3-3-1-2-11 · Riigikohus

RIIGIKOHUS

HALDUSKOLLEEGIUM

KOHTUOTSUS

Eesti Vabariigi nimel

Kohtuasja number

3-3-1-2-11

Otsuse kuupäev

6. aprill 2011

Kohtukoosseis

Eesistuja Tõnu Anton, liikmed Ivo Pilving ja Jüri Põld

Kohtuasi

Ingrid Prantsu (Prants) kaebus Maksu- ja Tolliameti 15. juuli

2009. a otsuse nr 8-3/12861-1 osaliseks tühistamiseks ning

Maksu- ja Tolliameti kohustamiseks arvestama täiendavalt

intressi

Vaidlustatud kohtulahend

Tallinna Ringkonnakohtu 1. novembri 2010. a otsus haldusasjas

nr 3-09-1778

Menetluse alus Riigikohtus

Ingrid Prantsu kassatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

3. märts 2011

Kohtuistungil osalenud isikud

Ingrid Prantsu esindaja vandeadvokaat Helmut Pikmets

Maksu- ja Tolliameti esindaja Jaanus Jõgi

RESOLUTSIOON

Jätta Ingrid Prantsu kassatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna Ringkonnakohtu 1. novembri

2010. a otsus haldusasjas nr 3-09-1778 muutmata.

Kautsjon arvata riigituludesse.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. 19. veebruaril 2007 koostas Maksu- ja Tolliameti (MTA) Lõuna maksu- ja tollikeskus

maksuotsuse nr 12-5/59, millega kohustas Ingrid Prantsu tasuma tulumaksu 10 331 427 krooni.

I. Prants tasus nõutud summa MTA pangakontole 13. juunil 2007.

Riigikohtu halduskolleegiumi 17. juuni 2009. a otsusega asjas nr 3-3-1-23-09 jõustus Tartu

Halduskohtu 18. juuni 2008. a otsus asjas nr 3-07-1205, millega kohus tühistas maksuotsuse nr 12-

5/59. 3. juulil 2009 tagastas MTA I. Prantsule 13. juunil 2007 tasutud 10 331 427 krooni.

15. juulil 2009. a tegi MTA otsuse nr 8-3/12861-1 intressi arvestamise ja tasumise kohta, millega

otsustas arvestada I. Prantsu kasuks intressi tema poolt maksuhaldurile enammakstud summalt

(10 331 427 krooni) ajavahemiku 13. juuni 2007 kuni 17. juuni 2009 eest, kokku 4 556 159 krooni.

Samuti otsustas MTA arvestada sellelt intressisummalt (4 556 159 krooni) intressi ajavahemiku

8. juuli 2009 kuni 15. juuli 2009 eest, kokku summas 19 136 krooni.

2. I. Prants esitas 17. augustil 2009 kaebuse Tallinna Halduskohtule, milles palus tühistada MTA

15. juuli 2009. a otsuse nr 8-3/12861-1 punkti 1 osas, millega jäeti arvestama kaebaja kasuks intress

ajavahemiku 17. juuni 2009 kuni 3. juuli 2009 eest, ja osas, millega jäeti kaebaja kasuks arvestamata

intressi tema kasuks arvestatavalt intressisummalt. Lisaks palus kaebaja kohustada MTA-d arvestama

tema kasuks intressi maksu- ja intressisummalt.

Kaebaja oli seisukohal, et intressi arvestamise aluseks olnud perioodi määramisel oleks tulnud

lähtuda MKS § 116 lg 1 enne 1. jaanuari 2009 kehtinud redaktsioonist, sest tegemist on

materiaalõigusliku normiga. Kaebajal tekkis tagastusnõue maksuhalduri vastu 13. juunil 2007. Kuna

kaebajale tagastati enammakstud summa 3. juulil 2009, tuli arvestada tema kasuks intressi ka

perioodi 13. juuni 2007 kuni 3. juuli 2009 (k.a) eest. Seda seisukohta kinnitab Riigikohtu lahend asjas

nr 3-3-1-82-04 (p 14).

MKS § 116 lg-t 1 muudeti seoses 1. jaanuaril 2009 maksukorralduse seadusesse sisseviidud uue

maksude tasumise korraga. Pole mõistlik eeldada, et MKS § 116 lg 1 muutmise eesmärgiks oli

lühendada intressi arvestamise perioodi nende maksukohustuslaste suhtes, kelle tagastusnõue

maksuhalduri vastu on tekkinud enne muudatuste sisseviimist. Vaidlustatud otsusest võiks välja

lugeda, et kehtiva MKS § 116 lg 1 kohaldamine kaebaja suhtes tähendaks faktiliselt seda, et intressi

arvestamine kuni enammakstud summa tagastamiseni toimuks vaid juhul, kui kaebaja oleks enne

maksuotsuse kehtetuks tunnistamist taotlenud enammakse tagastamist oma pangakontole. Kehtiva

MKS § 116 lg-t 1 kohaldades jäeti tähelepanuta, et ajaks, mil jõustusid MKS § 116 muudatused, oli

maksumenetlus juba lõppenud. Kaebaja ei saanud ka tulenevalt menetluslikest piirangutest esitada

vastavat taotlust tagastusnõude üle käivas kohtuvaidluses.

Isegi kui kehtiva MKS § 116 lg 1 kohaldamine oli õiguspärane, ei arvestatud, et kaebaja on korduvalt

maksuhaldurile esitatud maksudeklaratsioonides palunud enammaksu tagastamist oma kontole. Juhul

kui kehtiv MKS § 116 lg 1 oleks kohaldatav, oleks pidanud kohaldama kehtiva MKS § 116 lg 1

kolmandat lauset ja arvestama intressi kuni enammakstud summa tagastamiseni 3. juulil 2009.

3. Tallinna Halduskohtu 20. novembri 2009. a otsusega rahuldati I. Prantsu kaebus, tühistati MTA

15. juuli 2009. a otsuse nr 8-3/12861-1 p-d 1 ja 2 ning kohustati MTA-d arvestama I. Prantsu kasuks

intressi maksu- ja intressisummalt ajavahemiku 17. juuni 2009 - 3. juuli 2009 (k.a) eest. Halduskohtu

põhjendused olid järgmised.

MKS § 116 lg 1 varasema redaktsiooni järgi oleks kaebaja kasuks intressi arvestatud kuni

enammakse tagastamise päevani 3. juulil 2009. Seega kaotas kaebaja uue intressiarvestusega

intressimakseid 16 päeva eest, mil enammakstud summa oli maksuhalduri valduses.

Asjaolu, et kaebajalt nõuti sisse suurem maksusumma, kui tal tulnuks vastavalt maksuseadusele

tasuda, sai selguda alles kaebaja suhtes tehtud maksuotsuse tühistamise tulemusena. Seega tekkis

kaebajal tagastusnõue maksuotsuse tühistanud kohtuotsuse jõustumise tulemusena, s.o

maksukorralduse seaduse uue redaktsiooni kehtivuse ajal. Haldusõiguse üldpõhimõtete kohaselt tuleb

menetlustoimingud teha toimingute tegemise ajal kehtiva seaduse alusel. Seega kehtisid

tagastusnõude esitamisele ja täitmisele 1. jaanuaril 2009 jõustunud maksukorralduse seaduse

muudatused. Kuna vastavad muudatused jõustusid pool aastat enne kõnealuse Tartu Halduskohtu

otsuse jõustumist, oli kaebajal piisav aeg nendega tutvumiseks.

MKS § 116 lg 1 muudatus võeti vastu maksukorralduse seaduse ja sellega seotud teiste seaduste

muutmise seadusega. Nimetatud seaduse eelnõu (333 SE) kohaselt oli maksukorralduse seaduse

muutmise eesmärgiks muuta rahaliste kohustuste tasumise ja tasaarvestamise korda. Vastav kord

kehtestatakse eelnõu seletuskirja järgi rahandusministri määrusega, mille kohaselt kajastuvad kõik

maksukohustuslase ning Maksu- ja Tolliameti vahelised nõuded maksuhalduri poolt hallataval

ettemaksukontol. Sellele kontole tehtud maksetega loetakse tekkinud maksukohustused ja -nõuded

täidetuks, kui maksukohustuslase tagastusnõue katab tekkinud rahalised kohustused ja

maksukohustuslane on tasumise tähtpäevaks esitanud ka maksudeklaratsiooni. Eelnõu seletuskirja

kohaselt täpsustavad MKS § 116 muudatused maksuhalduri ja maksukohustuslase vahelisi õigusi

ning kohustusi intresside arvestamisel. MKS § 116 lg 1 muudatus kohandab seni kehtinud

regulatsiooni maksude tasumise uue regulatsiooniga.

MKS § 116 lg 1 uue sõnastuse järgi arvestatakse maksumaksja kasuks intressi kuni tasumise aluseks

olnud haldusakti muutmise või kehtetuks tunnistamiseni. Kui maksukohustuslane taotleb enne

tasumise aluseks olnud haldusakti muutmist või kehtetuks tunnistamist makse tagastamist oma

pangakontole, arvestatakse intressi kuni tagastamise päevani, mitte aga kuni haldusakti muutmiseni

või kehtetuks tunnistamiseni. Viimasel juhul võib intressi arvestamise periood olla mõni päev pikem

(pangatoimingute tegemiseks kuluva aja võrra) kui intressi arvestamisel kuni haldusakti muutmise

või kehtetuks tunnistamiseni.

Kuigi eelnõu seletuskirjas intressiarvestuse tagamaid sõltuvalt tagastusnõude esitamise ajast ei

selgitata, on ilmne, et uue intressiarvestusega soovitakse vähendada riigi poolt maksukohustuslasele

tasumisele kuuluvate intresside arvestuse perioodi juhtudel, kus enammakse kuuluks seaduse järgi

maksukohustuslasele tagastamisele, kuna maksuotsus on tühistatud või muudetud, kuid selle

tagastamine viibib maksukohustuslasest tulenevatel põhjustel (tagastusnõuet ei ole esitatud), mistõttu

riigi kulud seoses jätkuva intressiarvestusega suurenevad. Tulenevalt MKS § 33 lg-st 1 ja § 106 lg-

st 2 võis enammakstud summa tagastamine maksuhaldurist sõltumatult viibida, tuues riigile kaasa

kulusid. Riigi kulude kokkuhoidmine on MKS § 116 lg 1 uue redaktsiooni eesmärk aktsepteeritav.

Samas ei tohi uus tagastusnõude esitamise kord muuta maksukohustuslase jaoks intressi saamist

alusetult makstud summa maksuhalduri valduses oleku aja eest võimatuks, kuna see riivaks PS §-s 32

sätestatud omandiõigust ebaproportsionaalselt. Intressi saamine oleks võimatu siis, kui intressi

saamiseks ettenähtud nõudeid ei oleks võimalik seaduse alusel mõistlikul viisil täita.

Olenemata MKS § 116 lg 1 kolmandas lauses sätestatust, välistab MKS § 116 lg 6 tagastusnõude

täitmise tagastamisena maksukohustuslase pangakontole ka olukorras, kus maksukohustuslane ei ole

enne haldusakti muutmist või kehtetuks tunnistamist taotlenud lisaks maksuhaldurile alusetult tasutud

summale ka sellelt arvutatud intressi tagastamist. Vastasel juhul loetakse MKS § 105 lg 2 alusel, et

tagastusnõude esemeks olev enammakse jääb tulevaste rahaliste kohustuste katteks kaebaja

ettemaksukontole. Enammaksu (10 331 427 krooni) ja sellelt arvestatud intressi jätmine

ettemaksukontole, kus füüsilisel isikul ei ole võimalik seda enda huvides kasutada muuks kui ainult

maksude tasumiseks, riivab vaieldamatult oluliselt isiku õigust enda raha vabalt kasutada ja võib

seega kujutada endast PS §-st 32 tuleneva omandiõiguse rikkumist.

Eeltoodud seisukohta kinnitab MKS § 105 lg 9 alusel rahandusministri 19. detsembri 2008. a

määrusega nr 51 kehtestatud "Riiklike maksude maksuhalduri poolt hallatavate nõuete ja kohustuste

arvestusse kandmise, tasumise ja tagastamise kord" (Kord), mis jõustus 1. jaanuaril 2009. Korra § 12

kohaselt saab tagastusnõue tekkida: 1) deklaratsiooni esitamisel või parandamisel; 2) haldusakti

esitamisel või parandamisel; 3) ettemaksukontole sissemakse tegemisel. Seega sai kaebaja

tagastusnõue tekkida haldusakti tühistanud kohtuotsuse jõustumisel.

Riigikohus leidis asjas nr 3-3-1-63-04 (p 11), et MKS §-d 33 ja 106 (varem kehtinud redaktsioonis) ei

välista tagastusnõude esitamist enne tagastusnõude tekkimist. Riigikohus on käsitlenud (lahendid

asjades nr 3-3-1-89-06, 3-3-1-45-07 ja 3-3-1-63-04) tagastusnõude puhul eraldi tagastusnõude

esitamist ja tagastusnõude täitmise nõuet. Tagastusnõuet reguleerib MKS § 33, tagastusnõude täitmist

MKS § 106. Korra § 14 lg 1 kohaselt esitab isik tagastusnõude täitmiseks maksuhaldurile taotluse,

milles on märgitud taotluse esitaja andmed (nimi, registrikood või isikukood), tagastatava summa

saaja andmed (nimi, registrikood või isikukood, pangakonto number) ja tagastatava summa suurus.

Korra § 14 lg 2 alusel võib isik taotleda tagastatava summa kandmist pangakontole või teise isiku

ettemaksukontole.

Erinevalt tagastusnõude esitamisest (tagastusnõudest teavitamisest), saab maksukohustuslane esitada

tagastusnõude täitmise taotluse alles pärast tagastusnõude tekkimist. Vastasel juhul ei oleks

maksuhalduril võimalik kontrollida tagastusnõude täitmise eeldusi (praegusel juhul maksuotsusega

määratud maksusumma tasumise kohustuse äralangemist) ega taotlust seaduses sätestatud tähtaja

jooksul täita. Kui tagastusnõude täitmise taotlus esitatakse kuid või ka aastaid enne tagastusnõude

tekkimist, ei ole maksuhalduril võimalik tagastusnõuet MKS § 106 lg-test 2 ja 3 tuleneva tähtaja

jooksul täita, vaid tuleb ära oodata tagastusnõude tekkimine. Enne tagastusnõude tekkimist ei ole

võimalik esitada maksuhaldurile ka intressinõuet. Ei ole võimalik, et maksuhaldur asub tasuma

maksukohustuslasele intressi enne, kui on selgunud haldusakti tühistamine. Seega MKS § 116 lg-s 1

sätestatud intressi maksmist saab maksukohustuslane MKS § 116 lg 4 järgi taotleda arvates

maksuotsuse kehtetuks tunnistamise otsuse jõustumise päevast ja maksuhaldur on kohustatud taotluse

lahendama 15 päeva jooksul arvates taotluse kättesaamise päevast.

Eeltoodu välistab sisuliselt maksukohustuslase võimaluse nõuda MKS § 116 lg 6 järgi

maksuhaldurile alusetult tasutud summalt arvutatud intressi tagastamist oma pangakontole enne

haldusakti kehtetuks tunnistamist. Kuna maksuhaldur ei ole kaebaja suhtes MKS § 116 lg-t 6

kohaldanud, ei analüüsi kohus selle sätte kooskõla põhiseadusega. MKS § 116 lg 1 kolmandat lauset

tuleb tõlgendada selliselt, et enammakstud maksusummalt arvestatakse maksukohustuslase kasuks

intressi kuni enammakstud maksusumma tagastamise päevani juhul, kui maksukohustuslane on

maksuhaldurit mõistlikul viisil teavitanud enda soovist võimaliku enammakse tagastamiseks oma

pangakontole, millest tulenevalt ei ole maksuhalduril alust isiku vastavas soovis kahelda. Eeltoodu ei

välista maksukohustuslase õigust esitada pärast tagastusnõude tekkimist ja enne enammakse

tagastamist konkreetsemat tagastusnõude täitmise taotlust, samuti taotlust enammakselt intressi

tasumiseks. Olukorras, kus füüsiline isik on tasunud enammakse maksukorralduse seaduse varasema

redaktsiooni alusel ega ole esitanud taotlust selle jätmiseks tulevaste maksukohustuste katteks, tuleb

füüsilise isiku soovi enammakstud summa tema pangakontole tagastamiseks eeldada.

Asjaolust, et kaebaja tasus MKS § 116 varasema redaktsiooni kehtivuse ajal talle maksuotsuse alusel

määratud summa 13. juunil 2007, kuid kohtus taotles maksuotsuse tühistamist, saab järeldada, et

kaebaja soovis eeltoodud summa tervikuna koos intressidega tagastamist ja tagastusnõue tuleb lugeda

vastustajale enne MKS § 116 lg 1 kolmandas lauses märgitud haldusakti kehtetuks tunnistamist

esitatuks. MTA Lõuna maksu- ja tollikeskuse 4. märtsi 2008. a intressinõudest nr 13-2.1/2867 ja

sellele lisatud maksukohustuslase kontokaardi väljavõttest nähtub, et maksuhaldur oli kaebaja poolt

enammaksu tasumisest ja ka enammaksu suurusest teadlik enne Tartu Halduskohtu otsuse jõustumist.

Kaebaja 19. juuni 2009. a taotlust tuleb seetõttu käsitleda enammakstud maksusumma tagastamise

taotluse täpsustusena, mis ei mõjuta kaebaja poolt MKS § 116 lg 1 kolmandas lauses sätestatud

kohustuse täitmist. Kaebaja intressinõue on esitatud kooskõlas MKS § 116 lg-ga 4 ehk arvates

maksuotsuse kehtetuks tunnistamise otsuse jõustumise päevast. Vastustajal oli seetõttu alus kohaldada

kaebaja suhtes kehtiva MKS § 116 lg 1 kolmandat lauset ja arvestada enammakstud summalt intressi

kuni enammakstud summa tagastamise päevani.

Vaidlustatud otsuse punktis 2 toodud intressi arvestamise aluseks on märgitud MKS § 116 lg 2.

Otsusest nähtuvalt sai MTA kaebaja taotluse kätte 22. juunil 2009. MKS § 116 lg 5 kohaselt pidi

MTA kaebajale intressi tasuma 8. juuliks 2009. Otsusest nähtuvalt koostas MTA 7. juulil 2009 teate

nr 8-3/12861, märkides, et kaebaja taotlust ei ole võimalik seaduses ettenähtud tähtaja jooksul läbi

vaadata, ja tegi kaebajale teatavaks taotluse lahendamise aja, milleks oli 15. juuli 2009. Otsus intressi

arvestamise ja tasumise kohta tehti 15. juulil 2009. Kuna kaebaja suhtes kuulus kohaldamisele MKS

§ 116 lg 1 kolmas lause ja intressi tuli enammakstud summalt arvestada kuni enamtasutud summa

tagastamiseni 3. juulil 2009, on õigusvastaselt väiksem ka arvestatud intress ja eeltoodud intressilt

arvestatud intressisumma, mistõttu otsuse p 2 tuleb tühistada.

4. Halduskohtu otsuse peale esitas apellatsioonkaebuse MTA, kes palus halduskohtu otsus tühistada

ja jätta kaebus rahuldamata.

5. Tallinna Ringkonnakohtu 1. novembri 2010. a otsusega rahuldati MTA apellatsioonkaebus.

Ringkonnakohus tühistas halduskohtu otsuse ning tegi uue otsuse, millega jäeti I. Prantsu kaebus

rahuldamata.

Ringkonnakohus leidis, et MKS § 116 lg 1 kolmanda lause kohaldamise eeldused ei ole täidetud ja

seetõttu halduskohus eksis, kui kohustas maksuhaldurit intresse tasuma kuni rahasumma tegeliku

tagastamise päevani. Norm kuuluks kohaldamisele, kui kaebaja oleks esitanud tagastusnõude täitmise

taotluse enne maksuotsuse tühistamist. Käesoleval juhul on kaebaja esitanud tagastusnõude täitmise

taotluse 19. juunil 2009, seega pärast kohtuotsuse jõustumist, millega maksuotsus tühistati.

Arvestades Riigikohtu 8. detsembri 2004. a otsuse asjas nr 3-3-1-63-04 seisukohti (vt p 13), et kui

kaebaja oleks maksuotsuse tühistamise nõudega samaaegselt esitanud haldusakti tagasitäitmise

nõude, oleks kohus tagastusnõude täitmise nõude võinud läbi vaadata koos tühistamisnõudega

(HKMS § 26 lg 1 p 1), kuid sellist nõuet kaebaja ei esitanud. Kuna üksnes kaebajal on õigus

määratleda kaebuse ese, puudus kohtul alus teha maksuhaldurile ettekirjutus maksuotsuse

tagasitäitmise kohta ehk vaidlusaluste maksusummade kaebaja pangakontole tagasi kandmiseks (vt

Riigikohtu 16. juuni 2000. a otsus asjas nr 3-3-1-29-00, p 2).

Veel leidis ringkonnakohus, et ka MKS § 116 varasema redaktsiooni kohaldamine ei annaks alust

kaebust rahuldada. Ringkonnakohus viitas Riigikohtu 5. veebruari 2007. a otsusele asjas nr 3-3-1-89-

06, mille kohaselt tehti MKS § 33 lg 1 varasema redaktsiooni kehtivuse ajal vahet tagastusnõudel ja

tagastusnõude täitmise nõudel. Tagastusnõude kontrollimise järel tehti enammakse kohta kanne

maksukohustuslase maksuarvestusse (MKS § 17 lg 21) ja seejärel võis tagastusnõude täitmist nõuda

tähtajatult. Seega oleks ka seaduse enne 1. jaanuari 2009 kehtinud redaktsiooni kohaldamisel olnud

vajalik tagastusnõude täitmise taotluse esitamine. Isegi kaebaja pangakonto rekvisiite teades ei saa

maksuhaldur omal algatusel ja konkreetse taotluseta kaebaja enammakset käsutada ega tagastusnõuet

täita.

MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED

6. Ingrid Prants taotleb kassatsioonkaebuses ringkonnakohtu otsuse tühistamist ja asja uueks

läbivaatamiseks saatmist samale ringkonnakohtule või alternatiivselt Tallinna Halduskohtu otsuse

jõusse jätmist. Kassaatori arvates on ringkonnakohus tõlgendanud vääralt MKS § 116 lg-t 1 ning

kohaldanud selle valet redaktsiooni. Samuti pole ringkonnakohus oma lühidalt sõnastatud otsuses

esitanud põhjendusi selle kohta, miks ta ei nõustu halduskohtu põhjalikult motiveeritud käsitlusega

tagastusnõude täitmise nõude esitamisest füüsilise isiku poolt läbi maksuotsuse vaidlustamise.

Tallinna Ringkonnakohtu viide Riigikohtu 8. detsembri 2004. a otsuse asjas nr 3-3-1-63-04 p-le 13 ei

lükka ümber kassaatori ülaltoodud seisukohti, vaid pigem kinnitab neid. Osundatud lahendis toodud

seisukohtade peamine tähendus seisneb selles, et enammakse tagastusnõudega võib põhimõtteliselt

pöörduda otse kohtusse, esitamata eelnevalt vastavasisulist taotlust maksuhaldurile.

7. MTA leiab kirjalikus vastuses kassatsioonkaebusele, et ringkonnakohtu otsus on õiguspärane

ning kassatsioonkaebus tuleb jätta rahuldamata.

8. Kohtuistungil jäid pooled oma varem kirjalikult avaldatud seisukohtade juurde.

KOLLEEGIUMI SEISUKOHT

9. Vaidlus puudutab intresside arvutamist ajavahemiku 17. juuni 2009 - 3. juuli 2009 eest. See on

periood maksuotsust tühistava kohtotsuse jõustumise ning enamtasutud maksusumma tagastamise

vahel. Maksuhaldur lähtus alates 1. jaanuarist 2009 kehtiva MKS § 116 lg 1 teisest lausest ja maksis

intressi kuni maksuotsuse tühistamiseni. Halduskohus pidas õigeks lähtuda MKS § 116 lg 1

kolmandast lausest. Ringkonnakohus toetas maksuhalduri seisukohta. Kassaatori arvates oleks tulnud

kohaldada MKS § 116 lg 1 varasemat redaktsiooni või lähtuda halduskohtu tõlgendusest, mille

kohaselt on maksuotsuse vaidlustamine võrdväärne enammakse tagastamise taotluse esitamisega.

10. MKS § 116 lg 1 sätestas 31. detsembrini 2008 kehtinud redaktsioonis: "Kui maksukohustuslane

on tasunud, temalt on sisse nõutud või tema tagastusnõudega on tasaarvestatud maksuotsuse või

vastutusotsuse alusel suurem maksusumma, kui tal oleks tulnud tasuda vastavalt maksuseadusele, siis

on maksuhaldur kohustatud arvestama enammakstud summalt tema kasuks intressi. Intressi

arvestatakse alates enammakstud summa maksuhalduri pangakontole laekumise või maksuhalduri

poolt tehtud tasaarvestamise päevast kuni enammakse tagastamise või tasaarvestamise päevani,

viimane kaasa arvatud."

MKS § 116 lg 1 alates 1. jaanuarist 2009 kuni 31. detsembrini 2010 kehtinud redaktsioonis sätestas:

"Kui maksukohustuslane on tasunud suurema maksusumma, temalt on sisse nõutud või tema

tagastusnõudega on tasaarvestatud maksuotsuse või vastutusotsuse alusel suurem maksusumma, kui

tal oleks tulnud tasuda vastavalt maksuseadusele, siis on maksuhaldur kohustatud arvestama

enammakstud summalt tema kasuks intressi. Intressi arvestatakse alates tasaarvestamise või tasumise

päevast kuni tasumise aluseks olnud haldusakti muutmise või kehtetuks tunnistamiseni. Kui

maksukohustuslane on enne tasumise aluseks olnud haldusakti muutmist või kehtetuks tunnistamist

taotlenud enammakse tagastamist oma pangakontole, arvestatakse intressi kuni tagastamise päevani."

Kolleegium nõustub maksuhalduri ja kohtutega, et käesoleval juhul kuulus kohaldamisele MKS

§ 116 lg 1 alates 1. jaanuarist 2009 kehtinud redaktsioon. Kohaldamise kuuluva redaktsiooni

kindlaksmääramisel tuleb aluseks võtta sündmus, mis tõi kaasa intressi arvestamise kohustuse.

Selleks sündmuseks oli kohtuotsuse jõustumine 17. juunil 2009. Kolleegium nõustub halduskohtu

seisukohaga, et kaebajal oli piisav aeg seadusemuudatustega tutvumiseks.

11. Kolleegium nõustub maksuhalduri ja ringkonnakohtu seisukohaga, et intressi suuruse arvutamisel

tuleb lähtuda MKS § 116 lg 1 teisest lausest ning maksuhaldur oli kohustatud intressi arvestama kuni

maksuotsuse kehtetuks tunnistamise päevani 17. juunil 2009.

Maksukorralduse seaduses eristatakse tagastusnõude tuvastamise ja tagastusnõude täitmise nõudel.

Halduskolleegium on 5. veebruari 2007. a otsuses asjas nr 3-3-1-89-06 selgitanud, et õigustatud isik

peab MKS § 33 lõikes 1 sätestatud tähtaja jooksul teavitama maksuhaldurit tagastusnõudest, esitades

selleks kas maksudeklaratsiooni või kirjaliku taotluse, millest nähtub tagastusnõude suurus, selle

tekkimise aeg ja asjaolud. Seejärel peab maksuhaldur võtma seisukoha tagastusnõude õigsuse osas

ning kui maksuhaldur on kinnitanud tagastusnõude õigsust, teeb ta selle kohta kande

maksukohustuslaste registris peetavas maksuarvestuses. Maksuhaldurile teatavaks tehtud ja

tuvastatud tagastusnõude täitmise kord on sätestatud MKS §-s 106.

MKS § 106 lg 1 (alates 1. jaanuarist 2009 kehtivas redaktsioonis) sätestab: "Tagastusnõude (§ 33)

täitmise taotlus tuleb maksuhaldurile esitada maksudeklaratsioonis või muus kirjalikus või kirjalikku

taasesitamist võimaldavas vormis dokumendis koos maksukohustuslase pangakonto andmetega."

12. Kolleegium on seisukohal, et käesolevas asjas tekib maksukohustuslasel tagastusnõue

maksuhalduri haldusakti tühistamisest halduskohtu otsusega. Halduskohtule esitatud kaebus võib

selles kontekstis asendada tagastusnõude tuvastamise kaebust, mitte aga tagastusnõude täitmise

taotlust. Kohtuotsusest tuleneva tagastusnõude täitmiseks oleks maksukohustuslane pidanud MKS

§ 106 lg 1 kohaselt esitama eraldi taotluse vahetult maksuhaldurile.

Kohtuasjas on tuvastatud, et I. Prants esitas MTA Lõuna maksu- ja tollikeskusele taotluse tulumaksu

tagastamiseks ja sellelt intressi arvestamiseks 19. juunil 2009. Kuna taotlus on esitatud pärast

maksuotsuse tühistamise aluseks olnud kohtuotsuse jõustumist, ei ole täidetud MKS § 116 lg 1

kolmandas lauses toodud tingimus ning maksuhaldur oli intressi suuruse arvutamisel kohustatud

lähtuma sama lõike teisest lausest.

13. Eeltoodud põhjustel jääb kassatsioonkaebus rahuldamata ja ringkonnakohtu otsus muutmata.

Poolte menetluskulud jäävad nende endi kanda. Tasutud kautsjon tuleb kanda riigituludesse.

Tõnu Anton, Ivo Pilving, Jüri Põld