuhalduril E. Reismani kontrolli

raames õigus ja vajadus kaebaja rahaliste vahendite päritolu kontrollimiseks. Sekkumine kaebaja

eraellu polnud põhjendatud ja vaidlusalune korraldus on eeltoodu alusel õigusvastane. Maksuhalduril

tuleb tuvastada E. Reismani poolt raha saamine ning laenusuhte reaalne olemasolu, kuid maksuhaldur

ei saa E. Reismani kontrolli raames asuda kontrollima laenuandja tulusid. Laenuandja raha päritolu

küsimust on maksuhalduril võimalik lahendada üksnes laenuandja enda maksumenetluses;

d) vaidlust pole selle üle, et vastustaja pole korralduses teavitanud kaebajat tema õigusest andmete

esitamisest keelduda (MKS § 64 lg 3), kuid see puudus iseenesest korralduse õigusvastasust

käesoleval juhul ei tingi. Sätte sõnastus viitab, et teavitus võib olla haldusaktist eraldi (ka suuliselt)

ning asja materjalidest nähtuvalt oli kaebaja vastavast õigustest tegelikult teadlik. Maksuhalduri

teavitamine mittesüüdistamise privileegi kasutamisest vabastab kaebaja talle korraldusega pandud

kohustuse täitmisest, kuid see ei tähenda korralduse õigusvastasust. MKS §-s 64 sätestatud

keeldumisõigus on aga absoluutne, andes isikule vastava sugulusseose olemasolul õiguse keelduda

haldusaktiga talle pandud kohustuse täitmisest;

e) tõstatatud on küsimus ka sellest, kas maksuhalduril on õigus anda kinnitust selle kohta, et

esitatavaid dokumente ja ütlusi ei kasutada isiku ja tema pereliikme vastu kriminaal- või

väärteomenetluses. Kohtu hinnangul sellist kinnitust maksuhaldur anda ei saa ning maksuseaduste

rikkumise kohta vastavate tõendite ja asjaolude ilmnemisel on maksuhaldur kohustatud läbi viima

maksumenetluse ning aluste esinemisel alustama väärteo- või kriminaalmenetluse.

4. Halduskohtu otsuse peale esitas PMTK apellatsioonkaebuse, taotledes halduskohtu otsuse

tühistamist. PMTK ei nõustunud halduskohtu käsitlusega kolmanda isiku poole pöördumise õiguse

ulatusest ning pidas ekslikuks kohtu seisukohta, et E. Reismani maksukohustuse kontrolli raames

puudus maksuhalduril õigus ja vajadus kaebaja rahaliste vahendite päritolu kontrollimiseks. Eristada

tuleb kolmanda isiku tulude kontrollimenetlust kui iseseisvat maksumenetlust ja kolmanda isiku

rahaliste vahendite päritolu kontrolli kui MKS §-le 11 ja § 62 lg-l 2 tuginevat uurimiskohustust.

Halduskohtu käsitlus seadusest on vastuolus maksuhalduril lasuva uurimiskohustusega. Kaebajalt

pangakonto väljavõtete nõudmine oli käesoleval juhul proportsionaalne. Kolmanda isiku tulude

allikate avaldamisel ei ole kolmanda isiku õigused kuidagi vähem kaitstud kui kontrollisubjekti

õigused, sest tulenevalt MKS §-st 26 lasub maksuhalduril maksusaladuse kaitse kohustus.

5. Tallinna Ringkonnakohtu 30. novembri 2010. a otsusega tühistati halduskohtu otsus ning jäeti

A. Kulakevitši kaebus rahuldamata ja HKMS § 92 lg 1 alusel kaebaja menetluskulud tema enda

kanda. Kohtu põhjendused olid järgmised:

a) leides õigesti, et maksuhalduri õigus nõuda maksumenetluses kolmandatelt isikutelt teavet ei piirdu

üksnes selliste andmetega, mida kontrollitav maksukohustuslane ise valdab või mille kohta ta saab

tõendeid esitada ning et maksuhalduril on MKS § 11 lg-st 2 tulenevalt õigus valida, millal ja milliste

tõendite põhjal loeb ta mingit asjaolu piisavalt tõendatuks, asus halduskohus ebaõigele seisukohale, et

andmeid kolmanda isiku raha päritolu kohta on maksuhalduril õigus nõuda vaid kolmanda isiku enda

maksumenetluses;

b) vaidlust ei ole selle üle, et kolmandalt isikult andmete küsimine peab olema maksumenetluse

eesmärgiga seotud. Vaidlusaluse korralduse põhjendustest järelduvalt ei ole maksuhaldur soovinud

kontrollida kolmanda isiku tulusid, vaid maksukohustuslase väidetud laenusuhte tegelikku olemasolu.

Et tehingu teise poole esitatud andmed võimaldavad kontrollida tehingu toimumist kinnitavate

maksukohustuslase poolt esitatud väidete ja tõendite usaldusväärsust või näidata, et tehingut

tegelikkuses pole toimunud, ei saa neid maksumenetluse eesmärgiga mitteseotuks pidada.

Laenutehingu toimumist või mittetoimumist võimaldavad tuvastada ka tõendid, mis näitavad

laenuandjal vastavate rahaliste vahendite olemasolu ja nende päritolu. Maksuhaldur võib

vaidlusalustele küsimustele vastamisel tuvastada, et laenuandjal olid poolte väidetud summa ulatuses

rahalised vahendid olemas ja laenu ka tegelikult anti või, nagu maksuhaldur oma seletuses märgib,

tuvastada, et tegelikkuses väidetaval laenuandjal rahalisi vahendeid polnud ning maksukohustuslane

varjab oma tulusid seeläbi, et kaebaja arvelduskontole sooritati sissemakse ning seejärel tagastati raha

maksukohustuslasele fiktiivse laenu näol;

c) halduskohus leiab õigesti, et arvestada tuleb proportsionaalsuse printsiipi ja maksuhaldur ei tohi

nõuda kolmandalt isikult teavet, mille kasutamiseks tal vajadus puudub. Ringkonnakohtu hinnangul

ei ole maksuhaldur vaidlusaluse korralduse andmisel neid põhimõtteid eiranud. Korraldusega nõutud

andmed võivad omada maksustamise seisukohalt tähtsust ning ekslik on kohtu seisukoht, et teise

isiku maksumenetluse raames polnud maksuhalduril õigust ega vajadust kaebaja rahaliste vahendite

päritolu kontrollimiseks. Laen ei ole maksustatav tulu ning E. Reismani tulumaksukohustuse

seisukohalt on oluline, kas A. Kulakevitšilt laekus raha ja kas see oli laen. Nimetatud asjaolude

kindlakstegemiseks pole vaja alustada A. Kulakevitši maksumenetlust. Maksuhalduril on lubatud

MKS § 61 lg 1 ja § 62 lg 1 alusel saada ka sellise isiku pangakonto väljavõtet, kelle maksude

tasumise õigsust ei kontrollita.

MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED

6. A. Kulakevitš taotleb kassatsioonkaebuses, et Riigikohus tühistaks ringkonnakohtu otsuse ja

jätaks jõusse halduskohtu otsuse ning mõistaks PMTK-lt A. Kulakevitši kasuks välja

kassatsiooniastmes kantud õigusabikulud. Kassatsioonkaebuse põhjendused on järgmised:

a) maksuhaldur peab kolmandalt isikult teabe nõudmisel märkima kolmanda isiku poole pöördumise

põhjuse. Selliseks põhjuseks ei saa olla ainuüksi uurimispõhimõte ja asjaolude väljaselgitamise

vajadus. Isikuandmete nõudmisel peab maksuhaldur põhjuse väga täpselt konkretiseerima, näidates

ära teabe seotuse uuritava maksustamise versiooniga;

b) kolmanda isiku õigused väärivad maksumenetluses suuremat kaitset, kuna ta ei ole

menetlusosaline ja tema maksukohustust ei kontrollita;

c) ringkonnakohus on ebaõigesti kohaldanud MKS § 61 lg-id 1 ja 3, leides, et käesoleval juhul on

vaidlustatud korraldusega kassaatori eraellu sekkumine põhjendatud ja proportsionaalne;

d) korralduses ei ole põhjendatud, millise maksuõigussuhte koosseisulist asjaolu püüab maksuhaldur

nimetatud teabe abil uurida või kindlaks määrata;

e) ebaselgeks jääb ringkonnakohtu seisukoht, et E. Reismani tulumaksukohustuse seisukohalt on

oluline, kas A. Kulakevitšilt laekus raha ja kas see oli laen;

f) ringkonnakohus asus haldusakti resolutsiooni põhjendama õiguslike ja faktiliste alustega, mida

haldusorgan oma haldusaktis ei ole märkinud.

7. Kirjalikus vastuses kassatsioonkaebusele leiab PMTK, et ringkonnakohtu otsus on seaduslik ja

põhjendatud ning kassatsioonkaebuses toodud väited ei anna alust kohtuotsuse tühistamiseks.

KOLLEEGIUMI SEISUKOHT

8. Kolleegium leiab, et selles haldusasjas lahendatavas vaidluses on määravad haldusasjas nr 3-3-1-

24-11 esitatud seisukohad MKS § 61 tõlgendamise kohta. Kuna nendes otsustes avaldatud seisukohad

on kohased ka käesolevas asjas, ei pea halduskolleegium vajalikuks neid üksikasjalikult korrata.

9. Kolleegiumi arvates ei ole õige MKS § 61 lg 1 esimeses lauses sätestatud teabe nõudmise

materiaalõiguslikku alust kitsendavalt tõlgendada sama paragrahvi lõikes 2 sätestatud menetlusnõude

kaudu. MKS § 61 lg 1 esimeses lauses on maksuhaldurile antud selgesõnaline volitus nõuda

kolmandalt isikult igasugust teavet, mis omab tähendust maksukohustuslase suhtes läbiviidavas

maksumenetluses. Teabe seos läbiviidava maksumenetlusega on sobiv kriteerium kolmandalt isikult

nõutava teabe sisuliseks piiritlemiseks. Antud juhul on maksuhaldur vaidlustatud korralduses

piisavalt põhjendanud, miks on kaebajalt nõutud andmed vajalikud E. Reismani maksukohustuse

täitmise kontrollimiseks.

10. MKS § 61 lg 2 eesmärgiga on kooskõlas anda asjaolude esmase selgitamise võimalus ka sellistel

juhtudel maksukohustuslasele, kus kolmandal isikul võib olla maksukohustuslase maksustamist

puudutav teave, mille olemasolu maksukohustuslasel endal ei saa eeldada. Ka käesolevas asjas on

maksuhaldur täitnud MKS § 61 lg-st 2 tuleneva kohustuse ning pöördunud esialgu maksumenetluses

teabe nõudmiseks E. Reismani poole.

11. Kolleegium leiab, et pöördumine kolmanda isiku poole selle asemel, et algatada tema või

maksukohustuslase tehingupartneri suhtes maksumenetlus või süüteomenetlus, ei kahjusta kolmanda

isiku õigusi. Maksumenetlus ja süüteomenetlus on isiku jaoks koormavamad menetlused kui temalt

teabe nõudmine. Samas saab kolmas isik tugineda samadele teabe andmisest keeldumise alustele, mis

kehtivad maksukohustuslase puhul (MKS § 64).

12. Kolleegium nõustub ringkonnakohtuga, et vaidlusaluse korralduse põhjendustest järelduvalt ei ole

maksuhaldur soovinud kontrollida kolmanda isiku tulusid, vaid maksukohustuslase väidetud

laenusuhte tegelikku olemasolu. A. Kulakevitšilt saadav informatsioon võib kinnitada E. Reismani

versiooni laenu saamisest või selle ümber lükata.

13. Eeltoodust tulenevalt on maksuhaldur ja ringkonnakohus kolleegiumi arvates kohaldanud MKS

§ 61 ja § 62 õigesti ning Tallinna Ringkonnakohtu 30. novembri 2010. a otsus haldusasjas nr 3-10-

714 jääb muutmata.

14. Menetluskulud jäetakse poolte endi kanda. Kassatsioonkaebuse esitamisel tasutud kautsjon tuleb

HKMS § 90 lg 2 teise lause alusel arvata riigituludesse.

Tõnu Anton, Ivo Pilving, Jüri Põld