3-15-661/41 · Tartu Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tartu Ringkonnakohus

Kohtukoosseis

Tiina Pappel, Einar Vene ja Tanel Saar

Otsuse tegemise aeg ja koht

16. märts 2017, Tartu

Haldusasja number

3-15-661

Haldusasi

M.I. kaebus Maksu- ja Tolliameti 27. jaanuari 2015. a

maksuotsuse nr 12.2-3/022250-10 tühistamiseks

Vaidlustatud kohtulahend

Tartu Halduskohtu 22. oktoobri 2015. a otsus

Menetluse alus ringkonnakohtus

M.I. apellatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

Kohtuistungil Tartus 25. jaanuaril 2017

Menetlusosalised

Kaebaja/apellant M.I.

esindaja v.adv H. Pikmets

Vastustaja Maksu- ja Tolliamet

esindaja Jaanek Lips

RESOLUTSIOON

1. Võtta asja juurde M.I. 26. veebruari 2017. a menetlusdokumendi lisana ning Maksu-

ja Tolliameti 6. märtsi 2017. a menetlusdokumendi lisana esitatud tõendid.

2. Rahuldada M.I. apellatsioonkaebus.

3. Tühistada Tartu Halduskohtu 22. oktoobri 2015. a otsus ja teha uus otsus, millega

tühistada Maksu- ja Tolliameti 27. jaanuari 2015. a maksuotsus nr 12.2-3/022250-10.

4. Mõista Maksu- ja Tolliametilt M.I. kasuks menetluskulude katteks välja kolm tuhat

(3000) eurot. Ülejäänud osas jätta M.I. menetluskulud tema enda kanda.

EDASIKAEBAMISE KORD

Otsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse otse Riigikohtule 30 päeva jooksul otsuse avalikult

teatavakstegemisest. Kassatsioonkaebuse esitamise viimane päev on 17. aprill 2017.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. 27. jaanuaril 2015 andis MTA maksuotsuse nr 12.2-3/022250-10, millega kohustati M.I. tasuma

tulumaksu summas 30 560,47 eurot. Maksuhalduri hinnangul sai M.I. 2012. aastal deklareerimata

jäänud tulu, mille arvelt ta ostis sularahas kinnistu. Selline tulu kvalifitseerub muuks

maksustatavaks tuluks ja kuulub tulumaksuga maksustamisele.

2. 16. märtsil 2015 esitas M.I. Tartu Halduskohtule kaebuse MTA 27. jaanuari 2015. a

maksuotsuse nr 12.2-3/022250-10 tühistamiseks.

Kaebuse kohaselt on maksumenetluses kogutud tõenditele antud ebaõige hinnang või jäetud need

üldse hindamata. 150 000 euro tulu teenimine perioodil 1. jaanuarist kuni 28. märtsini 2012 ei ole

ka eluliselt usutav. Põhjendatud ei ole MTA seisukoht hindamise teel maksu määramisel, kus

eeldatakse kulu tegemise perioodil tuvastamata tuluallikast tulu teenimist samal perioodil.

Maksuobjekti tuvastamine ja selle aluseks olevad järeldused ei saa põhineda oletustel.

Maksuotsuses tuvastatud asjaolude kogum ei vasta tulu mõiste kriteeriumitele ning tulumaksu

määramise aluseks ei saa võtta kinnistu ostu-müügi lepingu sõlmimise fakti. Kaebaja eitas

Vanamõisa-Peetri kinnistu eest 150 000 euro maksmist, väites müügihinna tasaarvestamist ja

kingituse saamist E. M.I. . Hindamise teel maksu määramine on teostatud õigusvastaselt, kuna

tuvastatud ei ole kulusid seoses Vanamõisa-Peetri kinnistu soetamisega ning maksustamise

aluseks olevate asjaolude tuvastamine hindamise teel on maksuotsuses väidetavalt esitamata

metoodika tõttu teostatud ka õigusvastaselt.

HALDUSKOHTU PÕHJENDUSED

3. Tartu Halduskohtu 23. novembri 2015 otsusega jäeti kaebus rahuldamata.

4. Otsuse põhjenduste kohaselt nähtub asja materjalidest, et tulumaks on kaebajale määratud

hindamise teel MKS § 94 lg 1 alusel, kuna tema 2012. aasta kulud ületasid deklareeritud tulusid

ja ta ei esitanud maksuhaldurile oma väidete paikapidavuse kontrollimist võimaldavaid tõendeid.

Füüsiline isik ei pea oma tulude ja kulude kohta raamatupidamisarvestust samas ulatuses nagu

ettevõtja, kuid kuna kaebaja oli ka FIE, siis võib talt sellist arvepidamise olemasolu kohtu arvates

eeldada. Asja materjalidest nähtuvalt seisneb vaidlustatud maksuotsuse metoodika kaebaja 2012.

aasta deklareeritud tulude ja samal perioodil tehtud kulutuste võrdlemisel, kuna maksumenetluses

ilmnes kaebaja soovimatus teha maksuhalduriga konstruktiivset koostööd ja esitatud tõendite ning

150 000 euro päritolu versiooni ebausaldusväärsus.

M.I. on ise tunnistanud, et sai 2000., 2003. ja 2004. aastal metsaraietel sularahas tulu, kuid

maksuhalduri andmetel ei ole kaebaja seda tulu 2000., 2003. ega 2004. aastal saadud tuluna

deklareerinud.

Hindamise teel maksustamise korral peab maksukohustuslane ise tõendama tuluallikad ning

seejuures eeldatakse, et tulu on saadud samal perioodil, mil ta kandis tuvastatud kulud. Kaebaja

on ajavahemikul 2007-2012 deklareerinud ettevõtlustulu kokku 11 858,07 eurot, millest

halduskohtu hinnangul ilmselgelt ei piisaks 2012. aastal sularahas 150 000 euro eest kinnistu

soetamiseks. Palgatulu kaebaja ei säästnud, vaid kasutas palgatulu igapäevaeluks (laenud,

liisingud, toit, maksed, pereliikmete ülalpidamise kulud jne).

Ebausaldusväärne on kaebaja versioon, et tema abikaasa E.I. tegi nendevahelise kokkuleppe alusel

igapäevaelulisi kulutusi, kuna E.I. i deklareeritud tulud selliseid väljaminekuid ei võimaldanud.

Tal on kohtutäituritele täitmata nõuded, lisaks 2013. aasta alguses tehtud pankrotihoiatus ja

võlgade katteks müüdud kinnistu, mis kinnitavad asjaolu, et E.I. on olnud juba pikemat aega

maksejõuetu, mitte pere ülalpidaja.

Kohus nõustus vastustajaga, et kaebaja ei püüdnudki selgitada, millest elas kaebaja ja tema

6-liikmeline pere, kuna kaebaja väidetavad pikaaegsed tulud kokku 146 155,37 eurot aastatest

1999-2012 ei võimalda isegi 100%-lise säilimise eelduse juures 2012. aastal 150 000 eurose

kinnistu soetamist.

Maksuhaldur on kontrollinud kaebaja versiooni ajapikku väidetavalt tekkinud säästudest. MTA

lahutas kaebaja väidetud ajapikku tehtud säästudest maha tema sama aja statistilise keskmise

leibkonna liikme elamiskulud ja teised MTA-le teada olevad kulud. Tulemist nähtus, et kaebaja

deklareeritud tulude ja kulude summaarne suhe oli -128 321,36 eurot kaebaja kahjuks, seega oli

kaebaja elanud pikemat aega n.ö üle oma võimete, mis ilmselgelt viitab, et kaebajal ei olnud

võimalik säästa.

Kaebaja ei ole esitanud oma väidete kinnituseks objektiivseid dokumente ja andmeid, mistõttu

järeldas halduskohus, et tal ei ole neid või ta soovis maksuhalduri eest varjata veel suuremat tulu

ja tuluallikatele viitavaid asjaolusid.

Maksusumma hindamise teel määramise vältimiseks peavad kaebaja varasemad sissetulekud

olema kas varem maksustatud või mittemaksustatavad. Metsaraietulud ei ole kaebaja poolt

deklareeritud, raha saamine mehelt on paljasõnaline, ettevõtjana vahendite kasutamise väide

ebamäärane, mistõttu ei saanud kaebaja väidetud varasemate säästude osas tegemist olla varem

maksustatud või mittemaksustatava tuluga. Seega ei välistaks kaebaja maksusumma hindamise

teel määramist kohtu arvates ka 2000-2004 ettevõtlustulu tõendamine.

MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED RINGKONNAKOHTUS

5. M.I. esitas apellatsioonkaebuse, milles taotleb tühistada halduskohtu otsus ja teha uus otsus,

millega kaebus rahuldada.

6. Apellatsioonkaebuse

põhjenduste

kohaselt

on

halduskohus

oluliselt

rikkunud

menetlusõigusnorme,

määrates

asja

läbivaatamisele

kirjalikus

menetluses

ja

andes

menetlusosalistele ebamõistlikult lühikese aja tõendite ja menetlusdokumentide esitamiseks.

Sellega jäi kaebaja ilma võimalusest oma väidete kohta tõendite esitamiseks, eelkõige tunnistajate

ütluste saamiseks. Samas heidab halduskohus kaebajale ette, et ta ei ole esitanud tõendeid, mis

tõendaksid, et maksusumma on määratud ekslikult.

Halduskohus on ebakorrektselt määratletud asjas vaidluse all olevad küsimused. Maksumenetluses

uuris vastustaja, millistest vahenditest soetas kaebaja 28. märtsil 2012 kinnistu ostuhinnaga

150 000 eurot. Maksuotsuses ei tuvastanud maksuhaldur aga kinnistu soetushinna tasumise

asjaolusid (summa, tasumise aeg ja koht, raha faktiline olemasolu ja selle päritolu). Kaebaja leiab,

et vaidluse all on järgmised faktilised asjaolud (millele kaebaja osutas ka kaebuses):

1) kas ja millistest vahenditest kandis kaebaja kinnistu soetamise kulu;

2) kas ja millistes valdkondades sai kaebaja teenida perioodil 1. jaanuarist 28. märtsini 2012 tulu

150 000 eurot;

3) kas eelnimetatud asjaolud on maksuotsuses tuvastatud ja tõendatud.

12. detsembri 2014. a eriarvamuses selgitas kaebaja vastustajale kinnistu soetushinna tasumisega

seotud asjaolusid ja nimetas tõendid. Vastustaja ei arvestanud kaebaja seisukohtadega. Ka

halduskohus ei ole põhjendanud, miks ta nõustub oletusega, et kaebaja kandis kulu summas

150 000 eurot sularahas seoses kinnistu soetamisega. Vastustaja ei ole tuvastanud, et kaebaja tasus

E-M.I. ile rahalise kohustuse täitmiseks 150 000 eurot sularahas või pangaülekandega.

Kohtuotsuses ei ole põhjendusi ka selle kohta, miks ei näe halduskohus probleemi selles, et

väidetavalt kantud kulutusi võrreldakse maksuotsuses MKS § 94 kohaldamise valguses

2012. aastal väidetavalt deklareerimata tuluga, mille deklareerimise kohustus oleks kaebajal

tekkinud alles 31. märtsiks 2013. Ebaõige on halduskohtu seisukoht, et vaidlust ei ole selle üle, et

kaebaja kulutused ületasid 2012. aasta deklareeritud tulusid. Kaebaja ei möönnud seda oma

deklaratsiooni parandusega 31. oktoobril 2014, vaid deklareeris 28. märtsil 2012. a soetatud

kinnistu edasimüügist saadud tulu.

Halduskohus leidis ebaõigesti, et MKS § 94 lg 1 kolmandast lausest ja TuMS § 36 lg-st 2 tuleneb,

et olukorras, kus on tuvastatud, et kaebaja kulud ületavad tema tulusid, peab maksusumma

hindamise teel määramise vältimiseks kaebaja ise esitama tõendid selle kohta, et on kulutused

teinud juba varem tulumaksuga maksustatud või mittemaksustatavate tulude või saadud laenude

arvel. Samas ei ole maksuhaldur tuvastanud kaebaja maksustatavat tulu kontrollitaval perioodil.

Maksuotsusest ega kohtuotsusest ei selgu, millised asjaolud tuvastati hindamise teel. Maksuhaldur

asus seisukohale, et kaebaja perioodil 2006-2012 deklareeritud tuludest ei olnud kaebajal võimalik

kanda 150 000-eurost kulu. Samas määratles maksuhaldur tegevusvaldkonnad (nt. kinnisvara

müük), millistega tegeles kaebaja ja millest väidetavalt oleks võimalik tulu saada, kuid jättis tulu

saamise fakti kontrollimata, hoolimata sellest, et tegemist on valdkondadega, millistest tulu

saamine jätaks jälje (ehk kui tulu oleks nendest valdkondadest saadud, siis maksuhalduril oleks

võimalik seda tuvastada ja tõendada). Maksuhalduril oli piisavalt teavet selleks, et koguda

andmeid maksu määramiseks ilma, et tekiks vajadus rakendada hindamist. Kaebaja leiab, et MKS

§ 94 rakendamise eeldused ei ole käesolevas asjas täidetud.

7. MTA vaidles apellatsioonkaebusele vastu ja palus selle rahuldamata jätta.

8. Vastustaja on seisukohal, et tegelikult ei aidanud apellant ise maksumenetlusele kaasa, mistõttu

oli maksuhaldur sunnitud kasutama hindamismetoodikat ja kohaldama maksumenetluse

üldpõhimõtteid.

Maksuotsuse metoodika seisneb apellandi 2012. aasta deklareeritud tulude (brutotulu 8327,19

eurot) ja samal perioodil tehtud kulutuste (Vanamõisa-Peetri kinnistu soetamise kulu 150 000

eurot) võrdlemisel. Sisuliselt ei vaidle kaebaja jätkuvalt selle üle, et tema kulutused ületasid

deklareeritud tulusid ja faktiliselt on apellant ise oma 31. oktoobril 2014 parandatud 2012. aasta

deklaratsiooniga seda ka möönnud.

150 000 euro sularahas tasumine on seni usaldusväärset tõendamist ja dokumentaalset kinnitust

leidnud ning kaebaja huvi seda eitada on ilmne. Kaebaja hilisemate väidete usaldusväärsuse

kahjuks räägib fakt, et rahalise soorituse vastu on apellant saanud vastusoorituse, materiaalse vara

ülemineku.

MKS § 94 lg-s 1 kolmandas lauses nimetatud positiivse eelduse kohaldamiseks apellandi suhtes

peaksid need tulud olema kas varem maksustatud või mittemaksustatavad, mistõttu on alusetu ka

apellatsioonkaebuse järeldus maksuotsuses väidetavalt vääralt kohaldatud tulu tekkimise aja ja

liigi osas. Valdav osa võimalikest tõenditest oli M.I. i tahtesfääri kuuluvad, millises osas ta

maksuhalduriga sisulisemat koostööd ei teinud. Seetõttu on eksitavad järeldused TuMS § 36 lg 2

osalisest kohaldatavusest ja maksuhalduri tõendamiskohustuse suurenemisest. Olukorras, kus on

tuvastatud, et apellandi kulud ületavad tema tulusid, peab maksusumma hindamise teel määramise

vältimiseks apellant ise esitama tõendid selle kohta, et on kulutused teinud juba varem

tulumaksuga maksustatud või mittemaksustatavate tulude või saadud laenude arvel.

Vastustaja hinnangul on põhivaidlus siiski selle üle, kas apellandi kulutused on tehtud varem

maksustatud või mittemaksustatavate tulude või väidetavalt enne kontrolliperioodi kogutud

säästude arvelt ning kes nimetatud asjaolusid peaks tõendama.

Laenude arvelt kulutuste tegemise välistas kaebaja oma esmaseletuses ja kinnitas seda ka hiljem,

mistõttu apellandi hilisemas vastulauses esitatud laenuversioon on jätkuvalt ebausaldusväärne ja

paljasõnaline. E.I. i lahusvara hulka kuuluvad kohustused ei puuduta aga üldse kaebaja vara.

Kaebaja hilisemad väited müügisumma E.-M.I. iga tasaarvestamisest ja kinkimisest on jätkuvalt

ebausaldusväärsed maksuotsuse p-s 3 toodud põhjustel (kaebaja kinnitas esmases seletuses

sularahas tasumist, mida kinnitab ka 28. märtsi 2012. a leping ja E.-M.I. i seletus sularahas osade

kaupa tasumise kohta).

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

9. Ringkonnakohus on seisukohal, et apellatsioonkaebus tuleb rahuldada.

10. Vaidlustatud maksuotsusega on MTA kohustanud M.I. tasuma täiendavat tulumaksu 30 560,

47 eurot 2012. aasta eest. Maksu määramisel on maksuhaldur tuginenud hindamisele.

Maksukorralduse seaduse § 94 lg 1 ls 3 kohaselt hindamine on lubatud ka juhul, kui füüsilisest

isikust maksumaksja kulud ületavad tema deklareeritud tulusid ning maksumaksja ei ole esitanud

tõendeid selle kohta, et need kulutused on tehtud varem maksustatud või mittemaksustatavate

tulude või saadud laenude arvel.

Kaebaja hinnangul on asjas vaidlus all:

a) kas ja millistest vahenditest kandis M.I. 28. märtsil 2012 kinnistu soetamise kulu 150 000

eurot;

b) kas ja millistes valdkondades sai kaebaja teenida tulu 150 000 eurot ajavahemikul

1. jaanuarist kuni 28. märtsini 2012

c) kas eeltoodud asjaolud on maksuotsuses tuvastatud ja tõendatud.

Ringkonnakohus analüüsib esmalt, millisel ajavahemikul teenitud tulu hindamise teel

maksustamisel arvesse tuleb (I), hindab seejärel M.I. il raha olemasolu ja Vanamõisa-Peetri

kinnistu müügihinna tasumist (II), maksuotsuse õiguspärasust tuvastatud asjaolude ja kohtu

järelduste alusel (III) ning lahendab apellatsioonkaebuse ja jagab menetluskulud (IV).

I

11. Kaebaja on seisukohal, et kuna vaidlustatud maksuotsusega määrati talle tulumaks 2012. aasta

eest, tulu olemasolu järeldati kulude ja tulude vahest ning kuluna on arvestatud 28. märtsil 2012

soetatud kinnistu müügihinda, siis saab maksustatava tuluna kõne alla tulla 2012. aasta algusest

kuni kinnistu soetamiseni teenitud tulu.

Ringkonnakohus kaebajaga ei nõustu.

12. Vastavalt MKS § 94 lg 1 ls-le 1 on hindamise teel lubatud tuvastada tasumisele kuuluva

maksusumma määramise aluseks olevad asjaolud. Füüsilisel isikul on võimalik vältida tulumaksu

määramist hindamise teel tuvastatud asjaolude alusel, kui ta tõendab, et kulutused on tehtud varem

maksustatud või mittemaksustatavate tulude või saadud laenude arvel. Seega tulevad arvesse ka

isiku varasemate perioodide tulud, mille osas on tõendamiskohustus aga isikul endal. Kuna

hindamise tingib see, et maksuhalduril puuduvad andmed kaebaja selliste tulude kohta, mis

lubaksid kantud ulatuses kulutuste tegemise, siis tuleb isikul endal näidata millisel ajavahemikul

saadud tulu või muude vahendite arvel kulutusi tehti. Sarnaselt varasemate perioodida maksustatud

tulude ja mittemaksustatavate tuludega võivad kulud olla tehtud varasemate perioodide

maksustamata tulude arvel, kuid ka seda tuleb maksukohustuslasel endal tõendada. Isiku tegelike

tulude kohta andmete puudumisel ei saa maksuhaldur otsustada, et kulu on tehtud ühe või mitme

varasema maksustamisperioodi ajal teenitud tulu arvel ega vastavalt määrata täiendavalt

tasumisele kuuluvat tulumaksu selle perioodi eest. Seetõttu hindamise alusel tuvastatud

asjaoludele tuginedes füüsilisele isikule tulumaksu määramisel eeldatakse tulu teenimist kuluste

tegemisega samal maksustamisperioodil isegi juhul, kui selles ulatuses tulu teenimine antud

ajavahemikul on ebatõenäoline.

Seega, kuna kaebaja ei ole tõendanud 28. märtsil 2012 sõlmitud kinnistu müügilepingu järgse

rahalise kohustuse täitmist varasemate perioodide tulu arvel, ei olnud MTA-l kohustust selgitada

millise tegevusega oli kaebajal võimalik saada tulu 150 000 eurot vähem kui kolme kuu jooksul.

II

13. Apellatsioonimenetluses on kaebaja ja vastustaja jätkuvalt eri meelt selles kas M.I. i maksu-

ja kohtumenetluses esitatud väited ja tõendid kinnitavad E.M.I. Vanamõisa-Peetri kinnistu

müügihinna tasumise kohustuse täitmist ja selleks piisavate vahendite olemasolu.

14. Alates MTA 28. oktoobri 2012. a kontrollaktile nr 12.2-3/22250-3 vastuväidete esitamisest on

M.I. olnud seisukohal, et erinevalt notariaalses lepingudokumendis märgitust tasuti üksnes osa

müügihinnast sularahas, ülejäänud osas toimus tasaarvestus kaebaja poolt E.-M.I. i juhitud

äriühingule antud laenu ja E.-M.I. i eest kantud kulutustega ning järelejäänud osas tegi E.-M.I.

kaebajale kinke.

25. jaanuaril 2017 ringkonnakohtu istungil antud selgituse kohaselt (II kd, tl 161) tasus M.I.

müügihinnast 50 000 eurot sularahas, 15 000 eurot moodustasid ajavahemikul 2002-2012 E.-M.I.

i eest kantud kulutused, 23 000 eurot kulutused E.-M.I. i tervise toetamisele, 45 337,51 eurot

tasaarvestus kaebaja poolt OÜ-le Ilsen antud laenuga. Ülejäänud summa osas ei ole kaebaja E.-

M.I. ile sooritust teinud ja see jäi kingituseks.

15. Ringkonnakohus osutab esmalt, et kaebaja väidetud asjaoludel ei saanud tasaarvestus kehtiva

õiguse kohaselt toimuda.

Võlaõigusseaduse (VÕS) § 186 p 2 kohaselt on tasaarvestus võlasuhte lõppemise aluseks. Kui

kaks isikut (tasaarvestuse pooled) on kohustatud maksma teineteisele rahasumma või täitma muu

samaliigilise kohustuse, võib kumbki pool (tasaarvestav pool) oma nõude teise poole nõudega

tasaarvestada, kui tasaarvestaval poolel on õigus oma kohustus täita ja teiselt poolelt nõuda tema

kohustuse täitmist (VÕS § 197 lg 1). Seega on tasaarvestus võimalik juhul, kui pooltel on

vastastikku samaliigilised kohustused, mis on muutunud sissenõutavaks.

16. Kaebaja selgitusel E.-M.I. , OÜ Ilsen endise ainuosaniku ja juhatuse liikmena, pidas end

moraalselt vastutavaks äriühingu võla eest. Kaebaja ei ole väitnud, et E.-M.I. oleks vastutanud

äriühingu võla eest käendajana (VÕS § 142 lg 1), võtnud äriühingu kohustuse üle (VÕS § 175 lg

1) või ühinenud äriühingu kohustusega (VÕS § 178 lg 1).

Olukorras, kus E.-M.I. ei olnud kohustatud OÜ Ilsen laenulepingust tuleneva kohustuse täitmiseks

kaebajale, ei saanud kinnistu müügihinna tasumine 45 337,51 euro osas toimuda selle kohustuse

tasaarvestamisega. VÕS § 197 lg 1 ega muu säte ei näe ette võimalust tasaarvestada kohustust,

mille eest isik peab end moraalselt vastutavaks, kui tasaarvestuse teisel poolel ei ole õigus nõuda

selle kohustuse täitmist.

17. Kaebaja väitel alates 2002. aastast kandis ta E.-M.I. i kulutusi, s.o tasus maamaksu, järelmaksu

ja sideteenuste makseid ning ravikulutusi. Ringkonnakohus mõistab kaebajat väidet selliselt, et

kaebaja on andnud E.-M.I. ile ülalpidamist. VÕS § 200 lg 1 p 1 järgi ei ole ülalpidamisnõude

tasaarvestamine lubatud. Sarnaselt ei pea ringkonnakohus lubatuks ka makstud ülalpidamise

tagasinõude tasaarvestamist olukorras, kus kaebaja ei väida, et E.-M.I. tegelikult ülalpidamist ei

vajanud. 1. juulil 2010 jõustunud perekonnaseaduse § 106 lg 2 ls 2 kohaselt juhul, kui ülalpidamist

annab isik, kes ei ole selleks esmaselt kohustatud, läheb talle üle ülalpidamist saama õigustatud

isiku nõue ülalpidamist andma kohustatud isiku vastu. Kui E.-M.I. ülalpidamist vajas, oli selle

andmiseks esmaselt kohustatud tema alanejad sugulased, kaasa arvatud M.I. i abikaasa E.I. . Juhul,

kui nende asemel täitis kohustuse kolmas isik, tekkis viimasel nõue E.-M.I. i alanejate sugulaste

vastu. Kuna abieluvararegistri kandest (II kd, tl 171) tulenevalt on M.I. ja E.I. määratlenud abielu

kestel omandatud varalised õigused ja kohustused kummagi abikaasa lahusvarana, siis sai kaebajal

E.-M.I. ile ülalpidamise andmisel tekkida nõudeõigus teiste hulgas ka E.I. i vastu.

Käesolevas asjas ei ole kogutud tõendite pinnal võimalik üheselt tuvastada, kas E.-M.I. oli

õigustatud ülalpidamist nõudma ning vastavalt kas kaebaja kantud kulutused on osaliselt või terves

ulatuses kvalifitseeritavad ülalpidamise andmisena. See ei tingi aga nõustumist tasaarvestuse

toimumisega olukorras, kus kaebaja ise väidab ülalpidamise andmist. Samuti ei ole asjas

tuvastatav, kas kaebaja andis E.-M.I. ile ülalpidamist enda arvel või oli tegelikuks ülalpidamise

andjaks E.I. , kellelt saadud vahendite arvel ja eest kaebaja ülalpidamise andmisel tegutses.

18. Notariaalselt tõestatud müügilepingu järgi on tasumine toimunud erinevalt kaebaja

maksumenetluses ja kohtumenetluses esitatud väidetest ja maksumenetluses kogutud muud

tõendid tasaarvestuse toimumist ei kinnita. Tulenevalt HKMS § 59 lg-st 1 on kaebajal seega

kohustus tõendada, et tasaarvestus müügihinna nõudega toimus, üks pooltest esitas sellekohase

tahteavalduse ning ei esinenud tasaarvestuse piiranguid. Kaebaja ei ole esitanud tõendeid

tasaarvestuse tehingu toimumise kohta ega selgitanud miks tasaarvestus vaatamata

VÕS § 200 lg-s 1 nimetatud piirangutele siiski oli lubatav.

19. Lisaks ei ole tõendatud, et kaebaja oleks saanud E.I. ilt väidetavalt MTÜ Laatre

Maaparandusühistu kassast võetud rahast 23 000 eurot, mille arvel ta väidetavalt kandis E.-M.I. i

meditsiinikulusid. Raha väljamakset mittetulundusühistu kassast ega kaebajale üleandmist ei ole

dokumenteeritud. Raha saamist ning kaebajale edasiandmist kinnitab üksnes E.I. . Samuti ei ole

dokumenteeritud raha väidetavat tagastamist. E.I. i ja M.I. i vara ja kohustused on kummagi

abikaasa lahusvara, mistõttu on oluline tõendada ka abikaasade vahel raha üleandmine. Isegi juhul,

kui E.I. sai kasutada MTÜ Laatre Maaparandusühistu kassa vahendeid, ei saa sellest järeldada, et

M.I. sai samu vahendeid kasutada E.-M.I. i meditsiinikulude katmiseks. Juhul, kui E.-M.I. i heaks

tegelikkuses kulutusi tegi E.I. , ei olnud M.I. il sellest tulenevat rahalist nõuet E.-M.I. i vastu ning

tasaarvestus kinnistu müügihinnaga ei olnuks võimalik isegi olukorras, kus kulutuste tegemine ei

oleks käsitatav ülapidamise andmisena E.-M.I. ile.

20. Ringkonnakohtu hinnangul ei ole tõendatud ka müügihinna osaline sularahas tasumine.

Kaebaja maksumenetluses ja kohtumenetluses esitatud väitel sai ta selleks vahendid (50 000 eurot)

E.I. ilt, kes omakorda laenas selle summa E. Sarapuult. Ringkonnakohtu istungil E. Sarapuu ja E.I.

tunnistajatena kinnitasid laenulepingu sõlmimist, väites, et sularaha üleandmist eraldi ei

fikseeritud. Kohtuistungi toimumise ajal oli laen E. Sarapuule tagastamata. Ka M.I. ei väida, et

oleks 50 000 euro E.I. ile tagastanud. Ringkonnakohus nõustub maksuhalduri ja halduskohtuga, et

vaatamata laenulepingu olemasolule ning E. Sarapuu ja E.I. i ütluste kokkulangevusele laenu

andmise asjaolude osas, ei ole laenu saamine tõendatud. Raha tegeliku saamise seavad kahtluse

alla laenu tingimused. Sõltumata sellest, et 50 000 euro suuruse laenu andmine võis olla E.

Sarapuule jõukohane, ei saa pidada tavapäraseks, et sedavõrd suures summas laen antakse

sularahas, raha üleandmist ei dokumenteerita, laenusaajal ei ole kohustust tasuda intressi laenu

kasutamise eest ning vaatamata E.I. i maksuvõlale ei ole laenukohustuse täitmist mingil viisil

tagatud. Sedavõrd suure laenu andmist toodud tingimustel ei saa pidada eluliselt usutavaks. E.I.

ile ja edasi ka M.I. ile 50 000 euro faktilist üleandmist tõendavad üksnes tunnistajate ütlused.

Arvestades, et E.I. on M.I. i abikaasana ilmselt huvitatud kaebaja maksukohustust eeldatavalt

soodsalt mõjutavate ütluste andmisest ja E. Sarapuu ei saa kinnitada raha M.I. ile üleandmist, leiab

ringkonnakohus, et tunnistajate ütlused ning kirjalik laenuleping ei ole piisavad tõendamaks E.I. i

laenu tegelikku saamist ja selle üleandmist kaebajale.

21. 9. veebruari 2017. a määrusega kohustas ringkonnakohus kaebajat esitama oma seisukoht,

miks E.I. i pankrotimenetluses on viimane eitanud 50 000 euro suuruse nõude olemasolu kaebaja

vastu. Vastuses kohtu nõudele on kaebaja muutnud varasemat seisukohta ning asunud väitma, et

tegelikkuses oli 50 000 euro saamine seotud kaebaja arvel tehtud E.I. i kulutustega, mistõttu

50 000 euro saamisega ei tekkinud, vaid lõppes abikaasade võlasuhe vastavas osas. Raha saamise

asjaolude kohta esitatud selgituste muutmine vastavalt sellele, kuidas kohtule avaldamata faktide

ilmsikstulek seab kahtluse alla varasemad selgitused, viitab omakorda sellele, et M.I. ei saanud

E.I. ilt 50 000 eurot kinnistu müügihinna tasumiseks ning et kaebaja ei ole maksuhaldurile ega

kohtule

täielikult

avaldanud

vaidlusaluse

kinnistu

omandamise

tegelikke

tingimusi.

Maksumenetluses seletusi andes väitsid nii M.I. kui ka E.-M.I. , et tasumine toimus sularahas enne

lepingu sõlmimist nagu lepingudokumendis märgitud. Hiljem on M.I. oma selgitusi tasumise

kohta korduvalt muutnud.

22. Eeltoodu alusel on ringkonnakohus seisukohal, et M.I. ei ole tõendanud E.-M.I. ile

Vanamõisa-Peetri kinnistu müügihinna tasumist. Ringkonnakohus ei analüüsi siinkohal kaebaja

varasemaid väited müügihinna tasumiseks kasutatud sularaha võimalike erinevate allikate kohta,

kuna apellatsioonimenetluses ei ole kaebaja nendele väidetele enam tuginenud. Maksuhaldur ja

halduskohus on kaebaja väiteid põhjalikult analüüsinud ning piisavalt põhjendanud, miks need ei

põhista kinnistu ostmiseks piisavate vahendite olemasolu.

III

23. Vaidlustatud maksuotsuses on maksuhaldur asunud seisukohale, et tõendite puudumine, et

kaebaja on tasunud Vanamõisa-Peetri müügihinna varem maksustatud või mittemaksustatavate

tulude või saadud laenude arvel toob kaasa kaebajale täiendava tulumaksu määramise hindamise

teel, kusjuures kaebaja kulude tuvastamisel lähtutakse muu hulgas kinnistu müügilepingus

märgitud müügihinnast.

Ringkonnakohus MTA-ga ei nõustu.

24. Asjas kogutud tõendid ei osuta sellele, et M.I. maksis E.-M.I. ile 150 000 eurot tuvastamata

allikast saadud tulu arvel. Puuduvad andmed selle kohta, et kaebaja oleks tegelenud ettevõtlusega,

teinud tehinguid või töötanud mahus, mis lubanuks teenida selles ulatuses tulu. Samuti ei ole alust

arvata, et E.I. oleks saanud võrreldavas suuruses tulu ja selle kaebaja kasutusse andnud. Viimane

võimalus on eluliselt ebausutav juba ainuüksi põhjusel, et E.I. il on alates 2011. aastast maksuvõlg,

mille tasumata jätmise tõttu kuulutati Tartu Maakohtu 22. detsembri 2016. a määrusega välja E.I.

i füüsilise isiku pankrot (II kd tl 167). Ringkonnakohtu hinnangul on M.I. apellatsioonimenetluses

antud selgitustes vähemalt osaliselt andnud õigesti edasi Vanamõisa-Peetri kinnistu omandamise

asjaolusid ja kokkuleppeid E.-M.I. iga. Eelnevalt on ringkonnakohus kaebaja selgitusi analüüsinud

ning järeldanud, et neist ei ilmne kinnistu omandiõiguse saamise eest varalise soorituse tegemist

E.-M.I. ile. Seega vaatamata sellele, et kinnistu müügileping sõlmiti notariaalselt ja notar on

pooltele selgitanud lepingudokumendis tehingu asjaolude õige kajastamise olulisust, ei vastanud

kinnistu

omandamise

tegelikud

tingimused

lepingudokumendis

märgitule

oluliste

lepingutingimuste osas.

25. Seetõttu ei vasta 28. märtsil 2012 E.-M.I. i ja M.I. i vahel sõlmitud leping müügilepingu

tunnustele (VÕS § 208 lg 1). Kinnistu omandiõiguse saamine olukorras, kus kaebaja müüjale

vastusooritust üldse või valdavas osas ei teinud tingib järelduse, et lepingulisel suhtel on kinke

iseloom (VÕS § 259 lg 1).

26. Ringkonnakohus peab poolte suhetele hinnangu andmisel oluliseks veel tehingu sõlmimisele

järgnenud poolte tehingulisi suhteid, eriti aga M.I. i poolt Vanamõisa-Peetri kinnistu võõrandamise

asjaolusid.

Sellele, et E.-M.I. i tahe oli sunnatud Vanamõisa-Peetri kinnistu omandiõiguse üleandmiseks

kaebajale kinnistu väärtusele vastava rahalise või muu varaliselt hinnatava soorituse vastu

saamiseta, viitab kaudselt 9. mail 2012 sõlmitud E.-M.I. i ja M.I. i vahel sõlmitud Meose kinnistu

müügileping (I kd tl 103-106). Lepingu kohaselt võõrandas E.-M.I. kaebajale kinnisasja 64 000

euro eest. Nimetatud summa on kaebaja tasunud E.-M.I. i arvelduskontole kahe maksena 9. ja 14.

mail 2012 (I kd, tl 80p, 81). Seega situatsioonis, kus raha tegelikus tasumises kahtlust ei ole, toimus

tasumine summa suurust arvestades tavapärasel viisil – pangaülekandega. Selliselt tasumine on

hiljem üheselt tuvastatav. Vanamõisa-Peetri kinnistu võõrandamisel pooled ülekandega tasumise

võimalust ei kasutanud ega dokumenteerinud raha väidetavat üleandmist. Asjas puuduvad andmed

selle kohta, et E.-M.I. oleks hiljem esitanud nõudeid või pretensioone seoses Vanamõisa-Peetri

kinnistu võõrandamisega. Pretensioonide puudumine ja uute lepinguliste suhete sõlmimine

kaebajaga lubab järeldada E.-M.I. i nõustumust Vanamõisa-Peetri kinnistu võõrandamisega kohast

vastusooritust saamata. Pidades silmas, et E.-M.I. on kaebaja abikaasa lähisugulane, ei saa kinke

tegemise tahet ka eluliselt ebausutavaks pidada.

27. Samas ei saa M.I. i väidetud käitumist Vanamõisa-Peetri kinnistu soetamisel ja müügil pidada

eluliselt usutavaks. Ringkonnakohtu hinnangul on ebatavaline, et isik, kelle jaoks kinnistu

lepingujärgne soetusmaksumus 150 000 eurot ületab viimasel kümnel aastal teenitud maksustatud

tulu summa, on valmis raha ära andma seda mingil viisil dokumenteerimata ning seejärel

võõrandama soetatud kinnisasja ca kuu hiljem 50 000 eurot odavama hinna eest (I kd, tl 69-71).

Kinnistu võõrandamine sedavõrd vähese aja möödumisel kahe kolmandiku soetusmaksumuse eest

on kooskõlas tõdemusega, et kaebaja kinnistu saamisel tegelikult rahalist sooritust ei teinud ning

ka kinnistu soetushind märgiti 28. märtsi 2012 lepingus teadlikult turuhinnast suurem, et vältida

kinnistu võõrandamisel hinnavahest tingitud tulumaksu tasumise kohustust.

28. Vaidlustatud maksuotsuses ei ole maksuhaldur põhjendanud, miks, välistades kaebaja

selgitused võimalike tuluallikate kohta, peab ta siiski põhjendatuks lähtuda sellest, et 150 000

eurot sularahas E.-M.I. ile kinnistu eest üle anti.

Õige on, et maksmenetluses antud seletustes M.I. ja E.-M.I. kinnitasid 150 000 euro üleandmist.

Kuid hiljemalt kontrollaktile esitatud vastulause saamisest, millega kaebaja esitas teistsuguse

versiooni tasumise kohta, pidi maksuhaldur hindama, kas kinnistu eest raha üleandmine tegelikult

toimus. Kaebaja sissetulekuid ja elustiili arvestades on 150 000 eurot sedavõrd suur summa, et

selle sularahas hoidmist tuleb pidada ebatavaliseks. Maksumenetluses ei ole maksuhaldur saanud

andmeid selle kohta, millise tegevuse tulemusena kaebaja võinuks 150 000 eurot sularaha teenida.

Pidades silmas, et Eestis kehtib euro ametliku maksevahendina alates 1. jaanuarist 2011, ei saanud

tegemist olla pikaajaliselt akumuleeritud sularahavaruga, kuna kroonide eurodeks vahetamine

oleks tuvastatav. Usutav ei ole oletus 150 000 euro teenimisest Eestis euro kasutuselevõtu ja

kinnistu soetamise vahele jäänud ühe aasta ja kolme kuu jooksul ilma, et selleks võimaluse andnud

tegevuse kohta mingeidki tõendeid oleks.

29. Ringkonnakohtu seisukohta, et kinnistu omandi saamise vastu E.-M.I. ile 150 000 eurot üle ei

antud, ei muuda asjaolu, et E.-M.I. ei ole vaidlustanud 5. mai 2014 maksuotsust nr 12.2-5/19505

talle kinnistu soetus- ja võõrandamismaksumuse vahelt määratud tulumaksu osas.

Ringkonnakohtule ei ole teada milliseid tagajärgi E.-M.I. arvas saabuvat kinnistu võõrandamise

tegelike tingimuste avaldamisel maksuhaldurile. Seetõttu ei saa maksuotsuse vaidlustamata jätmist

üheselt tõlgendada määratud maksukohustuse ja selle aluseks olevate asjaoludega nõustumisena.

7. märtsil 2017 esitatud menetlusdokumendis esitatud maksuhalduri seisukohad ei veena samuti

ringkonnakohut, et 28. märtsi 2012. a leping kajastas E.-M.I. i ja M.I. i tegelikku tahet ning

vastavalt toimus müügihinna sularahas tasumine. Ringkonnakohtu istungil E.I. i väidetest E.-M.I.

ilt 15 000 euro saamise ning selle kohta, et E.-M.I. andis raha ka tunnistaja õele ja lastele ning

tegi kulutusi enda ravimiseks, ei nähtu, et E.-M.I. i kasutada pidi olema suurem summa, kui Meose

kinnistu eest saadud 64 000 eurot.

30. Seega on maksuhaldur ja halduskohus põhjendamatult lugenud tõendatuks M.I. i poolt 150 000

euro kulutamise Vanamõisa-Peetri kinnistu soetamiseks. MTA on alusetult sellest faktist lähtunud

kaebaja maksukohustuse määramisel. Olukorras, kus puuduvad ühesed tõendid nii 150 000 euro

üleandmise kui ka üleandamata jätmise kohta, on kaudsete tõendite hindamisel oluline tähtsus

nende alusel tuvastatavate asjaolude elulisel usutavusel. Käesoleval juhul ei ole maksuhaldur

selgitanud, miks ta jätab kõrvale eluliselt enam usutava võimaluse, et 28. märtsi 2012. a

lepingudokument ei kajasta õigesti Vanamõisa-Peetri kinnistu soetamise tingimusi.

31. Vastavalt MKS § 83 lg-le 4 ei võeta näilikku tehingut maksustamisel arvesse. Kui näilik tehing

tehakse teise tehingu varjamiseks, kohaldatakse maksustamisel varjatud tehingu kohta käivaid

sätteid.

Kuna M.I. i poolt Vanamõisa-Peetri kinnistu soetamisel olid kinke tunnused, siis vastavalt MKS §

83 lg-le 4 ei olnud alust maksuotsusega tuvastada kaebaja 2012. aasta kulusid 28. märtsi 2012. a

lepingus märgitud müügihinda arvestades. Et müügileping sõlmiti kinkelepingu varjamiseks tuli

maksustamisel arvestada, et kaebaja kinnistu saamisel kohast vastusooritust ei teinud. Vastavalt

võis kaebajal tekkida tulumaksukohustus vara võõrandamisest saadud kasult (TuMS § 12 lg 1 p

3, § 15 lg 1).

32. Eeltoodu alusel on ringkonnakohus seisukohal, et MTA 27. jaanuari 2015. a maksuotsus

nr 12.2-3/022250-10 on õigusvastane maksustamise aluseks oleva fakti ebaõige tuvastamise tõttu.

IV

33. M.I. i apellatsioonkaebus tuleb rahuldada ja Tartu Halduskohtu otsus tühistada. HKMS § 200

p 3 alusel ringkonnakohus teeb asjas uue otsuse millega rahuldab kaebuse ja tühistab MTA 27.

jaanuari 2015. a maksuotsuse nr 12.2-3/022250-10.

34. Menetluskulud kannab pool, kelle kahjuks otsus tehti (HKMS § 108 lg 1). Vastavalt HKMS §

109 lg-le 4 kui kõrgema astme kohus muudab alama astme kohtu lahendit või teeb lahendi asja

uueks arutamiseks saatmata, muudab ta kohtukulude jaotust.

M.I. on tasunud halduskohtule kaebuse ja ringkonnakohtule apellatsioonkaebuse esitamisel

riigilõivu kokku 1500 eurot. Halduskohtus ei ole M.I. esitanud menetluskulude nimekirja ega

kuludokumente. Siiski peab ringkonnakohus põhjendatuks mõista MTA-lt kaebaja kasuks välja

mõlemas kohtuastmes tasutud riigilõiv, kuna lõivu tasumise kohustus ja selle ulatus oli vastustajale

ettenähtav juba vaidlustatud maksuotsuse andmisel ega ole seetõttu kohtumenetluse kuluna

vastustajale üllatuslik.

Apellatsioonimenetluses on M.I. taotlenud vastustajalt välja mõista lepingulise esindaja kulu

kokku 5577,40 (II kd, tl 153-159, tl 162-164) eurot.

Tulenevalt HKMS § 109 lg-st 6 kohus mõistab välja üksnes vajalikud ja põhjendatud

menetluskulud. Kulude väljamõistmisel arvestab ringkonnakohus, et kaebajal oli võimalus esitada

oma seisukohad juba maksumenetluses ja kohtumenetluses halduskohtus; halduskohus on

põhiosas nõustunud maksuotsuses ja kontrollaktis esitatud maksuhalduri seisukohtadega, mistõttu

kordab apellatsioonkaebus osaliselt halduskohtule esitatud kaebuse väiteid; apellatsiooni-

menetluses toimus kohtuistung, kus muu hulgas kuulati üle tunnistajad; kaebuse rahuldamisel

ringkonnakohus olulises mahus ei lugenud kaebaja väidetud asjaolusid tõendatuks ega nõustunud

kaebaja

õiguslike

seisukohtadega.

Eeltoodud

kaalutluste

alusel,

pidades

silmas

apellatsioonimenetluse mahtu ja asja keerukust peab ringkonnakohus põhjendatud ja vajalikeks

õigusabikuludeks kokku 1500 eurot.

Seega tuleb vastustajalt kaebaja kasuks menetluskulude katteks välja mõista kokku 3000 eurot.

35. Ringkonnakohus võtab asja materjalide juurde M.I. i 26. veebruari 2017 menetlusdokumendi

lisana esitatud arvelduskonto väljavõtted ja koopia E.I. i dokumendist ning MTA 7. märtsi 2017

menetlusdokumendi lisana esitatud e-kirja väljatrüki.

Tiina Pappel

Einar Vene

Tanel Saar

allkirjastatud digitaalselt allkirjastatud digitaalselt allkirjastatud digitaalselt