3-16-605/17 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

KOHTUOTSUS

Eesti Vabariigi nimel

Kohus

Tallinna Halduskohus

Kohtunik

Kadriann Ikkonen

Otsuse tegemise aeg ja koht

5. detsember 2016, Tallinn

Haldusasja number

3-16-605

Haldusasi

SunTrade Eesti OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti 25.02.2016

intressinõude nr 13-3/31115 tühistamise nõudes

Menetlusosalised

Asja läbivaatamise viis

Kaebaja – SunTrade Eesti OÜ, esindaja advokaat Villy Lopman

Vastsutaja – Maksu- ja Tolliamet, esindaja Kristel Uibo

Kirjalikus menetluses

RESOLUTSIOON

Rahuldada kaebus osaliselt ja:

1. Jätta asja lahendamisel kohaldamata maksukorralduse seaduse § 117 lg 1 osas, milles seal

sätestatud intressimäär ületab 0,03% päevas (10,95% aastas);

2. Tunnistada maksukorralduse seaduse § 117 lg 1 põhiseadusega vastuolus olevaks osas,

milles see kehtestab maksudeklaratsiooni alusel tekkinud maksuvõla tasumisega viivitamise

korral tasumisele kuuluva intressi määraks rohkem kui 0,03 % päevas;

3. Tühistada Maksu- ja Tolliameti 25.02.2016 intressinõue nr 13-3/31115 osas, milles OÜ-lt

SunTrade Eesti nõutav intress on arvestatud intressimäära järgi, mis ületab 0,03 % päevas;

4. Jätta rahuldamata kaebaja taotlus tulumaksuseaduse § 51 lg 2 p 1 põhiseaduse vastaseks

tunnistamiseks;

5. Kohustada Maksu- ja Tolliametit esitama kooskõlas käesoleva otsuse resolutsiooni

punktiga 3 kaebajale korrigeeritud intressinõue 5 päeva jooksul käesoleva otsuse jõustumisest

arvates.

6. Jätta menetlusosaliste menetluskulud nende endi kanda.

7. Teha otsus teatavaks menetlusosalistele ja Riigikohtule. Edastada haldusasja toimik Riigikohtule.

Edasikaebamise kord

Otsusele on õigus 30 päeva jooksul Riigikohtu põhiseaduslikkuse

järelevalve korras tehtud lahendi kuulutamisest arvates esitada

apellatsioonkaebus Tallinna Ringkonnakohtule (HKMS § 181 lg 2).

ASJAOLUD

1. 25.02.2016 koostas Maksu- ja Tolliamet (edaspidi MTA või vastustaja) OÜ-le SunTrade Eesti

(edaspidi kaebaja) intressinõude nr 13-3/31115. Intressinõude esitamise hetkeks oli arvestatud

maksusummadelt intressi 30 418,40 eurot. Intressinõude aluseks oleva põhivõla suurus oli 71 690,79

eurot. Kaebaja maksuvõlg on tekkinud tema enda esitatud maksudeklaratsioonide alusel ja tema suhtes

ei ole läbi viidud kontrollimenetlust. Kaebaja viivitus maksuvõla tasumisel oli erinevate maksude

lõikes 1 päev kuni 680 päeva.

KAEBUSE SISU JA TAOTLUS

2. 28.03.2016 esitas kaebaja Tallinna Halduskohtule kaebuse intressinõude tühistamiseks, taotledes

maksukorralduse seaduse (MKS) § 117 lg 1 ja tulumaksuseaduse (TuMS) § 51 lg 2 p 1 põhiseaduse

vastaseks tunnistamist.

3. Kaebaja leiab, et MKS § 117 lg 1 ja TuMS § 51 lg 2 p 1 on vastuolus PS §-dega 11, 31 ja 32, kuna

maksuintressi määr on ebaproportsionaalselt kõrge ning sisuliselt on maksuintress omandanud

eraldiseisva maksu tähenduse. Kaebaja rõhutab, et ta deklareeris vabatahtlikult enda maksukohustused,

kuid üldise majandusliku olukorra tõttu ei olnud tal võimalik deklareeritud kohustusi täita. Kaebaja

toob välja, et maksuintressi määr on selgelt kõrgem eraõiguslikust viivitusintressist (mis näiteks

ajavahemikul 01.01.2016-30.06.2016 oli 8,05% aastas) ja oluliselt kõrgem intressist, millega riik ise

laenu võtab. Järelikult ei kaitse täna kehtiv regulatsioon ka riigi rahalisi huve, sest maksuintressi toime

on selgelt intensiivsem sellest, et saaks rääkida riigi huvide kaitsest. Kaebaja toob välja, et kuna

maksuintress maksustatakse ettevõtlusega mitteseotud kuluna veel tulumaksuga, on tasumata jäetud

maksukohustusega kaasneva kõrvalkohustuse tegelik suurus 26,28% põhisummast aastas, mis on

maksumaksja jaoks ebaproportsionaalselt suur riive. Kaebaja hinnangul ei ole MKS-ist nähtav ega

tuletatav, et selline rahaline koormus oleks olnud maksuintressi regulatsiooni eesmärgiks.

4. Viidates Riigikohtu otsustele kohtuasjades 3-2-1-143-03, 3-3-1-69-09 ja 3-4-1-8-02 leiab kaebaja, et

temalt nõutav maksuintress riivab omandipõhiõigust (PS § 32) ja ettevõtlusvabadust (PS § 31). Sellise

riive proportsionaalsuse hindamisel leiab kaebaja, et valitud abinõu ehk maksuintressi määr ja sellega

koostoimes rakenduv tulumaks ei ole vajalik ega mõõdukas lähtuvalt maksuintressile seatud

eesmärkidest, kusjuures maksuintressi määr koostoimes tulumaksuga võib tekitada olukorra, kus

ettevõtjal ei ole pärast maksusumma ja sellega kaasnenud kõrvalkohustuste tasumist enam vahendeid

ettevõtlusega jätkamiseks. Kaebaja hinnangul on problemaatiline juba sellise maksuintressimäära

vastavus sobivuse kriteeriumile, sest maksukohustuse täitmist toetav ja tagav regulatsioon ei ole sobiv,

kui see võib tekitada maksumaksjale sedavõrd koormavaid tagajärgi, et see võib hakata pärssima soovi

kaasaaitamise kohustuse (MKS § 56) täitmiseks. Kaebaja hinnangul praegune intressimäär ei soodusta

eesmärgi saavutamist, vaid hoopis töötab sellele vastu.

5. Kaebaja peab vajalikkuse kriteeriumiga vastuolus olevaks intressisumma maksustamist tulumaksuga

ning leiab, et täiendav tulumaks maksuintresside osas ei ole enam vajalik abinõu, kui intressimäär on

mõistlikus suhtes eraõigusliku viivisega. Kaebaja leiab, et majanduslikult mõtlev isik saab ka juba

tunduvalt väiksema maksuintressi kehtivuse korral aru, et ei ole kasulik maksude tasumisega viivitada

ehk teisisõnu saabuks soovitud eesmärk ka oluliselt madalama maksuintressi korral. Kaebaja hinnangul

oleks mõistlikuks maksuintressi määraks eraõiguslikes suhetes toimiva viivise määraga sarnane

intressimäär.

6. Kaebaja hinnangul ei vasta kehtiv intressimäär ka mõõdukuse põhimõttele, sest selle puhul pole

tasakaalus indiviidile tekitatud kahju ja ühiskonnale saadav kasu. Kaebaja leiab, et kui maksuintressi

määr ületab mitmekordselt eraõiguslikku intressimäära (8,05% vs 21,9% ehk tegelikult 26,28%), siis

ainuüksi sellise intensiivse sekkumise korral tuleb rääkida proportsionaalsuse põhimõtte rikkumisest.

7. Kaebaja märgib, et maksuintressi pole erinevalt võlaõiguslikust viivisest korrigeeritud vastavalt

majandusturgudel toimuvale. Kehtiv MKS jõustus samal kuupäeval kui VÕS, so 2002. aasta 1. juulil.

2002. aastal kehtinud VÕS-i kohaselt oli viivitusintressi määraks 11,25%. Maksukorralduse seadusest

tulenev intressimäär on jäänud muutumatuks ning oli ka jõustumise hetkel 0,06% päevas ehk 21,9%

aastas). Võlaõiguslik viivis on alates 2002. aastast langenud ligi 30%. MKS-st tulenev intressimäär oli

juba seaduste jõustumise ajal tunduvalt kõrgem kui võlaõiguslik viivis ja ajaga on see vahe kasvanud

veel suuremaks.

8. Kaebaja märgib ka, et maksuintressi puhul ei ole ette nähtud sellist intressi vähendamise

mehhanismi, mis sarnaneks eraõiguslikes suhetes kohaldatava viivise vähendamise võimalustega ning

MKS §-s 114 sätestatud intressi vähendamise võimalused on väga piiratud ja puudub võimalus hinnata

maksuintressiga seotud tagajärgede mõistlikkust.

9. Kaebaja leiab, et maksuintress on ülemäära koormav ka võrreldes riigilõivu määradega. Viidates

Tallinna Ringkonnakohtu otsusele kohtuasjas nr 3-08-1466 leiab kaebaja, et kohtupraktikas on

omistatud maksuintressile ka riigile tekkivate kulude katmise eesmärk ehk sisuliselt on maksuintressile

omistatud sisu, mis on võrreldav riigilõivudega. Siinkohal viitab kaebaja Riigikohtu otsusele kohtuasjas

nr 3-4-1-10-00, kus leiti, et ülemäärase riigilõivu väljamõistmine vähendab isiku vara väärtust ning

takistab selle vaba kasutamist ja piirab isiku omandipõhiõigust, kusjuures riigilõivu eesmärkide osas ei

saa legitiimseks lugeda kohtulõivu võimalikku eesmärki teenida riigile lisatulu ja finantseerida sellest

riigi muid kulutusi, juhul kui lõiv on suurem, kui see on vajalik menetlusosaliste õigusemõistmise

kulutuste kandmise ja menetlusökonoomia tagamiseks. Kaebaja märgib, et käesolevas asjas on temalt

nõutava intressi suurus 30 418,4 eurot, samas kui pole usutav, et riigile kaasnes antud juhul kaebaja

maksukohustusega seoses sellises mahus kulu. Kaebaja rõhutab, et talle ei ole tehtud maksuotsust ega

viidud läbi maksumenetlust, vaid ta on enda maksuvõla deklareerinud ise ja teinud seda vabatahtlikult.

Seega puudub igasugune alus nõuda kaebajalt maksuintressi kui riigipoolsete toimingute tegemise kulu

hüvitist. Eelnevast tulenevalt on selge, et kaebaja poolt tasumisele kuuluv intress ning tulumaks on riigi

jaoks üksnes ja vaid tulu, millega ei kaeta mingeid otseseid kaebaja poolt tekitatud kulusid.

10. Kehtiva maksuintressi määra ebamõistlikkuse osas viitab kaebaja analoogia korras sunniraha

regulatsioonile, tuues välja, et sunniraha proportsionaalsust tuleb kaaluda sunniraha igakordsel

määramisel ning arvesse tuleb võtta ettekirjutuse olulisust, rikkumise asjaolusid ja isiku majanduslikku

seisundit. Samuti toob kaebaja välja, et sunniraha ülemmäär on seaduses sätestatud ning selle

ülemmäära kehtestamisel peab seadusandja arvesse võtma eelkõige seda, millises valdkonnas isik

tegutseb, selles valdkonnas tegutseva keskmise isiku majanduslikke näitajaid ja seda, millised on kaalul

olevad väärtused. Kaebaja toob välja, et näiteks korrakaitseseaduse § 24 lg 4 kohaselt on sunniraha

ülemmäär 9600 eurot, riikliku statistika seaduse § 39 lg 3 kohane sunniraha ülemmäär on 2000 eurot

ning suurim sunniraha määr kehtib näiteks keskkonnaseadustiku üldosa seaduse § 625 ja

ühistranspordiseaduse § 82 lg 2 järgi ja on 32 000 eurot.

VASTUSTAJA SEISUKOHT

11. Vastustaja selgitab, et ei nõustu kaebaja seisukohtadega ja vaidleb nendele vastu. Viidates

Riigikohtu otsusele kohtuasjas 3-4-1-8-02 leiab vastustaja, et intressi kehtestamise eesmärgiks on ühelt

poolt riigi varaliste huvide kaitsmine ning teiselt poolt maksumaksja ja maksu kinnipidaja

motiveerimine oma rahaliste kohustuste õigeaegseks täitmiseks riigi ees ning intressimäära

kehtestamisel on seadusandjal lai mänguruum.

12. Vastustaja leiab, et eraõigusliku viivise langemisega ei pea kaasnema maksuintresside langemine

samas proportsioonis ning eraõiguslikes suhetes valitsevate intressidega ligikaudu samas suuruses olev

maksuintress seda ülesannet ei täidaks. Vastustaja rõhutab, et maksutulu õigeaegne ja korrektne

laekumine on riigi seisukohast ülioluline küsimus, kuivõrd sellest sõltub olulises osas avaliku võimu

teostamine ja avalike teenuste osutamine, mistõttu peavad seadusandjal olema laialdased võimalused

kehtestada

meetmeid

maksutulu

laekumise

tagamiseks.

Motiveerimaks

maksukohustuslast

maksukohustuste õigeaegseks ja korrektseks täitmiseks peabki intress olema oluliselt suurem

laenuturul kohaldatavatest intressimääradest.

13. Vastustaja toob välja, et MKS §-s 117 kehtestatud intressimäära proportsionaalsuse ja

põhiseaduspärasuse küsimust on Tallinna Ringkonnakohus vaaginud haldusasjades 3-04-426 ning 3-

08-1466 tehtud otsustes, leides mõlemal juhul, et kohaldatud intressimäär ei ole ebamõistlikult suur.

14. Vastustaja viitab ka õiguskantsleri 25.10.2010 seisukohale nr 6-1/101688/1006212, kus selgitati, et

seadusandja ei ole kohustatud avaliku õiguse valdkonda kuuluvate seaduste andmisel järgima

eraõiguses sätestatut ning MKS-is sätestatud intressimäär ei pea olema kooskõlas VÕS-is sätestatud

intressi arvestamise alustega.

15. Vastustaja rõhutab, et seadus sätestab 0,06% intressimäära nii maksukohustuslasele kui ka

maksuhaldurile, mistõttu on see määr vastustaja hinnangul õiglane ning olles sel tasemel muutumatuna

püsinud alates 01.07.2002, on see järelikult stabiilne ja põhjendatud.

16. Vastustaja hinnangul ei ole tähtsust sellel, et kaebaja maksuvõlg tekkis deklaratsiooni alusel ilma

kontrollimenetlust läbi viimata, sest intressinõude koostamise tingis aga asjaolu, et kaebaja ei ole

õigeaegselt täitnud MKS § 105 lg-s 1 sätestatud kohustust.

17. Vastustaja on seisukohal, et intressimäära suurus ei muuda maksuintressi karistuslikuks. Vastustaja

leiab, et mingisuguse mõjutusvahendi määratlemine karistusena või kohustuste täitmist tagava

mittekaristusliku mõjutusvahendina on peaasjalikult seadusandjapoolse defineerimise küsimus ning

seadusandja ei ole maksuintressi määratlenud karistusena. Selles küsimuses viitab vastustaja samuti

õiguskantsleri 25.10.2010 seisukohale.

HALDUSASJA MATERJALIDE JUURDE VÕETUD SEISUKOHAD

18. Kuivõrd ka õiguskantsler analüüsib praegu maksuintressi põhiseaduspärasust, võttis kohus

haldusasja

materjalide

juurde

õiguskantsleri

21.07.2016

kirja

nr

6-1/160616/1603098

rahandusministrile ja rahandusministri 12.10.2016 vastuse nr 5-1/09690-2 sellele.

I Õiguskantsleri küsimused rahandusministrile

19. Õiguskantsler on märkinud 21.07.2016 kirjas, et tal on tekkinud esialgse analüüsi põhjal kahtlus,

kas MKS § 117 lg 1 ja 2 on põhiseadusega kooskõlas. Õiguskantsler selgitas, et kuigi intressikohustuse

ja -määra kehtestamine ning selle eesmärkide sisustamine kuulub seadusandja avarasse kaalutlusruumi,

ei takista see intressimäära põhiseaduspärasuse hindamist. Intress on põhiseadusega kooskõlas, kui see

teenib seadusandja määratud eesmärki, on kehtestatud üksnes selle eesmärgi saavutamiseks ning ei

teeni varjatud eesmärke (ei ole varjatud maksustamine) ning intressimäär ei ole neid eesmärke silmas

pidades selgelt ülemäärane. Intress ei tohiks olla ka varjatud kujul karistus, sest karistuse kohaldamisel

tuleb lähtuda karistusõiguse printsiipidest. Intress on ühtaegu nii tasu raha kasutamise eest

(kompensatsioon riigile õigeaegselt laekumata maksude ja viivitusega kaasnevate kulude eest) kui ka

mõjutusvahend maksude õigeaegse tasumise motiveerimiseks ja järgmiste rikkumiste toimepanemise

vältimiseks. Intressil on ka viivitusest maksumaksjale tekkinud eelist absorbeeriv mõju (täiendava

likviidsuseelise kaotamine). Õiguskantsler viitas, et Eesti maksuintressi määr on silmatorkavalt kõrge

võrreldes nii Euroopa Liidu tolliseadustikuga kui Euroopa siseriiklike maksuintressi määradega.

Õiguskantsler väljendas kahtlust, kas fikseeritud ning üsna kõrge maksukohuslase poolt tasutav

intressimäär

on

proportsionaalne,

kui

rahaturgudel

intressimäärad

langevad.

Arvestades

intressikohustuse eesmärki kompenseerida viivitusest tulenevat kahju ja mõjutada isikute käitumist

majanduskeskkonnas, tuleks kaaluda intressimäära aeg-ajalt korrigeerimist või sidumist mõne rahaturu

muutuseid kajastava referentsimääraga. Õiguskantsler leidis, et kahtlus, et intressimäär on ülemäära

kõrge, tekib ka ajatamisel alandatava intressimäära puhul ning et kõrge intressimäära puhul tõusetub ka

küsimus intressist kui võimalikust varjatud karistusest.

II Rahandusministri vastuskiri õiguskantslerile

20. Rahandusminister leidis 12.10.2016 vastuses nr 5-1/09690-2 õiguskantslerile, et kehtiv intressimäär

on põhiseaduspärane ja põhjendatud vajadusega tagada maksukohustuste korrapärane täitmine.

Maksude tasumisega viivitamisel kohaldatavat intressi ei saa võrrelda võlaõiguslikus suhtes

kokkulepitud finantstuluga rahakasutamise eest. Riik ei saa tasumata maksukohustuste puhul hinnata

igakordselt konkreetse maksukohustuslase riskitaset ega otsustada sellest lähtuvalt intressimäära

suurust. Kiirlaenude puhul, kus krediidiasutus ei hinda põhjalikult isiku krediidivõimekust, rakendub

oluliselt kõrgem intressimäär ning lisanduvad muud kulud, mis võivad ületada MKS-s kehtestatud

intressimäära kordades. Maksukohustuse täitmist ei tagaks tänase maksusüsteemi juures intressimäär,

mis vastab laenuturul üksnes pikaajalises krediidisuhtes ning kõrge usaldusväärsusega klientidele või

pikemaajalistele

koostööpartneritele

pakutavale

intressimäärale.

Maksukohustuse

täitmisega

viivitamise korral täna kohaldatav intressimäär ei ole ega peagi olema soodsam rahaturu võrreldavatest

hindadest. Seega ei saa intressimäära käsitleda ka karistuslikuna. Maksumenetluses peab intress täitma

lisaks kahjuhüvitamise funktsioonile ka mõjutusvahendi funktsiooni. Ettevõtluskeskkonna jaoks on

intressil lisaks ebaõiglaste konkurentsimoonutuste ärahoidmise funktsioon, kõrvaldades maksu

tasumise viivitamisega kaasnenud eelise mõju. Ka riigile kohaldub sama intressimäär, kui

maksukohustuslane on maksuhalduri haldusakti alusel tasunud või temalt on sisse nõutud või tema

tagastusnõudega on tasaarvestatud suurem summa, kui oleks tulnud tasuda vastavalt maksuseadusele.

KOHTU SEISUKOHT JA PÕHJENDUSED

21. Kohus, kaalunud poolte seisukohti ja hinnanud asjas kogutud tõendeid, leiab, et kaebus tuleb

rahuldada osaliselt. Kaebajale 25.02.2016 koostatud intressinõue tuleb tühistada, jättes selleks

põhiseadusega vastuolus olevana kohaldamata MKS § 117 lg 1 osas, milles intressimäär ületab 0,03%

päevas (10,95% aastas). Põhiseaduslikkuse järelevalve tuleb algatada MKS § 117 lg 1 osas, milles see

kehtestab enam kui 0,03%-lise päevamääraga intressikohustuse deklaratsiooni alusel tekkinud

maksuvõla korral. Kaebaja taotlus TuMS § 51 lg 2 p 1 kohaldamata jätmiseks ja põhiseaduslikkuse

järelevalve algatamiseks tuleb aga jätta rahuldamata, kuna selles osas on kaebaja asunud oma õigusi

kaitsma ennatlikult – asja materjalidest ei nähtu, et tal oleks vastav tulumaksukohustus juba tekkinud.

22. PS § 15 lõike 1 teise lause kohaselt võib igaüks oma kohtuasja läbivaatamisel nõuda mistahes

asjassepuutuva seaduse, muu õigusakti või toimingu põhiseadusevastaseks tunnistamist. PS § 15 lõikest

2 ning halduskohtumenetluse seadustiku § 158 lõikest 4 tulenevalt jätab kohus asja lahendamisel

kohaldamata seaduse või muu õigustloova akti, kui see on vastuolus Eesti Vabariigi põhiseadusega või

Euroopa Liidu õigusega. Põhiseaduslikkuse järelevalve kohtumenetluse seaduse § 9 lg 1 kohaselt

edastab kohus sellisel juhul otsuse Riigikohtule. Eeltoodust tulenevalt on õigustloova akti või selle

normi kohaldamata jätmise eelduseks selle asjassepuutuvus. Sätte asjassepuutuvust on Riigikohus

määratlenud selliselt, et vaidlustatud säte on asjassepuutuv, kui see on kohtuasja lahendamiseks

otsustava tähtsusega, ehk kui kohus peaks sätte põhiseadusele mittevastavuse korral otsustama teisiti

kui sätte põhiseadusele vastavuse korral (Riigikohtu 28.10.2002 otsus asjas nr 3-4-1-5-02).

23. Kaebaja taotleb talle 25.02.2016 tehtud intressinõude tühistamist. Kaebaja ei vaidlusta

maksuintressi kui instituudi vajalikkust ega selle määramise aluseid, nagu need on sätestatud MKS §-s

115. Kaebaja vaidlustab vaid maksuintressi määra 0,06% päevas ning asjaolu, et tasutud intressi

käsitletakse ettevõtlusega mitteseotud kuluna ja see maksustatakse omakorda tulumaksuga, mille mõjul

kujuneb intressi kui kõrvalkohustuse reaalseks aastaseks määraks 26,28%. Järgnevalt analüüsib kohus

MKS § 117 lg 1 ja TuMS § 51 lg 2 p 1 asjassepuutuvust, siis kaebaja põhiõiguste rikkumist ning

seejärel MKS § 117 lg 1 ja TuMS § 51 lg 2 p 1 ja seonduvate sätete kooskõla põhiseadusega.

24. MKS § 117 lg 1 sätestab: MKS §-des 115 ja 116 sätestatud intressimäär on 0,06 protsenti päevas.

Käesolev vaidlus puudutab seega MKS § 117 lg 1 vaid osas, milles see reguleerib intressimäära

maksumaksja või maksu kinnipidaja poolse maksusumma tähtaegse tasumata jätmise või üle kandmata

jätmise korral. Samuti on kaebaja läbivalt rõhutanud, et ta deklareeris maksud ise ja tema suhtes ei ole

viidud läbi maksumenetlust. Kohtu hinnangul on oluline teha vahet maksu vabatahtlikul

deklareerimisel ja maksu määramisel maksumenetluse tulemusena eelkõige juba seetõttu, et

maksumenetlus on kulukas, samas maksukohustuse isiku enda poolt deklareerimine ei nõua

maksuhaldurilt peaaegu mingit administratiivset ressurssi. Teiseks on küsitav, kas intressist tulenev

lisakoormus peaks olema samaväärne maksumaksjal, kes oma varasema eksimuse ise parandab ning

kelle maksuvõlg tekib maksudeklaratsioonide parandamisest ning maksumaksjal, kes oma

maksuõigusrikkumist varjab ning kelle maksukohustuse pidi tuvastama maksuhaldur. Seetõttu

analüüsib kohus käesolevas vaidluses vaid maksuintressi määra põhiseaduspärasust maksumaksja enda

poolt deklareeritud maksukohustuselt.

25. Juhul, kui MKS § 117 lg 1 käesolevas vaidluses kohaldamisele kuulub, tuleb kohtul jätta kaebus

rahuldamata, kuna vaidlustatud intressinõue on sel juhul õiguspärane ja selle tühistamiseks puudub

alus. Seega on MKS § 117 lg 1 asjakohane norm.

26. Kaebaja on viidanud maksuintressilt tulumaksu tasumise kohustuse alusena TuMS § 51 lg 2

punktile 1, ent kaebajale ei teki tulumaksukohustust eelnimetatud sättest. Nimelt sätestab TuMS § 51 lg

2 p 1, et ettevõtlusega mitteseotud kulu TuMS § 51 lõike 1 tähenduses on TuMS § 34 punktides 3–6 ja

11 nimetatud kulud või väljamaksed. Kaebajat puudutab aga vaid TuMS § 34 p 3, mille kohaselt ei ole

ettevõtlustulust lubatud maha arvata seaduse alusel määratud trahve ja sunniraha ning MKS alusel

tasutud intresse. Ka sellest sättest puudutab kaebajat vaid MKS alusel tasutud intresside

ettevõtluskuludest välistamine. Ilma TuMS § 34 p 3 lauseosata „maksukorralduse seaduse alusel

tasutud intresse“ ei riku TuMS § 51 lg 2 p 1 kaebaja õigusi. Seega leiab kohus, et kaebaja taotlus TuMS

§ 51 lg 2 p 1 kohaldamata jätmiseks ja selles osas põhiseaduslikkuse järelevalve algatamiseks tuleb

jätta rahuldamata. Säte, mis vaidluses maksuintresside ettevõtlustulust mahaarvamise keelu üle oleks

asjakohane, oleks seega hoopis TuMS § 34 p 3 osas, milles see keelab ettevõtlustulust arvata maha

maksuintresse.

27. Samas on vaidlustatud 25.02.2016 intressinõudega määratud kaebajale intress MKS § 117 lg 1

alusel, ent intressilt tulumaksu ei ole määratud. Kaebaja ei ole kohtule väitnud, et tal oleks vaidlustatud

intressisummalt tulumaksu tasumise kohustus juba tekkinud. Intressi tasumise korral oleks kaebajal

kohustus deklareerida see sama kuu tuludeklaratsioonis ning esitada deklaratsioon hiljemalt järgmise

kuu 10. kuupäevaks (TuMS § 54 lg 2) ja samaks kuupäevaks tulumaksu ka tasuda (TuMS § 54 lg 4).

Haldusasja materjalidest ei nähtu, et kaebaja oleks intressi tasunud, selle tuludeklaratsioonis

deklareerinud või et maksuhaldur oleks intressi määranud maksuotsusega. Arvestades TuMS § 34 p 3

sõnastust on iseenesest selge, et kui kaebaja intressi maksab, tuleb tal makstud intress oma

tuludeklaratsioonil ettevõtlusega mitteseotud väljamaksena kajastada ja sellelt tulumaks arvestada.

Selles mõttes lisandub tulumaksukohustus intressile selle tasumise korral vältimatult. Samas, kuna

vaidluse esemeks on vaid 25.02.2016 intressinõue, mille väljastamise aluseks ei ole ei TuMS § 51 lg 2

p 1 ega § 34 p 3, ei ole nimetatud sätted käesoleva vaidluse lahendamisel asjakohased ja kaebaja on

asunud selles osas oma õigusi kaitsma ennatlikult. Seetõttu ei saa kohus alustada põhiseaduslikkuse

järelevalve menetlust TuMS § 34 p 3 (ega TuMS § 51 lg 2 p 1) osas ja kaebaja selline taotlus jääb

rahuldamata.

28. Küll on aga kaebajal õigus selles, et kuna võimalust, et intress tasutakse, kuid sellelt hiljem

tulumaksu ei pea tasuma, puudub täielikult, tuleb intressi kui rahalise koormise hulka arvestada

tulumaksu suurus. Kaebaja toodud näitesummalt 10 000 eurolt tekib maksuintressi kohustus aastas

10000x0,219=2190 eurot. Tulumaks 2190 eurolt on 20% ehk 438 eurot. Seega 10 000 eurolt tekib

aastas maksuintressi ja tulumaksuna kõrvalkohustus 2628 eurot. Seega on aastase rahalise koormuse

kogusuuruseks 26,28%. Seetõttu on kaebaja viited vältimatult järgnevale tulumaksukohustusele

iseenesest asjakohased maksuintressi suuruse hindamise aspektist.

29. Kokkuvõtlikult kontrollib kohus järgmise sätte põhiseaduspärasust:

MKS § 117 lg 1: Käesoleva seaduse §-s 115 […] sätestatud intressi määr on 0,06 protsenti päevas.

30. Kuna seadusandja on MKS § 117 lõike 1 vastuvõtmisel järginud pädevus-, menetlus- ja

vorminõudeid ning piirang on õigusselge, siis asjassepuutuva sätte formaalses põhiseaduspärasuses ei

ole kahtlust. Järgnevalt analüüsib kohus MKS § 117 lõike 1 materiaalset põhiseaduspärasust. Kaebaja

hinnangul riivab maksuintressi määr ebaproportsionaalselt tema omandiõigust ja ettevõtlusvabadust.

Selleks tuleb määrata PS § 31 lõike 1 (ettevõtlusvabadus) ja § 32 lg 1 (omandipõhiõigus) kaitseala riive

lubatavad eesmärgid ja hinnata aastas 26,28% suuruse maksuintressi kui vahendi proportsionaalsust

nende eesmärkide suhtes (PS § 11).

31. Riigikohus on 28.04.2000 otsuses asjas nr 3-4-1-6-2000 sõnastanud riive mõiste seoses

ettevõtlusvabadusega alljärgnevalt: „Ettevõtlusvabadust riivab avaliku võimu iga abinõu, mis takistab,

kahjustab või kõrvaldab mõne ettevõtlusega seotud tegevuse.“ (vt ka Riigikohtu 6.03.2002 otsus asjas

nr 3-4-1-1-02, punkt 12). Tänapäevase määratluse kohaselt on põhiõiguse riive iga põhiõiguse

ebasoodus mõjutamine. Nii omandipõhiõigus kui ettevõtlusvabadus kehtivad ka kaebaja kui juriidilise

isiku suhtes (PS § 9 lg 2). Ei ole kahtlust, et 30 418,40 euro suurune intressinõue mõjutab ebasoodsalt

(või isegi takistab) kaebaja õigust tegeleda ettevõtlusega ja riivab ühtlasi tema omandiõigust. Seega

riivab intressinõue nii kaebaja PS § 31 kui 32 tulenevaid põhiõigusi.

32. Iseenesest riivab omandiõigust iga riigi või kohaliku omavalitsuse kehtestatud rahaline koormis.

Riigil on avar kaalutlusruum maksude ja maksumäärade kehtestamiseks. Kohtu hinnangul ei saaks

näiteks tulumaksu või sotsiaalmaksu määra üle iseenesest toestada kohtulikku kontrolli, kuid see on

võimalik erijuhtudel, näiteks kui kõrgem maksumäär kehtestatakse liialt lühikese etteteatamisajaga või

esineb probleeme maksumaksjate võrdse kohtlemisega. Kuna aga maksuintress on kehtestatud

konkreetsetel eesmärkidel, saab kohus kontrollida, kas maksuintress teenib neid eesmärke ning kas see

on neid eesmärke arvestades proportsionaalne riive nii maksumaksjate omandiõigusele kui ettevõtjate

õigusele tegeleda ettevõtlusega. Ülemäärase maksuintressi tasumise kohustuse tõttu võib sattuda ohtu

kaebaja võime tegeleda ettevõtlusega ning isegi kui mitte seda, riivaks ülemäärane maksuintress

kaebaja omandiõigust ülemääraselt.

33. Ettevõtlusvabadus (PS § 31) ja omandipõhiõigus (PS § 32) on lihtsa seadusreservatsiooniga

põhiõigused, mis tähendab, et nende piiramiseks sobib iga seaduses sätestatud põhjus, kui see on

kooskõlas proportsionaalsuse põhimõttega (PS § 11). Riivel peab olema siiski legitiimne eesmärk, mis

kaalub üles riive ebasoodsa mõju isikule. Maksuintress kui avalik-õiguslik rahaline kohustus (PS §113)

on kehtestatud avalikes huvides. Vastustaja on toonud maksuintressi legitiimsete eesmärkidena välja

vajaduse 1) kompenseerida raha hilisemat laekumist, 2) motiveerida maksumaksjat makse õigel

ajal tasuma ja 3) kompenseerida maksumenetluse kulusid. Eelnimetatud eesmärgid on legitiimsed

ja riived ettevõtlusele ning omandiõigusele seega iseenesest õigustatud.

34. Ka legitiimsetel eesmärkidel kehtestatud maksuintress peab olema proportsionaalne (kooskõlas PS

§-ga 11). Maksuintress ei tohi väljuda legitiimsete eesmärkide piiridest ja asuda teenima lisaks

varjatud, so mittelegitiimseid eesmärke. Riigil ei ole lubatud kehtestada ebamõistlikult suurt

maksuintressi määra, kuna sellisel juhul on varjatult kehtestatud uus iseseisev maks või on intressil

muid varjatud (nt karistuslikke) eesmärke.

35. Mis puudutab maksuintressi eesmärki hüvitada (vähemalt osaliselt) maksude määramisega ja

sissenõudmisega seotud kulutusi, siis on kaebaja toodud analoogia riigilõivuga asjakohane. Kohtusse

pöördumisel makstavate riigilõivu määradega seoses on Riigikohus leidnud 12.04.2011 lahendis asjas

nr 3-2-1-62-10 punktis 45 järgmist: „Üldkogu arvates saab lugeda põhiseaduse järgi lubatavaks

eesmärki, et hagimenetluses kantakse vähemalt rahaliste vaidluste puhul riigi tehtavad kulud

õigusemõistmisele eelkõige menetlusosaliste endi makstavate lõivude arvel (menetlusosaliste

õigusemõistmise kulutuste kandmisest osavõtu põhimõte), st teised maksumaksjad ei pea seda

menetlust vähemalt üldjuhul finantseerima. Küll ei saa seda põhimõtet laiendada selliselt, et sarnaselt

peaks menetlusosalised tervikuna finantseerima ka kohtumenetlusi, kus on mängus avalikud huvid,

nt lapsi ja perekonda puudutavates vaidlustes, vaidluseid riigiga või ka nt süüteomenetlusi. […]

Legitiimseks ei saa lugeda kohtulõivu võimalikku eesmärki teenida riigile lisatulu ja finantseerida

sellest riigi muid kulutusi, juhul kui lõiv on suurem, kui see on vajalik menetlusosaliste

õigusemõistmise kulutuste kandmise ja menetlusökonoomia tagamiseks. See oleks vastuolus

PS §-st 113 tuleneva lõivu olemusega.“ Seega ei saaks olla maksuintressi legitiimseks eesmärgiks see,

kui maksumaksja peab hüvitama ka teiste maksumenetlustega seotud kulusid või andma niisama

lisapanuse riigikassasse.

36. Riigilõivude eesmärke käsitlevale Riigikohtu üldkogu 21.01.2014 otsusele asjas nr 3-4-1-17-13

esitasid riigikohtunikud Tõnu Anton, Eerik Kergandberg, Hannes Kiris, Indrek Koolmeister ja Ivo

Pilving eriarvamuse, milles leidsid, et menetlusökonoomia ja õigusemõistmise kulude kandmisest

osavõtu kui riigilõivu eesmärkide saavutamiseks piisab summast, mis ei ületa arvestuslikku riigile

tekkivat, maakohtus tsiviilasja läbivaatamisega kaasnevat kulu. Kui mingi eesmärk on vähem

koormava abinõuga juba täielikult saavutatud, ei ole koormavama abinõu vajalikkust enam võimalik

põhjendada väitega, et koormavam abinõu on efektiivsem. Eriarvamuses leiti: „Põhiseaduspärane

eesmärk on see, et isik osaleb enda tsiviilasjaga kaasnevate kulude kandmisel. Seejuures on

lõivustamise aluseks võetava kuluarvestuse metoodika valikul seadusandjal ulatuslik tegutsemisruum.

Põhiseaduspärane on ka see, kui seadusandja lähtub riigilõivumäärade kehtestamisel üldiselt kõigi

tsiviilasjade või diferentseeritult vastavat liiki tsiviilasjade lahendamise keskmistest kuludest, sest iga

üksiku asja läbivaatamisega põhjustatud tegelike kulude väljaarvutamine sendi täpsusega oleks

ebamõistlikult keeruline, kui mitte võimatu. Kuna praegu vaidluse all olev lõiv kehtib igat liiki

tsiviilasjades, mille puhul ei ole kehtestatud teistsugust määra, on põhjust lähtuda kõigi tsiviilasjade

keskmisest arvestuslikust kulust esimeses kohtuastmes.“ Lisaks leiti eriarvamuses: „Miski ei õigusta

seda, et enda õiguste kaitseks kohtusse pöördumisel peab isik lisaks enda asja lahendamisega

kaasnevate arvestuslike kulude hüvitamisele panustama üldisemalt riigieelarve tuludesse. Just sellise

tulemuseni viib aga kokkuvõttes riigilõivu nõudmine kordades suuremas ulatuses kui vastavat liiki

asjade keskmine kulu (eeldusel, et kohus ei tee kindlaks, et konkreetses asjas ületas tegelik kulu

arvestusliku). Tuleb tõdeda, et paljudes tsiviilasjades ei ole riigil võimalik menetlusosalistelt nõuda ka

arvestusliku või tegeliku kulu hüvitamist, mida asja lahendamine riigile põhjustab (vajadus anda

menetlusabi, väikese hagihinnaga asjades ei pruugi kulu täies mahus väljamõistmine olla mõõdukas

jne). See tekitab ahvatluse tsiviilasjade ristsubsideerimiseks – st nõuda suurema hagihinnaga asjades

nende lahendamise kulust suuremat lõivu, et see kataks ka nende tsiviilasjade kulud, kus riik ei saa

mingil põhjusel nõuda menetlusosalistelt kulude täielikku hüvitamist. Niisugune ristsubsideerimine ei

ole lähemal vaatlusel siiski lubatav. Põhiseaduse § 15 lõike 1 esimese lause kui reservatsioonita

põhiõiguse piiramist saab õigustada vaid põhiseadus ise. Põhiseadusest ei tulene põhimõtet ega

väärtust, mis nõuaks, et kohtusüsteem oleks isemajandav. Vastupidi, põhiseaduse §-d 14 ja 146

asetavad vastutuse õiguste kaitse ja õigusemõistmise tagamise eest riigile, mitte õiguskaitse taotlejale.

Kohtuasja arvestuslikust kulust suuremat lõivu ei saa kohtusse pöördujalt nõuda pelgalt eesmärgil, et

maksudest laekuvat raha kulutataks kohtusüsteemi toimimiseks võimalikult vähe. Riigi tegevust tulebki

üldjuhul rahastada maksudest, hajutades riigieelarve tulude hankimisega erasfäärile põhjustatava

finantskoormuse võimalikult paljude isikute (maksumaksjate) vahel.“

37. Kohus nõustub tsiteeritud eriarvamuse seisukohtadega täiel määral ja lähtub neist analoogia korras

ka käesoleva asja lahendamisel. See tähendab, et maksumenetluse ristsubsideerimine ei saa olla

maksuintressi eesmärk ja MTA ei pea majandama end vaid maksuintressi tulust. Maksuintressi suurus

peaks seega olema ligilähedases seoses konkreetse maksu määramise ja/või sissenõudmisega seotud

kuludega. Kui intress on nendest kuludest ilmselgelt suurem, siis ei saa intressi suurust nende kuludega

põhjendada. Kahtlemata ei ole vaja määratleda maksumenetluse kulud igakordselt, kuid arvestusliku

keskmisega peaks olema tunnetatav ja mõistlik seos. Kõrvutades vaidlustatud intressinõuet selle

aluseks oleva põhivõla summaga, tekib põhjendatud kahtlus, kas selline seos siin eksisteerib.

38. Maksuintressi määr peab olema proportsionaalne meede selle eesmärkide saavutamiseks ja see ei

tohi kahjustada riivatavaid põhiõigusi enam, kui hädapärast vajalik. Maksuintressi legitiimsete

eesmärkide saavutamine ei saa tulla maksumaksjate põhiõiguste rikkumise hinnaga. Proportsionaalsuse

põhimõttega peab arvestama mitte üksnes õiguse kohaldaja, vaid ka seadusandja. Need on avalikest

huvidest kantud eesmärgid ja kahtlemata väga olulised, ent nende saavutamine iga hinnaga ja

riivatavate isikute erahuve arvestamata oleks PS §-ga 11 vastuolus.

39. Esmalt peab riive olema sobiv maksuintressi legitiimsete eesmärkide täitmiseks. Sobiv on abinõu,

mis soodustab piirangu eesmärgi saavutamist, ja sobivuse seisukohalt on vaieldamatult

ebaproportsionaalne abinõu, mis ühelgi juhul ei soodusta piirangu eesmärgi saavutamist. Kohtu

hinnangul soodustab maksuintress kahtlemata maksumenetlusega seotud kulude hüvitamist, mõjutab

maksumaksjat makse õigel ajal tasuma ja kompenseerib riigile ka raha hilisemast laekumisest tekkiva

kahju. Juhtumid, kus riive proportsionaalsuse kontrollimisel selgub, et riive ei sobi tema eesmärgi

saavutamiseks, ongi praktikas üliharvad. Kaebaja on leidnud ka, et kuivõrd intressimäär on kõrge, võib

see pärssida maksukohustuslase soovi osutada maksude määramisele kaasabi (MKS § 56) ja seetõttu ei

ole kehtiv intressimäär isegi mitte sobiv meede maksukohustuslaste mõjutamiseks makse õigel ajal

tasuma. Selliseid juhtumeid ei saa kahtlemata välistada, kuid kokkuvõtlikult leiab kohus siiski, et

maksuintressi määr täidab oma eesmärki ja on sobiv abinõu maksude õigeaegse laekumise tagamiseks.

40. Abinõu on vajalik, kui eesmärki ei ole võimalik saavutada mõne teise, kuid isikut vähem koormava

abinõuga, mis on vähemalt sama efektiivne kui esimene. Maksuintressi legitiimsed eesmärgid on

vajadus kompenseerida raha hilisemat laekumist, maksumaksja motiveerimine makse õigel ajal tasuma

ja maksumenetluse kulude kompenseerimine. Maksuintressi eesmärk ei ole maksumaksja karistamine

ega riigile lisatulu teenimine.

41. Riigikohus on lahendanud mitmeid põhiseaduslikkuse järelevalve asju, kus oli keskseks

küsimuseks kohtusse pöördumise riigilõivude suuruse proportsionaalsus. Riigikohtu üldkogu hinnangul

ei olnud 220 000 krooni (ca 14 066 eurot) suurune riigilõiv vajalik abinõu menetlusökonoomia ega

õigusemõistmise kulutuste kandmisest osavõtu eesmärgi täitmiseks (Riigikohtu 6.03.2012 üldkogu

asjas nr 3-2-1-67-11 p 27). Riigikohus on seoses riigilõivuga leidnud ka: „Mida suurem on riigilõivu

määr, seda suurema tõenäosusega esineb alternatiivne abinõu, mis aitab legitiimset eesmärki sama

tõhusalt saavutada, kuid mis koormaks seejuures isikut vähem“ (Riigikohtu üldkogu 21.01.2014 otsus

asjas nr 3-4-1-17-13). Samu põhimõtteid tuleb arvestada ka maksuintressi puhul.

42. Esmalt analüüsib kohus eesmärki hüvitada maksumenetluse kulud. Ehkki kohtule ei ole teada

keskmise maksumenetluse hinda, ei oleks see käesolevas asjas niikuinii võrdlusena kohaldatav, kuna

kaebaja suhtes ei ole maksumenetlust läbi viidud. Seega ei saa antud asjas 30 418,40 euro suurust

intressi maksumenetluse kulutuste hüvitamise vajadusega sootuks õigustada. Kuna aga konkreetse

maksusumma määramiseks maksuhalduri ressurssi ei kulunud (v.a. intressinõude koostamine ja

käesolev kohtuvaidlus, milleks reaalsed kulud on olnud minimaalsed), ei saa vaidlusalust intressi

põhjendada maksumenetluse läbiviimise kuludega, kuna see oleks nimelt teiste maksumenetluste

ristsubsideerimine, mille kohustust kaebajale panna ei saa. Kui maksukohustus on tähtaegselt tasumata,

on keskmisest suurem võimalus, et maksuvõlga tuleb sundkorras sisse nõuda. Sel juhul lisandub mingil

määral ka sissenõudmiskulusid. Need kulud ei ole aga samas suurusjärgus maksumenetluse kuludega:

maksuhalduri täitetoimingud tehakse küll maksuhalduri enda ressursside arvelt, ent need on lihtsamad

ja vähem ressursimahukad; aeganõudvamad täitetoimingud (nt sundmüük) tehakse aga täitemenetluses

kohtutäituri poolt ja seal nõutakse sissenõudmiskulud sisse võlgnikult. Lisaks on sundtäitmine

teoreetiline asjade käik, seda ei pruugi tingimata vaja minna. Seetõttu ei ole vajalikkuse kriteerium

maksumenetluse kulude hüvitamise eesmärgi puhul täidetud, kuna antud juhul oli intress selle eesmärgi

täitmiseks ilmselgelt ülemäärane: kulud praktiliselt puudusid. Kindlasti ei ole võimalik ega vajalik

arvutada igal juhul välja reaalne maksu määramise kulu, kuid mida kõrgem on intress, seda rohkem on

juhtumeid, kus ühetaolist intressi kohaldades saavutatakse ebaproportsionaalne tulemus ja riivatakse

isiku ettevõtlusvabadust ning omandiõigust liigselt.

43. Analüüsides maksuintressi eesmärki mõjutada isikuid tasuma makse õigeaegselt, tuleb arvestada

järgmist. Esiteks ei toonud ei MTA vastustajana ega ka rahandusminister vastusena oma sellekohases

seisukohas õiguskantslerile intressimäära põhjendusena välja mingit hetkeolukorrast lähtuvat

majanduslikku analüüsi. Kohus ei nõustu rahandusministri 12.10.2016 seisukohaga, et maksuintressi

määrad ei peagi olema korrelatsioonis olukorraga rahaturul. Maksuintressi määrad (mis olid enne MKS

jõustumist kehtestatud erinevate rahandusministri määrustega) on olnud järgmised: 1994. aastal 0,15%

päevas ehk 54,75% aastas; 1996. aastal 0,12% päevas ehk 43,8% aastas ning alates 1998. aastal kuni

maksuintressi määra sätestamiseni MKS-s 0,07% päevas ehk 25,55% aastas. Kolme ja poole kuu vältel

(1.10.1998–15.01.1999) oli intressimääraks seoses niinimetatud Vene ja Aasia majanduskriisiga

0,035% ehk 12,775% aastas. Maksuintressi määr alates 1998. aastast kuni käesoleva ajani on püsinud

pea muutumatuna, vähenedes 0,07%-lt päevas 1.07.2002 0,06%-le päevas. Seejuures kajastasid

tänapäeva perspektiivist vaadatuna ülikõrged intressid aastatel 1994-1997 olukorda Eesti finantsturul,

kuna hinnad kallinesid väga kiiresti ja majandus oli oluliselt ebastabiilsem.

44. Põhiseaduslikkuse järelevalve asja nr 4-3-1-8-02 kaasatud Riigikogu rahanduskomisjoni seletuse

kohaselt oli intressimäära kehtestamise delegeerimine rahandusministrile ajendatud soovist anda

rahandusministrile võimalus intressimäära lihtsamaks alandamiseks vastavalt olukorrale majanduses.

Nagu näha, on rahandusminister perioodil 1994-1998 talle antud õigust intresse muuta ka kasutanud,

pärast seda pole aga majanduses toimunud muutustele maksuintressimäära langetamisega reageeritud.

45. Kui võrrelda intressmäärade muutusi finantsturul peale MKS § 117 lg 1 kehtestamist, on hõlpsasti

tuvastatav, et need on langenud mitmeid kordi. Eesti Panga veebilehelt on võimalik laadida alla

statistika eluasemelaenude ja tarbimislaenude kohta, mille kohaselt olid 2001. aasta algul üle 10-aastase

laenuperioodiga eluasemelaenud keskmise intressiga 10,16% ja 2016. aasta algul vastavalt 2.39% (alla

10-aastase laenuperioodiga laenud 2001. aasta algul 10,35% ja 2016. aasta algul 3,91%);

http://statistika.eestipank.ee/?lng=et#listMenu/1073/treeMenu/FINANTSSEKTOR/147/979).

Samal

veebilehel jälgitav tarbimislaenude dünaamika (mis oli 2001. aasta algul ca 13% ja 2016 a algul ca

14%), ei anna paraku adekvaatset võrdluspilti, kuna 2001. aastal ei tegutsenud veel tänapäeva mõistes

kiirlaenu andjad, lisaks on eraisikud hakanud aina enam kasutama krediitkaarte, mille intressimäärad

on keskmisest tarbimislaenu intressmäärast kõrgemad (suurusjärgus 12-19%) ja mis samuti kajastuvad

toodud statistikas. Seetõttu ei ole tarbimislaenud 2001. ja 2016. aastatel omavahel üks-ühele

võrreldavad.

46. Samuti on võimalik laadida erinevate perioodide lõikes Eesti Panga veebilehelt samal lingilt

http://statistika.eestipank.ee/?lng=et#listMenu/1811/treeMenu/FINANTSSEKTOR/147/979

alla

andmed mittefinantsettevõtetele antud laenude intressimäärade kohta tegevusalade lõikes alates

novembrist 1997 ning sealt on näha, et keskmine laenuintressi määr (arvestades kõiki tegevusalasid)

1.07.2002 oli 8% ja 1.01.2016 2,22% (oktoobris 2016 2,13%). Seega on ka pankadelt äriühingutele

antavate laenude intressid langenud ja need intressimäärad on tegelikkuses võrreldavad pigem

eluasemelaenu intresside, mitte aga kiirlaenuintressidega. Viidatud lingi alusel saadud info põhjal saab

koostada järgmise graafiku:

Nende andmete alusel saab väita, et ettevõtjal on hetkel võimalik saada pangast kuni üheks aastaks

laenu intressiga 2,22% aastas. Nende laenude saamiseks on samas reeglina antud ka tagatised.

47. Tuleb aga arvestada, et pangad ei anna laenu kõikidele ettevõtjatele, vaid ainult nendele, kelle

krediidiriskid on piisavalt madalad. Rahaturul kasutatakse optimaalsetest võlasuhetest kõrvalekalduvate

võlasuhete intressimäärade kindlaksmääramiseks mõõdikut euro high yield spread. Nimetatud

mõõdiku muutumist ajas saab jälgida näiteks St. Louise Föderaalpanga (üks 12 harupangast, mis

moodustavad

Ameerika

Keskpanga)

koostatud

statistika

alusel

diagrammilt

https://fred.stlouisfed.org/series/BAMLHE00EHYIOAS (selgitused graafiku all, ajatelg muudetav,

alguspunkt 31.12.1997 – kasutada saab ka teiste finantsasutuste veebilehti, ent see diagramm on

kasutajasõbralik). Euro high yield spread on hind, mida nõrga krediidireitinguga ettevõtted on

keskmiselt sunnitud ja/või valmis maksma madala krediidiriskiga ettevõtjatega võrreldes võõrkapitali

eest rohkem võrreldes mingi baasmääraga (nt Euribor). Sellised ettevõtted ei saa tavaliselt laenu

pankadest ja peavad kasutama laenuandjaid, kes on nõus ka vähem usaldusväärsete klientidega, kuid

kes kompenseerivad äririske pankadega võrreldes märksa kõrgema intressimääraga. Üheks selliseks

krediidivõimaluseks on ka nö rämpsvõlakiri ehk junk bond, mis on kõrge riski ja kõrge tulususega

kommertsvõlakiri. Need on spekulatiivsed finantsinstrumendid, mida tavaliselt emiteerivad tundmatud

või isegi veel aktiivselt mitte tegutsevad firmad, kuid mis annavad ka kõrget tulu. Seega on euro high

yield spread rahaturu keskmistest intressidest märgatavalt kõrgem intressimäär. Kõrgema

krediidiriskiga ettevõtjate laenude ja/või võlakirjade lõpphind tuleb arvutada järgmiselt: euro high yield

spread + spot Treasury curve (riiklike võlakirjade tulusus), mis on hetkel Euroopas 0 või isegi alla

selle, vt ka https://www.bloomberg.com/markets/rates-bonds/government-bonds/germany. Kohtu

hinnangul ongi kohaseim võimalus võrrelda maksuintressi määra eelnimetatud euro high yield

spread’iga.

Maksuintressi

võrdlemine

eluasemelaenudega

ja

ettevõtjatele

antud

tagatud

pangalaenudega ei oleks õige, kuna nende laenudega seotud riskid on võrdluseks liialt madalad (ehkki

ka need intressid on seotud muutustega rahaturul ja viimase 20 aastaga langenud 3-4 korda). Ka

pankadelt ettevõtjatele antud laenustatistika kajastab keskmisest madalama krediidiriskiga ettevõtjaid.

Seega oleks lähtumine euro high yield spread’ist riigile soodne ja tegelikult madala krediidiriskiga

maksumaksjatele isegi ebasoodne.

48. Eelmises punktis viidatud diagrammi järgi on euro high yield spread alates MKS-i kehtestamisest

muutunud aastate lõikes järgmiselt (ümardatud sajandikeni):

1.01.2001 11.0 %

1.01.2002 12,3 %

1.01.2003 10,0 %

1.01.2004 4,1 %

1.01.2005 2,8 %

1.01.2006 4,0 %

1.01.2007 2,3 %

1.01.2008 5,0 %

1.01.2009 22,0 %

1.01.2010 7,5 %

1.01.2011 6,0 %

1.01.2012 10,4 %

1.01.2013 5,5 %

1.01.2014 3,6 %

1.01.2015 4,1 %

1.01.2016 5,3 %

Punktis 47 toodud lingilt avaneval graafikul on näha küll 2009. aasta majanduslangusest põhjustatud

hüpe intressides (arusaadavalt mõjutab majanduslangus niigi kõrge riskitasemega antavat krediiti enam

kui pankade antud laene, vrdl graafikuga otsuse p 46), ent üldjoontes on intress stabiilselt ajas

vähenenud ja hetkel üle kahe korra väiksem kui MKS § 117 lg 1 kehtestamise ajal 2002. aastal.

Kokkuvõtlikult on põhjendatud väide, et MKS-i jõustumisest alates on intressid rahaturgudel langenud

kõikide krediidiinstrumentide lõikes ja niisamuti on langenud hoiuseintressid. MKS § 117 lg-s 1

sätestatud maksuintressi määr oli intressinõude koostamise ajal seega neli korda suurem kui euro high

yield spread ja tulumaksuga koos sellest isegi viis korda suurem.

49. Asjakohane on võrrelda kehtivat maksuintressi määra ka teistes riikides kehtivate maksuintressi

määradega (trahvide ja muude võimalike sanktsioonide juurde arvestamiseks puudub vajadus, kuna

hetkel analüüsib kohus vaid intressi baasmäära kaebaja deklareeritud maksukohustuse korral).

Õiguskantsler on viidanud 21.07.2016 kirjas rahandusministrile, et intressimäär on 10 korda kõrgem

võrreldes Euroopa Liidu tolliseadustiku alusel tollivõlale rakendatava viivise määraga (2% aastas:

Liidu tolliseadustiku art 114 näeb ette, et Euroopa Keskpanga avaldatud võlasuhete intressimäärale

tuleb lisada 2 protsendipunkti. Euroopa Keskpanga poolt peamistel refinantseerimistoimingutel

rakendatav intressimäär seisuga 01.06.2016 oli 0, seega oli siis määr 2% aastas (0,0055% päevas;

Euroopa Parlamendi ja nõukogu määrus (EL) nr 952/2013, 9. oktoober 2013 , millega kehtestatakse

liidu tolliseadustik (ELT L 269, 10.10.2013, lk 1—101). Samuti on Eestis kehtiv määr kõrge võrreldes

enamikes välisriikides kehtestatud intressimääradega (nt Šveitsis ja Suurbritannias on intressimäär 3%

aastas, Prantsusmaal on intressimäär 0,4% kuus (4,8% aastas), Soomes 7,5% aastas, Norras 8,5%

aastas, Itaalias olenevalt kohustusest 4-5% aastas (ülevaadet intressimäärade kohta vt EATLP (Euroopa

Maksuõiguse

Professorite

Ühing)

2015.

aasta

Milano

konverentsi

üldraporti

lisa

http://www.eatlp.org/uploads/public/2015/AnnexesGP2015.pdf ja Õiguskantsleri 21.07.2016 kiri

rahandusministrile lk 2 allviited 5-6). Paljudes riikides ei ole intressimäära seaduses lõplikult

fikseeritud, vaid see on seatud sõltuvusse rahaturu näitajast, millele on lisatud teatud protsent. Nt.

Suurbritannias on intressimäär Inglismaa Keskpanga rahapoliitika komitee baasmäär, millele lisatakse

2,5% (praegu 3% aastas). Kõrgeim oli intress Suurbritannias aastatel 2000-2001 (8,5% aastas), kõige

madalam 2009 märtsist kuni septembrini (2,5% aastas). Türgi on põhjendanud võrreldes teiste riikidega

kõrget intressimäära (16,9 % aastas) sellega, et intressil on kompenseerimise ja kulude hüvitamise

kõrval ka selgelt karistuslik eesmärk. Saksamaal ei ole seadusest tulenevat intressimäära kaua

muudetud ja hiljuti tehti rahandusministrile ettepanek võrreldes Eestis kehtiva intressiga väga madala

intressimäära (6% aastas) alandamiseks vähemalt poole võrra, sest määr ei vasta enam turuolukorrale.

Sellise võrdluse taustal tundub Eesti maksuintressi määr üllatav ja põhjendamatu.

50. Juba mõnda aega on leitud ka maksuõiguslikus diskussioonis, et Eesti maksuintressi määr on

Euroopa kontekstis silmatorkavalt kõrge. Nii on viidatud, et mujal Euroopas on tavapärased Eestis

VÕS järgsele viivisemäärale sarnased määrad ehk 7–8% aastas ning et selle tulemusena on Eestis eriti

ebasoodsas seisus need ettevõtjad, kes deklareerivad oma maksukohustused ausalt, kuid kellel on

majanduslikel põhjustel tekkinud raskusi kohustuste täitmisega, kuna nad peavad tasuma intressi samas

määras nagu maksupetturid (teoreetiliselt peaks maksuseaduste rikkujatele määratama täiendavalt ka

rahatrahvid maksude väärarvutuse eest, kuid praktikas toimub seda üsna harva ja suurte

maksusummade puhul võib rahatrahvi ülemmäär kas või intressiga võrreldes jääda üsna väikeseks). (L.

Lehis 27.09.2013 intervjuus portaalile „Raamatupidamisuudised“ http://rup.ee/uudised/maksud-ja-

raamatupidamine/kus-on-hea-ja-kurja-tundmise-puu ja V. Kivistik arvamusartikkel 29.03.2005

Äripäevas

http://www.aripaev.ee/uudised/2005/03/28/kas-maksuintress-on-pohiseadusega-vastuolus

ning E. Matsalu arvamusartikkel 02.03.2016 Äripäevas „Maksuintress kui riigi magus tuluallikas“

http://www.aripaev.ee/uudised/2016/03/02/maksuintress-kui-magus-tuluallikas.)

51. Ivo Pilving on väljendanud arvamust maksuintressi vajaliku määra suhtes 2002. aasta Juridica

artiklis nii: „Maksukohustuse rikkumisega riigilt omavoliliselt võetud laenu eest on õiglane nõuda

samasugust viivist nagu kokkuleppeliste laenude tagasimaksmisega viivitamisel. Maksuintress peab

olema täpselt nii suur, et oma kulusid kalkuleerival ratsionaalsel maksumaksjal ei oleks kasulik

maksmisega viivitada.“ (I. Pilving. Juridica, 2002, nr 10, lk 702-708).

52. Rahandusministri pakutud maksuintressi määra võrdlus kiirlaenude intressidega ei ole mitmel

põhjusel kohane. Esiteks on enamiku maksukohustuste ja maksumenetluste adressaatideks ettevõtjad

(kuna ka füüsiliste isikute tööjõumaksude kinnipidajad on ettevõtjad). Seetõttu puudutab ka intress

peamiselt ettevõtjaid. Nii on kohane võrrelda maksuintressi määra laenuintressi määradega, mida

saaksid võtta ettevõtjad ja mitte eratarbijad. Kiirlaene võetakse aga ülekaalukalt just eratarbimiseks.

Samal põhjusel ei oleks õige võrrelda maksuintressi määra keskmise krediitkaardi intressimääraga,

kuna ka valdav osa krediitkaarte kasutatakse eratarbimises ja mitte ettevõtluses. Esiteks tuleb nõustuda

kaebajaga, et kiirlaenuäri on äärmiselt kasumlik ja riigile tulu teenimine ei saa kindlasti olla

maksuintressi legitiimne eesmärk. Ei ole ka põhjust väita, et maksumaksjate keskmine krediidireiting

oleks madalam kui keskmise kiirlaenuvõtja krediidireiting, kuna riik hoiab maksukohustuste tekkimisel

siiski silma peal (käibemaksu tagastusnõuete kontroll, maksehälvete tuvastamine automaatselt

vastavate arvutiprogrammide abil jne). Lisaks on maksuhalduril oluliselt suuremad võimalused

maksuvõla sissenõudmiseks: maksuhalduri haldusakt ongi juba täitedokument täitemenetluse seaduse

mõttes, samas kui kiirlaenuandja peab pöörduma võla tagasisaamiseks kohtu poole. Samuti saab

maksuhaldur mitmeid täitetoiminguid ise läbi viia (MKS § 128 - § 1361), sh taotleda halduskohtul juba

enne maksuotsuse koostamist täitmist tagavate toimingute (arestid, hüpoteegid) läbiviimist.

Maksunõude laekumisel on seega kiirlaenu ees olulisi eeliseid, mis vähendab nõude laekumata jätmise

riski.

53. Selleks, et pidada hetkel kehtivat intressimäära maksude õigeaegseks tasumiseks vajalikuks, peab

selle suurust suutma objektiivselt põhjendada. Seega tuleb analüüsida, milline oleks põhjendatud

maksuintressi määr ja võrrelda seda hetkel kehtiva maksuintressi määraga. On vaja pidada silmas, et

maksuintressi määr oleks mõnevõrra kõrgem intressitasemest, millega isik ise laenu võtta saab, kuna

maksude tasumisega viivitamine ei peaks muutuma soodsamaks krediidivõimaluseks kui laenu

võtmine. Seega oleks põhjendatud, kui maksuintress on vähemalt sama suur või mõnevõrra suurem

intressist, millega isik ise rahaturult krediiti saaks.

54. Eelistades

alalhoidlikumat

lähenemist,

ei

võta

kohus

siin

lähtepunktiks

statistikat

mittefinantsettevõtetele antud laenude intressimäärade kohta (mille järgi võiks maksuintressi määr olla

ka 4% aastas, ja see oleks ikkagi turu keskmisest (mis on 2,22%, vt p 46) kõrgem), vaid mõõdiku euro

high yield spread, mis oli seisuga 1.01.2016 5,3% (otsuse p 47-48). Euroopa Keskpanga

põhirefinantseerimisoperatsioonidele kohaldatav intressimäär oli alates 1.01.2015 0,05% ja alates

1.07.2016 0,0%. Seega tuleks baasmäärana lisada nimetatud intressimäärale intressinõude koostamise

ajal kehtinud 0,05%, kokku 5,35%. Sellise intressimääraga oleks nõrga krediidireitinguga ettevõtja

saanud võtta laenu ja/või emiteerida võlakirju intressinõude koostamise ajal. Seejuures on suur osa

maksukohustuslastest iseenesest oluliselt kõrgema krediidireitinguga ja saaks krediiti oluliselt

madalama intressimääraga.

55. Konservatiivsemaks lähenemiseks oleks mõistlik võtta euro high yield spread ’ist (mis on hetkel

üsna madal) omakorda pisut kõrgem intress. VÕS § 113 (ja § 94) sätestatud intress seisuga 25.02.2016

oli 8,05% ehk 150% intressinõude koostamise aja euro high yield spread tasemest. Kui ka

maksuintress oleks sama suur ja sellele lisada veel kehtiv tulumaksukohustus (TuMS § 34 p 3), on

rahalise koormise suuruseks 8,05 x 1,2 = 9,66%. See intress on omakorda 180,5% keskmisest intressist

(5,35%, vt p 47), millega nõrga krediidireitinguga äriühing krediiti oleks saanud. Rahaturgudel

peetakse 10-12% intressi (millele lisandub baasmäär, nt Euribor) piisavalt kõrgeks tasemeks, et olla

preventiivse iseloomuga intressimääraks arenenud Euroopas, seega kahtlusteta tänapäeval ka Eestis

(ligi 20 aastat tagasi 1997. aastal oleks võinud lisada Eestile veel teatud arenguruumiga maa

koefitsiendi ja määratleda seetõttu Eestis krediidiriske keskmisest kõrgemalt, arenenud Euroopast

kõrgemat intressi oleks õigustanud ka tollane hinnataseme kiire tõus). Intressimäär 10-12% on ka

piisavalt kõrge (vrdl: euro high yield spread oli 29.11.2016 4,15%), et kindlustada kreeditori

intressimäärade kõikumiste vastu.

56. Eeltoodud arvutuste põhjal leiab kohus, et ka igati konservatiivse lähenemise korral on

maksuintress piisav oma legitiimsete eesmärkide täitmiseks, kui selle suuruseks on 0,03% päevas, mis

teeb aasta baasil intressiks 10,95%. Selline intressimäär on 136% VÕS § 113 (§ 94) sätestatud

intressimäärast ja 204,7% intressinõude koostamise hetke keskmisest euro high yield spread’ist. Kuna

kehtiva TuMS § 34 p 3 kohaselt lisandub maksuintressile ka tulumaks, on koormus maksumaksjale

tegelikult 0,036 % päevas ja 13,14% aastas. Kaebajale tähendaks see intressinõuet tema 71 690,79

euro suuruselt põhivõlalt summas 15 209,2 eurot ja hiljem lisanduva tulumaksuga koos 18 251,04

eurot, mis on ikkagi märkimisväärselt suur summa.

57. MKS § 117 lg 1 maksuintressi määr on ülemäärane vaatamata sellele, et MKS pakub ka mõningaid

aluseid intressikohustuse leevendamiseks. Kohus viitab Riigikohtu 6.03.2012 otsusele asjas nr 3-2-1-

67-11, kus Riigikohus leidis, et riigilõivu suuruse põhiseaduspärasust saab kontrollida sõltumata

menetlusabi taotluse lahendamisest (isik ei olnud esitanud kohtule menetlusabi taotlust riigilõivust

vabanemiseks või selle osaliseks tasumiseks, ent Riigikohus tunnistas liiga kõrge riigilõivu

sellegipoolest põhiseadusevastaseks). Seetõttu saab kohus kontrollida kaebajale osaks saanud

intressinõude suuruse põhiseaduspärasust vaatamata sellele, et kaebaja ei ole toonud välja seda, et

intressinõude tasumine põhjustab talle maksejõuetust, ning sellele, et kaebaja ei ole taotlenud näiteks

maksuvõla tasumise ajatamist ja maksegraafiku ajaks intressimäära vähendamist.

58. Maksuintressi vähendamine maksimaalselt 50% võrra on võimalik vaid maksusumma tasumise

ajatamise korral (MKS § 117 lg 2), mis sõltub maksuhalduri kaalutlusotsusest ja rakendub alates otsuse

tegemisest. Ajatamise otsuse tegemise hetkeks võib olla kogunenud märkimisväärne maksuvõlg, mida

vähendada ei saa. Kuna maksudeklaratsiooni saab parandada kolme aasta jooksul (MKS § 89 lg 1),

võib olla selleks ajaks tekkinud juba ligi 65%-line maksuintress. MKS § 100 lg 2 kohaselt võib

maksuhaldur jätta maksusumma määramata või sisse nõudmata, kui ta on kindlaks teinud, et

määramise ja sissenõudmisega seotud kulud ületavad maksusumma või maksusumma sissenõudmine

on maksukohustuslase maksevõimetuse tõttu lootusetu ning maksuhaldur ei pea pankrotiavalduse

esitamist otstarbekaks. MKS § 114 lg 3 annab alused ka maksuvõla kustutamiseks pankroti või muul

põhjusel võla lootusetuse tõttu. Sellised alused on seega rakendatavad vaid lootusetute maksuvõlgade

puhul, mitte aga maksumaksjatele üldiselt. Samuti on ette nähtud alused intressiarvestuse peatamiseks

ja lõppemiseks (MKS § 119), kuid kaebaja ei oleks saanud kasutada ühtegi nendest alustest

(intressiarvestus peatub maksukohustuslase pankroti või krediidiasutuse moratooriumi ajaks, teatud

alustel saneerimismenetluses, intressiarvestus lõppeb, kui intressisumma on juba võrdne põhivõlaga,

intressinõue jäetakse esitamata alla 10 euro suurusele maksuvõlale). Intressi vähendamise alused on

seega äärmiselt piiratud ega muuda intressimäära ennast maksu deklareerinud, ent mingil põhjusel

mitte tasunud isikule leebemaks.

59. Seega ei ole MKS § 117 lg 1 sätestatud maksuintress 0,06% päevas ehk 21,9% aastas (mis

koostoimes TuMS § 34 punktiga 3 on tegelikkuses 0,072% päevas ja 26,28% aastas) maksude

õigeaegseks laekumiseks vajalik intressimäär. Põhjendamatu on väita, et hetkel kehtivast

intressimäärast madalama intressimääraga ei oleks võimalik saavutada olukorda, kus maksumaksjad on

motiveeritud tasuma makse õigeaegselt. Kohtu eelnev analüüs näitab, et sellist eesmärki on võimalik

saavutada ka 0,03% päevase ja 10,95% aastase intressimääraga, mis ei oleks seejuures vähem

efektiivne kui 0,06% päevas. Seega ei ole vajalikkuse kriteerium maksude õigeaegse laekumise

saavutamiseks täidetud.

60. Maksuintressi kolmandaks eesmärgiks on ka hüvitada riigile raha hilisemast laekumisest tekkiv

kahju. Seega peaks olema maksuintress kõrgem intressist, mida riik ise laenu võttes tasuma peab. See

intressimäär on aga madalam turu keskmisest, kuna riigi maksevõimes ei ole tänapäeva Eestis põhjust

kahelda, seega on riigi kui võlgniku krediidirisk madal. Riik peaks praegust turuolukorda arvestades

saama laenu igal juhul intressimääraga mitte rohkem kui 3%. Nii ei õigusta maksuintress 21,9%

(26,28%) määraga aastas ka riigi vajadust raha hilisemat laekumist kompenseerida. Järelikult ei

hüvitata maksuintresside tasumisega mitte riigile saamata jäänud tulu, vaid maksuintress on riigile

muuhulgas iseseisev tuluallikas. See ei ole maksintressi mõtteks ega legitiimseks eesmärgiks. Seetõttu

on õigus kaebajal, et maksuintressi määr on sedavõrd kõrge, et see on omandanud sisuliselt eraldiseisva

maksu tähenduse. Asjaolu, et maksuintressi laekumine riigieelarvesse on aastatega kokkuvõttes

kahanenud, ei muuda intressi üksikjuhtudel (nt hetkel kaebajale) proportsionaalsemaks.

61. MKS §-s 117 kehtestatud intressimäära proportsionaalsuse ja põhiseaduspärasuse küsimust on

Tallinna Ringkonnakohus käsitlenud varasemalt 20.12.2007 otsuses haldusasjas nr 3-05-426 ning

12.01.2010 otsuses haldusasjas nr 3-08-1466, leides mõlemal juhul, et kohaldatud intressimäär ei olnud

ebamõistlikult suur. Nimetatud lahendites on ringkonnakohus maksuintressi põhiseaduslikkust küll

analüüsinud, kuid käesolevas haldusasjas tõusetunud argumente nendes otsustes analüüsitud ei ole.

20.12.2007 otsuses piirdus analüüs järgnevaga: „Käesolevas asjas rakendatud intressimäär on

ringkonnakohtu hinnangul proportsionaalne ega ole vastuolus põhiseadusega. Halduskohtu viide

sellele, et maksuintress ei ole samastatav rahaturu intressiga, ei ole asjakohatu, sest see aitab selgitada

maksuintressi proportsionaalsust. Rahaturu intresside langemisega ei pea koheselt kaasas käima

maksuintresside langemine samas proportsioonis. Intressimäära kehtestamisel on seadusandjal lai

mänguruum. Käesoleval juhul rakendatavat maksuintressi ei saa pidada „väga rängaks“. Maksuintress

peab motiveerima maksukohustuslast täitma maksukohustus õigeaegselt. Laenuturul valitsevate

intressidega ligikaudu samas suuruses olev maksuintress seda ülesannet ei täidaks.“ 12.01.2010 otsuses

on viidatud 20.12.2007 otsusele lisades mõtte, et maksuintress peab korvama riigile raha hilisemast

laekumisest tekkiva kahju ja korvama maksumenetluse kulud. Kohus leiab, et vaatamata asjaolule, et

kõrgem kohus on varem leidnud, et maksuintressi määr ei ole liigne, on siiski võimalik jõuda

käesolevas haldusasjas teistsugusele järeldusele. Nimetatud lahendite olemasolu ei tähenda, et

maksuintressi põhiseaduspärasuse kontrolli hiljem enam teostada ei saa. Esiteks saab intressimäära

põhjendatust leida vaid intressimäära majandusliku analüüsi ja teisalt isikute põhiõiguste kaalumise

teel. Varem seda tehtud ei ole. Teiseks on olukord rahaturul ka 2007. aastaga võrreldes oluliselt

muutunud (vt graafikud otsuse p 46-47: hetkel on intressid 2-3 korda madalamad kui 2007. aastal),

mistõttu tol hetkel ei pidanud ringkonnakohus ilmselt põhjalikumat analüüsi vajalikuks, kuna

maksuintressi erinevus rahaturu intressidest ei olnud nii silmatorkavalt suur kui praegu. Seda

arvestades on kaheldav, kas ringkonnakohus jõuaks täna uuesti samasugusele järeldusele, et kehtiv

maksuintressi määr on vajalik. Ka on õiguskantsler 25.10.2010 seisukohas nr [6-1/101688/1006216

(http://oiguskantsler.ee/sites/default/files/field_document2/6iguskantsleri_seisukoht_vastuolu_puudumi

ne_maksukorralduse_seaduse_ss-d_115_ja_117.pdf) leidnud, et maksuintress on põhiseadusega

kooskõlas, ometi viitavad tema küsimused rahandusministrile 21.07.2016 kirjas, et neid küsimusi

arvestades on lähitulevikus oodata õiguskantslerilt maksuintressi määra põhiseaduslikkuse osas uut

seisukohta ja et see seisukoht võib kujuneda sootuks teiseks. Lisaks ei ole maksuintressi

põhiseaduspärasuses saanud seniajani anda oma arvamust Riigikohtu põhiseaduslikkuse järelevalve

kolleegium. Käesolevas vaidluses on kaebaja maksude tasumisega viivituses (intressinõude koostamise

seisuga) vaid vahemikus 1 päev kuni 680 päeva, seega vähem kui kaks aastat (vt intressinõude lisa),

tema põhivõlg on 71 690,79 eurot ja intress sellelt 30 418,40. Vähem kui kahe aastaga on

intressisumma küündinud 42,43%-ni põhivõlast. Tulevast tulumaksukohustust (TuMS § 34 p 3)

arvestades on intressisumma intressinõude koostamise seisuga 36 502,08 eurot, mis moodustab 50,92%

põhivõlast. Kohtu hinnangul oleks sellise intressisumma põhjendatuseks vaja äärmiselt kaalukaid ja

põhjalikke argumente, mis veenaksid, et madalam intress mingil juhul oma eesmärki ei täidaks.

Selliseid argumente ja analüüsi kohus näinud ei ole.

62. Kokkuvõtlikult ei ole vajalikkuse kriteerium täidetud ühegi maksintressi legitiimse eesmärgi puhul.

Kohus on veendunud, et kui maksuintressi määr kehtestataks täna uuesti adekvaatsele majanduslikule

kalkulatsioonile tuginedes (mitte pelgalt viitega määrale, mis on enne kehtinud), siis ei kehtestataks

intressimääraks 21,9% aastas. Seega on maksuintressi määr 0,06% päevas ebaproportsionaalne ja

vastuolus PS §-ga 11.

63. Kuna maksuintress ei ole selle legitiimsete eesmärkide saavutamiseks vajalik, ei asu kohus

analüüsima mõõdukust kitsamas tähenduses.

64. Eeltoodust tulenevalt tuleb MKS § 117 lg 1 jätta antud vaidluse lahendamisel kohaldamata ja

tunnistada põhiseadusevastaseks osas, milles see sätestab intressimääraks päevas üle 0,03% ka

isikutele, kes on maksud deklareerinud ise, s.o. kelle suhtes ei ole maksumenetlust läbi viidud. Selles

osas tuleb algatada põhiseaduslikkuse järelevalve menetlus Riigikohtus.

65. Kohus nõustub kaebaja ja õiguskantsleri 21.07.2016 kirjas esitatud seisukohaga selles, et kõrge

intressimäär mõjub karistuslikuna. Karistusena näikse kohtlevat maksuintressi juba TuMS § 34 p 3,

kuna normi paiknemise järgi seaduses on see säte justkui eraldi alus karistuste tulust maha arvamise

keeluks (koos on riiklikud trahvid, sunniraha, maksuintress). Karistuste kohaldamisel tuleb järgida

karistusõiguslikke ning kriminaalmenetluse põhimõtteid, mis teistele avalik-õiguslikele tasudele ei

rakendu. Maksuintress ei tohi olla karistus varjatud kujul. Kohut ei veena vastustaja seisukoht, et

kuivõrd seadusandja ei ole maksuintressi määratlenud karistusena, siis ei ole seda alust ka karistusliku

meetmena käsitleda. Seejuures leidis õiguskantsler 21.07.2016 kirjas rahandusministrile, et ka

maksualase väärteo või kuriteo toimepanemine ei õigusta kõrgemat intressi ning selleks peab olema

eraldi meede, mis võimaldab maksuhaldurile suuremat kaalumisruumi.

66. Eesti maksusüsteemi üheks oluliseks eesmärgiks on lihtsus ja läbipaistvus. Ühine maksuintressi

määr igas olukorras kõikidele maksumaksjatele on selle ideega kindlasti kooskõlas. See ei saa aga

õigustada suurele osale maksumaksjatele ebaproportsionaalselt ränga rahalise koormise panemist.

Kohtu hinnangul on maksuintressi eesmärkide saavutamiseks vajalik esmalt maksuintresside määra

muutmine kooskõlas rahaturul toimuvate muudatustega. Selliseid muutusi ei pea tegema iga-aastaselt,

kuid olukord, kus sama intressimäär kehtib ligi 20 aastat, samas kui rahaturu intressid kahanevad

oluliselt, on muutnud maksuintressi määra aja jooksul maksumaksjatele ülemääraseks rahaliseks

koormuseks. Kohtu hinnangul oleks seadusandjal riskide maandamiseks otstarbekam kehtestada ka

maksuintressimäär

kombineerituna

Euroopa

Keskpanga

põhirefinantseerimisoperatsioonidele

kohaldatava intressimääraga nagu seda teeb VÕS § 94, kuna nii on riik enam kindlustatud rahaturu

muudatuste vastu. Teiseks oleks otstarbekas kehtestada madalam intressimäär baasina kõikidele

maksukohustusega hilinejatele, ja lisada siiski teatud rahalised koormised (nö maksuotsuse sunniraha

vms) tõsisematele maksurikkumistele. Paljud riigid on seadnud piirangud ka maksuintressi summade

ülemisele määrale, maksuintress ei peaks küündima põhivõlani.

67. Käesoleva haldusasja raames ei olnud küll võimalik kontrollida TuMS § 34 p 3 vastavust

põhiseadusele, ent õigusselguse huvides tasuks seadusandjal tulevikus kaaluda maksuintresside

ettevõtlustulust maha arvamise lubamist. Seda põhjusel, et vastasel juhul on MKS-s sätestatud

intressimäär eksitav, kuna finantskoormus on tegelikkuses suurem (1,2 kordne intressisumma). See

omakorda pole kooskõlas ideega maksusüsteemi läbipaistvusest. Riigikohus on 17.05.1999 määruses

haldusasjas nr 3-3-1-21-99 leidnud: „kulutus on ettevõtlusega seotud, kui selle kulutuse tegemine oli

otseselt tingitud maksumaksja ettevõtlusest ja kulutus oli vajalik ettevõtluse alustamiseks, säilitamiseks

või arendamiseks“. Kui maksuintressi karistusena mitte käsitleda, on iseenesest selge, et ettevõtja tasub

maksuintressi ära selleks, et ta saaks ettevõtlusega jätkata. Niisamuti on ettevõtlusega seotud kuludeks

loetud eraõiguslikele isikutele tasutud intressid ja muud kõrvalkohustused: nendelt ettevõtja tulumaksu

tasuma ei pea. Sisuliselt kohtleb TuMS hetkel ettevõtja eraõiguslikke võlausaldajaid ja maksuhaldurit

ebavõrdselt: kui isikul on valida, kas jääda võlgu eraõiguslikus võlasuhtes või MTA-le, siis muidugi

sooviks ta vabaneda esmalt maksuvõlast, kuna see on talle kallim muuhulgas ka intressisummale

lisanduva tulumaksu poolest. Väärib meenutamist, et 1.01.2004 jõustunud pankrotiseaduse (PankrS) §

146 lg 1 p 3 kaotas ära maksunõuete eelisõiguse võrreldes teiste tagamata nõuetega (enne seda tuli

1.09.1992-31.12.2003 kehtinud PankrS § 86 lg 1 p 3 kohaselt maksunõue rahuldada kolmandas järgus

peale pandiga tagatud nõudeid, välja arvatud kommertspandiga tagatud nõuded; peale töötajate

nõudeid, elatist, vigastuse või muu tervisekahjustusega, samuti toitja kaotusega tekkinud kahju hüvitist,

seejuures ei olnud aga § 96 lg 3 kohaselt maksunõudelt kogunenud viivis eelisnõue). Paratamatult

tundub, et TuMS § 34 p 3 keeld maksuintresse ettevõtlustulust maha arvata ja seeläbi maksuvõla

tasumist muude kohustuste kõrval priortiteetseks seada on kantud samast ajastuvaimust, milles sündis

maksunõuete eelistamine kuni 31.12.2003 kehtinud pankrotiseaduses. Selle põhjendatuses on aga

piisavalt alust kahelda.

68. Kuivõrd kohus leidis, et MKS § 117 lõige 1 on põhiseadusega vastuolus osas, milles

maksukohustuslaselt nõutav intressimäär ületab 0,03% päevas (10,95% aastas) ja seda olukorras, kus

maksukohustus tekkis isiku enda esitatud või parandatud maksudeklaratsiooni alusel, st ilma

maksumenetlust läbi viimata, ja jättis nimetatud sätte käesolevas asjas kohaldamata, siis tuleb kaebajale

koostatud 25.02.2016 intressinõue nr 13-3/31115 tühistada osas, milles intressi nõuti üle 0,03% päevas

(10,95% aastas). Maksu- ja Tolliametil tuleb esitada kooskõlas käesoleva otsuse resolutsiooni punktiga

3 kaebajale korrigeeritud intressinõue 5 päeva jooksul käesoleva otsuse jõustumisest arvates.

69. Kuivõrd kaebaja ei ole esitanud menetluskulude väljamõistmise taotlust, jäävad menetluskulud

kummagi menetlusosalise enda kanda.

allkirjastatud digitaalselt

Kadriann Ikkonen

Kohtunik

Tallinna Ringkonnakohtu

29.06.2017 kohtuotsuse

RESOLUTSIOON

1. Rahuldada Maksu- ja Tolliameti apellatsioonkaebus.

2. Tühistada Tallinna Halduskohtu 5. detsembri 2016. a otsus haldusasjas nr 3-16- 605 osas, milles

halduskohus rahuldas SunTrade Eesti OÜ kaebuse. Teha asjas uus otsus, millega jätta SunTrade

Eesti OÜ kaebus tervikuna rahuldamata.

3. Menetlusosaliste menetluskulud esimese ja teise astme kohtus jätta nende endi kanda.