3-3-1-44-07 · Riigikohus

RIIGIKOHUS HALDUSKOLLEEGIUM KOHTUOTSUS Eesti Vabariigi nimel Kohtuasja number 3-3-1-44-07 Otsuse kuupäev 28. november 2007 Kohtukoosseis Eesistuja Tõnu Anton, liikmed Jüri Põld ja Harri Salmann Kohtuasi OÜ Montex Eesti (likvideerimisel) kaebus Maksuja Tolliameti Lõuna maksuja tollikeskuse 18. juuli 2006. a intressinõude nr 13-2.1/6525 tühistamiseks Vaidlustatud kohtulahend Tartu Ringkonnakohtu 23. märtsi 2007. a otsus haldusasjas nr 3- 06-2074 Menetluse alus Riigikohtus Maksuja Tolliameti Lõuna maksuja tollikeskuse kassatsioonkaebus Asja läbivaatamine Kirjalik menetlus RESOLUTSIOON Rahuldada kassatsioonkaebus. Tühistada Tartu Ringkonnakohtu 23. märtsi 2007. a otsus ning jätta jõusse Tartu Halduskohtu 22. detsembri 2006. a otsus haldusasjas nr 3-06-2074 . Tagastada kautsjon. ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK 1. Maksuja Tolliameti Lõuna maksuja tollikeskus kontrollis 2005. aasta lõpus OÜ Montex Eesti (likvideerimisel) maksude tasumise õigsust ning tuvastas, et osa müügikäibest oli käibedeklaratsioonides kajastatud lisaarve väljastamise maksustamisperioodil (augustis ja septembris 2004), kuid oleks tulnud deklareerida müügiarve väljastamise maksustamisperioodidel veebruarist kuni augustini 2004. OÜ Montex Eesti (likvideerimisel) esitas vastavalt talle tehtud ettepanekule parandatud käibedeklaratsioonid maksustamisperioodide kohta alates 2004. aasta veebruarist kuni 2004. aasta septembrini. Selle tulemusena vähenes lisaarvetelt augustis ja septembris 2004 arvestatud käibemaksukohustus ning suurenes ajavahemikul veebruarist kuni augustini 2004 arvestatud käibemaksukohustus. 2. 18. juulil 2006 esitas Maksu-ja Tolliameti Lõuna maksuja tollikeskus OÜ-le Montex Eesti (likvideerimisel) intressinõude nr 13-2.1/6525, millega kohustati maksumaksjat tasuma seoses käibemaksu hilinenud tasumisega arvestatud intressi summas 183 800 krooni. 3. Tartu Halduskohtule esitatud kaebuses leidis OÜ Montex Eesti (likvideerimisel), et intressinõue on aegunud. Kaebuse esitaja tasus 19. oktoobril 2004 kogu käibemaksuvõla. MKS § 118 lg 1 järgi on intressinõude esitamise aegumistähtaeg üks aasta arvates maksusumma tasumise või tasaarvestamise päevast. 18. juulil 2006 esitatud intressinõue on seega väljastatud maksukorralduse seaduse (MKS) § 118 lg-tes 1 ja 3 sätestatud tähtaega rikkudes. 4. Tartu Halduskohus jättis 22. detsembri 2006. a otsusega kaebuse rahuldamata. Halduskohus asus

seisukohale, et kohaldamisele kuulub MKS § 118 lg 2, mis sätestab, et tasumata või tasaarvestamata maksusummalt intressi arvestamise aegumisele kohaldatakse sama seaduse §-des 98 ja 99 sätestatut. MKS § 98 lg 1 kohaselt on maksusumma määramise aegumistähtaeg kolm aastat ning aegumistähtaeg algab selle maksudeklaratsiooni esitamise tähtpäevast, mida ei esitatud või milles esitatud andmete alusel maksusumma valesti arvutati. Kuna tasumisele kuuluva käibemaksu suurus perioodi mai kuni oktoober 2004 osas selgus alles revisjoni käigus 16. detsembril 2005, mil kaebuse esitaja esitas parandatud käibedeklaratsioonid, siis kuulub tema suhtes kohaldamisele MKS § 118 lg 2, kuivõrd alles pärast parandusdeklaratsioonide esitamist selgus, mis kalendrikuus ja kui suures summas on kaebuse esitajal käibemaksu tasumise kohustus või käibemaksu enammakse. 5. Apellatsioonkaebuses palus OÜ Montex Eesti (likvideerimisel) tühistada Tartu Halduskohtu otsus ning teha uus otsus, millega tühistada vaidlustatud intressinõue käibemaksu intressi osas. Apellandi arvates oli halduskohus vääralt kohaldanud MKS § 118 lõiget 2. Õige oleks olnud rakendada sama paragrahvi lõiget 1 ning lähtuda intressinõude aegumise arvutamisel käibemaksu tasumise ajast. 6. Tartu Ringkonnakohtu 23. märtsi 2007. a otsusega rahuldati apellatsioonkaebus, tühistati Tartu Halduskohtu otsus ning tehti uus otsus, millega rahuldati kaebus ja tühistati intressinõue käibemaksu intressi 183 800 krooni osas. Ringkonnakohus leidis, et halduskohus kohaldas vääralt MKS § 118 lõiget 2. Ringkonnakohtu arvates ei ole MKS § 118 lg 2 kohaldatav põhjusel, et OÜ Montex Eesti (likvideerimisel) ei teinud käibedeklaratsioonide esitamisel sellist viga, mis oleks lõppkokkuvõttes kaasa toonud tegelikust väiksema maksusumma deklareerimise ja tasumise. MKS § 118 lg 1 ei seosta intressinõude esitamise aegumistähtaja kulgemise algust maksudeklaratsioonide esitamise päevaga ega ka sellega, millal maksuhaldur sai teada vastava maksuvõla või kohustuse täitmise tähtpäevast. Olenemata algsetesse deklaratsioonidesse tehtud parandustest, ei pidanud OÜ Montex Eesti (likvideerimisel) käibemaksu kontrollitava perioodi eest juurde maksma, kuna ta oli selle lõplikult tasunud juba 19. oktoobril 2004. MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED 7. Maksuja Tolliameti Lõuna maksuja tollikeskuse kassatsioonkaebuses palutakse ringkonnakohtu otsus tühistada ning jätta jõusse halduskohtu otsus. Kassaator on seisukohal, et kui maksukohustuse tegelik suurus ja täitmise aeg selgub alles pärast maksukohustuse täitmist, siis tuleb intresside aegumisele kohaldada MKS § 118 lõiget 2, mitte lõiget 1. Halduskohus on õigesti kohaldanud lõiget 2. Maksuhaldur ei saa esitada intressinõuet, kui ta ei ole teadlik sellest, et maksukohustuslane on deklareerinud maksusummat ebaõigel maksustamisperioodil. Ringkonnakohtu tõlgendus tooks endaga kaasa maksumaksjate ebavõrdse kohtlemise ja soodustaks maksupettusi. MKS § 118 lg 2 kuulub kohaldamisele sõltumata sellest, kas maksumaksja parandas ise deklaratsioonid või määras maksuhaldur maksusumma maksuotsusega. 8. OÜ Montex Eesti (likvideerimisel) kirjalikus vastuses leitakse, et ringkonnakohtu otsus on õige ja kassatsioonkaebus tuleb jätta rahuldamata.

KOLLEEGIUMI SEISUKOHT 9. MKS § 115 lg 1 sätestab: "Kui maksukohustuslane ei ole tasunud maksu seadusega sätestatud tähtpäevaks, on ta kohustatud arvestama ja tasuma tähtpäevaks tasumata maksusummalt intressi. Intressi arvestatakse alates päevast, mis järgneb päevale, mil maksu tasumine seaduse järgi pidi toimuma, kuni tasumise või tasaarvestamise päevani, viimane kaasa arvatud." Sama paragrahvi lõige 3 sätestab: "Kui maksukohustuslane ei ole tasunud intressi vastavalt käesoleva paragrahvi lõikes 1 sätestatule, esitab maksuhaldur intressinõude, milles näidatakse viivitatud päevade arv, intressimäär, tasumisele kuuluv intressisumma ja tasumise tähtaeg. Tähtaeg ei või olla lühem kui 10 päeva. Intressinõudele kohaldatakse maksuotsuse (§ 95) kohta käivaid sätteid." Lõike 4 kohaselt võib intressinõude esitada ka maksuotsuses, vastutusotsuses, tasaarvestamise otsuses või hoiatuses üheaegselt maksusumma määramise, tasaarvestamise või sissenõudmisega. Intressi määramise aegumist reguleerib MKS § 118. Viidatud paragrahvi lõike 1 kohaselt on intressi arvestamise aegumistähtaeg üks aasta, arvates maksusumma või isikule alusetult tagastatud summa tasumise või tasaarvestamise päevast. Sama paragrahvi lõike 2 kohaselt kohaldatakse tasumata või tasaarvestamata maksusummalt või riigi poolt isikule alusetult tagastatud summalt intressi arvestamise aegumisele MKS §-des 98 ja 99 sätestatut. MKS § 98 lg 1 kohaselt on maksusumma määramise aegumistähtaeg üldjuhul kolm aastat. Aegumistähtaeg algab selle maksudeklaratsiooni esitamise tähtpäevast, mida ei esitatud või milles esitatud andmete alusel maksusumma valesti arvutati. 10. Käesolevas kohtuasjas käib vaidlus selle üle, kas rakendamisele kuulub MKS § 118 lõikes 1 sätestatud üheaastane või lõikes 2 sätestatud kolmeaastane aegumistähtaeg. MKS § 118 lg 1 on rakendatav teadaolevale maksuvõlale, mis tähendab seda, et intressi määramiseks ei ole vaja kontrollida seda, kas maksusumma on deklareeritud õigel ajal ja õiges summas. Maksuhaldur kontrollib vaid maksete tasumise tähtpäeva ja makse laekumise aega ning arvutab nende andmete alusel välja viivitatud päevade arvu ja intressi suuruse. Üheaastane aegumistähtaeg on kirjeldatud toimingute läbiviimiseks piisav. Kui aga maksukohustuslane on esitanud maksudeklaratsioonis väärandmeid, mille tulemusena on maksuhalduril õigus vastavalt MKS §-dele 92 ja 95 määrata maksuotsusega täiendavalt tasumisele kuuluv maksusumma, tuleb intresside aegumisele kohaldada MKS § 118 lõiget 2, mille kohaselt määratakse intressid sama tähtaja jooksul, mis kehtib maksusumma määramisele. 11. Riigikohus on seisukohal, et MKS § 118 lõiget 2 tuleb intresside määramisele kohaldada ka siis, kui maksumaksja deklareerib maksusumma küll õiges suuruses, kuid valel perioodil. Ka sellisel juhtumil on maksudeklaratsioonis esitatud valeandmeid, mis kajastavad maksukohustuse ebaõiget täitmist, sest varasemal maksustamisperioodil deklareeriti maksukohustust seadusega sätestatust väiksemana ning hilisemal maksustamisperioodil deklareeriti maksukohustust seadusega sätestatust suuremana. Kui maksuhaldur avastab taolise rikkumise, siis on tal õigus MKS § 95 kohaselt teha maksuotsus, milles tuvastatakse maksukohustuse tekkimise õige aeg ning tulenevalt

uurimispõhimõttest tasaarvestatakse tuvastatud maksuvõlg samas menetluses tuvastatava enammaksega. Eeltoodust tulenevalt tuleb valel maksustamisperioodil deklareeritud maksusummat lugeda tasumata maksusummaks MKS § 118 lg 2 tähenduses. Maksusumma on tasumata seni, kuni maksukohustuslane pole esitanud parandatud maksudeklaratsioone või kuni maksuhaldur pole viga tuvastanud maksuotsusega. Tulenevalt MKS § 119 lõikest 2 arvestatakse tasumata maksusummalt intressi kuni selle perioodini, mil tekkis maksukohustuse valel maksustamisperioodil deklareerimisest tingitud enammakse. MKS §-st 98 tulenev maksuhalduri õigus kontrollida kolme aasta jooksul maksudeklaratsioonide õigsust ning vajadusel määrata täiendav maksusumma puudutab ka juhtmeid, mil maksukohustus on deklareeritud valel maksustamisperioodil. Maksuhaldurilt ei saa nõuda, et ta peaks taolised rikkumised, kus maksumaksja on eksinud vaid maksu tasumise aja osas, avastama ühe aasta jooksul. Vastupidine tõlgendus tähendaks seda, et alles maksumaksja kontrollimise käigus selgub, millist aegumistähtaega tuleks kohaldada ning kas maksumaksjat on üldse võimalik kontrollida. Selline tõlgendus ei oleks Riigikohtu arvates kooskõlas maksukorralduse seaduse mõttega. 12. MKS § 118 ebaõige tõlgendamise tõttu tuleb ringkonnakohtu otsus tühistada ning jõusse jätta halduskohtu otsus. Kuna jõusse jääb halduskohtu otsus, millega jääb OÜ Montex Eesti (likvideerimisel) kaebus rahuldamata ning vastustaja ei ole taotlenud menetluskulude väljamõistmist, siis jäävad kõik kohtukulud poolte endi kanda. Tõnu Anton, Jüri Põld, Harri Salmann