3-15-2406/8 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tallinna Halduskohus

Kohtunik

Aili Maasik

Otsuse tegemise aeg ja koht

06.06.2016, Tallinn

Haldusasja number

3-15- 2406

Haldusasi

U.T. kaebus Maksu- ja Tolliameti 26.08.2015 otsuse

nr 8-3/5080-1 tühistamiseks ja Maksu- ja Tolliameti

kohustamiseks võtma vastu 2007. aasta tuludeklaratsioonile

11.08.2015 esitatud parandusdeklaratsioon ja teha sellega

seonduvad toimingud.

Menetlusosalised

Kaebaja — U.T., volitatud esindaja vandeadvokaat Martin

Kruus

Vastustaja — Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja Aiki

Meister

Asja läbivaatamise vorm

Kirjalik menetlus

Resolutsioon

1. Jätta kaebus rahuldamata.

2. Jätta menetluskulud menetlusosaliste endi kanda.

3. Toimetada kohtuotsus kätte menetlusosalistele.

Edasikaebamise kord

Otsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse Tallinna

Ringkonnakohtule hiljemalt 06.07.2016. Vastuseks teise

menetlusosalise poolt esitatud apellatsioonkaebusele võib

esitada

vastuapellatsioonkaebuse

päeva

jooksul

apellatsioonkaebuse

menetlusosalisele

kättetoimetamisest

arvates või ülejäänud apellatsioonitähtaja jooksul, kui see on

pikem kui 14 päeva. Kui apellant soovib asja arutamist

kohtuistungil, tuleb seda apellatsioonkaebuses märkida, vastasel

korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus

menetluses. Kui menetlusosaline soovib apellatsioonkaebuse

esitamiseks

saada

menetlusabi,

tuleb

tal

Tallinna

Ringkonnakohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi

taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist ning

apellatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja

tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta

menetlusabi taotleb, eelkõige esitama apellatsioonkaebuse

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. U.T. kajastas oma 05.05.2008 esitatud 2007.a tuludeklaratsiooni real 6.3 tulu muu vara võõrandamisest

summas 2 500 000 krooni, samuti vara võõrandamisega seotud kulusid summas 10 025 krooni, kasu vara

võõrandamisest seega 2 489 975 krooni (tl 2, 24).

2. Maksu- ja Tolliamet (MTA) väljastas U.T. deklareeritud andmete alusel 17.07.2008 maksuteate nr 15

667 (tl 27-28), kus juurdemaksmisele kuuluv tulumaksusumma oli 547 796 krooni (35 010,55 eurot). MTA

17.07.2008 maksuteates nr 15 667 märgitud juurdemaksmisele kuuluv tulumaksusumma 547 796 krooni

(35 010,55 eurot) on 09.09.2008 tasutud (tl 29).

3. U.T. esitas 11.08.2015 MTA-le taotluse tema 2007.a parandusdeklaratsiooni vastuvõtmiseks (tl 5-6).

Taotluses on märgitud, et parandusdeklaratsiooni vastuvõtmise järgselt tuleb otsustada enammakstud

tulumaksusumma avaldajale tagastamine.

4. MTA 26.08.2015 otsusega nr 8-3/5080-1 (tl 7) jäeti U.T. parandatud andmetega 2007.a tuludeklaratsioon

vastu võtmata. Otsuses on viitega maksukorralduse seaduse (MKS) §-le 98 leitud, et parandusdeklaratsioon on

esitatud aegunult.

5. U.T. esitas Tallinna Halduskohtule 23.09.2015 kaebuse MTA 26.08.2015 otsuse nr 8-3/5080-1

tühistamiseks ja MTA kohustamiseks võtma vastu 2007. aasta tuludeklaratsioonile 11.08.2015 esitatud

parandusdeklaratsioon ja teha sellega seonduvad toimingud.

Kohus võttis kaebuse 27.10.2015 määrusega menetlusse (tl 9-10) ja määras asja 20.05.2016 määrusega (tl

30) kirjalikku menetlusse.

KAEBAJA SEISUKOHT

6. Kaebaja sõlmis 16.03.2007 notariaalselt tõestatud võlaõigusliku müügilepingu, millega võõrandas

pärimise teel omandatud kinnisasja, mis oli algselt omandireformi raames tagastatud kaebaja isale H. T.le.

Müügitehingu alusel laekus kaebajale kinnistu müügist 2 500 000 krooni.

7. Kaebaja pöördus 2008. aasta varakevadel Kuressaares asuvasse MTA teeninduspunkti, paludes

informatsiooni selle kohta, kas ta peab 2007.aasta tuludeklaratsioonil kajastama kinnisasja müügitehingust

saadud tulu. MTA teenindusbüroos selgitati kaebajale, et tehingust saadud tulu tuleb tuludeklaratsioonil

kajastada, kuivõrd pärandvara soetusväärtus loetakse alati nulliks ja sellele ei laiene tulumaksuvabastus.

Maksuhaldurilt saadud juhiste kohaselt kajastas kaebaja maksudeklaratsiooni punktis 6.3 tulu muu vara

võõrandamisest summas 2 500 000 krooni, samuti võõrandamisega seotud kulusid summas 10 025 krooni.

8. Riigikohus andis 12.02.2014 lahendis asjas nr 3-3-1-97-03 seisukoha pärandvara võõrandamise

maksustamise tõlgendamisele. MTA poolt varem antud juhised tulumaksudeklaratsiooni täitmisel olid kohtu

poolt esitatud seisukohtadega vastuolus. Kõnealuse tuludeklaratsiooni esitamise ajal kehtinud

tulumaksuseaduse (TuMS) § 15 lg 4 punktiga 5 anti maksukohustuslasele õigus omandireformi käigus

tagastatud maa võõrandamise tehingult tulumaksu mitte arvestada. Selline õigus ei ole isikuga seonduv õigus,

mistõttu läheb ka selline õigus Riigikohtu asjas nr 3-3-1-97-03 tehtud lahendi kohaselt

universaalõigusjärgluse korras üle pärijale. Kaebaja kajastas müügitehingult saadud tulu tuludeklaratsioonil

seega alusetult, tasudes seetõttu põhjendamatult ka ettenähtust enam tulumaksu.

9. Kaebaja pöördus 2015. aasta augusti alguses vastustaja poole sooviga esitada 2007. aasta tulude kohta

parandusdeklaratsioon õigete andmetega. Vastustaja keeldus parandusdeklaratsiooni vastu võtmast,

tuginedes väitele, et parandusdeklaratsiooni saab esitada kolme aasta jooksul algse deklaratsiooni

esitamistähtajast arvates ning vastav tähtaeg möödus kaebaja jaoks 31.03.2011. Kaebaja esitas vastustajale

11.08.2015 parandusdeklaratsiooni ja taotluse, milles palus parandusdeklaratsioon vastu võtta ning teha

sellega seonduvad toimingud. Vastustaja keeldus 26.08.2015 otsusega parandusdeklaratsiooni vastu võtmast.

10. Vastustaja 26.08.2015 otsus ei ole põhjendatud ega õige. Vastavalt haldusmenetluse seaduse (HMS) §-s

3 sätestatud üldpõhimõttele saab isiku subjektiivseid õigusi piirata üksnes seaduse alusel. Seaduses puudub

normatiivne piirang, mis võimaldaks parandusdeklaratsiooni vastuvõtmisest aegumisele tuginedes keelduda.

Aegumistähtaja näol on tegemist konkreetse juriidilise faktiga, mis saab tugineda üksnes normatiivsele

alusele. Aegumistähtaja saabumise ajahetke ei ole võimalik tuletada normide kogumi süstemaatilise või

teleoloogilise tõlgendamise teel. Vastavalt haldusõiguses kehtivale üldpõhimõttele on seaduse analoogia

kasutamine halduse subjekti suhtes välistatud. Samuti on lubamatu õiguse tõlgendamine subjektile

ebasoodsas suunas.

Kummaline ja küüniline on vastustaja poolt vaidlustatavas otsuses esitatud seisukoht, mille kohaselt teenib

deklaratsiooni parandamise õiguse aegumine põhiseaduslikke õiguskindluse ja omakorda sellest tuleneva

õigusrahu põhimõtteid, mis annavad aluse tuletada kolmeaastast aegumistähtaega seaduse üldisest mõttest.

Põhiseadusega kaitstakse esmajoones kaebaja isiklikke õigusi, mis lubavad muuhulgas eeldada, et halduse

kandja poolt antud korraldused ja kinnitused on seaduslikud, õiged ja jäävad kehtima (õiguskindluse

printsiip). Käesoleval juhul on vastustaja ise andnud kaebajale ekslikud juhised, mille tõttu esitas kaebaja

valede andmetega maksudeklaratsiooni.

Kaebajale jääb arusaamatuks, millistel asjaoludel saaks vastustaja õigust tugineda õiguskindluse printsiibile

lugeda kaalukamaks kaebaja samasisulisest õigusest. Kaebaja hinnangul kehtivad põhiseaduslikud

printsiibid esmajoones üksikisiku, mitte riigi jaoks. Seega on ülimalt kummaline olukord, kus riik põhistab

isiku põhiõiguste riivet vajadusega kaitsta riigi enda põhiseaduslikke õigusi. Isegi kui asuda seisukohale, et

ka riik ise saab olla põhiõiguste kandjaks, on isiku põhiõiguste allutamine riigi samaväärsele põhiõigusele

ilmselgelt ebaproportsionaalne ja demokraatlikus õigusriigis vastuvõetamatu.

11. Kaebuse esitajale ei ole teada normatiivset alust, mis piiraks ajaliselt parandusdeklaratsiooni esitamise

õigust maksukohustuslasele soodsas suunas. Ühtegi sellist normatiivset alust ei ole oma vastuses esitanud ka

vastustaja. Vastustaja kohtule esitatud vastuses on jäetud tähelepanuta asjaolu, et esitatud normatiivsete

aluste kogumi põhjal ei ole loogiliselt võimalik jõuda lõppjärelduseni, mille kohaselt on

parandusdeklaratsiooni esitamine alati võimalik üksnes selle tähtaja jooksul, mille kestel saab maksuhaldur

maksusumma määrata. Maksusumma määramise aluseks on MKS § 98, mis sätestab tõepoolest

maksuhaldurile ajalised piirangud, mille kestel on tal võimalik omaalgatuslikult maksusumma määrata.

Maksusumma määramise legaaldefinitsiooni ja eeldused sätestab MKS § 92. Viidatud normis sätestatud

kataloogis ei sisaldu eeldusena faktilist asjaolu, kus maksukohustuslane muudab varemesitatud

maksudeklaratsiooni. Seega ei saa MKS § 98 olla käsitletav parandusdeklaratsiooni esitamise õigust ajaliselt

piirava normatiivse alusena. Juhul, kui maksukohustuslane esitab parandusdeklaratsioonis tõepoolest

valeandmeid, saab alles see olla tulenevalt MKS § 92 lg 1 p-des 2 või 3 aluseks maksusumma määramisele.

Vastavast asjaolust ei saa aga tuletada õigust keelata üldse parandusdeklaratsiooni esitamine.

12. Kaebaja hinnangul ei ole tõsiseltvõetavad vastustaja väited, mille kohaselt puudub pärast seitsme aasta

möödumist

kontrollida

parandusdeklaratsioonis

esitatud

andmete

õigsust.

On

ilmne,

et

parandusdeklaratsiooni esitamisel on maksuhaldurilõigus õigus seaduses sätestatud tähtaja jooksul

kontrollida esitatud andmete kehtivust ning vajadusel nõuda maksukohustuslaselt deklareeritud andmeid

põhistavaid tõendeid ja selgitusi. Tõendamiskohustusega seonduvat riisikot kannab siin maksukohustuslane,

mistõttu ei saa maksukohustuslane sellises olukorras tugineda ka väitele, mille kohaselt ei ole ta kohustatud

dokumente säilitama enam kui seitse aastat.

13. Maksukohustuslasel peab olema mõistlik võimalus ekslikult esitatud andmetega maksudeklaratsioon

parandada. Valede andmetega esitatud maksudeklaratsiooni alusel antud maksuteade ei oma

parandusdeklaratsiooni suhtes õiguslikku tähendust, maksuhaldur peab uute andmetega esitatud

deklaratsiooni läbi vaatama ja andma selle põhjal vajadusel uue maksuteate.

14. Kaebajale ei ole 17.08.2008 maksuteadet kunagi esitatud, mistõttu ei saa tegemist olla kehtiva

haldusaktiga. Haldusakti kättetoimetamist peab tõendama maksuhaldur. Ühtegi sellist tõendit ei ole

vastustaja kohtule esitanud. Asjaolust, et kaebuse esitaja tasus maksudeklaratsiooni andmete põhjal

väljaarvestatud tulumaksusumma seaduses sätestatud tähtajaks, ei saa teha järeldusi maksuteate

kättetoimetamise suhtes.

VASTUSTAJA SEISUKOHT

15. Vastustaja vaidleb kaebusele vastu ja palub kaebuse rahuldamata jätta. Vastustaja põhjendatult jätnud

kaebaja parandusdeklaratsiooni vastu võtmata.

16. MTA on muutnud TuMS § 15 lg 4 p 5 kohaldamise praktikat ning maksuhaldur rakendab maksuvabastust

omandireformi käigus tagastatud maa esmavõõrandamisele ka juhul, kui võõrandajaks on maa

omandireformi käigus tagasi saanud isiku pärija (vt http://www.emta.ee/index.php?id=35147). Maksuhalduri

nüüdsel hinnangul TuMS § 15 lg 4 p 5 ei sea maksuvabastuse saamist sõltuvusse konkreetsest isikust, vaid

lähtub üksnes maa omandamise viisist, mistõttu tegemist ei ole pärandaja isikuga lahutamatult seotud varalise

õigusega.

17. Vaidlus seisneb selles, kas kaebajal, kes deklareeris 2007.a tuludeklaratsioonis kasu kinnisasja

võõrandamisest, on õigus taotleda parandusdeklaratsiooni vastu võtmist ja varasemalt tasutud tulumaksu

tagastamist.

18. Kaebaja taotleb tema parandusdeklaratsiooni vastu võtmist ning sellega seonduvate toimingute tegemist.

Kaebaja taotluse ilmselgeks eesmärgiks on see, et vastustaja tema poolt 2008.a tasutud tulumaksu tagastaks.

Seega on tegemist MKS § 33 lg-s 1 sätestatud tagastusnõudega. MKS § 33 lg 5 näeb ette, et tagastusnõudest

tuleb maksuhaldurit teavitada maksudeklaratsioonis või muus kirjalikus või kirjalikku taasesitamist

võimaldavas vormis esitatud dokumendis.

19. MKS § 82 järgi lähtub maksuhaldur maksukohustuse täitmise kontrollimisel ja maksu määramisel

eelkõige maksukohustuslase esitatud maksudeklaratsioonidest (§ 85 lg 1), maksukohustuslase

raamatupidamisarvestusest ja muust tema poolt enda tegevuse kohta peetud arvestusest. Kui maksuhalduril

tekib kahtlus maksukohustuslase esitatud andmete õigsuses, kogub ta täiendavaid tõendeid.

MKS § 85 sätestab, et maksudeklaratsioon on tulu-, käibe-, aktsiisi-, tolli-, sotsiaalmaksu- ja

hasartmängumaksudeklaratsioon, maksuaruanne või muu maksuhaldurile esitatav maksuarvutamise

dokument, mille esitamise kohustus tuleneb seadusest (lg 1). Deklaratsioonile lisatakse dokumendid, mille

esitamine on ette nähtud seaduse või määrusega (lg 2). Maksuhalduril on õigus teha deklaratsiooni esitamise

kohta meeldetuletusi, samuti anda korraldusi deklaratsiooni esitamiseks (lg 3). Deklaratsiooni esitaja on

kohustatud esitama talle teadaolevalt õigeid andmeid ning andmete õigsust kirjalikult kinnitama (lg 4). MKS

§ 88 lg 1 kohaselt arvutab maksukohustuslane deklaratsiooni alusel tasumisele kuuluva maksusumma.

Maksuhalduril on õigus maksukohustuslase arvutatud summat kontrollida ning vajaduse korral määrata

maksusumma MKS §-s 98 sätestatud tähtaja jooksul.

MKS § 88 lg 2 järgi juhul, kui seaduse või määrusega on nii ette nähtud, arvutab deklaratsiooni alusel

tasumisele kuuluva maksusumma maksuhaldur ning saadab tasumisele kuuluva summa kohta maksuteate.

Maksuteade on MKS §-s 46 sätestatud nõuetele vastav haldusakt, mis saadetakse maksukohustuslasele

hiljemalt 30 päeva enne maksu tasumise tähtpäeva. Maksuteadet ei väljastata, kui maksusumma on väiksem

kui 10 eurot. Maksuhaldur võib väljastada maksuteate ka pärast deklaratsiooni esitamise tähtpäeva esitatud

deklaratsiooni alusel arvutatud maksusumma kohta, kui maksusumma arvutatakse deklaratsioonis esitatud

andmete põhjal.

MKS § 88 lg 3 järgi kohaldatakse maksuteate muutmisele ja kehtetuks tunnistamisele MKS §-des 101–104

sätestatut, arvestades lõigetes 4–6 sätestatud erisusi. MKS § 88 lg 4 sätestab, et maksuteadet võib maksu

määramise aegumistähtaja jooksul muuta või kehtetuks tunnistada nii maksukohustuse suurendamiseks kui

vähendamiseks, arvestamata käesoleva seaduse §-des 101–104 sätestatud piiranguid.

MKS § 88 lg 5 alusel võib maksudeklaratsioonis või maksuteates avastatud arvutusvigu parandada enne

maksuteate vaidlustamise tähtaja saabumist, samuti juhul, kui vaide esitamise tähtaeg on ennistatud.

Eelnimetatud piirang ei kehti juhul, kui maksuteadet saab muuta või kehtetuks tunnistada ka muul alusel.

MKS § 88 lg 6 järgi juhul, kui maksuteadet muudetakse või see tunnistatakse kehtetuks maksukohustust

vähendava asjaolu tõttu, väljastab maksuhaldur uue maksuteate või teeb otsuse maksuteate kehtetuks

tunnistamise kohta. Maksuteate muutmiseks maksukohustust suurendava asjaolu tõttu tunnistab

maksuhaldur selle kehtetuks ning teeb maksuotsuse (§ 95).

TuMS § 46 lg 1 sätestab, et MTA arvutab juurdemaksmisele kuuluva maksusumma (juurdemakse) ning

saadab maksumaksjale sellekohase kirjaliku maksuteate.

MKS § 98 lg 1 järgi on maksusumma määramise aegumistähtaeg on kolm aastat. Maksusumma tahtliku

tasumata või kinni pidamata jätmise korral on maksusumma määramise aegumistähtaeg viis aastat.

Aegumistähtaeg algab selle maksudeklaratsiooni esitamise tähtpäevast, mida ei esitatud või milles esitatud

andmete alusel maksusumma valesti arvutati. MKS § 98 lg 4 alusel ei või pärast aegumistähtaja möödumist

selles asjas maksuotsust teha ega muuta või kehtetuks tunnistada selles maksuasjas varem tehtud

maksuotsust.

Ülaltoodud sätetest tulenevalt on kaebaja parandusdeklaratsioonide esitamise võimalus piiratud ajalises

mõõtmes – deklaratsiooniparandusi saab esitada vaid MKS § 98 lg-s 1 sätestatud maksu määramise

aegumistähtaja jooksul. Vastustaja seisukoha õigsust kinnitab Riigikohtu lahend nr 3-3-1-91-08, mille

punktis 12 on selgitatud, et maksumaksjal on õigus aegumistähtaja jooksul maksudeklaratsioone parandada

korduvalt niikaua kuni selles deklaratsioonis deklareeritava maksukohustuste kohta ei ole tehtud

maksuotsust. Samuti Tallinna Ringkonnakohtu 05.11.2015 otsus haldusasjas 3-15-1103, mille punktis 10 on

asutud seisukohale, et parandusdeklaratsiooni esitamise võimalus on seotud maksusumma määramise

aegumistähtajaga (3 aastat) ning aegumistähtaeg algab selle maksudeklaratsiooni esitamise tähtpäevast, mida

ei esitatud või milles esitatud andmete alusel maksusumma valesti arvutati (MKS § 98 lg 1).

20. Kaebaja väidab õigesti, et maksusumma määramise legaaldefinitsiooni ja eeldused sätestab MKS § 92

ja viidatud normis sätestatud kataloogis ei sisaldu eeldusena faktilist asjaolu, kus maksukohustuslane muudab

varemesitatud maksudeklaratsiooni. Sellest õigest väitest teeb kaebaja aga ebaõige järelduse selle kohta, et

MKS § 98 ei saa olla käsitletav parandusdeklaratsiooni esitamise õigust ajaliselt piirava normatiivse alusena.

Nimelt tuleb käesoleval juhul vaadelda kaebaja 2007.a tuludeklaratsiooni kui valeandmeid sisaldavat

deklaratsiooni, mida aga maksuhaldur MKS §-s 98 sätestatud aegumistähtaja möödumise tõttu ei saa enam

kontrollida.

21. Parandusdeklaratsioonide

esitamine

on

võimalik

aja

jooksul,

mil

maksuhaldur

saab

parandusdeklaratsioonides esitatud andmeid kontrollida ning esitatud andmete ebaõigsuse korral määrata ka

maksusumma. Ka teoreetilises kirjanduses on asutud seisukohale, et maksuvaidlust ei saa suvaliselt nihutada

ebamäärasesse tulevikku. Vastasel juhul ei pruugi vaidluse teine pool olla suuteline oma seisukohti kohtus

kaitsma,

sest

vajalikud

tõendid

ei

ole

võib-olla

enam

kättesaadavad.

Järelikult

teenib

parandusdeklaratsioonide esitamise ajaline piirang põhiseaduse §-s 10 sätestatud õiguskindluse ja õigusrahu

põhimõtet. Õiguskindluse ja õigusrahu põhimõtted laienevad ka üksikisiku ja riigi suhetele juhul, kui nendest

põhimõtetest tulenevad piirangud on proportsionaalsed ja neil on seaduslik alus. Samal seisukohal on ka

Tallinna Ringkonnakohus, kes ülalviidatud 05.11.2015 otsuse punktis 11 on selgitanud, et: „Ringkonnakohtu

hinnangul ei saa õigusrahu põhimõtet arvestades lugeda ebaproportsionaalseks regulatsiooni, mis ei

võimalda maksuvabastust tagasiulatuvalt kohaldada, kui maksudeklaratsioonide esitamisest on möödunud

juba 7-8 aastat.“

22. Eelpoolloetletud sätetest ja ka kohtupraktikast tulenevalt ei ole parandusdeklaratsiooni esitamise tähtaja

puhul tegemist mitte seadusesätte puudumisega, vaid maksudeklaratsioonide parandamise ajaline piirang

tuleneb otseselt maksukorralduse seaduse sätetest. Järelikult ei ole õige kaebaja seisukoht, et

parandusdeklaratsiooni esitamise ajalise piirangu kohta normatiivne säte puudub ja tegemist on pelgalt

hinnangulise kategooriaga, mis tuleneb seaduse üldisest mõttest. Seetõttu ei oma tähendust ka kaebuse

punktis 4 toodud arutlus põhiseaduses kajastatud isikute õiguste ja kohustuste ning põhiseaduse printsiipide

üle.

Kaebaja esitas 11.08.2015 taotluse tulumaksu tagastamiseks ajal, kui 2007.a tuludeklaratsiooni esitamisest

oli möödunud üle 7 aasta.

23. Lisaks juhib vastustaja tähelepanu MKS §-s 58 sätestatud dokumentide säilitamise kohustusele seitsme

aasta jooksul. Järelikult ei pruugi tagastusnõude esitajal olla säilinud parandusdeklaratsioonis esitatud

andmete kontrollimiseks vajalikke dokumente. Ei ole mõeldav olukord, kus maksumaksjal on võimalik

esitada tagastusnõudeid ja parandusdeklaratsioone olukorras, kus dokumentide säilitamiskohustus on

möödunud ja maksuhalduril on MKS § 98 lg-st 4 tulenev kontrollikeeld. Vastupidine seisukoht viiks

olukorrani, kus maksuhalduril tuleb tagastusnõudeid igasuguse kontrollivõimaluseta aktsepteerida.

Parandusdeklaratsioonides (või ka muus vormis esitatud tagastustaotlustes) esitatud andmete kontrollimise

võimalust ei ole võimalik välistada. Maksuhalduril peab igal juhtumil olema võimalus kontrollida nii

parandusdeklaratsioonides kui ka muus vormis esitatud tagastustaotlustes esitatud andmeid. Tagastusnõude

õigsuse kontrollimise kohustus nähtub samuti MKS § 33 lg-st 11 ja § 106 lg-st 23. Kuna tagastusnõude

esitamisele järgneb tagastusnõude kontrollimine maksusumma määramise aegumistähtaja jooksul, ei ole

võimalik tagastusnõuet esitada pärast maksusumma määramise aegumistähtaja möödumist.

24. Sellele, et maksude tasumise õigsuse kontrollimise ja maksude määramise ning parandusdeklaratsioonide

ja tagastusnõuete esitamise õigused on seotud ja neile kehtib üks, MKS § 98 lg-s 4 nimetatud aegumistähtaeg,

viitab ka MKS § 99 lg 1 p 6, mille kohaselt maksusumma määramise aegumine peatub üheks aastaks, arvates

esitamata maksudeklaratsiooni esitamisest või esitatud maksudeklaratsiooni parandamisest, kui

maksukohustuslane vähem kui aasta enne maksusumma määramise aegumistähtaja möödumist esitab

maksudeklaratsiooni või parandab seda. MKS § 99 lg 1 p 6 ei näe ette võimalust, et maksukohustuslane

esitab parandusdeklaratsiooni pärast maksusumma määramise aegumistähtaega.

25. Seetõttu leiab vastustaja, et vaidlustatud maksuhalduri otsus on õige ega riku kaebaja õigusi. Tulenevalt

õiguskindluse (ja õigusrahu) põhimõttest ei ole põhjendatud tagastusnõude esitamine pärast maksu

määramiseks MKS §-s 98 ettenähtud tähtaega.

26. Vastustaja peab paljasõnaliseks kaebaja väidet, et talle ei ole 17.07.2008 maksuteadet kunagi esitatud.

Maksuhalduri andmebaasist nähtub, et kaebaja on maksuteates näidatud maksusumma tasunud. Seega on

kaebaja 17.07.2008 maksuteate kätte saanud või vähemalt teadlik maksuteates näidatud maksusummast.

Käesoleva vaidluse seisukohalt ei oma tähtsust asjaolu, kas ja millal maksuteade kaebajale kätte toimetati,

sest kaebaja 2007.a maksuteate kättetoimetamise aeg ei oma tähtsust kaebusega esitatud taotluste (tühistada

MTA otsus ja kohustada MTA-d vastu võtma 2007.a parandusdeklaratsioon) lahendamise seisukohalt.

27. Nõustuda saab kaebuse väitega, et valede andmetega maksudeklaratsiooni alusel antud maksuteade ei

oma tähendust olukorras, kus on esitatud õigete andmetega parandusdeklaratsioon. Nagu vastustaja juba

ülalpool selgitas (viitega MKS § 88 lg-le 4), on maksuteadet võimalik lihtsustatud korras muuta siis, kui

maksu määramise tähtaja jooksul esitatakse õigete andmetega parandusdeklaratsioon. Praegusel juhul ei ole

kaebajale esitatud maksudeklaratsiooni parandamine tähtaja möödumise tõttu enam võimalik. Seetõttu ei ole

kaebajale väljastatud maksuteadet võimalik muuta ja tema tulumaksukohustus jääb kehtima.

Eeltoodust tulenevalt on MTA seisukohal, et U.T. kaebus ei ole põhjendatud ja selles toodud seisukohad ei

anna alust MTA 26.08.2015 otsusele nr 8-3/5080-1 esitatud tühistamiskaebuse rahuldamiseks. Samuti ei

tulene kaebuse asjaoludest põhjust kaebaja 2007.a parandatud andmetega tuludeklaratsiooni vastu võtmiseks.

KOHTU PÕHJENDUSED

28. Kohus, hinnanud menetlusosaliste esitatud põhjendusi ja tõendeid, leiab, et kaebus on põhjendamatu ja

tuleb jätta rahuldamata. Kohtu põhjendused on järgmised.

29. Käesolevas asjas ei ole vaidlust selle üle, et kaebaja kajastas oma 05.05.2008 esitatud 2007.a

tuludeklaratsioonis tulu muu vara võõrandamisest summas 2 500 000 krooni, samuti vara võõrandamisega

seotud kulusid summas 10 025 krooni ja kasu vara võõrandamisest seega 2 489 975 krooni (tl 2, 24).

Vaidlus puudub ka selles, et MTA 17.07.2008 maksuteates nr 15 667 (tl 27-28) märgitud juurdemaksmisele

kuuluv tulumaksusumma 547 796 krooni (35 010,55 eurot) on 09.09.2008 tasutud (tl 29).

Samuti puudub vaidlus selles, et kaebaja esitas 11.08.2015 MTA-le 2007.a parandatud tuludeklaratsiooni

ja taotluse tema 2007.a parandusdeklaratsiooni vastuvõtmiseks (tl 5-6). Taotluses on kaebaja märkinud, et

parandusdeklaratsiooni vastuvõtmise järgselt tuleb otsustada enammakstud tulumaksusumma avaldajale

tagastamine. MKS § 33 lg 5 kohaselt tuleb tagastusnõudest maksuhaldurit teavitada maksudeklaratsioonis

või muus kirjalikus või kirjalikku taasesitamist võimaldavas vormis esitatud dokumendis. Seega on kaebaja

11.08.2015 MTA-d teavitanud tagastusnõudest.

30. Kaebaja leiab kohtule esitatud kaebuses, et tal on tulenevalt Riigikohtu lahendist nr 3-3-1-97-03, mis

muutis TuMS tõlgendust pärandvara võõrandamise osas ja TuMS § 15 lg 4 p 5 kohaselt õigus

maksudeklaratsioone muuta ja puudub õiguslik alus, millele tuginedes saaks MTA keelduda

parandusdeklaratsiooni vastuvõtmisest. Vastustaja leiab, et deklaratsiooniparandusi saab esitada vaid MKS

§ 98 lg-s 1 sätestatud maksu määramise aegumistähtaja jooksul.

31. MKS § 89 lg 1 sätestab, et kui maksukohustuslane enne maksusumma määramise aegumist (§ 98)

avastab, et tema või tema nimel esitatud deklaratsioonis esinevad vead või on andmed puudulikud ning

seetõttu on deklareeritud maksusumma väiksem maksuseaduse alusel tasumisele kuuluvast maksusummast,

teavitab ta sellest viivitamata maksuhaldurit kirjalikult, kui maksuseaduses või tollieeskirjades ei ole

sätestatud teisiti. Seega viitab MKS § 89 lg 1, mis parandusdeklaratsiooni esitamise võimaluse ette näeb,

MKS §-s 98 sätestatud aegumistähtajale. MKS § 98 lg 1 kohaselt on maksusumma määramise

aegumistähtaeg kolm aastat. Maksusumma tahtliku tasumata või kinni pidamata jätmise korral on

maksusumma määramise aegumistähtaeg viis aastat. Aegumistähtaeg algab selle maksudeklaratsiooni

esitamise tähtpäevast, mida ei esitatud või milles esitatud andmete alusel maksusumma valesti arvutati.

Eelduslikult ei ole parandusdeklaratsiooni esitamisel tegemist maksusumma tahtliku tasumata või kinni

pidamata jätmise olukorraga, mistõttu on põhjendatud kolmeaastase aegumistähtaja kohaldamine.

MKS § 89 lg-s 1 reguleeritakse olukorda, kus maksumaksja eksituse tõttu on ta deklareerinud maksu vähem

kui oleks pidanud ning see säte kohustab teda sellest maksuhaldurit teavitama (eeldusel, et deklareerimisest

ei ole möödunud üle kolme aasta, millisel juhul kaebajal deklaratsiooni parandamise kohustust enam ei ole).

Riigikohus on aga lahendis nr 3-3-1-91-08 (p 12) märkinud, et „maksumaksjal on õigus aegumistähtaja

jooksul maksudeklaratsioone parandada korduvalt niikaua kuni selles deklaratsioonis deklareeritava

maksukohustuste

kohta

ei

ole

tehtud

maksuotsust.“

Seega

olnuks

kaebajal

õigus

muuta

tulumaksudeklaratsioone kolm aastat peale nende esitamist 2008.aastal. Kaebaja poolt MTA-le 2007.a

parandusdeklaratsiooni esitamise hetkeks 11.08.2015 oli see aeg möödunud. Kohtu seesugust seisukohta

toetab ka kohtupraktika. Nimelt on Tallinna Ringkonnakohus jõustunud 05.11.2015 kohtuotsuses asjas nr

3-15-110 leidnud (p 10), et kehtivas õiguses on tagastusnõude tekkimise eelduseks parandusdeklaratsiooni

esitamise võimalus. Ringkonnakohus on viitega MKS § 98 lg-le 1 leidnud, et see on aga seotud maksusumma

määramise

aegumistähtajaga

(3

aastat).

Seega

on

kohtupraktikas

asutud

seisukohale,

et

parandusdeklaratsiooni esitamisele kohaldub MKS § 98 lg-s 1 sätestatud maksu määramise aegumistähtaeg

ning ei ole õige kaebaja seisukoht, et puudub õiguslik alus, millele tuginedes saaks MTA keelduda

parandusdeklaratsiooni vastuvõtmisest.

32. Tallinna Ringkonnakohus on viidatud jõustunud 05.11.2015 kohtuotsuses asjas nr 3-15-110 (p 11)

leidnud ka et „ TuMS § 15 lg 4 p 5 kohaldamise praktika muutmine riivab tõepoolest ühetaolise maksustamise

ja

maksukohustuslaste

võrdse

kohtlemise

põhimõtet.

Erinevalt

maksustatakse

isikuid,

kelle

tuludeklaratsiooni esitamisest praktika muutmise hetkel ei olnud möödunud 3 aastat võrreldes isikutega,

kellel nimetatud tähtaeg oli möödunud ja kes tagastusnõude esitamise õiguse olid minetanud. Selline õiguste

riive tuleb aga ringkonnakohtu hinnangul lugeda proportsionaalseks. Riigikohtu seaduse tõlgendused, mis

võivad endaga kaasa tuua halduspraktika muutmise, ei oma ega peagi omama tagasiulatuvat jõudu ning ei

too kaasa vajadust tagasiulatuvalt kogu senist halduspraktikat ümber hinnata, vaid eelkõige isikutel endal

lasub kohustus oma õiguste rikkumisele reageerida ning teha seda seaduses ettenähtud tähtaegu silmas

pidades. Ringkonnakohtu hinnangul ei saa õigusrahu põhimõtet arvestades lugeda ebaproportsionaalseks

regulatsiooni, mis ei võimalda maksuvabastust tagasiulatuvalt kohaldada, kui maksudeklaratsioonide

esitamisest on möödunud juba 7-8 aastat.“

33. Mis puudutab kaebaja väidet, et temale ei ole esitatud MTA 17.07.2008 maksuteadet nr 15 667 (tl 27-

28) füüsilise isiku 2007.a tulumaksu kohta, siis kohtu hinnangul see MTA 26.08.2015 otsuse nr 8-3/5080-

1 õiguspärasust ei mõjuta. Asja materjalidest nähtuvalt on MTA 17.07.2008 maksuteates nr 15 667 (tl 27-

28) märgitud juurdemaksmisele kuuluv tulumaksusumma 547 796 krooni (35 010,55 eurot) 09.09.2008

tasutud (tl 29). MTA 26.08.2015 otsusega nr 8-3/5080-1 on aga lahendatud kaebaja 11.08.2015 MTA-le

esitatud taotlust 2007.a parandatud tuludeklaratsiooni vastuvõtmiseks (tl 5-6), millega kaebaja on teavitanud

vastustajat tagastusnõudest.

34. Eeltoodut arvestades on MTA õigesti jätnud 26.08.2015 otsusega nr 8-3/5080-1 kaebaja parandatud

andmetega 2007.a tuludeklaratsiooni vastu võtmata. MTA otsus on õiguspärane ning puudub alus selle

otsuse tühistamiseks ja MTA kohustamiseks võtma vastu 2007. aasta tuludeklaratsioonile 11.08.2015

esitatud parandusdeklaratsioon ja teha sellega seonduvad toimingud.

35. HKMS § 108 lõike 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kaebuse rahuldamata

jätmise tõttu kuuluksid vastustaja menetluskulud kaebajalt väljamõistmisele. Vastustaja kohtule

menetluskulude hüvitamise taotlust esitanud ei ole, ning kohus ka ei leia, et käesolev kohtuasi oleks MTA

igapäevase põhitegevuse raamidest väljuv. Seetõttu jätab kohus menetlusosaliste menetluskulud nende endi

kanda.

(allkirjastatud digitaalselt)

Aili Maasik

Kohtunik