3-15-2958/13 · Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tallinna Ringkonnakohus

Kohtukoosseis

Eesistuja Villem Lapimaa, liikmed Oliver Kask ja Ruth

Plaks

Otsuse tegemise aeg ja koht

31.10.2016, Tallinn

Haldusasja number

3-15-2958

Haldusasi

Netrella OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti 02.11.2015

maksuotsuse nr 12.2-3/027774-14 tühistamiseks

Menetlusosalised

Kaebaja – Netrella OÜ, volitatud esindaja v.adv Merle

Järvala

Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja

Meelis Rohtlaan

Vaidlustatud kohtulahend

Tallinna Halduskohtu 01.03.2016 otsus

Menetluse alus ringkonnakohtus

Netrella OÜ apellatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON

1. Jätta Netrella OÜ apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu

01.03.2016 otsus haldusasjas nr 3-15-2958 muutmata.

2. Menetlusosaliste apellatsiooniastme menetluskulud jätta nende endi kanda.

EDASIKAEBAMISE KORD

Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse 30 päeva jooksul otsuse avalikult

teatavakstegemisest arvates, s.o hiljemalt 30.11.2016, välja arvatud HKMS § 212 lg 1 teises

lauses sätestatud juhul (HKMS § 212 lg 1).

Vastuseks

esitatud

kassatsioonkaebusele

võib

teine

menetlusosaline

esitada

vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse

esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem

kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3).

Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida,

vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 213

lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebuse läbi

vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS § 223 lg 1).

Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal

Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata

menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab

3-15-2958

2(9)

menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta

menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliamet (MTA) kohustas 02.11.2015 maksuotsusega nr 12.2-3/027774-14

Netrella OÜ-d (Netrella) tasuma käibemaksu ja tulumaksu kokku summas 54 303,80 eurot.

Maksuotsuse kohaselt on selle lahutamatuks lisaks MTA 19.08.2015 kontrollakt nr 12.2-

3/027774-13.

1) Maksuhaldur kontrollis Netrella maksustamisperioodide august ja september 2014

käibedeklaratsioonidel (KMD) deklareeritud andmete õigsust ning tulumaksu arvestamise,

deklareerimise ja tasumise õigsust. Maksuotsusega vähendati 2014. aasta augusti

sisendkäibemaksu summas 42 900 eurot; suurendati 2014. aasta augusti käibemaksukohustust

42 900 eurot; suurendati 2014. aasta augusti ettevõtlusega mitteseotud väljamakseid 33 350

eurot; suurendati 2014. aasta augusti tulumaksukohustust 8865,19 eurot; suurendati 2014. aasta

septembri ettevõtlusega mitteseotud väljamakseid 9550 eurot ning suurendati 2014. aasta

septembri tulumaksukohustust 2538,61 eurot.

2) Asfaldifreesi VK-Wirtgen W100F ostu-müügitehing oli näilik. Freesi müüjaks Netrellale

ei olnud arvel nr 6/07 märgitud Polypore Baltic OÜ (Polypore), vaid Netrella organiseeris

tegelikkuses ise freesi soetuse Saksamaalt. Seega oli tegemist ühendusesisese 0%

käibemaksumääraga maksustatava tehinguga ning täitmata on sisendkäibemaksu (29 400 eurot)

mahaarvamise tingimused. Polypore arve alusel tasutud käibemaksu näol on tegemist

ettevõtlusega mitteseotud kuluga, millelt kuulub tasumisele tulumaks 7815,19 eurot.

3) Asfaldifreesi lintajami ostu-müügitehingut ei toimunud. Polypore arvel nr 23 kajastatud

asfaldifreesi VK-Wirtgen W100F lintajamit kaebaja ei saanud, st tehingus puudus kaup. Seega

ei olnud Netrellal õigust deklareerida tehingu kohta vormistatud arve alusel sisendkäibemaksu

summas 3600 eurot. Vastava arve alusel tehtud väljamakse (3600 eurot) näol on tegemist

ettevõtlusega mitteseotud kuluga, millelt kuulub tasumisele tulumaks 956,96 eurot.

4) Sõidukite Audi A6 ja Toyota Hilux ostu-müügitehingud olid näilikud. Sõidukite müüjaks

Netrellale ei olnud arvetel nr 7/07, nr 14 ja nr 15 märgitud Polypore, vaid Netrella organiseeris

tegelikkuses ise sõidukite soetuse Saksamaalt. Seega oli tegemist ühendusesisese 0%

käibemaksumääraga maksustatavate tehingutega ning täitmata on sisendkäibemaksu (vastavalt

3950 eurot ja 5950 eurot) mahaarvamise tingimused. Polypore arvete alusel tasutud

käibemaksule vastav summa on ettevõtlusega mitteseotud kulu, millelt kuulub tasumisele

tulumaks vastavalt 1050 eurot ja 1581,65 eurot.

2. Netrella OÜ esitas 25.11.2015 Tallinna Halduskohtule kaebuse MTA 02.11.2015

maksuotsuse tühistamiseks.

1)

Kontrollaktist ega maksuotsusest ei selgu, millal alustati septembri 2014 kontrolli. Kõik

dokumendid kinnitavad, et septembri 2014 kontrolli reaalsuses läbi ei viidudki.

2)

MTA ei ole oma seisukohta, et asfaldifreesi tehing oli näilik, piisavalt põhjendanud.

Maksuotsuses puuduvad viited sellele, milline oli väidetav tsiviilõiguslik tehing, kuidas see on

kvalifitseeritud ja millisel õiguslikul alusel maksustatakse väidetavat varjatud tehingut 0%

käibemaksumääraga. Kontrollaktist ei nähtu ka see, miks MTA peab varjatud tehinguks kaebaja

ja Saksamaa äriühingu vahelist tehingut, kuigi on asunud seisukohale, et asfaldifreesi müüja

kontakti sai kaebaja hoopis OÜ-lt Tallchart (Tallchart). Maksuotsuse kohaselt oli Netrella

Saksamaa äriühingu ja Tallchart vahelises tehingus vahendajaks. Sellisel juhul ei saa varjatud

tehinguks pidada väidetavat tehingut Netrella ja Saksamaa äriühingu vahel. Maksuhaldur on

3-15-2958

3(9)

jätnud arvestamata tehingute ümberhindamist puudutava kohtupraktika ning kaebaja

eriarvamuse seisukohad. Tulumaksu määramine on toimunud suvaliselt. Kontrollakti kohaselt

maksustatakse tulumaksuga justkui käibemaksu, maksuotsuses aga väidetakse, et

maksustatakse summat, mis on sama suur kui käibemaks.

3)

MTA jõudis järeldusele, et Polypore ja kaebaja vahelises asfaldifreesi lintajami tehingus

puudus kaup, kuna Polypore ei ole tõendanud selle soetust. Väide, et kauba puudumist tõendab

ka selle eest osaline tasumine, on asjakohatu. Kontrollaktist ei nähtu, et MTA oleks kontrollinud

Saksamaalt lintajami soetusega või Lätist selle edasimüügiga seotud asjaolusid. Millele MTA

tugineb, kui väidab, et puudus kaup, ei selgu ka maksuotsusest. Maksuotsuses on tehtud viide

kontrollakti p-le 1.3.2.1, milles on väidetud, et Polypore ei ole tõendanud lintajami soetust,

soetuseks puudus vajadus ning kauba edasimüük ei ole tõendatud. Kaebaja on esitanud kõik

tema käsutuses olevad tõendid kauba soetuse ja olemasolu kohta ning MTA paljasõnalised

väited ei lükka neid ümber. MTA etteheited, et kaebaja ei esita uusi tõendeid, ei ole

maksuvaidlustes asjakohased. Maksumaksja saabki esitada neid tõendeid, mis on tehingu kohta

vormistatud ja raamatupidamisse esitatud.

4)

MTA hinnangul on tuvastatud, et Audi A6 ja Toyota Hilux müüjaks ei olnud Polypore.

Kontrollaktis ega ka maksuotsuses ei ole hinnatud n-ö varjata soovitud tehingu asjaolusid, sh

seda, kes tehingu varjamises omavahel kokku leppisid. Nõustuda ei saa MTA arvamusega, et

sellise kokkuleppe tuvastamise vajadus üldse puudub. Maksuotsuses puuduvad igasugused

viited sellele, milline oli väidetav tsiviilõiguslik tehing, kuidas see on kvalifitseeritud ja millisel

õiguslikul alusel maksustatakse väidetavat varjatud tehingut 0% käibemaksumääraga.

Tehingute ümberhindamist puudutava kohtupraktika ning kaebaja eriarvamuse seisukohad on

jäänud arvesse võtmata. Kaebaja vastuväited Audi A6 tehingult tulumaksu määramisele on

samad, mis asfaldifreesi tehingu puhul.

5)

Maksukorralduse seaduse (MKS) § 83 lg 4 kohaldamisega seoses ei selgu maksuotsusest,

kuidas ja millisel õiguslikul alusel tuleks maksustada väidetavat varjatud tehingut. Kui MTA

väidab, et tehing toimus Saksamaa käibemaksukohustuslasest äriühingu ja kaebaja vahel, siis

peaks maksuotsuses olema ära näidatud sellise tehingu tsiviilõiguslik kvalifikatsioon, tehingu

asjaolud ning see, millisest õigusaktist tulenevalt peaks tehingule kohalduma 0%

käibemaksumäär ja kuidas sai kaebaja maksueelise. Põhjenduste puudumine maksueelise kohta

on MKS § 83 lg 4 kohaldamise kontekstis oluline puudus. Lisaks sisulisele ebaõigsusele ei

vasta maksuotsus ka MKS § 46 lg 3 p 5 nõuetele.

3. Maksu- ja Tolliamet vaidles kaebusele vastu ning palus jätta see rahuldamata.

1) MTA on kontrollakti p-s 1.1.2.2 välja toonud, miks ei ole asfaldifreesi müügiarvel nr 6/07

näidatud tehingut toimunud. Maksuhaldur on selgitanud, miks on põhjust eeldada, et tegelikult

soetas kaebaja asfaldifreesi Saksamaa äriühingult: Saksamaal käis läbirääkimisi pidamas

kaebaja juhatuse liige AT; puuduvad andmed selle kohta (v.a arve ja CMR), et Polypore või

tema seaduslik esindaja BP oli kuidagi seotud kauba leidmise ja läbirääkimistega; BP ei tea

asjaolusid, mis on seotud kauba toimetamisega Eestisse; Polypore´l puudusid rahalised

vahendid kauba soetamiseks. Maksuhaldur on maksuotsuses selgitanud, et tehing (asfaldifreesi

ost-müük) toimus kaebaja ja WMH Werwie Maschinen-Handels GmbH vahel. Tegemist on

ühendusesisese käibega, millele kohaldub käibemaksumäär 0%. Kontrollakti p-s 1.1.2.4 on

välja toodud asjaolud ja selgitused, miks MTA leiab, et kaebaja on saanud maksueelise.

Kontrollakti p-s 1.1.2.3 on kajastatud asjaolud, mis kinnitavad kaebaja tahtlust. Nimetatud

asjaolud annavad põhjendatult alust arvata, et AT ja BP tegutsesid kooskõlastatult, mistõttu ei

saa rääkida ostja pahausksuse puudumisest. Kuna kaup soetati otse Saksamaalt, ei tekkinud

kaebajal käibemaksu tasumise kohustust. Kauba soetamises kahtlust ei ole ning seega tuli kauba

hind (145 000 eurot) müüjale ära maksta. Samas puuduvad tõendid selle kohta, et kauba eest

3-15-2958

4(9)

tasuti kogu arvel märgitud summa ulatuses, mistõttu arvele märgitud käibemaksu (29 400 eurot)

suuruses summas tegi kaebaja Polypore´le ettevõtlusega mitteseotud väljamakse. Maksuhaldur

ei

tuvastanud,

et

tasutud

käibemaksusumma

on

mingil

viisil

seotud

kaebaja

majandustegevusega.

2) Maksuhaldur on arusaadavalt ja selgelt välja toonud asjaolud, mis tõendavad, et

asfaldifreesi lintajami soetust ei ole reaalselt toimunud.

3) Kontrollakti p-s 1.5.2.2 on välja toodud, et kaebaja ei ostnud sõidukit Audi A6 Polypore´lt.

Maksuhaldur on selgitanud, miks on põhjust eeldada, et tegelikult soetas kaebaja arvetel nr 7/07

ja nr 14 nimetatud kauba Saksamaa äriühingult: AT käis ise sõidukil Saksamaal järel; AT üritas

maksuhalduri eest tegelikke asjaolusid varjata (algul väitis, et nägi autot esimest korda Eestis);

BP selgitused ei kinnita Polypore ja kaebaja vahelist tehingut; auto Eestisse toimetamise kulud

kandis kaebaja; Polypore ei omanud reaalset majandustegevust, mida kinnitab ka asjaolu, et

auto ostu-müügi tehingult ei teenitud kasumit ja auto ostmiseks puudusid rahalised vahendid;

kaebaja kasum tehingult oli 300 eurot või veelgi vähem. Maksuhaldur ei ole kontrollaktis ega

maksuotsuses otseselt väitnud, et tehing (Audi A6 ost-müük) toimus kaebaja ja AutoForum

Biebesheim Inh. Bülent Kilic vahel, kuid see on kontrollaktist ja tõenditest kergesti tuletatav.

Kontrollakti p-des 1.5.3.1 ja 1.6.2.1 selgitas maksuhaldur, et tegemist on ühendusesisese

tehinguga, millele kohaldub käibemaksumäär 0%. Tulumaksu määramise põhjendused kattuvad

asfaldifreesi osas esitatud seisukohaga.

4) Toyota Hilux puhul kinnitavad samad asjaolud, mis Audi A6 puhul, et arvel nr 15 näidatud

tehingut ei toimunud ning tegelikult soetas kaebaja arvel nimetatud kauba Saksamaa äriühingult

(kontrollakti p 1.7.2). Maksuhaldur ei ole kontrollaktis ega maksuotsuses välja öelnud, et

Toyota Hilux ost-müük toimus kaebaja ja Autohaus Körmer GmbH vahel, kuid see on

kontrollaktist ja tõenditest kergesti tuletatav. Kontrollakti p-des 1.7.3.1 ja 1.8.2.1 selgitas

maksuhaldur, et kuna tegemist on ühendusesisese käibega, kohaldub käibemaksumäär 0%.

Tulumaksu määramise põhjendused kattuvad asfaldifreesi osas esitatud seisukohaga.

5) Kõigi maksuotsuses käsitletud tehingute puhul on MKS § 83 lg 4 kohaldamise eeldused

täidetud. Maksuhaldur on näidanud, milline oli näiliku tehingu varjus tehtud tehing, milles

seisnes kaebaja saadud maksueelis, ning kaebaja tahtluse.

6) Maksuhaldur on maksuotsuse p-s 3.2 selgitanud, millal alustati maksustamisperioodi

september 2014 kontrolli. Selle perioodi osas algas maksumenetlus 18.11.2014 korraldusega.

4. Tallinna Halduskohus jättis 01.03.2016 otsusega kaebuse rahuldamata ning

menetluskulud poolte endi kanda

1)

Asfaldifreesi ning sõidukite Audi A6 ja Toyota Hilux soetuse puhul viitavad

maksuhalduri tuvastatud asjaolud pettuseskeemi kasutamisele, millega on välisriigi müüja ja

Eesti ostja vahele tekitatud Eesti käibemaksukohustuslasest fiktiivne edasimüüja. Selliselt on

loodud tegelikule ostjale formaalne õigus deklareerida sisendkäibemaksu, samas kui fiktiivne

edasimüüja vastavat käibemaksu riigieelarvesse ei tasu.

2)

Maksuhaldur on tuvastanud, et tegelikkuses leidis asfaldifreesi Tallchart, mitte Polypore.

Tallchart pidas ka Saksamaa müüjaga esmaseid läbirääkimisi. Kuna hind jäi kalliks, andis

Tallchart vastava info AT-le, kes käis Saksamaal kohapeal hinna üle läbirääkimisi pidamas. BP

ei esitanud maksuhaldurile täpsemaid selgitusi ega tõendeid (e-kirju, kõneväljavõtteid vms)

läbirääkimiste pidamise kohta, samuti eksis BP freesi Eestisse transportimise asjaolude osas,

mäletades, et nägi freesi Netrella tegevuskohas, samas kui Tallchart kinnitas, et frees toodi

Saksamaalt otse tema tegevuskohta.

3-15-2958

5(9)

3) Maksumenetluses selgus, et AT käis ise 2014. aasta augustis sõidukil Audi A6 Saksamaal

järel, kus talle väljastati ajutised numbrimärgid. Seega ei vasta tõele AT ja BP esialgsed väited,

et viimane soetas sõiduki Saksamaalt ning müüs hiljem AT-le. Toyota Hiluxi soetuse osas on

BP ja AT selgitused vastuolus. Maksuhalduri tuvastatud asjaoludest teada saades möönis AT,

et käis ise sõidukil Saksamaal järel. BP ei mäletanud algselt, kellega ta sõidukitel Saksamaal

järel käis, hiljem aga möönis, et Saksamaal käis ka AT. Seejuures märkis BP, et selleks ajaks,

kui tema Saksamaale jõudis, oli AT sõidukid juba välja ostnud ja vastu võtnud.

4)

Maksumenetluses selgunud asjaolud loovad põhjendatud kahtluse, et pikaajalised

tuttavad AT ja BP on andnud maksuhaldurile kokkuleppeliselt ebaõigeid ütlusi ning tehinguid

nende kirjeldatud viisil ei ole tegelikkuses toimunud. Ei ole usutav, et kummagi tehingupoole

esindaja ei mäleta või mäletab valesti, kas AT suhtles ise Saksamaa müüjatega ja käis

Saksamaal kaubal järel või mitte. Maksuhalduri tuvastatud asjaolud viitavad, et tegelikkuses

soetas kaebaja asfaldifreesi ja sõidukid otse Saksamaa müüjatelt, mitte Polypore´lt, ning

Polypore kaudu edasimüügi vormistamise ja maksuhaldurile ebaõigete ütluste andmise

eesmärgiks oli seda varjata. Kaebaja ei ole maksumenetluses ega kohtumenetluses esitanud

tõendeid, mis kummutaksid maksupettuse kahtluse.

5)

Maksuhaldur on MKS § 83 lg 4 alusel hinnanud ümber tehingu osapooled, mitte tehingu

liigi. Freesi ja sõidukeid ei soetanud kaebaja Polypore´lt, vaid asfaldifreesi soetas kaebaja

Saksamaa äriühingult WMH Werwie Maschinen-Handels GmbH, sõiduki Audi A6 Saksamaa

äriühingult AutoForum Biebesheim Inh. Bülent Kilic ning sõiduki Toyota Hilux Saksamaa

äriühingult Autohaus Körmer GmbH. Kontrollaktis ja maksuotsuses on kirjeldatud, milles

seisnes näilike tehingutega saadud käibemaksueelis.

6)

Asfaldifreesi lintajami väidetava soetuse kohta Saksamaalt ei ole Polypore esitanud

ühtegi kontrollitavat tõendit. Polypore esindaja BP ei mäleta müüja nime ega esitanud kauba

tellimist, selle eest tasumist ja kauba transporti puudutavaid tõendeid. Samuti on vastuolulised

BP ja AT ütlused kauba kättesaamise kohta: BP selgitas, et lintajam saadeti cargo-teenusena

otse kaebajale, kuid AT sõnul andis lintajami üle BP. Kaebaja ei ole üheselt mõistetavalt

selgitanud, miks oli lintajami soetus üldse vajalik. Lintajami eest ei ole kaebaja Polypore´le ka

täies ulatuses tasunud (21 600 eurost on üle kantud üksnes 3600 eurot). Eeltoodu loob

põhjendatud kahtluse, et Polypore ei ole tegelikkuses kaupa soetanud ega kaebajale edasi

müünud. Ainuüksi kaebaja arve Läti äriühingule Splin SIA vastava kauba väidetava

edasimüümise kohta ja kauba üleandmise akt vastavat kahtlust ümber ei lükka. Kui Polypore´l

puudus kaup, mida kaebajale võõrandada, ei saanud kaebaja seda ka edasi müüa. Kaebaja ei ole

esitanud selliseid täiendavaid tõendeid, mis maksuhalduri järeldused veenvalt kahtluse alla

seaksid. Seega on maksuhaldur põhjendatult leidnud, et kuna Polypore arvel kajastatud

lintajamit ei ole kaebaja tegelikkuses saanud, ei ole ka täidetud sisendkäibemaksu

mahaarvamise eeldused (käibemaksuseaduse (KMS) § 29 lg 1 ja lg 3 p 1, § 31 lg 1).

7) Maksuhaldur ei ole seadnud kahtluse alla asfaldifreesi ja sõidukite soetust ning on asunud

seisukohale, et kaebaja väljamaksed kokku summas 196 500 eurot seonduvad vastava kauba

soetamisega. Polypore arvete alusel makstud käibemaksu summas 39 300 eurot osas on

maksuhaldur põhjendatult leidnud, et sellel puudub seos kaebaja ettevõtlusega. Kuna

ühendusesisese käibe korral kehtib 0% käibemaksumäär, ei pidanud Saksamaa müüjad lisama

kauba hinnale käibemaksu ning kaebaja ei pidanud seda tasuma. Polypore ei ole vaidlusalustel

arvetel toodud käibemaksu riigieelarvesse tasunud. Seega tuleb Polypore arvete alusel välja

makstud 39 300 eurolt tasuda tulumaks. Asfaldifreesi lintajami eest tasus kaebaja Polypore`le

3600 eurot. Kuna kaebaja kõnealust lintajamit tegelikult ei soetanud, oli samuti tegemist

ettevõtlusega mitteseotud väljamaksega, millelt tuleb tasuda tulumaksu. Polypore arvete alusel

välja makstud 42 900 euro osas on põhjendatud eeldada, et see jõudis tagasi kaebajaga seotud

füüsiliste isikuteni.

3-15-2958

6(9)

8) Tulumaksu arvestamise ja tasumise õigsuse kontrolli läbiviimisest maksustamisperioodi

september 2014 osas teavitati kaebajat hiljemalt kontrollaktis. Pärast kontrollakti saamist sai

kaebaja esitada sellele oma vastuväited.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES

5. Netrella OÜ palub apellatsioonkaebuses halduskohtu otsus tühistada ja teha asjas uus

otsus, millega tema kaebus rahuldada.

1)

Kohus jättis tähelepanuta kaebaja väite, et maksuotsuses ei ole viidatud ühelegi

õigusnormile, millest lähtuvalt tuleks asfaldifreesi, Audi A6 ja Toyota Hiluxi soetustehingute

puhul kohaldada 0%-st käibemaksumäära. Kuna kontrolli käigus tuvastati, et asfaldifreesi

transporditeenust osutas Tallchart, ei ole mingisugust tähendust sellel, kas BP teadis või ei

teadnud kauba Eestisse toimetamise asjaolusid. Isegi kui AT käis Saksamaal läbirääkimisi

pidamas, ei saa sellest järeldada, et kaupa ei müüdud Polypore`le. AT-le antud volitusest

tulenevad õigused ei ole automaatselt kaebajale ülekantavad. Saksamaa äriühingu ja Polypore

esindajad on tehingute toimumist kinnitanud. Isikute ähmastel meenutustel ei ole mingisugust

tõendiväärtust.

2)

Maksuotsusest ei selgu, millised oli väidetavad varjatud tsiviilõiguslikud tehingud, kuidas

need on kvalifitseeritud ja millisel õiguslikul alusel maksustatakse need tehingud 0% määraga.

Maksuhaldur ei ole tuvastanud, et vaidlusaluste tehingute pooled leppisid kokku, et avaldatud

tahtele vastavaid tagajärgi ei saabugi või nad varjasid koos tegelikku tehingut. Maksuotsuses

on vastustaja esitanud versiooni, mille kohaselt toimus asfaldifreesi müügitehing Saksamaa

äriühingu ja Tallcharti vahel. Sellisel juhul ei saa varjatud tehinguks pidada väidetavat tehingut

kaebaja ja Saksamaa äriühingu vahel.

3)

Kontrollaktist ei nähtu, et MTA oleks kontrollinud Saksamaalt lintajami soetusega või

Lätist selle edasimüügiga seotud asjaolusid. Mitte ükski tõend ei viita sellele, et lintajamit üldse

ei olnudki.

4)

Maksuotsuses ega kontrollaktis ei ole välja toodud arvestust selle kohta, milline oli

kaebaja saadud väidetav maksueelis ning millise arvutuse järgi see leiti. Maksueelis ja poolte

tahtlus saada maksueelist on tuvastamata. MTA ei väida, et Polypore jättis tehingutelt

käibemaksu deklareerimata ja tasumata. Kui Polypore jättis käibemaksu riigile tasumata, on

võimalik esitada käibemaksu tasumise nõue Polypore vastu. Maksustamise seisukohalt ei ole

tähtsust sellel, kas Polypore sai tehingutelt kasumit või kahjumit.

5)

Maksuotsusest ei selgu konkreetne õiguslik alus, millele tuginedes on maksustatud

Plypore arvetel näidatud käibemaksu osa tulumaksuga. Kuna vaidlust ei ole selles, et sõidukid

ja asfaldifrees olid olemas, oleks tulnud kogu arvel märgitud summa ulatuses tehtud väljamakse

lugeda ettevõtlusega seotud kuluks. Halduskohus eeldas alusetult, et Polypore arvete alusel

makstud 42 900 eurot jõudis tagasi kaebajaga seotud füüsiliste isikuteni.

6. Maksu- ja Tolliamet vaidleb apellatsioonkaebusele vastu ning palub jätta see rahuldamata

ja halduskohtu otsus muutmata.

1)

Kaebaja ei ole põhjendanud, miks peaks 0% käibemaksumäära puudutavatele sätetele

viitamata jätmine mõjutama kaebaja maksukohustust ja tooma kaasa haldusakti tühistamise.

Samuti jääb ebaselgeks, kuidas mõjutab nimetatud sätetele viitamata jätmine asjaolu, et kaebaja

ei ole tegelikult arvel märgitud kaupa soetanud ning on sellest tulenevalt rikkunud KMS § 29

lg-t 1 ja § 31 lg-t 1.

3-15-2958

7(9)

2)

Halduskohus on poolte väiteid analüüsides asunud seisukohale, et maksuotsuse

tühistamiseks puudub alus. Sellest, et kohus ei analüüsinud igat kaebaja väidet, ei saa teha

järeldust, et halduskohus jättis kaebaja väited tähelepanuta.

3)

Kaebaja ei ole selgitanud, mida ta peab silmas väitega, et maksuotsuses ei ole ära näidatud

tegeliku tehingu tsiviilõiguslikku kvalifikatsiooni. Riigikohus peab tsiviilõigusliku

kvalifikatsiooni all silmas tehingu liiki, mille pooled tegelikult omavahel tegid. Maksuotsuses

on asutud seisukohale, et kaebaja soetas kaubad otse Saksamaalt. Tegemist oli ostu-müügi

tehinguga.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

7. Ringkonnakohus leiab, et apellatsioonkaebus ei ole põhjendatud ja tuleb jätta rahuldamata.

Halduskohtu otsus on seaduslik ja põhjendatud ning selle muutmiseks või tühistamiseks puudub

alus. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu otsuse põhjendustega ja järgib neid ega pea seetõttu

vajalikuks halduskohtu kõiki põhjendusi üle korrata (HKMS § 201 lg 4). Vastuseks

apellatsioonkaebusele märgib ringkonnakohus järgmist.

8. Maksuotsuses ja kontrollaktis on leitud, et kaebaja soetas asfaldifreesi ja sõidukid Saksamaa

maksukohustuslastelt, s.o tegemist on ühendusesisese käibega, millele rakendatakse 0%

käibemaksumäära. Asjaolu, et maksuotsuses ei ole viidatud konkreetsele sättele, millest

lähtuvalt tuleb maksuhalduri arvates asfaldifreesi, Audi A6 ja Toyota Hiluxi soetustehingutele

kohaldada 0% käibemaksumäära, ei ole selline puudus, mis tingiks maksuotsuse

õigusvastasuse. Ringkonnakohus selgitab, et käibemaksudirektiivi 2006/112/EÜ art 138 lg 1

kohaselt vabastavad liikmesriigid käibemaksust kaubatarned, mille müüja, soetaja või nende

nimel tegutsev isik lähetab või veab sihtkohta väljaspool enda territooriumi, kuid ühenduse

territooriumil, teisele maksukohustuslasele või mittemaksukohustuslasest juriidilisele isikule,

kes sellena tegutseb, muus liikmesriigis kui kaupade lähetamise või veo alguse liikmesriigis.

KMS näeb ühendusesisese käibe (KMS § 7 lg 1) puhul ette 0% määra (KMS § 15 lg 3 p 2), mis

on direktiivi art 138 lg 1 mõttes maksuvabastus. Seega, kui Eesti käibemaksukohustuslane ostab

Saksamaa käibemaksukohustuslaselt kaupa ning toimetab selle Eestisse, maksustatakse sellist

tehingut 0% määraga. Halduskohus on arusaadavalt selgitanud, kuidas toimub maksustamine

ühendusesisese soetamise puhul ning kuidas saab ostja maksueelise, kui tekitada liikmesriigi

müüja ja Eesti ostja vahele Eesti käibemaksukohustuslasest fiktiivne edasimüüja, kes jätab

käibemaksu riigile tasumata. Maksuotsuses on viidatud käibemaksu määramise õiguslikele

alustele (KMS § 29 lg 1, § 31 lg 1) ning selles osas on haldusakt kooskõlas MKS § 46 lg 3 p-

ga 5.

9. Kontrollaktist ja maksuotsusest järeldub, et maksuotsuse aluseks on maksupettuse kahtlus:

Netrella soetas ühendusesiseselt kaupa, kasutades formaalse vahelülina Polypore`t, et saada

alusetult deklareeritud sisendkäibemaks enammakstud käibemaksuna tagasi. Maksuhaldur on

välja toonud, et kaebaja sai sellisel moel tehingute vormistamisest kasu. Kohtupraktika kohaselt

ei pea maksumenetlusega ja maksuotsusega tuvastama, et maksukohustuslane osales

maksupettuses. Maksuotsuses on vaja näidata, miks on maksuhalduril selline põhjendatud

kahtlus ehk nimetada need asjaolud ja tõendid, mis seda kahtlust põhjendavad (vt nt Riigikohtu

otsused asjades nr 3-3-1-34-07 (p 11) ja 3-3-1-15-13 (p 10)). Praegusel juhul kinnitavad

maksupettuse kahtlust maksumenetluses kogutud tõendid kogumis.

10. Kaebaja leiab, et kuna asfaldifreesi transporti korraldas Tallchart, pole tähtsust sellel, kas BP

sellest teadis või mitte. Kaebaja arvates ei ole isikute seletustel praeguses asjas erilist

tõendiväärtust. Ringkonnakohus kaebajaga ei nõustu. Maksumenetluse käigus tuvastati, et BP ei

teadnud olulisi tehinguid puudutavaid asjaolusid, sealhulgas seda, kuhu asfaldifrees Eestis

3-15-2958

8(9)

toimetati ja kes kandis transpordikulud, ning andis ka valeütlusi (nt asfaldifreesi leidmise ja

asfaldifreesi müüjaga suhtlemise kohta). Toyota ja Audi soetamise kohta ei osanud BP

maksuhaldurile 19.01.2015 selgitusi andes suurt midagi öelda. Ka AT andis sõidukite soetamise

kohta üldsõnalisi selgitusi ning väitis end paljusid asjaolusid mitte mäletavat, pärast

maksuhalduri tuvastatud asjaolude teadasaamist aga muutis oma ütlusi. Ringkonnakohus ei pea

eluliselt usutavaks, et vähem kui pool aastat pärast tehingute toimumist nende kohta ütlusi andes

ei mäleta kummagi äriühingu esindaja tehingute tegelikke asjaolusid. Kaebaja ei ole esitanud

tõendeid, mis näitaksid, et ta tegi 2014. aasta augustis ja septembris vaidlusalustele tehingutele

sarnaseid tehinguid sedavõrd palju, et temalt ei saakski eeldada tehingute üksikasjade

mäletamist.

Ütlustega kõrvuti tuleb arvestada järgmisi asjaolusid: kaupadel käis järel AT; Netrella sai

asfaldifreesi müüja kontakti Tallchartilt ja Polypore´l puudus Saksamaa müüjaga kontakt;

Polypore tasus kaupade eest pärast Netrellalt ettemaksu saamist; sõidukite registreerimise kulud

kandis Netrella; Polypore`l polnud tehingutes sisulist rolli ning ta ei teeninud neilt ka kasumit.

Seejuures ei vormistatud 145 000 euro suuruse ettemaksu kohta mingit lepingut või muud

dokumenti, milles oleks fikseeritud poolte õigused ja kohustused. Nimetatud asjaolud kogumis

tekitavad tõsise kahtluse selles, et Polypore ostis Saksamaalt asfaldifreesi ja sõidukid ning müüs

need kaebajale edasi. On ilmne, et Polypore poolt AT-le antud volituse eesmärk oli tegeliku ostja

varjamine. Samuti nõustub ringkonnakohus maksuhalduriga, et asfaldifreesi lintajamit üldse ei

soetatud. Sellele viitavad järgmised asjaolud: lintajami soetamiseks puudus tegelik vajadus;

Polypore ei tasunud lintajami eest; Netrella tasus arvel märgitud hinnast (21 600 eurot) vaid

väikese osa (3600 eurot); puuduvad esialgse müüja väljastatud dokumendid ning asjaosaliste

väited lintajami soetamise kohta on vastuolulised ja ebausutavad. Põhjendamatu on kaebaja

etteheide, et vastustaja ei kontrollinud lintajami soetuse kohta Saksamaalt ega selle edasimüüki

Läti äriühingule. Kontrollaktist nähtub, et tõendamata on nii lintajami soetus Saksamaalt

Polypore poolt (p 1.3.2.1 (a)) kui ka selle edasimüük Läti äriühingule (p 1.3.2.1 (f)).

Maksumenetluses kogutud tõendid ja maksuhalduri esitatud põhjendused on piisavad

kinnitamaks maksuhalduri kahtlust, et dokumentides kajastatud kaup tegelikkuses puudus.

Seetõttu on tõendamiskoormis läinud üle kaebajale. Kaebaja ei ole esitanud lintajami edasimüügi

kohta peale Splin SIA-le väljastatud arve ja üleandmise-vastuvõtmise akti muid tõendeid (nt

kauba eest tasumist ja kauba Eestist välja toimetamist kinnitavaid dokumente).

Olukorras, kus tehinguosalised on andnud ebaõigeid ütlusi ning muud tuvastatud asjaolud ei

kinnita tehingute toimumist, ei ole tehingute kohta vormistatud dokumendid usaldusväärsed

tõendid tehingute toimumise kohta. Praegusel juhul on arved ja muud tehinguid puudutavad

dokumendid vormistatud selleks, et jätta muljet Netrella ja Polypore ning Polypore ja Saksamaa

äriühingute vaheliste tehingute toimumisest.

11. Maksuhaldur on asunud seisukohale, et Netrella ja Polypore vahelised tehingud olid näilikud

ning tegelikult soetas kaebaja asfaldifreesi ja sõidukid otse Saksamaa äriühingutelt. MKS § 83

lg 4 kohaselt ei võeta näilikku tehingut maksustamisel arvesse. Kui näilik tehing tehakse teise

tehingu varjamiseks, kohaldatakse maksustamisel varjatud tehingu kohta käivaid sätteid.

Tehingu näilikkus võib seisneda ka selles, et tehing ei ole toimunud nende isikute vahel, keda

lepingudokumendis lepingupooltena näidatakse (Riigikohtu lahend nr 3-2-1-82-14, p 34).

Praegusel juhul ei ole maksuhaldur ümber kvalifitseerinud ostu-müügi tehingute

tsiviilõiguslikku sisu, vaid leidnud, et müüja isik on teine. Seega on põhjendamatu kaebaja

etteheide selle kohta, et maksuotsusest ei selgu, milline oli väidetavate varjatud tehingute

tsiviilõiguslik kvalifikatsioon.

12. Kaebaja arvates jääb ebaselgeks, miks on maksuhaldur asunud seisukohale, et asfaldifreesi

ostis Saksamaa äriühingult Netrella, mitte Tallchart, kellel oli kontakt müüjaga. Maksuotsuses

3-15-2958

9(9)

on leitud, et kuna AT korraldas kauba soetuse Saksamaalt, käies seal ise kohal, ning Netrella

teenis asfaldifreesi müügi vahendamiselt kasumit, toimus tehing just Netrella ja Saksamaa

äriühingu vahel. Maksuhaldur on oma seisukohta piisavalt põhjendanud. Ringkonnakohus lisab,

et sõltumata sellest, kas ostjaks pidada Netrellat või Tallcharti, oli kaebaja ja Polypore vaheline

tehing näilik ning Polypore arve alusel polnud kaebajal õigust sisendkäibemaksu maha arvata.

13. Määravat tähtsust ei ole sellel, millist kasu (maksueelise) kaebaja näilike tehingute kaudu

täpsemalt sai, kuna need olid osa maksupettusest. Kohtupraktika kohaselt ei pea maksuhaldur

maksupettuse korral selgitama välja maksupettuses osaleja tegelikku maksueelist. Maksupettust

kinnitavate asjaolude esinemisel saab eelise tekkimist eeldada (Riigikohtu lahend nr 3-3-1-30-

15, p 28). Praegusel juhul on kaebaja saadud kasu siiski üsna ilmne: Saksamaa äriühingutelt

kaupa ostes ei pidanud kaebaja tasuma käibemaksu, kuid vormistades näilikud tehingud

Polypore`ga, tekitas kaebaja endale õiguse sisendkäibemaksu maha arvata. Maksuhaldur

tuvastas, et Polypore`l puudus tavapärane majandustegevus, selle äriühingu kontodele laekuv

raha võeti suurtes summades sularahana välja või kanti kohe edasi teistele äriühingutele ning

deklareeritud käibemaks ja sisendkäibemaks olid sisuliselt võrdsed. Polypore kustutati

käibemaksukohustuslaste registrist 05.09.2014. Siit järeldub, et Polypore ei ole vaidlusalustel

arvetel kajastatud käibemaksu riigile tasunud ning äriühingu kontot on kasutatud raha

ettevõtlusest väljaviimiseks. Netrella juhatuse liige AT ja Polypore juhatuse liige BP on

pikaaegsed tuttavad, mistõttu võib eeldada, et kaebaja oli teadlik, et Polypore jätab arvel näidatud

käibemaksu riigile üle kandmata. Kaebaja tasus küll Polypore arvele kaupade maksumuse koos

käibemaksuga, kuid eeltoodud asjaolusid arvestades on põhjust arvata, et osa Polypore`le

makstud summadest (arvel näidatud käibemaksule vastav osa) jõudis kaebajaga seotud füüsiliste

isikute kätte.

14. Riigikohus on selgitanud, et näiliku tehingu korral tekib väidetava müüja maksukohustus

KMS § 38 lg 1 teisest lausest, sest müüja on väljastanud arve, millele on märgitud käibemaks

käibemaksuseaduse nõudeid eirates. Näiliku tehingu puhul on lepingupooltel jätkuvalt õigus

tagastada tehingu alusel saadu, samuti on müüjal õigus tühistada väljastatud arve ning tal tekib

arvel näidatud käibemaksu osas riigi vastu tagastusnõue. Eeltoodust tulenevalt ei ole ostjal

näiliku tehingu alusel müüjale tasutud käibemaksu osas sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust

(Riigikohtu lahend nr 3-3-1-46-11, p 21). Seega on asjakohatu kaebaja väide, et maksuhalduril

on võimalik esitada käibemaksu nõue Polypore`i vastu.

15. Maksuotsus on õiguspärane ka tulumaksu määramise osas. Arvestades, et asfaldifreesi ja

sõidukite soetamisel saab ettevõtlusega seotud kuluks lugeda Saksamaa äriühingutele tasutud

summad ning lisaks eeldatavad Eestisse toimetamise kulud, on Polypore`le tasutud summade ja

tegelike kulude vahe näol tegemist ettevõtlusest välja viidud rahaga, millelt tuleb tasuda

tulumaks. Maksuhaldur on põhjendatult võtnud maksustamisel aluseks Polypore arvetel

märgitud käibemaksule vastava väljamakse. Maksuhalduri arutluskäik on jälgitav ja arusaadav.

Kuna asfaldifreesi lintajamit ei soetatud üldse, siis on kogu Polypore´le kantud summa

ettevõtlusest välja viidud raha.

16. HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kuna

apellatsioonkaebus ei kuulu rahuldamisele ning vastustaja ei ole taotlenud menetluskulude

hüvitamist, jäävad menetluskulud poolte endi kanda.

(allkirjastatud digitaalselt)

Oliver Kask

(allkirjastatud digitaalselt)

Villem Lapimaa

(allkirjastatud digitaalselt)

Ruth Plaks