3-3-1-23-09 · Riigikohus

RIIGIKOHUS

HALDUSKOLLEEGIUM

KOHTUOTSUS

Eesti Vabariigi nimel

Kohtuasja number

3-3-1-23-09

Otsuse kuupäev

17. juuni 2009

Kohtukoosseis

Eesistuja Tõnu Anton, liikmed Indrek Koolmeister ja Harri

Salmann

Kohtuasi

Ülo Kriisa, Endel Ermeli (Ermel), Aimar Varula, Ingrid Prantsu

(Prants), Virko Lepmetsa (Lepmets), Einar Ilma (Ilm), Enn

Kanguri (Kangur) ja Ervin Naritsa (Narits) kaebused Maksu- ja

Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuse maksuotsuste

tühistamiseks

Vaidlustatud kohtulahend

Tartu Ringkonnakohtu 19. jaanuari 2009. a otsus haldusasjas

nr 3-07-1205

Menetluse alus Riigikohtus

Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuse

kassatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

16. aprill 2009

Kohtuistungil osalenud isikud

Maksu- ja Tolliameti esindajad Villy Lopman, Heili Kaares ja

Tanel Molok

Lõuna maksu- ja tollikeskuse esindajad Rando Undrus ja Andrei

Jürgel

Ülo Kriisa, Endel Ermeli ja Ervin Naritsa esindajad

vandeadvokaat Marti Hääl ja vandeadvokaadi vanemabi Egon

Talur

Aimar Varula, Ingrid Prantsu ja Virko Lepmetsa esindaja

vandeadvokaat Helmut Pikmets

Enn Kanguri esindaja vandeadvokaat Helina Luksepp

Einar Ilma nõustaja Ivo Raudjärv

RESOLUTSIOON

Jätta Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuse kassatsioonkaebus rahuldamata.

Jätta Tartu Ringkonnakohtu 19. jaanuari 2009. a otsus haldusasjas nr 3-07-1205 muutmata.

Mõista Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuselt Ülo Kriisa kasuks välja

kassatsiooniastmes kantud õigusabikulud 17 152 (seitseteist tuhat ükssada viiskümmend kaks)

krooni.

Mõista Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuselt Endel Ermeli kasuks välja

kassatsiooniastmes kantud õigusabikulud 12 183 (kaksteist tuhat ükssada kaheksakümmend

kolm) krooni.

Mõista Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuselt Ervin Naritsa kasuks välja

kassatsiooniastmes kantud õigusabikulud 17 152 (seitseteist tuhat ükssada viiskümmend kaks)

krooni.

Mõista Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuselt Aimar Varula kasuks välja

kassatsiooniastmes kantud õigusabikulud 20 815 (kakskümmend tuhat kaheksasada viisteist)

krooni.

Mõista Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuselt Ingrid Prantsu kasuks välja

kassatsiooniastmes kantud õigusabikulud 20 815 (kakskümmend tuhat kaheksasada viisteist)

krooni.

Mõista Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuselt Virko Lepmetsa kasuks välja

kassatsiooniastmes kantud õigusabikulud 20 815 (kakskümmend tuhat kaheksasada viisteist)

krooni.

Mõista Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuselt Enn Kanguri kasuks välja

kassatsiooniastmes kantud õigusabikulud 20 394 (kakskümmend tuhat kolmsada

üheksakümmend neli) krooni.

.Mõista Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuselt Einar Ilma kasuks välja

kassatsiooniastmes kantud õigusabikulud 19 175 (üheksateist tuhat ükssada seitsekümmend

viis) krooni.

.Arvata kautsjon riigituludesse.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. 26. juulil 2002 võõrandasid E. Ilm ja E. Kangur neile kuuluvad OÜ Kurista Saeveski osad AS-

le Sylvester. E. Narits, Ü. Kriisa, A. Varula, V. Lepmets ja E. Ilm võõrandasid 1. augustil 2002 kõik

neile kuuluvad AS Sylvester tütar- ja sidusettevõtete aktsiad (sh E. Narits AS Krinari Mets aktsiad,

Ü. Kriisa AS Krinari Mets aktsiad, A. Varula AS Viljandi Liimpuit aktsiad, V. Lepmets AS Viljandi

Liimpuit aktsiad ja AS Aravete Saeveski aktsiad, E. Ilm AS Kurista Mets aktsiad) AS-le Sylvester.

AS Sylvester tütar- ja sidusettevõtete osanikud ja aktsionärid E. Narits, Ü. Kriisa, A. Varula,

V. Lepmets, E. Ilm ja E. Kangur võõrandasid AS Sylvester tütar- ja sidusettevõtete osad ja aktsiad AS

Sylvester aktsiate omandamistehingu kogumaksumusega samas või sarnases summas (sh E. Narits

kokku 5,17 krooni, Ü. Kriisa kokku 5,17 krooni, A. Varula kokku 19,28 krooni, V. Lepmets kokku

25,45 krooni, E. Ilm kokku 21,60 krooni ning E. Kangur kokku 8,50 krooni).

1. augustil 2002 võõrandasid AS Sylvester aktsionärid osa neile kuuluvatest AS Sylvester aktsiatest

AS Sylvester tütar- ja sidusettevõtete osanikele ja aktsionäridele, sh E. Ermel 54 416 aktsiat ja

I. Prants 27 973 aktsiat. AS Sylvester aktsionärid E. Ermel ja I. Prants võõrandasid AS Sylvester

aktsiad hinnaga 0,001 krooni aktsia kohta.

6. augustil 2002 allkirjastati AS Sylvester, Stora Enso Timber OY Ltd. (SET) ja AS Sylvester

aktsionäride poolt Kavatsuste Protokoll. Selle protokolli kohaselt kavatses SET omandada kõik või

vähemalt 90% AS Sylvester aktsiatest ning kõik hankeettevõtete aktsiad vastavalt Kavatsuste

Protokollis kokkulepitud peamistele tingimustele ja tingimustele, milles pooled edasiste

läbirääkimiste käigus kokku lepivad. AS Sylvester, SET ja AS Sylvester aktsionärid allkirjastasid

aktsiamüügilepingu 19. detsembril 2002.

19. augusti 2002. a kirjas nr 6-30 pöördus AS Sylvester Maksuameti poole, soovides saada vastust

küsimusele, kas füüsilistele isikutele võib tekkida maksukohustus, kui füüsilisest isikust aktsionär

võõrandab talle kuuluvad aktsiad enda omanduses olevale äriühingule, mis hilisemalt võõrandab

aktsiad edasi kolmandale isikule soetushinnast tunduvalt kõrgema hinnaga. Kirjas toodud näite

kohaselt võõrandab füüsilisest isikust aktsionär A talle kuuluvad aktsiad 100%-liselt enda omandis

olevale äriühingule Y ning äriühing võõrandab samad aktsiad kolmandale isikule Z. Aktsiate eeldatav

müügihind kolmandale isikule ületab tunduvalt nende soetusmaksumust. Võõrandamistehingust

saadavat raha hakkab aktsiad Z-le võõrandanud äriühing Y kasutama oma ettevõtluse tarbeks

(investeerimine väärtpaberitesse, kinnisvarasse jne). Lisaks tehingukirjeldusele on AS Sylvester

nimetatud kirjas välja toonud 1. juulil 2002 jõustunud MKS §-s 84 sätestatu ning lisanud omapoolse

kommentaari - "see annab Maksuametile maksustamisel suured õigused tehingute majandusliku sisu

tõlgendamiseks." AS Sylvester küsis kirjas MKS § 84 sätetele viidates: "Kas eelpoolkirjeldatud

situatsioonis on võimalik väita, et esimene aktsiate võõrandamistehing on tehtud maksude tasumisest

kõrvalehoidumise eesmärgil ning kohaldada esimese võõrandamistehingu maksustamisel teise

võõrandamistehingu hinnatingimusi?"

Maksuamet vastas 6. septembri 2002. a kirjas nr 6.1-03.3/7817, et: "Maksuamet nõustub teie

seisukohaga, et maksukohustust ei teki aktsiad võõrandanud füüsilisest isikust aktsionäril A, kui ta ei

omasta maksuvabalt tulu, mis tekiks füüsilisest isikust aktsionärile kuuluva äriühingu Y ja kolmanda

isiku Z (kellele aktsiad edasi müüdaks) vahelisest aktsiate võõrandamistehingust."

28.-31. oktoobril 2002 sõlmisid füüsilised isikud E. Ermel, E. Narits, Ü. Kriisa, A. Varula, I. Prants,

V. Lepmets, E. Ilm ja E. Kangur aktsiate ostu-müügilepingud oma kontrollile alluvate äriühingutega

(olles vahetult enne ostu-müügilepingu sõlmimist need äriühingud asutanud). Lepingute järgi kujunes

ühe aktsia müügihinnaks 0,001364-25 krooni. Füüsiliste isikute kontrolli all olevad äriühingud

võõrandasid AS Sylvester aktsiad SET-le hinnaga 273,34 krooni aktsia eest.

2. Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuse 13. veebruari 2007, 19. veebruari 2007,

22. veebruari 2007, 26. veebruari 2007 ja 8. märtsi 2007 maksuotsustega nr 12-5/50, 12-5/59, 12-

5/72, 12-5/73, 12-5/74, 12-5/78, 12-5/85 ja 12-5/94 korrigeeriti tulumaksuarvestust ning kohustati

tasuma täiendavalt tulumaksu: Ü. Kriisat 227 842 krooni, E. Ermelit 20 804 492 krooni, E. Naritsat

202 781 krooni, A. Varulat 563 323 krooni, I. Prantsu 10 331 427 krooni, V. Lepmetsa 1 125 723

krooni, E. Kangurit 199 358 krooni ja E. Ilma 445 319 krooni ning intressi 0,06% päevas iga

tasumisega viivitatud päeva eest.

Lõuna maksu- ja tollikeskus tugines maksukohustuse kindlakstegemisel maksukorralduse seaduse

(MKS) §-le 84 ning käsitles SET-ga sõlmitud aktsiamüügilepingu alusel AS Sylvester aktsiate

võõrandamisest OÜ Famila, OÜ Kavaal EN, OÜ Union PÜ, OÜ Claribel, OÜ Tsuga,

OÜ Woodsmart, OÜ Toomekivi ja OÜ Edumus arvelduskontole laekunud summasid füüsiliste isikute

tuluna. Sellekohase käsitluse aluseks oli asjaolu, et füüsilised isikud paigutasid AS Sylvester aktsiad

aktsiate võõrandamise üle läbirääkimiste pidamise ajal ja enne aktsiamüügilepingu sõlmimist oma

juhtimisele ja kontrollile alluvatesse äriühingutesse, kuigi see ei olnud majanduslikult vajalik ega

põhjendatud. Samuti ei vastanud AS Sylvester aktsiate paigutamine oma äriühingutesse tavapärasele

majanduslikku kasu taotlevale käitumisele ning oli tehtud tulumaksuseaduse (TuMS) § 15 lg-s 1

sätestatud tulumaksukohustusest kõrvalehoidmise eesmärgil.

3. Ü. Kriisa, E. Ermel, A. Varula, I. Prants, V. Lepmets, E. Ilm, E. Kangur ja E. Narits taotlesid

Tartu Halduskohtult maksuotsuste täies ulatuses tühistamist. A. Varula, I. Prants ja V. Lepmets

taotlesid veel Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuse toimingu (maksuotsuse üleandmine

ametlikus väljaandes Ametlikud Teadaanded teadete avaldamise kaudu) õigusvastaseks tunnistamist

ning vaideotsuste tühistamist.

4. Tartu Halduskohtu 18. juuni 2008. a otsusega rahuldati kaebused ja tühistati Maksu- ja

Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuse maksuotsused. Otsust põhjendati järgmiselt:

1) MKS §-s 84 sätestatud "maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil" tehtud tehingute puhul peab

esinema nii kavatsus hoida kõrvale maksude tasumisest kui ka teadmine, et sellega rikutakse

maksuõiguse norme;

2) kaebajate kavatsus maksude tasumisest hoiduda tuleb välistada, lähtudes AS Sylvester

kirjavahetusest Maksuametiga, mis leidis aset enne AS Sylvester aktsiate müüki SET-le. Lähtuvalt

usalduse kaitse printsiibist ja maksuhalduri kirjas nr 6-1-03.3/7817 antud vastusest puudub alus AS

Sylvester endiste aktsionäride maksustamiseks;

3) maksuhaldur on õigustamatult laiendanud MKS § 84 rakendusala ka tehingutele, mille sisu ja

vorm on vastavuses, kuid maksuhalduri hinnangul teisiti struktureeritud tehingutest väiksema

maksukohustusega;

4) tulumaksuseaduse põhimõtte kohaselt võib aktsiate paigutamist äriühingusse enne nende müüki

selleks, et kogu raha jääks ettevõtlusesse ja vahepeal ei peaks tulumaksu maksma, pidada lubatud

tehinguks;

5) maksuhaldur ei ole vaidlusalustes maksuotsustes sedastanud, et kaebajate tahe oli suunatud

maksude tasumisest kõrvalehoidumisele. MKS §-s 84 nimetatud maksude tasumisest

kõrvalehoidumine ja maksuotsustes sedastatud tulumaksukohustuse väidetav ajaline edasilükkamine

ei ole õiguslikult samatähenduslikud mõisted;

6) AS Sylvester aktsiate SET-le müügi eelselt aktsiate oma kontrolli all olevatesse äriühingusse

paigutamisel oli majanduslik sisu, mis vastas tehingutes kasutatud õiguslikule vormile;

7) kohus ei nõustu seisukohaga, et tulu kuulub maksustamisele füüsilise isiku tuluna juhul, kui raha

laekub füüsilise isiku kontrolli all olevale äriühingule ja seda raha kasutatakse äriühingu ettevõtluses.

Maksuhaldur ei ole maksumenetluses tuvastanud, et kaebajatel füüsiliste isikutena oleks äriühingute

võõrandamistehingutest tekkinud õigus nõuda AS Sylvester aktsiate müügist saadud tasu kandmist

enda pangaarvele või muid sellega võrreldavaid õigusi, mis annaksid aluse järeldada, et äriühingute

võõrandamistehingute tegelikuks pooleks olid kaebajad;

8) maksuhaldur ei ole sisuliselt analüüsinud seda, millistest asjaoludest oli keegi endistest AS

Sylvester aktsionäridest teadlik 2002. aastal enne aktsiate müügilepingu sõlmimist ning milline oli

iga isiku roll aktsiate müügi ettevalmistamisel ja vastavate otsuste tegemisel;

9) kohtukulude väljamõistmine taotletud mahtudes ei ole põhjendatud. Kohus mõistis Maksu- ja

Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuselt kaebajate kasuks menetluskulud välja järgmiselt:

Ü. Kriisale 105 000 krooni; E. Ermelile 105 000 krooni; E. Naritsale 105 000 krooni; A. Varulale

155 000 krooni; I. Prantsule 155 000 krooni; V. Lepmetsale 155 000 krooni; E. Kangurile 170 154

krooni ja E. Ilmale 118 846,40 krooni.

5. Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskus palus apellatsioonkaebuses tühistada Tartu

Halduskohtu otsus osaliselt, s.o Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuse 2007. a

maksuotsuste tühistamise osas, ning teha selles osas uus otsus, millega jätta maksuotsused jõusse.

Apellatsioonkaebust põhjendati järgmiselt:

1) MKS § 84 rakendamiseks on selle sõnastusest lähtuvalt vajalik tuvastada: a) rakendamisele kuuluv

maksunorm, s.t norm, millest on püütud kõrvale hoiduda; b) maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil

tehtud tehing või toiming; c) tehingu või toimingu tegeliku majandusliku sisuga vastavuses olev

tehing või toiming. Tehingute majandusliku sisu hindamise tulemusena peab eelkõige selguma, mida

tehingu(te) või toimingu(te)ga tegelikult saavutada sooviti. Kui aktsiate müük äriühingu kaudu annab

teistsuguse tulemuse, kui oleks tekkinud aktsiate müügil selle esialgse omaniku poolt, siis on

järelikult tegemist majanduslikult erineva sisuga tehingutega;

2) MKS § 84 rakendamise puhul ei ole tegemist MKS 15. peatükis sätestatud maksuõigusrikkumise

süüteokoosseisu tuvastamisega ega süüteo või kuriteo eest vastutusele võtmisega;

3) õiguse kujundusvõimaluste kuritarvitamise kahtluse korral tuleb esmalt tuvastada objektiivsed

asjaolud. Tahtluse kui subjektiivse kriteeriumi olemasolu üle ei saa enne otsustada, kui pole

tuvastatud objektiivsed asjaolud, kuna subjektiivsed asjaolud tuvastataksegi objektiivsete

kriteeriumite alusel. Seega ei tule esmalt selgitada välja mitte õiguse kuritarvitamise tahe, vaid

tsiviilõiguslike tehingute või toimingute majanduslik sisu ning tehingu majanduslik eesmärk ja

põhjendused;

4) maksudest kõrvalehoidumise tahtlus ei hõlma tahtlust maksude tasumist vältida ning teadmist, et

sellega rikutakse maksuõigusnorme;

5) TuMS § 15 lg 1 kohaldamisel ei oma tähendust asjaolu, mida maksukohustuslane saadud kasuga

tulevikus peale hakkab, kas seda hakatakse kasutama ettevõtluses või soovitakse kasu suunata

tarbimisse;

6) füüsilised isikud ei paigutanud AS Sylvester aktsiaid oma kontrollile alluvatesse äriühingutesse

mitte selleks, et äriühingud saaksid jätkuvalt omada neid aktsiaid, vaid nad paigutasid äriühingutesse

tegelikult neile kuulunud aktsiatest saadud tulu ehk kasu vara võõrandamisest;

7) usalduse kaitse küsimus 6. septembri 2002. a kirjaga seonduvalt saab lähtuvalt MKS § 119 lg-st 5

tõusetuda alles intresside määramise vaidlustamisel. Ei saa tekkida objektiivselt usaldust, et põgusas

kirjavahetuses kajastatu võiks laieneda ka palju mahukamale tehingule, mille elulistest asjaoludest

maksuhaldur ei olnud teadlik, samuti määratlemata isikute ringile;

8) aktsiate ostu-müügilepingutes kokkulepitud AS Sylvester aktsia hind ega AS Sylvester tütar- ja

sidusettevõtete aktsia hind ei väljenda nende aktsiate tegelikku väärtust. AS Sylvester aktsia

hind 0,001 krooni näitab seda, et AS Sylvester aktsionärid määrasid AS Sylvester selle hetke

koguväärtuseks 10 556 krooni, kuigi 2002. aasta augusti alguses sõlmitud Kavatsuste Protokollist

nähtuvalt oli SET valmis ostma Sylvesteri kontserni ca 2 miljardi krooni eest. SET ostiski

AS Sylvester aktsiad hinnaga, mis on võrreldav Kavatsuste Protokollis märgitud hinnaga;

9) kaebajate õigusabikulutused halduskohtu poolt väljamõistetud mahus ei ole põhjendatud ega

vajalikud. Kaebajate teoreetiline positsioon oli välja kujundatud juba vaide esitamise ajaks ja sellele

olulist täiendust kohtumenetluses lisatud ei ole. V. Lepmetsa, I. Prantsu ja A. Varula kaebused on

rahuldatud 1/3 osas. Kohtuotsusest ei selgu, millisest proportsioonist halduskohus nimetatud isikutele

kohtukulude väljamõistmisel on lähtunud. Teistes sarnaste asjaolude pinnalt tehtud kohtulahendites

on jäänud õigusabikulud reeglina vahemikku 14 000 kuni 30 000 krooni. Kohtuotsusest nähtuvalt on

halduskohus mõistnud kohtukulud välja ka dokumentide alusel, millised on esitatud kuus päeva

pärast menetlustähtaja möödumist.

6. Ringkonnakohus leidis, et apellatsioonkaebus tuleb jätta rahuldamata ning halduskohtu otsus

muutmata. Ringkonnakohtu otsuses on esitatud järgmised põhjendused ja seisukohad:

1) maksuhaldur ei ole maksumenetluse käigus subjektiivse külje väljaselgitamise kohustust täitnud

ning sisuline põhistus tahtluse esinemise kohta maksuotsuses puudub. Kaebajate teostatud tehingute

suhtes oleks võimalik rakendada MKS § 84 juhul, kui teostatud tehingutel puudus majanduslik sisu

ning nende tehingute peamiseks eesmärgiks oli maksude tasumisest kõrvalehoidumine;

2) maksudest kõrvalehoidumise tahtlus hõlmab tahtlust maksude tasumist vältida ning teadmist, et

sellega rikutakse maksuõigusnorme;

3) AS Sylvester aktsiate oma kontrolli all olevatesse äriühingutesse paigutamisel oli majanduslik sisu,

mis vastas tehingutes kasutatud õiguslikule vormile. Asjaolu, et 2002. a äriühingud majandustegevust

ei alustanud, ei anna alust halduskohtu otsuses toodud seisukoha ümberhindamiseks, sest kohtule on

esitatud tõendid äriühingute majandustegevuse kohta järgnevatel aastatel;

4) halduskohus on põhjendatult järginud Euroopa Kohtu lahenditest tulenevat seisukohta, et kui

tehingul on mõni muu eesmärk peale maksude tasumisest hoidumise, siis ei ole põhjust rääkida

õiguse kujundusvõimaluste kuritarvitamisest. MKS § 84 rakendamisel tuvastamisele kuuluv teo

subjektiivne külg ehk maksumaksja tegevus eeldab ette kavandatud, eesmärgipärast ja teadlikku

tegevust, mida võib tähistada terminiga "kavatsetus". Eesmärgistatud sihipärane tegevus mingi

tulemuse saavutamiseks on MKS § 84 teokoosseisu subjektiivne element;

5) 19. augustil 2002 maksuhaldurile esitatud päringu sisust nähtuvalt oli see esitatud MKS § 84

rakendamise kohta, päringus olid välja olid toodud kõik tehingu olulised asjaolud ning selles oli

kirjeldatud tulumaksustamise põhimõtet ning topeltmaksustamise ohtu hilisemal dividendide

maksmisel;

6) tõendamist ei ole leidnud TuMS § 15 lg 1 normi koosseisu realiseerumine ehk tulu saamine

kaebuse esitajate poolt. Kuigi kaebajad olid äriühingute, kellele nad AS Sylvester aktsiad edasi

võõrandasid, ainuosanikud ja juhatuse liikmed, ei olnud neil võimalik äriühingute pangakontodele

laekunud raha makse tasumata oma isikliku äranägemise huvides kasutada;

7) MKS § 84 võimaldab tehingute maksuõiguslikke tagajärgi ümber kvalifitseerida mõnele

olemasolevale maksukoosseisule vastavaks, kuid tulumaksuseadusest ei nähtu, et füüsilise isiku

tuluna oleks võimalik maksustada ka aktsiate müüki läbi äriühingu või saadud kasu paigutamist

äriühingusse;

8) nii kaebajate teadmised võimalikust SET-ga aktsiate müügi lepingu sõlmimise faktist kui ka

aktsiate võõrandamise tingimustest on olnud hüpoteetilised, mis ei anna alust 2002. a oktoobrikuu ja

novembrikuu tehingutele MKS § 84 alusel 19. detsembri 2002 aktsiamüügilepingu tingimusi

kohaldada;

9) MKS § 84 kohaldamise tingimused on teised kui TuMS § 15 lg 1 kohaldamise tingimused;

10) maksuhalduri enda poolt väljendatu kohaselt on nende seisukoht MKS § 84 kohaldamise osas

muutunud ajas, s.o 2005. a on maksuhaldur asunud MKS § 84 samade asjaolude puhul tõlgendama

teisiti, kui seda tehti 2002. a, ning tegemist ei ole seega juhtumiga, kus 6. septembri 2002. a vastuses

antud seisukoht oleks olnud juba selle vastuse koostamise ajal ebaõige, eksitav või vastuolus

tolleaegse maksuhalduri tõlgendusega MKS § 84 kohaldamisele;

11) maksuhaldur ei reageerinud kolme aasta jooksul kaebajate esitatud väidetavalt ebaõigetele

maksudeklaratsioonidele ning see asjaolu süvendas kaebajate veendumust ja kindlust, et nad on

tegutsenud vastavalt maksuhalduri 2002. a seisukohale õigesti ega ole maksuseadust rikkunud;

12) kaebuse esitajate täiendava maksustamise on antud juhul põhjustanud see, et oma osalusega

äriühingusse aktsiate paigutamisel nende aktsiate võõrandamise korral äriühingule laekuva tulu loeb

maksuhaldur tänasel päeval füüsilise isiku tuluks, kuid 2002. aastal luges äriühingu tuluks;

13) usaldussuhe sai tekkida ja tekkiski maksuhalduri ning kõigi nende AS Sylvester aktsionäride

vahel, kes järelepärimises kirjeldatud viisil käitusid, arvestades ja usaldades seejuures maksuhalduri

2002. a septembrikuu vastuses märgitud seisukohta, mille kohaselt maksuhaldur nõustus

järelepärimises toodud seisukohtadega kirjeldatud näite tingimustel ja kinnitas, et füüsilisel isikul ei

teki maksukohustust, kui ta ei omasta maksuvabalt talle endale kuuluva äriühingu ning mõne muu

äriühingu vahelisest aktsiate võõrandamistehingust tekkinud tulu;

14) andes maksumaksjale järelepärimises kirjeldatud tehingute tegemise osas käitumisjuhiseid, kuid

langetades hiljem, tulenevalt varasema seadusetõlgenduse muutmisest, maksumaksja suhtes

ebasoodsa otsuse, rikkus maksuhaldur hea halduse ja õiguspärase ootuse põhimõtteid;

15) kuna maksuhaldur ei ole selgitanud, millisel õiguslikul alusel ja kuidas konkreetselt oleks

füüsiliste isikute suhtes tehtud vaidlustatud maksuotsused aluseks äriühingute poolt juba esitatud

maksudeklaratsioonide korrigeerimisele, äriühingu poolt dividendidelt makstud tulumaksu

tagasitaotlemisele ja selle osanikule tulumaksuvabalt väljamaksmisele, siis on vastustaja pakutud

lahendus topeltmaksustamise vältimiseks kaebajatele koormav ja ei ole praktikas realiseeritav;

16) kohus nõustub apellandiga, et 0,001 krooni aktsia kohta tuleb pidada aktsiate tegelikule

väärtusele mittevastavaks hinnaks, mis ei saanud ilmselt kehtida sõltumatu kolmanda isiku jaoks,

kuid samas oli neil tehingutel kindel majanduslik sisu, sest nende tulemusena korrastus AS Sylvester

struktuur. Hinnad ei omanud tehingutes sellist tähendust, nagu omas osaluste proportsioon, st kui

suure osaluse sai kaebaja AS-s Sylvester võõrandatud tütarühingute osaluse eest;

17) apellant ei ole ühegi kaebaja suhtes konkreetselt tõendanud, et ta sai või pidi meedia vahendusel

võimalikust aktsiamüügist teada saama;

18) halduskohus on kaebuse esitajatele menetluskulude väljamõistmisel arvestanud HKMS § 93 lg-

ga 5;

18) kuna asja materjalidest nähtuvalt oli valdav osa A. Varula, I. Prantsu ja V. Lepmetsa esindaja

kulutatud asjast seotud maksuotsuse vaidlustamisega, on halduskohtu poolt vastustajate kasuks

väljamõistetud õigusabikulude proportsioon, arvestades nõutud kohtukulude suurust tervikuna, õige

ka sel juhul, kui nende kaebus jäeti osade nõuete puhul rahuldamata.

HKMS § 201 lg 1 alusel kohtu poolt antava tähtaja näol ei ole tegemist materiaalõigusliku tähtajaga,

mida ei ole võimalik muuta, vaid tegemist on kohtu poolt antava menetlustähtajaga, mida TsMS § 64

lg 1 kohaselt võib tähtaja andnud kohus menetlusosalise põhistatud avalduse alusel või omal algatusel

muuta, kusjuures tähtaega esmakordselt muutes või pikendades ei ole vajalik ka vastaspoole

nõusolek. Halduskohus on E. Ermeli, E. Naritsa ja Ü. Kriisa osas sisuliselt pikendanud enda poolt

varasemalt antud tähtaega vastavalt esitatud taotlusele kuni 5. maini 2008, mil nelja arve osas

puuduolevad kulutuste kandmist tõendavad dokumendid kohtule ja vastaspoolele esitati, mistõttu oli

halduskohus õigustatud kohtuotsuse tegemisel menetluskulude jaotuse kindlaksmääramisel arvestama

ka nende õigusabikuludega, mille tasumise kohta esitati tasumist tõendavad dokumendid alles 5. mail

2008;

19) kuna apellatsioonkaebus jääb tervikuna rahuldamata, tuleb apellandilt vastustajate kasuks välja

mõista viimaste poolt kantud menetluskulud, arvestades HKMS § 93 lg-s 1 sätestatut. Vajalikuks ja

põhjendatud kuluks iga vastustaja kohta tuleb lugeda 64 000 krooni koos käibemaksuga.

MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED

7. Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskus taotleb kassatsioonkaebuses, et Riigikohus

tühistaks ringkonnakohtu otsuse. Kassaator leiab, et ringkonnakohus on vääralt tõlgendanud MKS

§ 84 ja TuMS § 15 lg 1 ning põhjendab neid väiteid järgmiselt:

1) TuMS § 15 lg 1 alusel maksukohustuse tekkimiseks pole oluline, mida hakkab maksukohustuslane

saadud kasuga peale tulevikus;

2) laekunud tuluna tuleb käsitada faktilist võimalust kontrollida majandusliku hüve kasutamist;

3) 2002. a lõpul AS Sylvester aktsiate paigutamisega äriühingutesse realiseerunud dividendipoliitika

oli oma olemuselt sisutu ja perspektiivis kahjulik kontsernile;

4) AS Sylvester aktsiate paigutamine oma kontrollile alluvatesse äriühingutesse (majandusliku

põhjenduseta ning turutingimustele mittevastava hinnaga) toimus kavandatava müügi eesmärgil ning

TuMS § 15 lg 1 kohaldamisest kõrvalehoidumiseks;

5) AS Sylvester aktsiad ei leidnud mitte üheski kaebajate kontrollile alluvas äriühingus kasutamist

äriühingu ettevõtluses, kuna need võõrandati juba mõne kuu jooksul;

6) sisuliselt paigutasid kaebajad enda kontrolli all olevatesse äriühingutesse AS Sylvester aktsiate

võõrandamisest saadud kasu ning seda tuleb maksustada kui füüsilise isiku tulu;

7) kaebajate tehingutel ja toimingutel, mille tulemusena võõrandati AS Sylvester aktsiad kaebajate

kontrolli all olevatele äriühingutele, puudus majanduslik sisu;

8) kuna maksuhaldur ei tuvastanud maksukohustuslase tehingutel ja toimingutel majanduslike

põhjendusi, vastab tema tegevus MKS § 84 tunnustele ning on tahtlik;

9) maksustamist ei välistaks ka see, kui vaidlusalustel tehingutel ja toimingutel olid ka teatavad

majanduslikud eesmärgid, kuid tehingute ja toimingute peamiseks eesmärgiks oli maksudest

kõrvalehoidumine;

10) majandustegevus AS Sylvester aktsiate võõrandamisest saadud rahaga kaugemas tulevikus ei

oma antud asjas arvestatavat tähendust. Kui majanduslikud põhjendused tekivad hiljem, ei ole

tehingud ja toimingud põhjendatud majanduslikult nende tegemise ajal;

11) MKS § 84 ei sisalda kavatsetuse kriteeriumi, maksuhaldur peab maksukohustuslase subjektiivsed

kaalutlused tuvastama objektiivsete asjaolude pinnalt. MKS § 84 koosseis sisaldab vaid ühte tahtluse

kriteeriumi ja see tuletatakse objektiivsetest asjaoludest - kui maksukohustuslane ei suuda oma

tehinguid ja toiminguid majanduslikult põhjendada, on realiseeritud ka tahtluse element;

12) MKS § 84 ei saa muuta TuMS § 15 lg 1 mõtet - kui TuMS § 15 lg 1 kohaldamiseks on tähtis

üksnes kasu saamise fakti tuvastamine, mitte teadlikkus tulevikus saadavast kasust, ei saa MKS § 84

ja TuMS § 15 lg 1 koostoimes kohaldamisel kehtida mingid muud kriteeriumid;

13) MKS § 84 rakendamine ei eelda teadlikkust lõpptehingu tingimustest;

14) maksuõiguses kehtivad ranged formaalsed kriteeriumid maksukohustuse ja maksuvabastuse

sätestamisel. Sellest tulenevalt eeldab ka maksukohustuse tekkimist või täitmist välistav usalduse

kaitse põhimõte formaalsete kriteeriumite täitmist;

15) järelepärimine ei kajastanud tehingute ja toimingute majanduslikke põhjendusi, seetõttu ei saanud

ka maksuhalduri vastus väljendada seisukohta MKS § 84 rakendamisel olulistes küsimustes ehk

lükata ümber või kinnitada tehingute või toimingute majandusliku sisu olemasolu;

16) maksuhaldur on selgitanud, et tulumaksuarvestuse korrigeerimise ja maksudeklaratsioonide

parandamise õiguslikuks aluseks on MKS § 102 lg 1, samuti selgitanud, et tekkinud enammakse

tagastamise või tasaarvestamise tingimused ja kord on sätestatud MKS §-s 33;

17) seadusest ei tulene nõuet võtta MKS § 84 kohaldamisel samas maksuotsuses seisukohta ka

võimaliku topeltmaksustamise või selle vältimise küsimuses;

18) menetluskulude väljamõistmine maksuhaldurilt ei ole põhjendatud 30 000 krooni ületavas osas

kaebaja kohta halduskohtus kantud õigusabikuludelt ja 10 000 krooni ületavas osas kaebaja kohta

ringkonnakohtus kantud kuludelt.

8. Kaebajad E. Ermel, E. Narits, Ü. Kriisa, A. Varula, I. Prants, V. Lepmets, E. Ilm ja E. Kangur ei

nõustu kirjalikus vastuses kassatsioonkaebuse väidetega ja leiavad, et ringkonnakohtu otsus on

seaduslik ja põhjendatud. Vastuses on esitatud järgmised seisukohad ja vastuväited:

1) kassatsioonkaebuses esitatud seisukohad kaebajate maksustamise kohta on otseses vastuolus alama

astme kohtute poolt tuvastatud faktiliste asjaoludega ega vasta tõele (vastuolus HKMS § 64 lg-ga 2);

2) MKS § 84 kohaldamise eelduseks on kavatsetuse olemasolu. Tuleb tuvastada, kas kaebajad on

teinud tehingu eesmärgiga vältida maksude tasumist, samuti tuleb tuvastada õiguse kuritarvitamise

tahe. Maksuhaldur ei ole kaebajate tahtlust maksumenetluses tuvastanud, kohtumenetluses ei saa

haldusakti kehtivuseks olemuslikult vajalike eelduste olemasolu enam motiveerida;

3) maksuhaldur on püüdnud omistada tehingutele näilikkuse iseloomu (MKS § 83 lg 4), läbivalt on

aga viidatud teise majandusliku tõlgendamise põhimõtte koosseisule (MKS § 84);

4) TuMS § 15 lg 1 teokoosseis ei ole realiseerunud. Kuna kolmas isik sai vaidlusaluse tulu ja kasutas

seda oma ettevõtluses, siis puudub õigustus omistada see tulu füüsilisele isikule;

5) maksuhalduri poolt seaduse vale tõlgendamise risk ei pea jääma maksukohustuslaste kanda.

Seaduse rakendaja poolt sõnaselgelt antud tõlgenduse hilisem muutmine on oma olemuselt sarnane

seaduse tagasiulatuvale kohaldamisele. Samuti on varasematest kirjalikest seisukohtadest taganemine

sarnane isikule soodustusi andva haldusakti tühistamisega, milleks peavad haldusorganil olema

seadusest tulenevad õigused ja kaalukas põhjus;

6) maksuhaldur ei ole analüüsinud hindade kujunemise dünaamikat ning läbirääkimiste sisuks olevate

tingimuste mõju hinnale, mistõttu on paljasõnalised konstateeringud, et Kavatsuste Protokolliga oli

hind kokku lepitud ja läbirääkimiste ajal midagi ei muutunud. Kassatsioonkaebuses esitatud uus

väide, nagu võinuks Kavatsuste Protokoll olla allkirjastatud enne 1. augustit 2002, on kohatu ja

tõendamata;

7) AS Sylvester aktsiate võõrandamist enda osalusega äriühingutele käsitasid kaebajad kui aktsionäri

panust, st tegemist oli mitterahalise sissemaksega võrdsustatava tehinguga;

8) maksuhaldur ei ole kogu kohtumenetluse käigus viidanud ühelegi faktilisele asjaolule ega seda

kinnitanud tõendile, mis viitaks, et kaebajad pidanuks kasutama kõrgemat hinda või et nad oleksid

pidanud teadma, milline on n-ö õige hind või et nad on teadlikud, et nad müüvad aktsiad hiljem

kõrgema hinnaga;

9) maksumenetluse käigus ei ole ühegi kaebaja kohta välja selgitatud ega tõendatud, kas konkreetne

kaebaja osales läbirääkimistel, milline oli tema teadmine läbirääkimiste sisust, staadiumist ja tahe

toimingu tegemisel;

10) MKS § 84 kohaldamise tingimused on teised kui TuMS § 15 lg 1 kohaldamise tingimused;

11) õigusabikulu halduskohtus 30 000 krooni ja 10 000 krooni ringkonnakohtus on ilmselgelt

põhjendamatu ja kaebajate suhtes selgelt ebaõiglane.

9. Kohtuistungil jäid pooled kassatsioonkaebuses ja kirjalikus vastuses väljendatud seisukohtade

juurde.

KOLLEEGIUMI SEISUKOHT

10. Kassatsioonkaebuse lahendamiseks tuleb kolleegiumi arvates lahendada kolm põhiprobleemi:

millised on MKS § 84 kohaldamise tingimused (I osa), kas TuMS § 15 lg 1 teokoosseis on

realiseerunud (II osa) ja kas kaebajatel tekkis usalduse kaitse (III osa). IV osas esitab kolleegium

lõppjäreldused.

I

11. MKS § 84 sätestab, et kui tehingu või toimingu sisust ilmneb, et see on tehtud maksudest

kõrvalehoidumise eesmärgil, kohaldatakse maksustamisel sellise tehingu või toimingu tingimusi, mis

vastavad tehingu või toimingu tegelikule majanduslikule sisule.

12. Kolleegium leiab, et MKS § 84 kohaldamine on õigustatud juhul, kui on tegemist tehingutega,

millel puudub majanduslik sisu ning mille eesmärk on vältida maksude tasumist. Samas märgib

kolleegium, et majandusliku tõlgendamise meetodit saab rakendada ka sellisel juhul, kui tehingutel

on ka muid eesmärke maksudest kõrvalehoidumise kõrval, kuid maksueelise saamine on peamine

eesmärk. Siiski peab maksukohustuslasel olema vabadus teha tema poolt valitud toiminguid,

arvestades muu hulgas maksunduslike kaalutlustega, ning kellelgi ei ole kohustust korraldada oma

tegevust viisil, millega kaasneb kõrgem maksukoormus.

13. MKS §-s 84 väljendatud tehingu majandusliku sisu tuvastamise põhimõtte eesmärgiks on vältida

olukorda, kus maksukohustuse tekkimine sõltub üksnes tehingu osapoolte poolt tehingule antud

moonutatud juriidilisest vormist. Tehingu sellise vormi mittearvestamise tingimuseks maksustamisel

on, et pooled on maksude tasumisest kõrvalehoidumise eesmärgil valinud tehingu majanduslikule

sisule mittevastava juriidilise vormi, millega nad lootsid saavutada maksustamisel soodsama

tulemuse. Füüsilise isiku puhul on tegemist maksude tasumisest kõrvalehoidumisega, kui isik saab

majanduslikus mõttes tulu ja ta väldib maksukohustust tehingu majanduslikku sisu moonutatult

kajastades.

14. Teineteist välistavatel seisukohtadel on kaebajad ja maksuhaldur selles osas, kas MKS § 84

rakendamiseks on subjektiivse külje ehk tahtluse olemasolu vajalik ning milline peab olema tahtluse

liik.

Ringkonnakohus leidis käesolevas asjas, et MKS §-s 84 sätestatud "maksudest kõrvalehoidumise

eesmärgil" tehtud tehingute puhul peavad koos esinema kaks erinevat tahtluse vormi: 1) tahtlus

vältida maksude tasumist ning 2) tahtlus maksuseadusi rikkuda. Kolleegium ei nõustu

ringkonnakohtuga selles, et tuvastada tuleb ka tahtlus maksuseadusi rikkuda. Tahtluse

väljaselgitamine omab tähtsust vaid maksudest kõrvalehoidmise eesmärgi selgitamisel

maksuseadusest tuleneva konkreetse teokoosseisu raames.

Kolleegium leiab, et MKS § 84 kohaldamiseks peab maksuhaldur tuvastama, et maksukohustuslase

tegevus oli suunatud sellele, et anda tehingutele maksude tasumise vältimiseks moonutatud õiguslik

vorm.

15. Kolleegium leiab, et sellise eesmärgi tõendamiseks peab maksuhaldur tuvastama

maksukohustuslase subjektiivsed kaalutlused tehingu tegemisel. Teatud juhtudel on see võimalik

faktiliste asjaolude pinnalt. Nii on Riigikohus 6. novembri 2008. a otsuses asjas nr 3-3-1-57-08

asunud seisukohale, et ei saa välistada olukorda, kus maksudest kõrvalehoidumise eesmärk tuleneb

piisavalt selgelt faktilistest asjaoludest ja sellise järelduse eiramine oleks ebamõistlik. Kui

subjektiivsete kaalutluste väljaselgitamine ei ole võimalik (maksukohustuslane ei ole täitnud

maksumenetluse käigus kaasaaitamiskohustust ning on sellega muutnud toimingute eesmärgi

tuvastamise võimatuks), võivad määravaks osutuda faktilised asjaolud, mis kinnitavad tulumaksust

kõrvalehoidumist.

Kolleegium selgitab, et sellisteks olulisteks teguriteks, mis peaksid koostoimes mõjuma ja tõendama

tehingu majandusliku sisu puudumist, võiksid olla näiteks tehingutes osalejate vahelised juriidilised,

majanduslikud ja/või isiklikud sidemed; tehingute jada, kus ühe tehingu käigus tekkinud õigussuhe

oleks olnud ülejäänud tehingute tegemiseta mõttetu; sellise jada etteplaneeritus; jadas mõne etapi

puhul majandusliku eesmärgi puudumine; tehingute ebaloomulikkus võrreldes tavalise

majandustegevusega; tehingute ajaline järgnevus ja kiirus.

16. Kolleegium nõustub ringkonnakohtuga selles, et kaebajate tegude subjektiivset külge ei ole

maksuhaldur selles maksumenetluses tuvastanud ning sisuline põhistus eesmärgi osas puudub.

II

17. TuMS § 15 lg 1 sätestab, et tulumaksuga maksustatakse kasu ükskõik millise võõrandatava ja

varaliselt hinnatava eseme, sealhulgas kinnis- või vallasasja, väärtpaberi, nimelise aktsia, osa, täis-

või usaldusühingusse tehtud sissemakse, ühistule makstud osamaksu, investeerimisfondi osaku,

nõudeõiguse, ostueesõiguse, hoonestusõiguse, kasutusvalduse, isikliku kasutusõiguse, rentniku

õiguste, tagasiostukohustuse, hüpoteegi, kommertspandi, registerpandi või muu piiratud asjaõiguse

või selle järjekoha või muu varalise õiguse (edaspidi vara) müügist või vahetamisest.

18. Vaidlust ei ole selles, et TuMS § 15 lg 1 alusel maksukohustuse tekkimiseks ei ole oluline, mida

hakkab maksukohustuslane saadud kasuga peale tulevikus. Vaieldakse selle üle, kas TuMS § 15 lg 1

teokoosseis on realiseerunud ning kas kaebajatele saab juriidiliste isikute tulu omistada.

19. Kolleegium leiab, et erandlikel tingimustel on äriühingule laekunud tulu võimalik lugeda seda

kontrolliva füüsilise isiku tuluks. Nii on Riigikohtu üldkogu 17. veebruari 2004. a otsuses

kriminaalasjas nr 3-1-1-120-03 selgitanud, et üldjuhul tuleb eeldada, et äriühingu esindaja tegevus

tekitab kohustusi, muuhulgas maksukohustusi äriühingule. Kui aga maksu- või kriminaalmenetluses

selguvad asjaolud, mis sellise eelduse kahtluse alla seavad, siis tuleb nende asjaolude põhjal

otsustada, kas tegelikult sai tulu äriühingu nimel tegutsenud füüsiline isik.

Riigikohtu halduskolleegium on 6. novembri 2008. a otsuse asjas nr 3-3-1-57-08 p-s 12 selgitanud:

selleks, et lugeda aktsiate müügist äriühingule laekunud tasu füüsilise isiku tuluks, tuleb põhjendada,

kuidas suurenes füüsilise isiku vara äriühingule laekunud tasu näol ja kuidas oli füüsilisel isikul

võimalik äriühingule laekunud tasu oma huvides kasutada. Kolleegium märgib, et äriühingu tulu ei

saa konkreetsete põhjendusteta vaadelda füüsilise isiku tuluna, kuna tegemist on erinevate

õigussubjektidega. Väär on tõlgendus, et äriühingu poolt saadud tulu osas tekib füüsilisest isikust

aktsionärile või osanikule maksustatav tulu ainuüksi seetõttu, et tal on ühingu tegevuse üle piisav

kontroll.

20. Asja materjalidest ei nähtu, et maksuhaldur oleks tuvastanud, et faktiliselt oli aktsiate müügist

äriühingutele laekunud raha füüsiliste isikute kasutuses (äriühingute kontodelt välja võetud,

ebamõistlikult soodsatel tingimustel füüsilistele isikutele laenatud jne), või esineksid asjaolud, mis

annavad alust väita, et tegelikult kasutavad kõiki aktsiate müügist saadud hüvesid füüsilised isikud

äriühingute asemel. Kolleegium leiab, et maksuhaldur ei ole tuvastanud, et AS Sylvester füüsilisest

isikust endised aktsionärid oleksid saanud TuMS § 15 lg 1 mõttes tulu. Kuna tõendatud ei ole TuMS

§ 15 lg-le 1 vastava koosseisu realiseerumine, st füüsiliste isikute poolt vara võõrandamisest kasu

saamine, on maksuhalduri otsused õigusvastased.

III

21. Alates 1. jaanuarist 2008. a on maksuhalduril, lähtudes MKS §-st 911, õigus maksukohustuslasele

anda siduvaid eelotsuseid tulevikus sooritatava toimingu või toimingute kogumi maksustamise kohta.

Kolleegium märgib, et kuigi AS Sylvester aktsiate võõrandamise ajal puudus maksuhalduril võimalus

anda maksukohustuslasele siduvaid eelhinnanguid MKS § 911 mõttes, oli ka 2002. a haldusorganil

selgitamise- ja nõustamiskohustused. Ka 2002. aastal ei tohtinud haldusorgan kallutada isikut

käituma viisil, mis ei ole kooskõlas seadusega.

22. Kolleegium leiab, et maksuhalduri 6. septembril 2002. a selgitus maksustamise küsimuses võis

anda kaebajatele edasiseks tegutsemiseks kindlustunde ning AS Sylvester aktsionärid võisid sellele

maksuhalduri seisukohale tuginedes omapoolseid tegevusi kavandada ja järelepärimises antud

juhtumikirjeldusele vastavalt ka käituda, usaldades seejuures maksuhalduri seisukoha paikapidavust.

23. Kolleegium leiab, et maksuhaldur sisuliselt nõustub 6. mai 2005. a kirjas nr 12-8/4677-1 sellega,

et nende seisukoht MKS § 84 kohaldamise osas on oluliselt muutunud, märkides, et: "Tänaseks on

maksuhaldur väga kriitiliselt vaadanud üle oma senised seisukohad ja väljaütlemised antud viisil

tehingute tegemise osas, samuti vastused maksumaksjate selleteemalistele järelpärimistele. [---]

Ootame Teid [---] kohtumisele, kus püüame Teile kui AS Sylvester endisele aktsionärile anda

ülevaate maksuhalduri tänasest seisukohast eelnimetatud viisil tehingute tegemise osas." (VI kd, tl

21).

Sellest tulenevalt nõustub kolleegium ringkonnakohtu seisukohaga, et 2005. a on maksuhaldur

asunud MKS § 84 samade asjaolude puhul tõlgendama teisiti, kui seda tehti 2002. a.

24. Kolleegium leiab, et kuigi maksuhalduri 6. septembri 2002. a kiri ei ole maksukohustuse

tekkimist välistavaks iseseisvaks aluseks, sest vastavalt MKS §-le 2 kuulub maksukohustus täitmisele

seadusega ettenähtud korras, suuruses ja tähtaegadel, võib see olla oluline maksukohustuslase

tegevuse eesmärgi kindlakstegemisel.

IV

25. TuMS § 15 lg 1 ja MKS § 84 ebaõige tõlgendamise ja asja lahendamiseks oluliste asjaolude

tuvastamata jätmise tõttu jätab kolleegium kassatsioonkaebuse rahuldamata ja ringkonnakohtu otsuse

resolutsiooni muutmata.

Kaebajad taotlevad Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuselt Riigikohtus kantud

menetluskulude väljamõistmist järgmiselt: Ü. Kriisa 51 455,32 krooni; E. Ermel 36 549,91 krooni;

E. Narits 51 455,32 krooni; A. Varula 62 445,60 krooni; I. Prants 62 445,60 krooni; V. Lepmets

62 445,60 krooni; E. Kangur 61 183 krooni ja E. Ilm 57 525 krooni.

Kolleegium peab HKMS § 93 lg-le 5 tuginedes põhjendatuks mõista Maksu- ja Tolliameti Lõuna

maksu- ja tollikeskuselt kaebajate kasuks välja 1/3 suuruses kassatsiooniastmes kantud õigusabikulud

järgmiselt: Ü. Kriisa 17 152 krooni; E. Ermel 12 183 krooni; E. Narits 17 152 krooni; A. Varula

20 815 krooni; I. Prants 20 815 krooni; V. Lepmets 20 815 krooni; E. Kangur 20 394 krooni ja E. Ilm

19 175 (HKMS § 93 lg 5). Riigikohus nõustub menetluskulude jaotusega alama astme kohtutes.

Kassatsioonkaebuse esitamisel tasutud kautsjon tuleb HKMS § 90 lg 2 teise lause alusel arvata

riigituludesse.

Tõnu Anton, Indrek Koolmeister, Harri Salmann